Het Register nr. 6-2011

RegisterHET

Vakblad van het Register Belastingadviseurs

juni 2011 | tweede jaargang | nummer 6

Veel herwaarderingen landbouwgrond

door stelselwijziging

Duidelijkheid nodig voor maatschappelijke ondernemingKabinet stuurt Fiscale agenda naar de Tweede KamerDe wondere wereld van btw en e-commerce

Vakblad van het Register Belastingadviseurs

juni 2011 | tweede jaargang | nummer 6

Veel herwaarderingen landbouwgrond

door stelselwijziging

D id lijkh id di t h lijk d i

REG_11_06_p1-40.indd 1REG_11_06_p1-40.indd 1 6/1/2011 7:50:45 PM6/1/2011 7:50:45 PM

InhoudDE

3

Colofon

■ ■ ■

juni 2011 | nummer 6 | Het Register

Het RegisterVaktijdschrift van het Register Belastingadviseurs uitgegeven door Reed Business bv.

Register BelastingadviseursBrenkmanweg 6, 4105 DH Culemborgtel.: (0345) 54 70 00www.rb.nl

RedactieadresReed Business bvPostbus 152, 1000 AD Amsterdam Coördinatie bureauredactieLucienne Bongerstel.: 06-30717422e-mail: [email protected]

RedactieraadMr. D.J. (Dick) de Korte FB (hoofdredacteur)Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk FBMr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CBMr. W.J.M. (Wil) Vennix FB Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont

UitgeverDrs. H.E. (Heleen) KooistraReed Business bvPostbus 152, 1000 AD Amsterdam

VerenigingsnieuwsRegister BelastingadviseursAfdeling CommunicatieBrenkmanweg 64105 DH Culemborg

NieuwsrubriekDeze rubriek staat onder redactie van het Nederlands Redactie Instituut

Jurisprudentie en WetgevingDeze rubriek staat onder redactievan Licent Academy

AdvertentiesReed Business bv Postbus 152, 1000 AD Amsterdam

AdvertentieverkoopMark MiedemaCommercieel Managertel.: (020) 515 97 94e-mail: [email protected] Nicolai tel.: (020) 515 93 40e-mail: [email protected]

Abonnementen en lezersserviceReed Business bvAfdeling Customer ContactPostbus 808, 7000 BA Doetinchemtel.: (0314) 35 83 58e-mail: [email protected]

AbonnementsprijzenPrijs jaarabonnement: € 165,06 ex btw (6%)Prijs los nummer: € 20,85 ex btw (6%)RB-leden ontvangen Het Register uit hoofde van hun lidmaatschap.

BasisvormgevingVerheulCommunicatie.com, Alphen a/d Rijn

© Register BelastingadviseursNiets uit deze uitgave mag worden gereproduceerd door middel van boekdruk, foto-offset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zon-der voorafgaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs. Op alle aanbiedingen, offertes en overeenkomsten van Reed Business bv zijn van toepassing de voor-waarden welke zijn gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel te Amsterdam. ‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs/Reed Business bv en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aanspra-kelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kun-nen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie.

De redactie Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CB ■ 4

Nieuws-zaken-mensen ■ 5

Fiscale agenda naar de Tweede KamerMr. R.H. (Robert) Rutgers FB ■ 8

Mislukt: fi scaliteit en zelfstandig ondernemerschapColumn – Prof. dr. H. (Henk) Vording ■ 11

‘Probeer er het maximale uit te halen voor je cliënt’In de praktijk – Mr. drs. A. J. (Alex) Meijer ■ 21

De wondere wereld van btw en e-commerceMr. M.D.J. (Matthijs) van der Wulp ■ 24

Jurisprudentie en wetgeving ■ 29

Verplichting informatieverstrekkingDr. E. (Eric) Poelmann en mr. E.J.M. (Eugène) Rosier ■ 35

Het Verenigingsnieuws ■ 41

1612Herwaardering landbouw-grond door stelselwijziging Mr. P.J.J.M. (Peter) Denissen en

mr. P.L.F. (Pieter) Seegers

‘Duidelijkheid nodig voor maatschappelijke onderneming’Interview met prof. dr. S.A. (Stan)

Stevens


RedactieDE

4 Het Register | juni 2011 | nummer 6

Samenwerking in ons vakgebied is een hot item. Volgens het handwoordenboek van Van Dale betekent samenwerking: het bundelen van krachten, het met elkaar werken. Voorwaarden zijn wel transparantie en vertrouwen in elkaar hebben. Het kan plaatsvinden op verschillende niveaus bijvoorbeeld een samenwerking tussen de beroepsorganisaties. Een mooi voorbeeld is uiteraard de geslaagde fusie per 1 januari van dit jaar tussen de beroepsorganisaties Nederlandse Federatie Belastingadviseurs en het Nederlands College van Belastingadviseurs, wat uitmondde in het Register Belastingadviseurs. Door met elkaar te werken zijn de krachten gebundeld. We zien ook steeds meer vormen van samenwerking tussen belastingadvieskantoren en de accountantskantoren. Maar hoe is dit nu geregeld voor de zelfstandig werkende belastingadviseur die lid is van het Register Belastingadviseurs? Onze beroepsorganisatie heeft hiervoor het Reglement Beroepsuit-oefening ingesteld. Dit reglement is – met veel dank – overgenomen van de NOB. In artikel 2, lid 1 van dit reglement is opgenomen dat ‘Een lid moet vermijden dat zijn vrijheid en onafh ankelijkheid in de uitoefening van zijn beroep in gevaar kunnen komen’. In de toelichting van dit artikel wordt onder meer vermeld: ‘Een lid moet zijn vrijheid en

onafh ankelijkheid bewaken tegenover klanten, alsmede tegenover degenen met wie hij

beroepsmatig samenwerkt’. Dit betekent dat de RB Belastingadviseur zijn onafh ankelijkheid moet waarborgen en geen samenwerkingsverbanden mag aangaan waarbij zijn onafh ankelijkheid in gevaar komt. Een voorbeeld hiervan kan zijn de samenwerking met een assurantie-intermediair, welke dan ook niet geoorloofd is. Er zijn echter geen bezwaren om te gaan samenwerken met een accountant, hoewel deze beroepsgroep haar eigen criteria omtrent samenwerken heeft vastgesteld. Onze collega’s van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs krijgen op hun komende Algemene Ledenvergadering de mogelijkheid om nieuwe regels aangaande samenwerking met andere beroepsgroepen vast te stellen. De kern van deze nieuwe regeling houdt in dat NOB-leden in beginsel vrij zijn om samen te werken met niet-belastingadviseurs, maar niet mogen samenwerken met belastingadviseurs die geen NOB-lid zijn, omdat dit “strijdt met de eer en waardigheid van het beroep”. Een van onze bestuursleden gaf aan dat een NOB-lid dus zonder probleem mag samenwerken met een “Zimbabwaanse octrooigemachtigde”, maar niet met een hoogopgeleide RB Belastingadviseur. Natuurlijk heeft iedere organisatie het recht om haar eigen regels te hanteren, maar het is, mijn inziens, onverstandig om collega belasting-adviseurs bij voorbaat uit te sluiten.Een prangende vraag die mij bezig houdt is of Horizontaal Toezicht, ook een vorm van samenwerking c.q. krachtenbundeling is. Wij hebben hier de afgelopen tijd uitgebreid over gediscussieerd en het koepelconvenant Horizontaal Toezicht is nu een feit. De toekomst

zal uitwijzen of het koepelconvenant Horizontaal Toezicht positief is. Hoe het ook zij, wanneer er vertrouwen en transparantie is tussen de inspecteur en de

belastingadviseur is er een vorm van samenwerking en zal dit ten gunste zijn van de belastingplichtige, Uw cliënt. ■

Samenwerking niet bij voorbaat uitsluiten

criteria omtrent samenwerkvan Belastingadviseurs krijg

we redeze

met ngeennze b“Zimstingn, ma

uit tee mi

chtenoepekoepr verstingjn va

van Belastingadvdd iseurs mogelijkheid ooom nieuwte stellen. De kkkern van dom samen te weww rken mbelastingadviseuee rs die ghet beroep”. Eenee van onsamenwerken memm t een hoogopgeleide RB Belaseigen regels te hhhanterenadviseurs bij voooorbaat uEen pranngende ee vraag disamenwwwerkinggg c.q. kracgediscussieerd en het ko

zal uitwijzeen n of het kwaanneer er

belaszij

Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CBLid redactieraad Het Register en bestuurslid Register

Belastingadviseurs (RB)


Nieuws - zaken - mensenHET

■ ■ ■

5juni 2011 | nummer 6 | Het Register

Nieuw systeem voor verdachte transactiesSinds 9 mei is bij de Financial Intelligence Unit-Nederland (FIU-Nederland) een nieuw systeem ingevoerd voor het melden en verwerken van ongebruikelijke transacties. Bestanden moeten in XML-formaat worden aangeleverd en voor het doen van meldingen is registratie van belang.

Een XML-meldrapport dat wordt geaccepteerd door het meldsysteem van de FIU-Nederland, kan worden gemaakt met het meldprogramma dat gebruikers via de website van de organisatie kunnen downloaden. Maar bij grote aantallen ongebruikelijke transacties adviseert de FIU om ook het eigen ict-systeem aan te passen, zodat meldrapporten automatisch worden gegenereerd.

Op basis van de Wet ter voorkoming van witwassen en fi nancieren van terrorisme (WWFT) zijn diverse instellingen bij wet verplicht om ongebruikelijke transacties te melden bij FIU-Nederland. Meer informatie over het nieuwe systeem is te vinden via de website van de FIU: www.fi u-nederland.nl. De meest frequente melders zijn inmiddels door FIU-Nederland op de hoogte gesteld van de gewijzigde procedure.

Nieuwe compensatie fi scale tegenvallers senioren

Vanaf 1 juni is er voor 65-plussers een nieuwe tegemoetko-ming voor koopkrachtverlies. Deze regeling moet de senio-

ren compenseren die de dupe worden van allerlei fi scale maatre-gelen. De Eerste Kamer heeft ingestemd met het wetsvoorstel uit 2010 dat de compen-satie regelt. De wet vervangt de huidige AOW-tegemoetkoming. De tegemoetkoming bedraagt ongeveer 400 euro bruto per jaar. Dat is ongeveer gelijk aan het bedrag dat ouderen tot voor kort ontvingen aan compensatie.

Ouderen die in het buitenland wonen en daar hun belasting betalen, komen niet voor de tegemoetkoming in aanmerking. Ouderen vanaf 65 jaar die in het buitenland wonen en in Nederland over 90 procent of meer van hun inkomen belas-ting betalen, krijgen de tegemoetkoming wel. De vervanging van de AOW-tegemoetkoming levert een besparing op van ongeveer 60 miljoen euro in 2011, 109 miljoen in 2012 oplopend tot 119 miljoen in 2015.

Kabinet juicht nieuw Europees btw-systeem toe

Het kabinet heeft zich achter het Groenboek van de Euro-pese Commissie geschaard over hervorming van het btw-systeem. Het idee om btw steviger te verankeren in relatie tot directe belastingen wordt als positief omschreven. Een randvoorwaarde voor het kabinet is dat het nieuwe systeem goeddeels fraudeproof is.

‘Het kan niet worden ontkend dat het vatbaar is gebleken voor carrouselfraude en dat op zich is al voldoende reden om te bezien wat daarin kan worden verbeterd’, aldus een schriftelijke reactie van het kabinet. ‘Ook is het systeem, met tal van uitzonderingen voor met name Europees opere-rende bedrijven moeilijk en gaat het daardoor gepaard met extra kosten voor het bedrijfsleven of beïnvloedt het de ontwikkeling van de interne markt in negatieve zin, doordat bedrijven door die moeilijkheden afzien van grensover-schrijdende handel.’

Verder hoopt het kabinet op een eenvoudig btw-systeem. Dat heeft de minste kosten voor het bedrijfsleven en lage uitgaven voor handhaving. Het draagvlak in de samenleving is bovendien groot voor een eenvoudig btw-systeem, denkt het kabinet. Het afschaff en van vrijstellingen, het afschaff en van optiemogelijkheden in de Europese Richtlijn of de be-perking van het toepassingsgebied van het verlaagde btw-tarief en zelfs het perspectief van één btw-tarief op termijn zijn voor het kabinet bespreekbaar.


Belastingdienst – zwarts paarders: 0-1De Belastingdienst heeft betrapte zwartspaarders die geen informatie wilden verstrekken een te hoge boete opgelegd. Dat heeft de Hoge Raad beslist. Deze zwartspaarders moesten 150 procent betalen bovenop de aanslag, terwijl de zwartspaarders die meewerkten een boete kregen van ‘slechts’100 procent.

BerekeningsmodelDe boetes voor deze niet meewerkende zwartspaarders zijn terecht, aldus de Hoge Raad, maar de hoogte ervan niet. De hoogte van de boete voor deze categorie zwartspaarders was gebaseerd op het eigen berekeningsmodel van de Belastingdienst. Dit model is gebaseerd op de spaargegevens van zwartspaarders die wel hebben meegewerkt met de Belastingdienst. De hoogste saldi van deze coöperatieve groep diende als grondslag voor de berekening van de boete voor de weigerachtige zwartspaarders.

De zaak van de zwartspaarders kwam aan het rollen nadat de Belastingdienst elf jaar geleden microfi ches ontving van Belgische collega’s met saldi van Nederlandse rekeninghouders bij de Kredietbank Luxembourg. Na te zijn benaderd door de Belastingdienst werkte verschillende rekeninghouders mee met

de Belastingdienst. Zij kregen navorderingsaanslagen over de periode van 1990 tot en met 2000.

BewijslastMaar er waren onder de zwartspaarders ook ‘ontkenners’ en ‘weigeraars’ die een andere behandeling kregen. Het Gerechtshof Amsterdam vindt de extra boete van 50 procent voor deze groep te hoog. Enerzijds omdat de aanslagen zijn vastgesteld door de bewijslast om te keren en te verzwaren. Anderzijds omdat de redelijke termijn voor berechting in boetezaken is overschreden.

In cassatie, aangevraagd door zowel het ministerie van Financie-en als gedupeerde zwartspaarders, heeft de Hoge Raad zich gro-tendeels geschaard achter het oordeel van het Hof. De Hoge Raad vindt echter dat het boetemodel voor weigerachtige zwartspaarders wat ruw mag zijn, zeker omdat de betrokkenen onvoldoende informatie verstrekten. Maar een boete van 150 procent is te gortig, aldus het Hof. Het Gerechtshof Den Haag buigt zich opnieuw over de zaak. De belastinginspecteur moet daarin aantonen dat de zwartspaarders in ieder jaar tussen 1990 en 2001 2000 rentebaten heeft verzwegen. Pas daarna moet de Belastingdienst vaststellen welke boetes passend zijn.

Geen fi scale steun voor bestrijding leegstandEigenaren van kantoorvastgoed hoeven niet te rekenen op fi scale steun bij het tegengaan van leegstand van kantoren. Diverse politieke partijen in de Tweede Kamer hadden hier wel op aangedrongen. Fiscale maatregelen zijn volgens de staatssecretaris niet eff ectief en soms zelfs verboden volgens Europese regelgeving. Met name als het gaat om steun in de btw-sfeer, die voor de Europese Commissie al snel gelden als een vorm van staatssteun.

De enige mogelijkheden om vastgoedeigenaren tegemoet te komen liggen in de sfeer van afschrijven en afwaarderen. Daar bestaan echter al genoeg regels voor, aldus de staatssecretaris. Afschrijven op een verhuurd pand tot een waarde onder de woz-waarde is niet mogelijk. Langdurige leegstand kan wel aanleiding zijn voor gemeenten om de woz-waarde neerwaarts bij te stellen als de waarde van het pand is verminderd, aldus de staatssecretaris. Dan kan ook de fi scale afschrijving plaatsvinden tot deze nieuwe (lagere) woz-waarde.

Daarnaast kan leegstand van een kantoorpand aanleiding zijn tot een afwaardering op de balans naar lagere bedrijfswaarde tot onder de woz-waarde, omdat het kantoorpand geen huuropbrengsten genereert. In dat geval komt het afwaarderingsverlies -tijdelijk -in aftrek. Dit verlies moet dan wel weer worden teruggenomen als het pand later weer meer waard wordt bijvoorbeeld omdat het wordt verhuurd.


■ ■ ■


■ ■ ■


Pakistaanse belastingdienst zet transseksuelen in

Transseksuelen in Pakistan worden ingezet voor incasso-diensten. Belastingplichtigen met achterstallige schulden kunnen een bezoek verwachten van deze heren, die zich presenteren als vrouwen. In het conservatieve Pakistan zijn transseksuelen maatschappelijk niet geaccepteerd.

De schrik en de schaamte van belastingplichtigen zijn bij een bezoek van de transseksuele belastingambtenaren zo groot, dat er snel wordt betaald. Temeer daar de belas-tingdienst meedeelt dat bij uitblijven van de betaling een compleet team van transseksuele belastingambtenaren zal terugkomen. Volgens de nieuwszender CNN heeft de Pakistaanse belastingdienst een compleet team transseksu-elen in dienst voor het bezoeken van mensen met een achterstallige belastingschuld. Het succes van dit team is niet bekend, maar een manager van de Pakistaanse be-lasting dienst toont zich tevreden.

De betalingsmoraal onder belastingplichtigen in Pakistan is laag. Slechts één procent van de bevolking betaalt belasting. De Pakistaanse overheid is druk bezig om meer fi nanciën te verkrijgen. Het opvoeren van de naleving van belastingwetten is één van de middelen hiertoe.

‘Meer beperkingen op renteaftrek’

De meeste Europese landen zijn voornemens de beperking van de renteaftrek voor bedrijven uit te breiden. Er is daarnaast een groeiende behoefte om de renteaftrek eenduidig te hanteren binnen Europa. Dit blijkt uit onderzoek van Deloitte naar de fi scale behandeling van rente bij bedrijven in 31 verschillende landen.

In Nederland is de behandeling van rente bij bedrijven momenteel een belangrijk thema in het kader van de herziening van het belastingstelsel. In het onderzoek zijn nagenoeg alle EU- en OESO-lidstaten onderzocht. Achtergrond van rentea ftrekbeperkingen is met name het verschil in fi scale behandeling tussen vreemd en eigen vermogen: dividend is niet aftrekbaar, rente wel. Dat stimuleert fi nanciering met vreemd vermogen. Renteaftrek beperkingen beogen daaraan paal en perk te stellen. Nederland bijvoorbeeld heeft daar uitvoerige regelgeving voor.

Uit het onderzoek blijkt dat er nu een zekere tendens ontstaat naar een meer eenduidige werkbare regeling in lidstaten van de Europese Unie en de OESO. In verschillende landen zijn wijzigingen ophanden met betrekking tot de fi scale behandeling van rente.


■ ■ ■


Belastingstelsel

Robert Rutgers Mr. R.H. Rutgers FB

is stafmedewerker fi scale zaken bij

de GIBO Groep in Arnhem.

Deze agenda schetst (mogelijke) beleidsrich-tingen van het huidige kabinet ten aanzien van diverse fi scale vraagstukken. De Fiscale agenda bevat enerzijds zeer concrete voorne-

mens waarbij de eerste wijzigingen al op korte termijn (soms al op Prinsjesdag 2011 en inwerkingtreding op 1 ja-nuari 2012!) te verwachten zijn. Ook treff en we minder concrete voornemens (of juist zeer verstrekkende!) aan die eerst nog door een studiecommissie moeten worden onderzocht en pas later (mede gelet op de soms zeer gro-te gevolgen) in werking kunnen treden. Zoals de onderti-tel aangeeft moet het ‘nieuwe belastingstelsel’ eenvoudi-ger, meer solide en fraudebestendiger worden. Dit wil het kabinet bereiken door het belastingstelsel ‘lean en mean’ te houden. Om dit te kunnen bereiken moet het stelsel zoveel als mogelijk worden ontdaan van (fi scaal) instrumentalisme en wordt de belasting op arbeid ver-laagd. Compensatie voor deze verlaging wordt gevonden door consumptie zwaarder te belasten.

De visie van het kabinet in de Fiscale agenda wordt uitge-werkt in vijf verschillende onderdelen die ik hierna be-spreek.

1. Verschuiving van directe naar indirecte belastingen

Het kabinet zet met de Fiscale agenda in op een verschui-ving van belastingheffi ng op arbeid naar belastingheffi ng op consumptie. Het kabinet denkt hierbij aan een verla-ging van de loon- en inkomstenbelasting die wordt ge-compenseerd door een verhoging van de btw-opbrengst. Hiermee verbetert de soliditeit van het belastingstelsel, aangezien indirecte belastingen minder economisch ver-storend werken wat de economische ontwikkeling ten goede zou komen.Deze verschuiving zou naar de mening van het kabinet geleidelijk moeten plaatsvinden. In eerste instantie wordt gedacht aan een verhoging van het lage btw-tarief

van 6% naar 8%. Op de langere termijn denkt het kabinet zelfs aan uniformering van de btw-tarieven naar het ni-veau van het huidige algemene tarief van 19%. Het kabi-net verwacht de nodige weerstand van de Kamer(s) op dit concept en biedt daarom direct een alternatief als de Kamer zich wel kan vinden in de belastingverschuiving naar consumptie. Het alternatief bestaat uit een geüni-formeerd tarief waarbij voedingsmiddelen onder het ver-laagde tarief blijven.

De verhoogde btw-opbrengst zou ook direct kunnen worden aangewend om het aantal rijksbelastingen terug te brengen van 22 naar 16. Het kabinet denkt daarbij aan het afschaff en van met name de kleine belastingen, zoals de pas per 1 januari 2008 (!) ingevoerde Verpakkingenbe-lasting, de Verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken en de Verbruiksbelasting van pruim- en snuiftabak.Naast het feit dat wordt gedacht aan het verhogen van het btw-aandeel in de belastingmix is ook onderzocht hoe de belastingheffi ng zou kunnen worden vereenvou-digd. Een mogelijke vereenvoudiging zou kunnen wor-den gevonden door voor de kleineondernemersregeling een omzetgrens te gaan gebruiken in plaats van de ver-schuldigde btw (€ 1883). Deze mogelijkheid en de moge-lijkheid om suppleties onderdeel te laten uitmaken van de reguliere btw-aangifte moeten echter nog nader wor-den onderzocht.Het kabinet streeft verder – in het kader van de verbete-ring van de belastingmix – ook naar minder grondslagver-smallers in de inkomstenbelasting. In de komende perio-de wil het kabinet bekijken welke grondslagverbreding en beperking van het aantal heffi ngskortingen in de in-komstenbelasting wenselijk is.

2. VennootschapsbelastingHet kabinet wil zo spoedig mogelijk duidelijkheid en zekerheid voor de bedrijven omtrent de richting die het kabinet op wil met de vennootschapsbelasting. Uit de

In navolging van zijn voorgangers Vermeend (Wet inkomstenbelasting 2001), Bos (Wet werken aan winst) en De Jager (nieuwe Wet schenk- en erfbelasting) is staatssecretaris van Financiën Frans Weekers gestart met een groot wetgevend project. Op 14 april 2011 heeft hij namens het kabinet de Fiscale agenda naar de Tweede Kamer gestuurd.

Kabinet stuurt Fiscale agenda naar de Tweede Kamer



Fiscale agenda blijkt dat het kabinet ook voor de ven-nootschapsbelasting inzet op een grondslagverbreding en een verlaging van het tarief. Het kabinet wil de grond-slagverbreding van de vennootschapsbelasting bereiken door:■ de aanpak van excessieve renteaftrek door overname-

holdings; en■ de introductie van een objectvrijstelling voor vaste-

inrichtingsresultaten.

Het kabinet komt in het derde kwartaal van dit jaar met een separaat wetsvoorstel voor de vennootschapsbelas-ting dat per 1 januari 2012 in werking moet treden. De opbrengst van de grondslagverbreding wil het kabinet te-rugsluizen door het tarief te verlagen naar 24%.

Renteaftrek door overnameholdingsVoorgesteld wordt om een renteaftrekbeperking voor overnameholdings te creëren die ervoor zorgt dat de ren-telasten van de overnameholding die samenhangen met de overname binnen de fi scale eenheid niet langer kun-nen worden verrekend met de winsten van de overgeno-men vennootschap, maar alleen met ‘eigen’ winsten van de overnameholding. De renteaftrekbeperking geldt zo-wel voor groepsrente als voor rente die is betaald aan der-de partijen (banken). Op hoofdlijnen komt dit plan overeen met de vennoot-schapsbelastingconsultatie die in 2009 is gehouden. Om de administratieve lasten te beperken en relatief kleine overnames te ontzien, zal voor deze renteaftrekbeper-king een drempel van € 500.000 van toepassing zijn waarboven de rente niet aftrekbaar zal zijn. Dit is een verruiming ten opzichte van de € 250.000 die in het con-sultatiedocument was voorgesteld. Daarnaast zal de ren-teaftrekbeperking niet van toepassing zijn voor zover de verhouding tussen eigen vermogen en vreemd vermogen van de fi scale eenheid na de overname een bepaalde ver-houding te boven gaat. Er is nog geen concrete verhou-ding genoemd. Het is dus ook niet bekend of de verhou-ding gelijk is aan de in het consultatiedocument genoemde 1:3-ratio. Het is in elk geval de bedoeling dat alleen onevenwichtig gefi nancierde overnames worden tegengegaan en reële fi nancieringsverhoudingen zoveel mogelijk worden ontzien. Het eigen vermogen wordt hierbij verminderd met eventuele deelnemingen. Bij de vormgeving zal daarnaast rekening worden gehouden met de gevolgen van het zogenoemde goodwillgat dat ontstaat bij voeging in fi scale eenheid van de overgeno-men vennootschap. Dit wordt mogelijk gemaakt door na het aangaan van een fi scale eenheid gedurende tien jaar het eigen vermogen – voor de toepassing van de hiervóór bedoelde verhouding tussen het eigen en vreemd vermo-gen – met een jaarlijks evenredig afl opend deel van het goodwillgat te verhogen.

Hoewel nog lang niet alles duidelijk is over deze aanpas-sing lijkt het er wel op dat er rekening is/wordt gehouden met een aantal van de tijdens de consultatieronde ge-plaatste opmerkingen. Zo wordt er een oplossing gebo-

den voor het goodwillgat en is het nu de bedoeling dat de renteaftrekbeperking alleen geldt voor zover de nog vast te stellen verhouding tussen eigen vermogen en vreemd vermogen wordt overschreden. Ook de verruiming van de drempel ten opzichte van de € 250.000 die in het consul-tatiedocument was voorgesteld juichen wij toe. Neemt echter niet weg dat het de vraag blijft of aan de genoemde drempel een afdoende empirisch onderzoek ten grond-slag ligt en of – zoals ook destijds was voorgesteld door het Register Belastingadviseurs – het drempelbedrag zal worden aangepast aan de rentestanden/infl atie.

Objectvrijstelling vaste inrichtingenOp dit moment kunnen internationaal opererende on-dernemingen de verliezen van hun buitenlandse vaste in-richtingen direct (in het jaar waarin het verlies wordt ge-leden) verrekenen met hun Nederlandse winst. Hierdoor raken buitenlandse verliezen de Nederlandse belasting-opbrengst. De staatssecretaris wil dit voorkomen door voor vaste inrichtingen een objectvrijstelling in te voe-ren. De onderworpenheidseis voor actieve inrichtingen komt dan te vervallen. Defi nitieve verliezen van buiten-landse vaste inrichtingen blijven wel aftrekbaar. Hier-door ontstaat feitelijk een regeling die overeenkomt met de deelnemingsvrijstelling/deelnemingsverrekening. Ook deze objectvrijstelling is niet echt verrassend. Een voorzet is immers te vinden in de zogenoemde Sinter-klaasbrief.1

Net als in de huidige regelgeving zal een uitzondering worden opgenomen voor zogenoemde passieve vaste in-richtingen. Voor voordelen uit passieve vaste inrichtin-gen in laagbelastende landen geldt de objectvrijstelling niet, maar zal verrekening worden gegeven.

DeelnemingsrenteAls gevolg van toezeggingen van de toenmalige staatssecretaris van Financiën naar aanleiding van de

■ ■ ■

Het kabinet zet in op een verschuiving van belastingheffi ng op arbeid naar

belastingheffi ng op consumptie.

Fot

o: ©

ww

w.s

hu

tter

stoc

k.co

m



Sinterklaasbrief wordt alsnog gekeken naar mogelijkhe-den omtrent de aftrek van deelnemingsrente. In de Sin-terklaasbrief was nog vanwege de Europeesrechtelijke ri-sico’s afgezien van het beperken van de aftrek van deelnemingsrente. Op basis van het na deze brief gewe-zen arrest X-holding2 lijkt het risico van strijdigheid met het Europese recht beperkt te zijn. De Belastingdienst zal met betrekking tot de deelnemingsrente een opinie formuleren met betrekking tot de behandeling van deel-nemingsrente en deze op 14 juni 2011 aan het kabinet aanbieden. Het kabinet zal hierna op korte termijn een richting kiezen. Wanneer er wordt gekozen voor een af-trekbeperking van deelnemingsrente zal de thincaprege-ling komen te vervallen.

3. IB-ondernemersHet kabinet meent dat de huidige fi scale ondernemersfa-ciliteiten bij ondernemers in de inkomstenbelasting (hierna: IB-ondernemers) te weinig zijn gericht op groei-ende ondernemers. Als alternatief wordt gedacht aan een aparte winstbox met één of twee tarieven. Het progres-sieve tarief uit box 1 wordt dan vervangen door een lager en meer proportioneel belastingtarief voor ondernemers. Als voor de bestaande ondernemers wordt uitgerekend hoe hoog een vlak winstboxtarief zou worden waarin al-leen de zelfstandigenaftrek (inclusief de startersaftrek), de mkb-winstvrijstelling, de meewerkaftrek, de sta-kingsaftrek en de startersaftrek bij arbeidsongeschikt-heid opgaan, lijkt een tarief mogelijk van circa 28,5%. Het kabinet gaat een verkenning uitvoeren naar de mo-gelijkheden van zo’n winstbox. Een onderzoek is ook wel noodzakelijk aangezien een invoering van een winstbox vragen met zich brengt. Denk daarbij bijvoorbeeld aan de

vraag hoe moet worden omgegaan met de hypotheekren-teaftrek van de IB-ondernemer ten aanzien van zijn pri-véwoning en eventuele verliezen in de andere boxen. Vooruitlopend op de uitkomsten van deze verkenning is het kabinet voornemens om in het Belastingplan 2012 de zelfstandigenaftrek vorm te geven als een vaste (niet-ge-indexeerde) basisaftrek van circa € 7200. Daarboven blijft de (huidige) mkb-winstvrijstelling van 12% gelden. Met het niet indexeren van de vaste basisaftrek wordt een stap gezet richting het op termijn afschaff en van het urencriterium.Daarnaast streeft het kabinet naar afschaffi ng van grond-slagversmallers en heffi ngskortingen in de inkomstenbe-lasting.

4. Loonsomheffi ngHet huidige systeem van loon- en premieheffi ng is com-plex. Een loonsomheffi ng zou volgens het kabinet een bijdrage kunnen leveren aan het verlagen van de admi-nistratieve lasten. Bij een loonsomheffi ng vindt heffi ng plaats over de totale loonsom die de werkgever aan zijn werknemers betaalt. Het kabinet zal via een verkenning in kaart brengen welke stappen richting een loonsomhef-fi ng zijn te zetten.

5. Verkeer tussen Belastingdienst en belastingplichtigen

Een verdergaande vereenvoudiging van de communicatie tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen moet volgens het kabinet mogelijk zijn door optimalisering van digitale hulpmiddelen, zoals een persoonlijke inter-netpagina. Het formele belastingrecht zal daarbij worden bezien en zo nodig worden aangepast. Daarnaast zal het kabinet maatregelen nemen die de mo-gelijkheden tot belastingen toeslagenfraude verminde-ren. Geconstateerde fraude zal stevig worden aangepakt.

Tot slotHet uitgangspunt van de Fiscale agenda is een moderni-sering van het huidige belastingstelsel. Uitgangspunt hierbij is te komen tot een eenvoudiger, meer solide en fraudebestendiger belastingstelsel. Om dit te kunnen be-reiken zullen grondslagversmallers en heffi ngskortingen kritisch moeten worden bekeken en beperkt. Het fi scaal instrumentalisme zal hierdoor worden beperkt. De Fisca-le agenda is op onderdelen al zeer concreet, maar in veel gevallen moet nog nader onderzoek worden verricht (zie het tijdschema). Denk daarbij bijvoorbeeld aan de aange-kondigde Vitaliteitsregeling en de Geefwet. De Fiscale agenda moet dan ook meer worden gezien als het start-schot van op korte termijn te verrichten verkenningen en aanstaande wetswijzigingen. ■

Noten1. Brief staatssecretaris van Financiën, 5 december 2009,

nr. DB/2009/674M.2. Arrest van het Europese Hof van Justitie van 25 februari 2010,

X Holding BV/staatssecretaris van Financiën (Zaak C-337/08).

TijdschemaIn de fi scale agenda is het volgende tijdschema opgenomen.

Belastingstelsel■ ■ ■

Tweede kwartaal ■ Consultatie openbaarheid belastingprocedures■ Verkenning belastingplicht overheidsbedrijven

Derde kwartaal ■ Wetsvoorstel openbaarheid belastingprocedures■ Wetsvoorstellen Prinsjesdag – Omzetting zelfstandigenaftrek in een vaste basisaftrek – Herziening fiscale regelingen kinderen en stimuleren doorwerken – Eerste tranche wijzigingen formeel recht - stroomlijnen boetebepalingen - aanpassing termijnen - één bankrekeningnummer – Toeslagen - Verruimen aanvraagtermijn toeslag - Vereenvoudiging regels huurtoeslag en Awir - Verhogen boetebedragen – Vitaliteitsregeling – Wetsvoorstel Vennootschapsbelasting - Beperking overnameholdings - Objectvrijstelling vaste inrichtingen - Aanpassing buitenlands AB - Tariefverlaging – Wijziging heffings- en invorderingsrente

2011

Vierde kwartaal ■ Verkenning loonsomheffing

2012 Eerste halfjaar ■ Vekenning winstbox voor ondernemers in de inkomstenbelasting ■ Voorstellen “Verschuiving en vereenvoudiging” – Vereenvoudigingen (onder andere grondslagverbreding en tariefverlaging in de inkomstenbelasting en afschaffen kleine belastingen)■ Wetsvoorstel tweede tranche wijzigingen formeel recht – vereenvoudiging verkeer met belastingplichtige gericht op invoering persoonlijk domein


COLUMN


De Fiscale Agenda van staatssecretaris Weekers, die op 10 april jl. is gepubliceerd, schetst een opmerkelijk perspectief voor de belastingheffi ng van ondernemers: een eigen ‘winstbox’ met een vlak tarief.De huidige ondernemersfaciliteiten in de inkomstenbelasting houden kleine ondernemers klein, en lokken werknemers naar de positie van ZZP’er. Rond de tweehonderdduizend kleine ondernemers betalen helemaal geen inkomstenbelasting, en dragen in zoverre niet bij aan de kosten van overheidsvoorzieningen die zij wel gebruiken. Veel werknemers die in het afgelopen decennium mede vanwege het fi scale voordeel ZZP’er zijn geworden, hebben sinds kort de economische nadelen van die keuze ondervonden. Het is als met veel andere fi scale faciliteiten: wegens groot succes mislukt.

Dat komt, zo stelt Weekers vast, vooral door de zelfstandigenaftrek. Die aftrek begint hoog, en loopt af naarmate de ondernemer meer winst maakt. Het is zelfs nog gekker: ook door de werking van het urencriterium wordt lage productiviteit aangemoedigd. De ondernemer die voor vijftienduizend euro winst tweeduizend uren moet werken, wordt maximaal fi scaal gefaciliteerd. Zijn concurrent die hetzelfde voor elkaar krijgt in duizend uur, ontvangt nul fi scale ondersteuning. Dat is een wonderlijk fi scaal “signaal” dat eerder doet denken aan werkverschaffi ngsprojecten dan aan bevorderen van ondernemerschap. Weekers wil op korte termijn de zelfstandigenaftrek omzetten in een vast bedrag. Over het urencriterium meldt de Fiscale Agenda niets; het zou voor de hand liggen om dat te vervangen door een minimumwinstcriterium (met het zelfde doel, namelijk om marginale activiteiten niet te ondersteunen).

Maar de staatssecretaris heeft ook te maken met de gegeven situatie. Kleine ondernemers zullen een versobering van de zelfstandigenaftrek ervaren als een inbreuk op verworven rechten. Vandaar

het wenkend perspectief: een vlaktaks voor ondernemers. Gooien we alle ondernemersfaciliteiten in een hoge hoed, dan is daaruit best een budgettair neutraal tarief

van circa 25 procent te toveren. Dan loont ondernemerschap. Dat is politiek een begrijpelijke benadering, die trouwens eerst nog gedegen zal worden onderzocht op voors en tegens. De bezwaren zijn aanzienlijk. Stel dat het tarief van de winstbox 25% zou gaan bedragen. Dat is gelijk aan het box II-tarief, maar zonder gebruikelijkloonbijtelling én zonder Vpb-heffi ng over het resultaat van de onderneming. Wil de laatste dga netjes aansluiten bij de lange rij werknemers die het zelfstandig ondernemerschap ontdekken?

Een ondernemersvlaktaks ‘werkt’ alleen bij een substantieel hoger tarief van tenminste 40% (vergelijkbaar met het cumulatieve tarief van box II en de Vpb). Of wellicht met een

gebruikelijkloonregeling die het grootste deel van het ondernemersinkomen gewoon in box I houdt. In beide gevallen zijn we nog niet van de zelfstandigenaftrek af - omdat het politiek niet mogelijk is om de belastingdruk op kleine ondernemers opeens te verveelvoudigen. Een praktische oplossing is wellicht om de zelfstandigenaftrek maar meteen om te vormen tot een startersaftrek, en bij wijze van overgangsregeling alle gevestigde ondernemers aan te merken als starters. Iedereen die ondernemer wordt en daarmee een redelijk resultaat behaalt (winsttoets) heeft gedurende een reeks van jaren recht op een (afnemend) bedrag aan fi scale faciliëring en moet daarna in staat zijn om gewoon belasting te betalen. ■

Mislukt: fi scaliteit en zelfstandig ondernemerschapHenk VordingProf. dr. H. Vording is hoogleraar

Belastingrecht aan de universiteit

van Leiden.



Fot

ogra

af:

Her

ber

t Wig

germ

an

‘Duide lmaatsc h

12

■ ■ ■ ■


■ ■ ■ ■


■ ■ ■ ■

Hoe bent u op het fi scale spoor gekomen?

‘Ik heb altijd interesse gehad voor economie en een bepaald gevoel voor recht. Die twee kun je combineren in het mededingingsrecht of bij fi scale economie. Toevallig kwam het laatste langs.’

Hoezo toevallig?

‘Op de heao heb ik de eerste vier jaar van de opleiding tot registeraccountant gedaan. Ik merkte toen al dat ik liever iets creatiefs doe dan iets controlerends. Als belastingad-viseur van vermogende particulieren, directeuren-grootaandeelhouders en maatschappelijke ondernemin-gen werk ik op het snijvlak van wetenschap en praktijk.

Het is een leuke afl eiding om meer conceptueel te den-ken. Maar de fi scale wetenschap is wel een toegepaste (gedrags)wetenschap. Zonder inzicht in de praktische ef-fecten van voorstellen is het lastig verbeteringen in het

Meer marktwerking, schaalvergroting en de behoefte aan private fi nanciering op de zorgmarkt vragen om een duidelijk fi scaal regime voor zorgondernemingen. En is een woningcorporatie een algemeen nuttige instelling? Belastingadviseur Stan Stevens voert gerechtelijke procedures over vragen waarmee hij ook als hoogleraar worstelt.

Door Lex van Almelo

Behalve zijn achternaam heeft Stan Stevens met zijn vader Leo gemeen dat hij gemakke-lijk en als vanzelfsprekend dingen uitlegt. Maar er is meer. Beiden studeerden Fiscale

Economie aan de Universiteit van Tilburg. En zowel vader als zoon kennen het pluche van de fi scale leer-stoel. Leo Stevens was echter nooit werkzaam in de belastingpraktijk, terwijl Stan sinds 1996 belastingadvi-seur is bij Pricewaterhouse Coopers (PwC), waarvan de laatste vijf als partner. Halverwege de jaren tachtig zag het er niet naar uit dat Stan Stevens vrijwel hetzelfde spoor zou volgen als zijn vader. Maar na het behalen van zijn mavo-diploma kwam hij op stoom. Via de havo en de heao belandde hij op de Universiteit van Tilburg. Daar promoveerde hij in 2003 bij prof. dr. Peter Essers. En sinds vorig jaar is Stan Stevens daar bijzonder hoogleraar Fiscale Aspecten van Maatschappelijke Ondernemingen, een leerstoel die betaald wordt door PwC. Bij PwC in Utrecht staat op zijn bureau een foto van zijn dochtertje van twee.

De derde generatie fi scalisten?

‘Dat zou zomaar kunnen. Ik ga het niet aanraden, maar ook niet afraden.’

InterviewHET

‘Concurrentieverstoring ligt op de loer’

Hoogleraar/belastingadviseur prof. dr. Stan Stevens:

e lijkheid nodig voorc happelijke onderneming’



fi scale stelsel te bereiken. Door gesprekken met cliënten, inspecteurs en beleidsmakers kan ik ideeën in de prak-tijk toetsen.’

ConcurrentieverstoringEind maart sprak Stan Stevens zijn oratie De

winst van de maatschappelijke onderneming uit (ISBN 978 94 6167 020 5). Daarin pleit hij voor een dui-delijk en ruimhartig fi scaal regime voor maatschappelij-ke ondernemingen. Die defi nieert hij als organisaties

die beperkt worden in het maken en/of uitkeren van winst omdat zij een maatschappelijke of publieke taak behartigen. Zijn oratie bouwt voort op zijn promotieon-derzoek naar de belastingheffi ng van overheidsorganen. Daarbij zie je soms bedenkelijke verschillen. Stevens: ‘De belastingplicht van overheidsbedrijven is maar heel beperkt in de wet opgenomen. Dienstverlenende activiteiten zijn bijvoorbeeld niet belastingplichtig. Daardoor zie je soms vormen van

concurrentieverstoring ten opzichte van commerciële bedrijven of andere instellingen waar het algemeen belang voorop staat.’

Zoals?

‘Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen zijn niet belastingplichtig voor de winst die ze behalen met onderwijs- en onderzoeksactiviteiten. De Erasmus Universiteit kan dus als publiekrechtelijke rechtspersoon postdoctoraal onderwijs aanbieden zonder belasting te hoeven betalen. Maar de Universiteit van Tilburg is een private stichting en moet in beginsel wel belasting betalen over haar bedrijfsmatige activiteiten.’

De staatssecretaris van Financiën moet dus helderheid

scheppen?

‘Weekers heeft aangekondigd het tweede kwartaal van 2011 met een nota te komen over de belastingheffi ng bij overheidsbedrijven. Dat onderwerp ligt gevoelig, want belastingheffi ng leidt tot herverdeling van geld tussen (semi)-overheidsorganisaties. Bovendien is het een technisch ingewikkeld onderwerp.’

ZorgmarktStevens: ‘De minister van Volksgezondheid wil in de zorg de marktwerking verder doorvoeren en vrije prijsvor-ming. Maar wat zijn de fi scale gevolgen van die ontwik-kelingen? Ziekenhuizen zijn nu meestal stichtingen en die mogen geen winst uitkeren. Daardoor wordt het las-tig om private investeerders aan te trekken. En daaraan bestaat wel behoefte als je moet innoveren. Nu zou je het winstuitkeringsverbod kunnen opheff en. Maar is het zie-kenhuis dan nog wel een algemeen nut beogende instel-ling? Zo niet, dan is het ziekenhuis volledig belasting-plichtig. En wanneer dan bijvoorbeeld 10% van de winst is toe te rekenen aan private investeringen en 90% van het resultaat aan het maatschappelijk belang, wordt de instelling toch voor de volle 100% belast. Winstbewijzen worden dan wel hele dure fi nanciële instrumenten. Want private investeerders willen een redelijk rendement hebben.’

Ziekenhuizen die winst nastreven. Dat ligt

ook gevoelig ...

‘Men is huiverig voor winstmaximalisatie, ja. En men wil geen aandeelhouders met volledige winsten zeg-genschapsrechten. Er moeten natuurlijk voldoende ga-ranties zijn dat de toegankelijkheid en de kwaliteit van de zorg behouden blijven. Het fi scale dilemma is of zie-kenhuizen zonder private investeerders wel of niet be-lastingplichtig moeten zijn, net als ziekenhuizen met private investeerders. Een gelijke behandeling kan ge-wenst zijn om te voorkomen dat de concurrentiever-houdingen worden verstoord. De consequentie is dan wel dat de winst die gereserveerd wordt voor het maat-schappelijk doel ook in de heffi ng wordt betrokken. Of je dat wenselijk vindt, is een politieke vraag. Ook bij de invoering van belastingplicht kun je je afvragen of voor maatschappelijke ondernemingen nog speciale facili-teiten moeten worden ingevoerd. En zo ja, hoe die er-uit moeten zien. Het is essentieel dat je daarbij een duidelijke grens trekt tussen het maatschappelijke

Interview■ ■ ■ ■

Prof. dr. S.A. (Stan) Stevens1970 Geboren te Tilburg

1994 HEAO (accountancy) Breda

1996 Fiscale Economie Universiteit van Tilburg

1996 – heden Belastingadviseur PwC

2003 Promotie op De belaste overheid2005 – 2010 Docent Belastingrecht Vrije Universiteit

2006 – heden Partner PwC

2010 – heden Bijzonder hoogleraar Fiscale Aspecten van

maatschappelijke ondernemingen Tilburg University

2011 Oratie De winst van de maatschappelijk onderneming

‘Voor excessieve vermogens van corporaties zou je een aparte heffi ng kunnen introduceren’

‘Essentieel is een duidelijke grens tussen het maatschappelijke en het private deel van een organisatie’



deel van de organisatie en het private deel. Ook om te voorkomen dat publiek geld weglekt naar private inves-teerders.’

Vrijstelling Ziekenhuizen hebben toch een vrijstelling?

‘Voor algemeen nut beogende instellingen geldt een ge-nerieke vrijstelling. Onder de voorwaarde dat de winst beperkt blijft tot een paar duizend euro. Voor zieken-huizen geldt een specifieke zorgvrijstelling. Maar daar-bij spelen verschillende problemen. Zo is de vrijstelling voor de “genezing of verpleging van zieken” niet dui-delijk. De zorg probeert steeds meer de kosten te be-heersen met preventie en thuisbehandeling. Maar val-len deze activiteiten onder de vrijstelling? Ook ontstaan problemen bij de verzelfstandiging van activi-teiten. Stel dat een ziekenhuis de apotheek onder-brengt in een aparte stichting. Die stichting drijft een onderneming. Maar de verkoop van medicijnen valt volgens de fiscus niet onder de genezing of verpleging van zieken. Voor patiënten is het natuurlijk wel zo makkelijk als zij de medicijnen direct in het zieken-huis kunnen krijgen. Wanneer drie ziekenhuizen samen een centrum willen opzetten voor klinisch-pathologisch onderzoek - is dat genezen en verplegen? En het exploiteren van een par-keergarage? Wanneer het ziekenhuis dat zelf doet, wordt het niet belast. Maar wanneer het deze activiteiten on-derbrengt in een aparte stichting of bv wel.’

Dus de zorgvrijstelling moet ruimer?

‘Je zou die kunnen laten gelden voor alle activiteiten die samenhangen met het zorgproces. Hoewel het dan wel weer ingewikkeld wordt wanneer je de schoonmaak- en wasserijactiviteiten onderbrengt in een aparte rechtsper-soon. Krijg je dan geen verstoring van de concurrentie met commerciële aanbieders?’

CorporatiesOp de dag van het interview staat in Het Financieele

Dagblad een artikel over de vele miljoenen die de Belastingdienst dreigt mis te lopen, omdat de advocaat-generaal bij de Hoge Raad woningcorporaties ziet als algemeen nut beogende instellingen waarvoor vrijstellingen gelden. (zie Landelijk Jurisprudentie Nummer BQ0525).Stevens: ‘In tegenstelling tot de meeste maatschappelij-ke ondernemingen is de woningcorporatie nu integraal belastingplichtig. Het is afwachten wat Hoge Raad vindt van de conclusie van de advocaat-generaal. De wetgever heeft denk ik onvoldoende doordacht wat een woning-corporatie is en in hoeverre die moet worden betrokken in de belastingheffi ng. Aan de ene kant wordt de woning-corporatie vergeleken met andere verhuurders van vast-goed. Maar waarin verschilt de coöperatie bij het verhu-ren van vastgoed van een vastgoedbedrijf dat in een fi nanciële beleggingsinstelling zit en 0% belasting be-taalt? Of met een pensioenfonds dat belegt in vastgoed en geen belasting betaalt?’

Er loopt een discussie over de vraag of een woningcorporatie

recht heeft op fi scale faciliteiten die gelden voor instellingen

waarbij het algemeen maatschappelijk of sociaal belang op

de voorgrond staat. Wat vindt u?

‘Wanneer de corporatie de ondernemingsactiviteiten on-derbrengt in een aparte stichting kan die als fondsenwer-vende instellingen winsten uitkeren aan de coöperatie

en die uitkeringen aftrekken als kostenpost. Daarvoor moet die stichting als statutair doel hebben fondsen te werven voor het maatschappelijk doel. Verder kunnen corporaties een beroep doen op de herbe-stedingsreserve en winst reserveren voor toekomstige investeringen of projecten waarbij naar verwachting ver-lies wordt geleden. Deze faciliteiten gelden echter alleen voor instellingen waar een algemeen maatschappelijk be-lang of sociaal belang op de voorgrond staat. Daarover voer ik nu een procedure voor een woningcorporatie. Eén van de cruciale vragen is of via de verhuur van woningen het particuliere belang van de huurder wordt gediend en niet langer het algemeen maatschappelijk belang. Als de Hoge Raad het eerste zou beslissen, kun je je afvragen of een ziekenhuis nog wel als een algemeen nuttige instel-ling kan gelden.’

Een maatschappelijke onderneming moet dus geld kunnen

reserveren via een fi scale faciliteit?

‘Ja, als maatschappelijk gebonden vermogen. Zolang dat vermogen beclaimd is voor het maatschappelijk doel hoeft de coöperatie daarover geen belasting te betalen. Maar als de coöperatie een vermogensoverschot heeft dat na een aantal jaren niet wordt gebruikt, zou daarover be-lasting moeten worden geheven. Voor excessieve vermo-gens zou je eventueel een aparte heffi ng kunnen intro-duceren.’

Gelijke behandelingU zei net dat het voor ziekenhuizen verschil maakt of zij

ondernemen als stichting of als bv. Zouden die fi scaal niet

meer over één kam moeten worden geschoren?

‘Je ziet dat maatschappelijke ondernemingen steeds meer bezig zijn met verzelfstandiging, samenwerking en fusies. Omdat zorginstellingen vaak stichtingen zijn, die voor de vennootschapsbelasting meestal niet kunnen worden opgenomen in een fi scale eenheid, wordt reorga-niseren fi scaal bemoeilijkt. Het fi scaal recht is nog niet zo afgestemd op concerns die bestaan uit stichtingen. Maar naarmate die concerns meer reorganiseren, neemt de roep om fi scaal gelijke behandeling en toegespitste reorganisatiefaciliteiten toe.’ ■

‘Het fi scaal recht is nog niet zo afgestemd op concerns die bestaan uit stichtingen’

■ ■ ■ ■



Landbouwvrijstelling

Peter Denissen Mr. P.J.J.M. Denissen is verbonden aan de

Belastingdienst/Oost-Brabant.

Pieter SeegersMr. P.L.F. Seegers is

werkzaam als inspecteur bij de

Belastingdienst en is voorzitter van

het Platform landbouwnormen.

De auteurs schreven dit artikel

op persoonlijke titel.

De landbouwvrijstelling houdt in dat gereali-seerde waardeveranderingen van grond, die worden behaald bij voortzetting van de aan-wending van de grond in het kader van een

landbouwbedrijf, zijn vrijgesteld van inkomsten- of ven-nootschapsbelasting. Niet alle waardeveranderingen zijn echter vrijgesteld. Belast blijven waardeveranderingen die zijn ontstaan binnen de onderneming (interne waar-deveranderingen) en niet-agrarische waardeveranderin-gen (bestemmingswijzigingswinsten). Volgens de Miljoenennota 2008 bedraagt de belastingderving € 178 miljoen in 2008, oplopend tot € 189 miljoen in 2012.

Wordt de landbouwvrijstelling afgeschaft?Het LEI (onderdeel van Wageningen Universiteit en Researchcentrum) en de Erasmus Universiteit Rotterdam hebben de landbouwvrijstelling in de inkomstenbelasting geëvalueerd. De onderzoekers trekken in hun ‘Evaluatie-rapport over de landbouwvrijstelling in de inkomstenbe-lasting’ de conclusie dat de destijds gehanteerde recht-vaardigingsgronden voor de landbouwvrijstelling aan belang hebben ingeboet. Het kabinet-Balkenende kon zich vinden in de door de onderzoekers getrokken con-clusies over het bestaansrecht van de landbouwvrijstel-ling. In een aantal situaties zijn er fi scale alternatieven voor handen om belastingheffi ng over de winst op land-bouwgrond uit te stellen. Het kabinet merkt hierbij wel op dat er bij toepassing van de landbouwvrijstelling spra-ke is van afstel van belastingheffi ng en niet van uitstel. Volgens het kabinet is, gegeven de huidige situatie, de landbouwvrijstelling nog steeds van groot belang bij de fi nanciering van bedrijfsopvolging en bedrijfsverplaatsing

en bij bedrijfsbeëindiging voor de oudedagsvoorziening. Afschaffi ng van de landbouwvrijstelling zonder herwaar-dering van de grond zou ertoe leiden dat ondernemers di-rect te maken krijgen met een aanzienlijke belastingla-tentie. Dit zou betekenen dat winst op landbouwgrond met terugwerkende kracht zou worden belast, wat voor het kabinet-Balkenende niet aanvaardbaar was. Integrale herwaardering van landbouwgrond zoals dat in 1986 het geval is geweest voorkomt dat, maar leidt tot een eenma-lige aanzienlijke administratieve last. Het kabinet-Balken -ende streefde er juist naar de administratieve lasten in de kabinetsperiode met 25% te verminderen. Wij zijn overigens van mening dat een perceelsgewijze taxatie van ongeveer 1.917.500 ha cultuurgrond (situatie 2009 volgens het Landbouw Economisch Bericht 2010) ook een volstrekt onuitvoerbare zaak is. Alles overwegende komt het ‘oude’ kabinet-Balkenende tot de conclusie dat er ‘thans’ geen aanleiding bestaat de landbouwvrijstelling te wijzigen of af te schaff en.

Op dit moment zit er echter een nieuw kabinet dat zich ten doel stelt € 18 miljard te bezuinigen. Veel agrariërs zijn bang geworden dat het nieuwe kabinet-Rutte de landbouwvrijstelling wil afschaff en. Om dat voor te zijn, zijn de agrariërs massaal gaan herwaarderen. Een van de daartoe gebruikte middelen is een wijziging van het stel-sel van winstberekening.

Er vinden op dit moment in het kader van het aangaan van een maatschap of een vennootschap onder fi rma ook veel herwaarderingen plaats waarbij door middel van par-tiële staking van een bedrijf een herwaarderingsmoment wordt gecreëerd.1 Bij veel van deze herwaarderingen is er

Veel agrariërs zijn bang dat de landbouwvrijstelling wordt afgeschaft. In Duitsland en Denemarken is dat al het geval. Uit het in Nederland verschenen ‘Evaluatierapport over de landbouwvrijstelling in de inkomstenbelasting’ kan worden geconcludeerd dat de landbouwvrij-stelling kan worden afgeschaft. Of en hoe dat gebeurt, is op dit moment nog koffi edik kijken. Veel agrariërs willen echter niet machteloos afwachten en ondernemen nu al actie. Op grote schaal worden gronden nu geherwaardeerd als gevolg van een stelselwijziging. In dit artikel gaan we daarop in.

Herwaardering en stelselwijziging

van landbouwgrond

■ ■ ■ ■ ■



geen discussie met de Belastingdienst. Deze discussie is er wel bij een herwaardering door middel van een wijzi-ging van het stelsel van winstberekening.

StelselwijzigingEen ondernemer is in beginsel vrij om een stelsel van winstberekening te kiezen, mits dat stelsel voldoet aan de eisen van goed koopmansgebruik. Op grond van arti-kel 3.25 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) moet de jaarlijkse winst namelijk worden bere-kend met inachtneming van een bestendige gedragslijn en onafh ankelijk van de vermoedelijke uitkomst. Met de bestendige gedragslijn hangt samen het beginsel van de balanscontinuïteit. De fi scale vermogensopstelling aan het begin van het jaar moet gelijk zijn aan de fi scale ver-mogensopstelling die aan het einde van het daaraan voor-afgaande jaar werd aanvaard. Op deze wijze wordt verme-den dat iets van de winst aan de belastingheffi ng kan ontsnappen of dubbel wordt belast. De ondernemer kan per soort actief en passief een waarderingsstelsel kiezen.2 De ondernemer zal die keuze maken bij het opstellen van zijn balans waarin het actief of passief voor het eerst wordt opgenomen, maar in feite pas bij het indienen van de aangifte. Immers, zolang de aanslag niet onherroepe-lijk vaststaat kan het stelsel nog worden gewijzigd.3 Heeft de keuze voor een winstberekeningsstelsel echter

onherroepelijke gevolgen gehad, dan eist goed koop-mansgebruik een bestendige gedragslijn.

Een eenmaal gekozen onherroepelijk vaststaand waarde-ringsstelsel kan echter weer worden gewijzigd. Een on-dernemer kan namelijk kiezen voor een ander winstbe-

palingsstelsel, hoewel het oude stelsel ook in overeenstemming was met goed koopmansgebruik. Aan die stelselwijziging wordt dan geen andere eis gesteld dan dat de verandering als zodanig en de keuze van het tijdstip van de verandering niet zijn ingegeven door wil-lekeur en louter op fi scale gronden. Het begrip ‘louter op fi scale gronden’ is later door de Hoge Raad ingevuld als ‘het niet gericht zijn op het behalen van een incidenteel fi scaal voordeel’.4

Een bijzondere omstandigheid is niet vereist om tot een stelselwijziging over te gaan. Een vrijwillige stelselwijzi-ging moet dus voldoen aan de volgende eisen:

■ ■ ■ ■ ■■ ■ ■ ■ ■

Fot

o: ©

ww

w.s

hu

tter

stoc

k.co

m

Agrariërs bang voor afschaffi ng landbouwvrijstelling



■ een jaarlijkse winstberekening met inachtneming van een bestendige gedragslijn en onafh ankelijk van de vermoedelijke uitkomst; en

■ er mag geen sprake zijn van willekeur en het behalen van een incidenteel fi scaal voordeel.

Standpunt van de agrariërsDe landbouwgronden, zijnde bedrijfsmiddelen, zijn tot voor kort door de agrariërs gewaardeerd volgens het stel-sel ‘kostprijs of lagere bedrijfswaarde’. Dat stelsel is in overeenstemming met goed koopmansgebruik.5 De agrariërs zijn van mening – onder verwijzing naar een mogelijke afschaffi ng van de landbouwvrijstelling – dat met betrekking tot landbouwgronden die worden aangewend in het kader van de uitoefening van een land-bouwbedrijf in de zin van artikel 3.12 Wet IB 2001, een waarderingsstelsel is toegestaan waarbij de grond wordt gewaardeerd op de ‘dagwaarde’. Uit de praktijk blijkt dat men hieronder vanwege het specifi eke landbouwvrijstel-lingsregime verstaat een stelsel met jaarlijkse waardering op de waarde in het economisch verkeer bij voortgezette agrarische bedrijfsuitoefening (hierna: de WEVAB). Het gekozen waarderingsstelsel is uitdrukkelijk geen waarde-ring op de waarde in het economisch verkeer (hierna: de WEV). Een herwaardering van landbouwgronden boven de WEVAB (dus op de WEV die hoger is dan de WEVAB) zal tot gevolg hebben dat het verschil niet wordt vrijgesteld doordat de landbouwvrijstelling hierop niet van toepassing is en dus het verschil belast blijft ex artikel 3.8 Wet IB 2001.

Standpunt van de inspecteurDe inspecteur verdedigt het standpunt dat het waarde-ringsstelsel op de dagwaarde of de WEVAB geen stelsel is dat in overeenstemming is met goed koopmansge-

bruik. Uitgangspunt bij de waardering van landbouw-grond is en blijft de kostprijs of lagere bedrijfswaarde. We zullen hierna zichtbaar maken op grond waarvan de inspecteur dat vindt.

Goed koopmansgebruikGoed koopmansgebruik biedt de nodige keuzevrijheid in de wijze van winstberekening. Er is niet één juist stelsel

van winstberekening, maar er zijn meerdere – in over-eenstemming met goed koopmansgebruik – te gebruiken stelsels. Binnen goed koopmansgebruik speelt vaak de discussie of winst/verlies mag of moet worden genomen. Het naar voren schuiven van het moment waarop winst wordt genoten is fi scaal alleen maar interessant als er ne-gatieve elementen tegenoverstaan, zoals compensabele verliezen of dat er een beroep kan worden gedaan op een vrijstelling. In casu wordt er geherwaardeerd binnen de mogelijkheden van de landbouwvrijstelling. Belasting-heffi ng is dan niet aan de orde (zie voorbeeld).

WetsgeschiedenisUit jurisprudentie onder de Wet op de inkomstenbelas-ting 1914 bleek dat stelselmatige waardering van bedrijfs-middelen naar werkelijke waarde was toegestaan.6 Onder het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 (hierna: Be-sluit IB 1941) was paragraaf 17 van de Leidraad Inkom-stenbelasting 1941 van toepassing en daarin werd een waardering boven de kostprijs in de regel niet toegestaan. Onder de Wet Belastingherziening 1950 werd gecodifi -ceerd dat waarderen van bedrijfsmiddelen op bedrijfs-waarde niet meer mogelijk was. In de parlementaire ge-schiedenis is dit later door de minister teruggenomen zonder aanpassing van het wetsartikel (artikel 8 Wet Be-lastingherziening 1950). Deze codifi catie is nadien opge-nomen in artikel 10 Wet IB 1964. Dat artikel bestendigt in hoofdzaak de in artikel 8 Besluit IB 1941 voorkomende regeling. Dit betekent onder meer dat de afschrijving naar de historische kostprijs is gehandhaafd. Uit de parle-mentaire discussies inzake de Wet IB 1964 blijkt ook dat een vrijwillige opwaardering van bedrijfsmiddelen door de bewindslieden is afgewezen.7 Ook een afschrijving op basis van vervangingswaarde werd gemotiveerd afgewe-zen. De vervangingswaarde van een bedrijfsmiddel geeft aan wat nu moet worden opgeoff erd om het bedrijfsmid-del te verwerven. Vervangingswaardestelsels zijn dus niet toegestaan. Uit de formulering van artikel 10 Wet IB 1964 blijkt dat de wetgever wil vasthouden aan de histo-rische kostprijs en dat de afschrijvingen niet meer kun-nen bedragen dan deze kostprijs. Ook een periodieke (be-lastingvrije) opwaardering van de bedrijfsmiddelen in verband met de geldontwaarding is afgewezen. De door de Tweede Kamerleden bepleite methode van periodieke opwaardering of afwaardering van de boekwaarde van be-drijfsmiddelen verschilt in wezen niet van een perma-nente herwaarderingsmogelijkheid. De argumenten die de wetgever had tegen een waardering boven kostprijs gelden ook voor de periodieke methode van herwaarde-ring. Naar aanleiding van vragen van het Tweede Kamer-

Bij herwaardering boven de WEVAB blijft het verschil belast

Landbouwvrijstelling■ ■ ■ ■ ■

Voorbeeld

Kostprijs/boekwaarde landbouwgrond 50 (tevens WEVAB-aankoop/inbreng)

Herwaardering landbouwgrond tegen WEV 200 (tevens WEVAB-verkoop/onttrekking)

Winst bij herwaardering ex artikel 3.8 Wet IB 2001 150

Af: landbouwvrijstelling ex artikel 3.12 Wet IB 2001 150 (200 – 50)

Uiteindelijk te belasten winst 0



Het veroorzakingsbeginsel of matching principle brengt volgens de Hoge Raad mee dat baten en lasten tot uitdrukking moeten worden gebracht in het jaar waarop zij betrekking hebben.13 Bij een stelsel van winstberekening op de dagwaarde of op de WEVAB worden in het jaar van stelselwijziging winsten tot uit-drukking gebracht die betrekking hebben op andere ja-ren dan het jaar van winstneming en dat mag niet. De winst van een bepaald jaar mag slechts worden beïn-vloed door gebeurtenissen die geheel of gedeeltelijk be-trekking hebben op dat jaar. De Hoge Raad14 heeft ech-ter beslist dat bij een vrijwillige stelselwijziging de werking van het beginsel van de balanscontinuïteit kan leiden tot het gevolg dat in het jaar van wijziging verlie-zen tot uitdrukking komen die – als het stelsel eerder was gevolgd – al in vorige jaren tot uitdrukking zouden zijn gekomen. De redelijkheid brengt dan niet mee dat de belastingplichtige zich alleen om deze reden van een door hem gewenste stelselwijziging moet laten weer-houden.

Verder is de stelselwijziging in strijd met het voorzichtig-heidsbeginsel. Hét klassieke voorbeeld van voorzichtig-heid is toch een waardering van de activa op kostprijs of

lagere markt- of bedrijfswaarde, omdat de goede koop-man wél verliezen maar geen winsten tot uitdrukking brengt voordat zij zijn gerealiseerd. Een herwaardering op de dagwaarde of op de WEVAB is echter geen (winst)realisatie in hiervóór bedoelde zin. Ook uit jurisprudentie blijkt dat een waardering boven kostprijs niet mogelijk is.

Willekeurig?De agrariër gaat tot herwaardering over, omdat hij bang is dat de landbouwvrijstelling wordt afgeschaft. Door de boekwaarde te verhogen tot de dagwaarde of de WEVAB wil de agrariër in het jaar van stelselwijziging (een deel van) de landbouwvrijstelling veiligstellen. Een relevan-te wetswijziging kan een reden zijn voor een stelselwij-ziging, mits wordt voldaan aan de hiervóór geformu-leerde eisen van een vrijwillige stelselwijziging. In casu is er echter (nog) geen sprake van (zicht op) een wets-wijziging. Ook is niet bekend, indien en voor zover de landbouwvrijstelling wordt afgeschaft, of er een over-gangsregeling komt waarbij de tot dat moment aanwe-zige stille reserves alsnog blijven vrijgesteld. De agrariër wacht dit alles niet af. De conclusie ligt dan voor de hand. De invoering van de stelselwijziging lijkt wille-keurig, omdat deze plaatsvindt onder een verwijzing naar een mogelijke toekomstige (maar onzekere) gebeurtenis.

lid Kombrink is ten aanzien van opwaardering van een bedrijfsmiddel geoordeeld dat het voorzichtigheidsbegin-sel zich in het algemeen verzet tegen een waardering bo-ven kostprijs. Aangezien artikel 3.30 Wet IB 2001 blij-kens de wetsgeschiedenis is ontleend aan artikel 10 Wet IB 1964 en ondanks de gewijzigde formulering en op-bouw ten opzichte van artikel 10 Wet IB 1964 geen in-houdelijke wijziging is beoogd, moet ervan worden uit-gegaan dat de binding aan de historische kostprijs ook voor de toepassing van artikel 3.30 Wet IB 2001 geldt. Hieruit kan worden geconcludeerd dat de wetgever noch op grond van praktische overwegingen noch vanuit theo-retisch oogpunt vrijwillige herwaardering (op- of afwaar-dering) wilde toestaan. Dat blijkt ook uit het besluit van 14 november 2000 (nr. CPP2000/2118M) waarin de Di-recteur-Generaal Belastingdienst namens de staatssecre-taris van Financiën opmerkt dat waardering van bedrijfs-middelen op verkoopwaarde in zijn algemeenheid in strijd met goed koopmansgebruik werd aangemerkt. Tij-dens de parlementaire behandeling van de Wet werken aan winst8 en het Belastingplan 20109 heeft de staatsse-cretaris twee toezeggingen gedaan. Als de belastingplich-tige verliesverdamping probeert te voorkomen binnen de kaders van wet en jurisprudentie, heeft de staatssecreta-ris daar geen enkel bezwaar tegen.

De Belastingdienst zal zich daarbij redelijk en construc-tief opstellen. De staatssecretaris gaat er daarbij van uit dat het gaat om eigen verlies van de onderneming en niet om gekochte verliezen. Er is volgens de staatssecretaris ook geen bezwaar tegen een stelselwijziging als de belas-tingplichtige daarbij het bedrijfseconomische waarde-ringssysteem wijzigt ter voorkoming van verliesverdam-ping, mits die wijziging in overeenstemming is met goed koopmansgebruik en mits het gaat om eigen verlies. In de herwaarderingsgevallen van de agrariërs is er echter geen sprake van een mogelijke verliesverdamping, maar is er angst dat de landbouwvrijstelling wordt afgeschaft. De hiervóór bedoelde toezeggingen kunnen dan ook niet worden toegepast. Uit de wetsgeschiedenis kan dus wor-den geconcludeerd dat een waardering boven de kostprijs niet mogelijk is.

JurisprudentieUit jurisprudentie van de Hoge Raad10 blijkt dat de waar-dering van bedrijfsmiddelen op een ander bedrag dan dat van de aanschafk osten verminderd met de daarop toege-paste afschrijvingen slechts in aanmerking komt als de na de afschrijving verkregen boekwaarde hoger dan de bedrijfswaarde blijkt te zijn.

Deze jurisprudentie sluit een waardering op een waarde hoger dan de kostprijs uit! Een waardering van tuinbouw-grond op hogere bedrijfswaarde is dan ook door Hof ’s-Gravenhage11 ontoelaatbaar geacht. Het is echter niet in strijd met goed koopmansgebruik om een bedrijfsmid-del waarvan de verkoop vaststaat op de balans op te ne-men voor een bedrag waarbij rekening is gehouden met de verkoopprijs.12

Staatssecretaris heeft geen bezwaar tegen voorkoming verliesverdamping

■ ■ ■ ■ ■



Incidenteel fi scaal voordeel?De stelselwijziging is verder gericht op het behalen van louter fi scaal voordeel (of in de taal van de Hoge Raad van ‘een incidenteel fi scaal voordeel’). Men wil immers zon-der winstrealisatie een mogelijk te behalen toekomstige (maar onzekere) winst nu veiligstellen door jaarlijks winst te nemen (door toepassing van de stelselwijziging op de dagwaarde of de WEVAB) onder gelijktijdige toe-passing van de landbouwvrijstelling. In feite zouden de stille reserves tot het jaar van stelselwijziging buiten de winst moeten blijven en worden afgerekend bij de feite-lijke realisatie.

Als een nieuw stelsel gedurende een aantal jaar zal wor-den toegepast is er geen sprake van ‘louter fi scaal voor-

deel’.15 Uit een korte periode waarvoor de stelselwijziging werkt kan wel worden afgeleid dat een stelselwijziging was gericht op een incidenteel fi scaal voordeel.16 Wij zijn benieuwd als de landbouwvrijstelling daadwerkelijk wordt afgeschaft of de agrariër (als de Hoge Raad dat stel-sel op de dagwaarde of de WEVAB goedkeurt) zijn stelsel van waarderen zal voortzetten. De agrariër zal dan zeer waarschijnlijk dat stelsel stopzetten tenzij er sprake is van een waardedaling. Als de wetgever (in het kader van de bezuinigingen) alsnog binnenkort tot afschaffi ng van de landbouwvrijstelling zou overgaan, zal gelet op het motief van de agrariër om tot herwaardering over te gaan zeker de stelling kunnen worden verdedigd dat de stelsel-wijziging was gericht op het behalen van incidenteel fi s-caal voordeel. WEVAB-stelselEen waardering op de WEVAB is verder geen waarde die door goed koopmansgebruik wordt erkend. Het begrip ‘WEVAB’ is kenbaar uit de landbouwvrijstelling. Waarde-ren op de WEV is de regel. Indien en voor zover de WEV gelijk is aan de WEVAB is er uiteraard niets aan de hand; er wordt dan geherwaardeerd op de WEV. Waardering op de WEVAB sec is ons inziens dan ook om die reden niet toegestaan.

Jaarlijkse waarderingHet stelsel van waarderen op de dagwaarde of op de WEVAB brengt overigens mee dat jaarlijks de landbouwgrond moet worden geherwaardeerd. Dan zullen er toch jaarlijks marktconforme prijzen moeten zijn. Het aanhaken aan de normwaarde onverpachte gronden box III (maal 10/9) uit één van de veertien landbouwgebieden, zoals kenbaar uit de jaarlijkse pu-blicatie ‘Waardering van verpachte gronden in box III’, is niet mogelijk. Die regeling geldt uitsluitend voor verpachte gronden in box III en het betreft bij

toepassing van die regeling een compromis, waar partijen zich ten opzichte van elkaar conformeren. Voor de winstsfeer geldt dat aanbod niet.

ConclusieNaar onze mening is het veroorzakings- en voorzichtigheidsbeginsel van goed koopmansgebruik leidend. Er kan dan niet worden vooruitgelopen op waardestijgingen die nog niet daadwerkelijk zijn gerealiseerd. Verder zal er gelet op het motief van de agrariër om te herwaarderen sprake zijn van willekeur en het behalen van incidenteel fi scaal voordeel. Op dit moment wordt een start gemaakt met een aantal proefprocedures. Het eindoordeel is aan de Hoge Raad. ■

Noten1. Zie o.a. HR 23-03-1955, BNB 1955/168.2. Zie o.a. HR 14-06-1978, BNB 1979/181. 3. HR 04-05-1983, BNB 1983/194.4. Zie o.a. HR 14-01-1970, BNB 1970/68.5. Zie bijvoorbeeld HR 27-06-1922, B. 2983, HR 08-12-1943,

B. 7742, HR 15-02-1956, BNB 1956/102 en HR 06-04-1966, BNB 1966/127.

6. Zie HR 19-10-1938, B. 6761.7. Zie persbericht ministerie van Financiën van 20 december 1982,

nr. W 323.8. Zie Kamerstukken II 2005/06, 30.572, nr. 8, blz. 58-59 en blz.

61 (NV).9. Zie Kamerstukken I 2009/10, 32.128, E12 (MvA Belastingplan

2010, blz. 12).10. Zie o.a. HR 5-02-1956, BNB 1956/102 en HR 11-12-1985,

BNB 1987/187.11. Zie Hof ‘s-Gravenhage 07-12-1976, BNB 1978/159.12. Zie o.a. HR 16 december 1931, B. 5107.13. Zie bijvoorbeeld HR 17-01-1990, FED 1990/256, HR 13-11-1991,

BNB 1992/109, HR 18-12-1991, BNB 1992/181 en HR 26-08-1998, BNB 1998/409.

14. Zie HR 10-06-1970, BNB 1970/177.15. Zie bijvoorbeeld HR 14-06-1978, BNB 1979/181.16. Zie bijvoorbeeld G. Slot in zijn noot onder HR 12-01-1972,

BNB 1972/63.

Waardering op de WEVAB is geen goed koopmansgebruik

Landbouwvrijstelling■ ■ ■ ■ ■


De praktijk IN

■ ■


■ ■ ■

De Belastingdienst/Utrecht-Gooi heeft drie kantoren. Eén daarvan is een jaar geleden be-trokken. Het is een nieuw en effi ciënt gebouw in Papendorp, een buitenwijk van de stad

Utrecht waar heel veel nieuwe bedrijfsgebouwen zijn ver-rezen. Er werken 800 mensen. Het huidige kabinet heeft minder geld ter beschikking. Dit betekent dat het werk, dat de afgelopen jaren qua omvang al enorm was toegeno-men, gedaan zal moeten worden met minder mensen. Meijer werkt hier als vakgroepcoördinator Formeel Recht. Zijn achtergrond is verrassend. ‘Ik was geschoold bakker

en toen het in die branche wat minder ging, werd ik door mijn schoonfamilie attent gemaakt op de douane. Vanaf dat moment is het balletje hard gaan rollen. Ik werd com-mies, controleur en inspecteur, terwijl ik in de avonduren eerst fi scale economie en toen fi scaal recht (Tilburg) deed. Ja, ik vond het werk leuk en door mijn praktijkervaring gingen de studies me relatief makkelijk af.’

Het omgaan met de regelsDe term inspecteur behoeft wellicht voor sommigen een verklaring. In de AWR wordt aangegeven wie de inspec-

We zijn in Utrecht en te gast bij be last ing inspecteur mr. drs. Alex Meijer, die voor RB een aantal cur-sussen verzorgt. Hij doet dat met veel elan en groot plezier. Cursisten koppelen zijn ‘lessen’ dan ook en-thousiast terug. We pra ten over hoe je er als inspecteur bijkomt om les te geven aan adviseurs. Is dat niet de tegenpartij? Hij vertelt hoe hij doceert, hoe hij cursisten op gedachten brengt en welke ontwikkelingen binnen zijn speci-fi eke vakgebied hem bezig houden.

Door Charles Muetstege

We zijn in Utrecht en te gast bijj

‘Probeer er het maximale uit

te halen voor je cliënt’

Belastinginspecteur en RB-opleider Alex Meijer:

Fot

ogra

af:

Her

ber

t Wig

germ

an



teur is: de directeur van een regio. Iedere regio heeft dus maar één inspecteur. Maar daaronder doen mensen din-gen namens die inspecteur, zij zijn zeg maar uitvoerende inspecteurs. Alex Meijer heeft als uitvoerend inspecteur bovendien een specialisatie. Hij legt uit wat hij precies doet. ‘Formeel Recht zijn de spelregels hoe we met elkaar

om moeten gaan. De scheidsrechter houdt dat in de ga-ten bij voetbal en fl uit als er iets mis is. Dat doet de vak-groepcoördinator in feite ook. Ik houd het omgaan met de regels in de gaten en beslis in voorkomende gevallen. Voorbeeld? Wel, iemand dient een aangifte in en ver-zendt deze duidelijk, stellig en zonder voorbehoud. Maar er blijken fouten in te zitten en wat is daarvan het ge-volg? Is het dan nog een aangifte? Als we hier met die aangifte geen goede rekening op kunnen maken – de aanslag - is het antwoord nee. Die beslissing neem ik. Daarnaast lees ik elke dag veel uitspraken van rechters die gepubliceerd worden om te kijken of er formeel recht-aspecten in zitten. Verder ondersteun ik collega’s die bezig zijn met een bezwaar- of beroepschrift en ben ook aanwezig in het gesprek met belastingplichtige of een adviseur. Ten slotte voorzie ik alle mensen die hier werken van de nodige informatie.’

Tot aan de grens!Alex Meijer is opleider bij RB en VLB. Gaat het geven van opleidingen en cursussen aan adviseurs niet met een ver-borgen agenda; bijvoorbeeld voorkomen dat zij te slim

worden? Hij antwoordt lachend dat er in de beroepsgroe-pen feitelijk maar weinig verschil zit. ‘We zijn allebei bezig met de belastingplichtige, de advi-seur begeleidt de klant in fi scale zaken en ik bewaak de grenzen. Ik handhaaf het recht en een adviseur past het recht toe. Tegenstrijdige belangen zijn er mijns inziens niet. Botsen kan wel, maar de wetgever heeft de grenzen bepaald. Daar hebben we allebei mee te maken. Goed, de grens zwalkt door nieuwe wetgeving en jurisprudentie nu en dan. Maar dat is het dan ook. Ik zeg tegen cursis-ten: er zijn meer wegen die naar Rome leiden. Kijk wat voor je cliënt het beste is, probeer er het maximale uit te halen. Maar tot aan de grens! Als het inderdaad botst, is

het doorgaans nog geen grensoverschrijding, maar een meningsverschil, hoe moet het recht worden uitgelegd? In het uiterste geval ga je naar de rechter. Meer of minder is het niet.’

Brandjes blussen‘Tja, hoe ben ik aan cursussen geven begonnen? Daar vraagt u wat. Belangrijke insteek is dat je als inspecteur vrij gespecialiseerd werk doet terwijl het fi scale terrein heel breed is. Als specialist ben je smaller, maar wel met veel diepgang. Ik wilde breed zicht houden op het hele fi scale terrein en ik achtte lesgeven daartoe een goede manier. Ik breng specifi eke kennis over bijvoorbeeld in-zake de aangifte IB voor ondernemers. Bij RB gaat geen les voorbij of iemand vraagt iets waarvan ik denk: ‘‘hé, daar had ik niet aan gedacht’’. En dan krijg je een interes-sante uitwisseling. Verder vind ik het gewoon geweldig om met mensen te werken.’Alex Meijer praat over zijn kennismaking met RB. Het had aanvankelijk meer het karakter van brandjes blussen. Docenten vielen uit en hij werd gevraagd het over te ne-men. Ze kenden hem van zijn opleidingen bij CB. ‘Ik ben in 2000 begonnen bij het CB, de belastingconsu-lentenopleiding, een groep gedurende anderhalf jaar, drie semesters begeleiden. Mensen die redelijk vers waren in het vak, mbo+ niveau. Dus basiselementen fi scaal recht van het Burgerlijk recht, IB, VPB, Omzetbelasting, Loon-belasting tot en met Formeel Recht. Ik heb dit jaren ge-daan. In 2005 ging ik over naar de PE van het CB, de IB-aangifte voor ondernemers. Dus inmiddels voor RB heb ik de eerste maanden van dit jaar met adviseurs alle wets-wijzigingen behandeld die van belang zijn voor de aangif-te 2010 voor de ondernemers. Inderdaad, in een grote groep van verschillend niveau. De één wil iets dieper, maar niet teveel. Voor de ander kan het niet diep genoeg. We hebben dit jaar voor het eerst gekozen voor een vari-ant met basis en verdieping in twee groepen. Voorbeeld? De zelfstandigenaftrek. De vrijstelling op je inkomen is met ingang van 2010 alleen maar mogelijk als je winst hebt genoten. Maar de rechten van 2010 mag je wel be-houden. Die kun je ‘te gelde’ maken als je in de jaren 2011 tot en met 2019 wél een positieve winst hebt. In de ver-diepingscursus kijken we nadrukkelijker naar de (on)mo-gelijkheden en de uitzonderingen. Hierbij wordt gebruik gemaakt van de parlementaire geschiedenis. Ook wordt aandacht besteed aan de heersende opinie en kritiek in de literatuur. Staatssecretaris Weekers wil naar een een-voudiger, meer solide en fraudebestendiger belastingstel-sel, zo oppert hij in een nieuwsbericht van het ministerie en daar staan nu al een aantal dingen in over de zelfstan-digenaftrek. Dus ik voorzie, zo vertel ik de adviseurs dan, dat het mogelijk nog heel anders wordt...’

‘De nieuwe investeringsaftrek lijkt toch wel redelijker...’Belastinginspecteur Meijer verzorgt ook cursussen voor Jong RB. Welke onderwerpen behandelt hij en wat is het verschil met cursussen aan wat meer doorgewinterde ad-viseurs? ‘Ook hier geef ik IB, de veranderingen 2010,

Het is niet mijn taak om een antwoord te geven, maar om iemand het antwoord zelf te laten bedenken

Houd jurisprudentie goed in de gaten en wacht lopende procedures af

■ ■ ■ In de praktijk



eveneens ondernemersgericht, aan een club van 75 men-sen tot 35 jaar. Daar heb ik veel lol in. Register Belasting-adviseurs wil hiermee de jonge mensen meer betrekken bij RB, contacten leggen, daarom is er ook een afsluiten-de borrel bijvoorbeeld. Genoemde groep is net opgeleid en die moet je dus vanuit de basis benaderen; de metho-diek van de wetgeving zit er nog vers in. De meer doorge-winterde adviseurs zitten daar wat verder vanaf, meer in de praktijk (‘we doen het altijd zo’). In hun gevoel doen zij het goed, ja, maar omdat er wetswijzigingen zijn moet je ook eerst terug naar de basis. Iemand in de adviseurs-groep kan dan bijvoorbeeld zeggen: ‘De nieuwe investe-ringsaftrek is onredelijk!’ Ik stel dan de wedervraag: ‘Was de oude regeling wel redelijk?’ Ik vertel dan iets over de oude regeling: ‘Bij 1 euro verschil meer investeren kan de investeringsaftrek over het hele investeringsbedrag in een keer zakken van 21% naar 12%. Een vrije val bijna. Onder de nieuwe regeling is dat een geleidelijke afb ouw geworden. Je ziet dan iemand nadenken: ‘De nieuwe re-geling lijkt toch wel redelijker.’ Leuk toch? Het is niet mijn taak om een antwoord te geven, maar om iemand het antwoord zelf te laten bedenken. Dan kan hij/zij er veel beter mee werken in de praktijk.’

Op de vraag of Alex Meijer ook opleidingen en cursussen geeft aan medewerkers van de Belastingdienst, ant-woordt hij: ‘Ja, maar anders, in een vergaderingsvorm en gericht op mijn functie. Ik vertel dan wat de afgelopen tijd allemaal is gewijzigd, bijvoorbeeld de verlengde ver-jaringstermijn. Als inkomens uit het buitenland afk om-stig zijn, heb je wettelijk twaalf jaar de tijd. Hoe ga je dan om met de jurisprudentie van de Hoge Raad. Het is dus meer voorlichting gericht op zo’n onderwerp en het is tij-dens mijn ‘dagdienst’, terwijl wat ik voor RB doe, ’s avonds is. Ik heb voor dit laatste overigens toestem-ming voor moeten vragen, jaja, ik moet wel alles overleg-gen, óók dit interview. Daar kijkt zelfs een perswoord-voerder van Financiën naar.’

MonumentenpandWat is zijn visie met betrekking tot opleidingen en scho-ling in het vakgebied voor belastingadviseurs c.q. het ‘bij-blijven’ in het vakgebied? Zijn er actuele ontwikkelingen binnen het vakgebied in relatie tot permanente educatie?‘Het is en blijft een dynamisch vak. Elke dag is er veran-dering. De ene verandering is kleiner dan de andere, maar het vergt wel PE. Standaard worden wetswijzigingen doorgevoerd per 1 januari en 1 juli. Vooral 1 januari is een belangrijk moment, omdat veel op jaarbasis wordt ge-zien. Ik moet derhalve altijd actuele ontwikkelingen in de gaten houden en dit adviseer ik de adviseurs ook te doen! Zorg dat je kennis scherp is; je krijgt het mooiste resultaat met de meest actuele kennis. Stel twee mensen zijn het niet eens met een beslissing inzake hetzelfde probleem. Als de ene zegt: ik berust erin, dan accepteert hij in feite de beslissing terwijl hij of zij het er in wezen nog steeds niet mee eens is. De ander berust niet in de beslissing en komt in bezwaar. Een mooi voorbeeld daar-van komt uit de overdrachtsbelasting met monumenten-

panden. Het is in elk geval goed dat adviseurs ook actief de jurisprudentie op dit soort onderwerpen goed in de ga-ten te houden en lopende procedures afwachten. Indien de cliënt berust, kan hij of zij niet meer terug en heb je als adviseur een kans laten lopen voor je cliënt. Bij de aankoop van een monumentenpand kreeg de koper/rechtspersoon in het verleden een vrijstelling van het be-talen van 6% overdrachtsbelasting. Als natuurlijk per-soon moest je wel overdrachtsbelasting betalen. Een na-tuurlijk persoon vocht deze ongelijke behandeling aan bij de rechter. De rechter gaf hem gelijk. Alleen natuurlijke personen – waarvan de afdracht overdrachtsbelasting nog niet onherroepelijk vast stond – kunnen dan meelif-ten. Dus zeg ik altijd: teken bij twijfel in elk geval be-zwaar aan. Dat is legitiem en in het belang van je cliënt.’

Woon-werkverkeer‘U vraagt wat nog meer actueel is en waar je met PE op moet letten. Nogmaals: er verandert bijna elke dag iets. Neem privégebruik auto. Jaarlijks zijn er wetswijzigingen op dit gebied. Recent stond de vraag centraal of lunchki-lometers aangeduid moeten worden als woon-werkver-keer. Ik vraag dan de cursisten om het begrip woon-werk-verkeer te omschrijven. Ik geef het signaal dat er een cassatieprocedure loopt. Voorlopig ligt er een uitspraak

dat als je cliënt, de ondernemer, binnen het woon-werkverkeer zijn lunch thuis gebruikt, dit inderdaad za-kelijk is. Maar, zeg ik tegen cursisten: ‘Wat als men om 10.00 uur even een bakkie gaat halen bij vrouwlief en om 15.00 uur gaat theeën of om vier uur een soepje nutti-gen?’ Waar ligt de grens?’ Wie weet is dit ook de achterliggende gedachte waarom de staatssecretaris in cassatie is gegaan. De Hoge Raad zal uitsluitsel moeten geven.

Ten slotte: gaan we echt naar een eenvoudiger stelsel in de toekomst? Meijer kijkt naar het plafond van de sober ingerichte spreekkamer. Hij antwoordt dat er te veel belangen zijn. Er zijn zóveel verschillende belastingplich-tigen en zoveel belangen die afgewogen moeten worden. Je kunt het als wetgever nooit voor iedereen goed doen. Dus het stelsel zal altijd gecompliceerd blijven, vermoedt hij. Want hoe vind je een mooi en goed evenwicht? ‘Een eenvoudiger stelsel zou mooi zijn’, besluit Alex Meijer. ‘Het is aan de politiek om de daad bij het woord te voegen!’ ■

Ik vraag de cursisten het begrip woon-werkverkeer te omschrijven

■ ■ ■



Btw■ ■ ■ ■ ■

E-commerce laat het zich het meest eenvoudig omschrijven als elektronische handel. Hierbij kan onderscheid worden gemaakt tussen direc-te e-commerce en indirecte e-commerce. De di-

recte e-commerce houdt in dat zowel de bestelling als de ‘levering’ via internet plaatsvindt. Hierbij kan worden ge-dacht aan het tegen betaling downloaden van software, spelletjes, afb eeldingen, video’s enz. Van indirecte e-commerce is sprake als de bestelling via internet plaats-vindt, maar de bestelde prestatie niet via internet wordt ‘geleverd’. Hierbij kan worden gedacht aan de bestelling van een cd of een (papieren) boek via internet. In dit artikel ga ik in op de btw-aandachtspunten van directe e-commerce en de indirecte e-commerce. De indirecte

e-commerce waarbij er via internet een dienst wordt besteld die offl ine wordt verleend laat ik in dit artikel echter onbesproken. Voordat ik inga op de btw-

consequenties van internationale e-commerce ga ik eerst in op het btw-ondernemerschap en de kwalifi catie van de e-commerce.

Btw-ondernemerschapBij elektronische handel moet eerst worden uitgemaakt of de verkoper btw-ondernemer is. Alleen dan kan de verkoop van de bestelde goederen of diensten in de btw-heffi ng worden betrokken (artikel 1, onderdeel a Wet op de omzetbelasting 1968, hierna: Wet OB). Parti-culieren die via websites, zoals marktplaats.nl of eBay, goederen of diensten aanbieden hebben daarom in be-ginsel niet met btw-heffi ng te maken. Van btw-onder-nemerschap is pas sprake als iemand als zodanig zelf-standig en duurzaam – dat wil zeggen regelmatig (HR 14 mei 2004, nr. 39.324, V-N 2004/27.21) – goederen le-vert of diensten verricht (artikel 9 btw-richtlijn). In de praktijk kan het lastig zijn om te bepalen waar de hob-byactiviteit eindigt en de economische activiteit begint. Indicaties voor het btw-ondernemerschap zijn een in-schrijving in het Handelsregister in de Kamer van Koophandel, de presentatie naar buiten toe (handels-naam, logo, en/of bedrijfsadres), de omvang van de clientèle, de omzet enz.

Matthijs van der Wulp Mr. M.D.J. van der Wulp

is verbonden aan Van Driel Fruijtier btw-speci-

alisten in Dordrecht.

Via een e-mail krijg ik de melding dat mijn abonnement op een antivirusbescherming voor mijn laptop verlopen is. Als ik deze via de webwinkel wil verlengen, krijg ik de volgende mededeling: In overeen-

stemming met de e-commercerichtlijn 2002/38/EC geldt het Luxemburgse btw-tarief van 15% voor

alle transacties met klanten in de EU. Bedrijven binnen de EU moeten een geldig omzetbelastingnum-

mer verschaff en om van btw te worden vrijgesteld. Voor klanten in Zwitserland geldt het in Zwitser-

land geldende btw-tarief. Voor bedrijven en personen buiten de EU wordt geen btw voor deze transac-

tie in rekening gebracht. Het is echter mogelijk dat zij btw in hun land moeten betalen, in

overeenstemming met de lokale regelgeving. De prijs is inclusief btw. Afhankelijk van het (juist) ingevulde woonadres zit er in de door mij betaalde prijs dus 15% Luxemburgse btw of geen btw en dat terwijl ik mijn laptop (en dus de antivirusbescherming) uitsluitend in Nederland gebruik. Welkom in de wondere wereld van btw en e-commerce!

De wondere wereld van btw en e-commerce

Waar eindigt een hobbyactiviteit en begint een economische activiteit?



Kwalifi catie prestatie?Als een btw-ondernemer goederen of diensten via inter-net verkoopt, moet worden bepaald of er sprake is van een levering of een dienst. Dit is van belang voor de vraag in welk land de prestatie voor de btw belastbaar is en wat het toepasselijke btw-tarief is. Een ‘goed’ is een voor menselijke beheersing vatbaar stoff elijk object (artikel 3, lid 7 Wet OB). Hierbij kan worden gedacht aan een boek, cd, kleding, telefoons, computers enz. De overdracht van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken is voor de btw een levering (artikel 3, lid 1, onderdeel a Wet OB). Een digitaal product, zoals een gedownload video- of muziekfragment, is niet voor stoff elijke beheersing vatbaar en kwalifi ceert daarom voor de btw-heffi ng als een (elektronische) dienst (artikel 4, lid 1 Wet OB). Het voorgaande betekent dat directe e-commerce naar mijn mening altijd kwalifi ceert als een (elektronische) dienst, terwijl indirecte e-commerce zowel de levering van een goed als het verlenen van een dienst kan zijn. Zoals al aangegeven beperk ik mij in dit artikel tot indirecte e-commerce waarbij er via internet goederen worden verkocht.

De vraag of er sprake is van een levering of een dienst is in de praktijk lastiger te beantwoorden als er goederen worden overgedragen en er tevens diensten worden verleend. In dat geval zijn er de volgende drie mogelijk-heden.■ De levering(en) en dienst(en) zijn voor de btw aparte

prestaties die voor de btw elk afzonderlijk worden beoordeeld.

■ De levering(en) en dienst(en) vormen één samenge-voegde (complexe) prestatie zonder dat er één presta-tie de hoofdprestatie vormt.

■ De levering(en) en dienst(en) vormen één samenge-voegde prestatie waarbij er een hoofdprestatie is en één of meerdere prestaties met een bijkomend karak-ter. Bijkomende prestaties zijn voor de (modale) afne-mer geen doel op zich, maar een middel om de hoofd-prestatie aantrekkelijker te maken. Bijkomende prestaties volgen het btw-lot van de hoofdprestatie (Europese Hof van Justitie (hierna: HvJ EG) 25 februari 1999, nr. C-349/96 (CPP), BNB 1999/224). In een situatie waarbij de aanpassing van software ge-let op de omvang, de kosten en de duur ervan van doorslaggevend belang was om de afnemer in staat te stellen de software te gebruiken, oordeelde het HvJ EG (nu EU) dat de levering van de (fysieke) software een bijkomende prestatie was ten opzichte van de overheersende (engineerings)dienst die bestond in de aanpassing van de software (HvJ EG 27 oktober 2005, nr. C-41/04 (Levob), BNB 2006/115).

Indirecte e-commerceInternetaankoop goederen binnen EU

Als geconstateerd is dat de internetverkoop kwalifi ceert als een levering voor de btw, is het land van waaruit het goed wordt vervoerd of verzonden bevoegd om btw te heff en (artikel 5, lid 1, onderdeel a Wet OB). Dit is echter

uitsluitend het geval als het goed in verband met de leve-ring (door de verkoper of de koper) wordt vervoerd of verzonden. Bij internetverkopen tussen btw-onderne-mers in verschillende EU-lidstaten is de levering (onder voorwaarden) belast met 0% btw en voldoet de koper btw in het land van aankomst ter zake van een intracom-munautaire verwerving. Voor rechtspersonen die geen btw-ondernemer zijn en niet-aftrekgerechtigde btw-ondernemers geldt dat zij maximaal voor een bedrag van € 10.000 exclusief btw per jaar aan goederen in andere EU-lidstaten mogen aan-kopen zonder dat dit een belaste verwerving in het land van aankomst tot gevolg heeft (artikel 1a, lid 2 Wet OB). Dit grensbedrag geldt zowel voor het kalenderjaar van le-vering als het daaraan voorafgaande kalenderjaar. Zolang deze rechtspersonen/btw-ondernemers de grensbedra-gen niet overschrijden worden zij voor intracommunau-taire transacties gelijkgesteld met een particulier. Door dit grensbedrag wordt voorkomen dat (te veel) btw-in-komsten wegvloeien naar EU-lidstaten met lagere btw-tarieven. Als voornoemde rechtspersonen of btw-onder-

nemers de voorkeur geven aan een intracommunautaire verwerving (omdat het btw-tarief in het land van aan-komst lager is dan in het land van verzending), kunnen zij ervoor kiezen btw af te dragen over de verwervingen (artikel 1a, lid 3 Wet OB). Om te voorkomen dat particulieren massaal goederen be-stellen in de lidstaat met het laagste btw-tarief is bij het afschaff en van de fi scale grenzen binnen de EU (destijds EEG) per 1 januari 1993 een regeling voor zogenoemde ‘afstandsverkopen’ getroff en.

Directe e-commerce kwalifi ceert als een (elektronische) dienst

■ ■ ■ ■ ■



Afstandsverkopen

De regeling voor afstandsverkopen is van toepassing op de levering van goederen door een leverancier in de ene EU-lidstaat aan een particulier of een daarmee gelijkge-stelde (rechts)persoon in een andere EU-lidstaat, terwijl het vervoer of de verzending direct of indirect wordt geregeld door de leverancier (artikel 5a, lid 1 Wet OB). De regeling voor afstandsverkopen houdt in dat de leve-ring belastbaar is in het land van vertrek, tenzij het drem-pelbedrag voor de afstandsverkopen in de lidstaat van aankomst wordt overschreden of in het voorafgaande ka-lenderjaar is overschreden. Bij overschrijding van het drempelbedrag moet in de EU-lidstaat waar de goederen aankomen btw worden voldaan, wat een registratie voor btw-doeleinden in die lidstaat vereist. Deze grensbedra-gen verschillen per EU-lidstaat. Zo geldt in Nederland een grensbedrag van € 100.000, terwijl in België een veel la-ger grensbedrag geldt van € 35.000. Een lager grensbe-drag betekent sneller een registratie voor btw-doelein-den in het buitenland! Voor een overzicht van de grensbedragen verwijs ik naar fi guur 1.

Het voorgaande betekent dat de btw-ondernemer onder-scheid moet maken tussen internetverkopen aan btw-ondernemers en particulieren. Tevens moet de btw-on-dernemer ten aanzien van de verkopen aan particulieren (of daarmee gelijkgestelden) binnen de EU per EU-lid-staat bepalen of en wanneer het drempelbedrag is over-schreden. De btw-ondernemer kan dit bijhouden door bijvoorbeeld expliciet naar het land van de afnemer en het btw-identifi catienummer te vragen bij het aanmaken van de account of het plaatsen van de bestelling. De grensbedragen zoals weergegeven in fi guur 1 gelden niet voor accijnsgoederen, zoals alcoholhoudende dran-ken (artikel 5a, lid 4, eerste volzin Wet OB). Dit betekent dat de afstandsverkopen van accijnsgoederen vanaf de eerste verkoop zijn belast in het land waar de goederen aankomen. De internetverkoop van enkele fl essen wijn

die worden verzonden naar een particulier in België heeft dus een registratieplicht voor btw-doeleinden in België tot gevolg.

Internetaankoop goed(eren) buiten EU

Als de goederen worden vervoerd of verzonden vanuit een land buiten de EU naar een bestemming binnen de EU en door de leverancier of in zijn opdracht worden in-gevoerd, kwalifi ceert het land van invoer als het land van vertrek (artikel 5, lid 2 Wet OB). Als de leverancier de be-stelde goederen invoert of laat invoeren in Nederland, moet hij ter zake van de internetverkoop dus in beginsel 19% Nederlandse btw berekenen. Als de gekochte goede-ren door of voor rekening van de koper worden inge-voerd, kan dit een belastingvoordeel opleveren. Ter zake

van de invoer van goederen met een geringe waarde (dat wil zeggen niet meer dan € 150) geldt namelijk per zen-ding een vrijstelling voor douanerechten. Deze vrijstel-ling geldt niet voor accijnsgoederen, zoals alcoholhou-dende producten, tabak, tabaksproducten enz. Uit het arrest ‘Har Vaessen’ volgt dat deze vrijstelling ook geldt als een in de EU gevestigde btw-ondernemer de bestelde goederen verzendt naar de kopers vanuit een (opslag)plaats buiten de EU (HvJ EG 2 juli 2009, nr. C-7/08, BNB 2009/244). Verder volgt uit dat arrest dat de douanevrij-stelling ook van toepassing is op een groupagezending, mits op het moment van het vervoer of de verzending duidelijk is bij wie elk individueel product moet worden afgeleverd (dat wil zeggen dat de goederen zijn voorzien van de adresgegevens van de kopers).1 Daarnaast geldt ook een vrijstelling van invoer-btw als de waarde van per zending niet meer bedraagt dan € 22. Bij het begrip ‘zen-ding’ moet naar mijn mening in beginsel worden aange-sloten bij de onderliggende rechtsverhouding(en) tussen de koper en verkoper.2 Deze opvatting betekent dat als op

Btw■ ■ ■ ■ ■

Lager grensbedrag betekent snellere btw-registratie in buitenland

EU-lidstaat Valuta Drempelbedrag

België EURO 35.000

Bulgarije BGN 70.000

Cyprus EURO 35.000

Denemarken DKK 280.000

Duitsland EURO 100.000

Estland EEK 550.000

Finland EURO 35.000

Frankrijk EURO 100.000

Griekenland EURO 35.000

Hongarije* EURO 35.000

Ierland EURO 35.000

Italië EURO 27.888,67

Letland LVL 24.000

Litouwen LTL 125.000

Luxemburg EURO 100.000

Malta EURO 35.000

Oostenrijk EURO 100.000

Polen PLN 160.000

Portugal EURO 35.000

Roemenië* EURO 35.000

Slovenië* EURO 35.000

Slowakije EURO 35.000

Spanje EURO 35.000

Tsjechië CZK 1.140.000

Zweden SEK 320.000

Verenigd Koninkrijk GBP 70.000

Hoewel de euro in Hongarije en Roemenië niet de nationale munteenheid is, kennen deze landen wel een drempelbedrag in euros.

Figuur 1 Overzicht grensbedragen afstandsverkopen.



cerichtlijn uitsluitend betrekking heeft op directe e-com-merce en niet op indirecte e-commerce!

Voor het ontstaan van de e-commercerichtlijn moet wor-den teruggegaan naar de ministeriële conferentie van de lid-staten van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling in oktober 1998 in Ottowa. Op deze confe-rentie is overeengekomen dat de belastingheffi ng ter zake van elektronische handel op dezelfde wijze moet plaatsvin-den als de handel die langs traditionele weg plaatsvindt. Ten aanzien van de verbruiksbelastingen, zoals de Europese btw, werd overeengekomen dat heffi ng moest plaatsvinden in het land van verbruik. De e-commercerichtlijn is vooral

bedoeld om te voorkomen dat de elektronische dienstverle-ning door ondernemers in de Verenigde Staten aan Europe-se afnemers onbelast kon plaatsvinden, terwijl de elektroni-sche diensten door Europese ondernemers werd belast met Europese btw tegen het algemene btw-tarief.

Btw-heffi ng in bestemmingsland

Sinds de invoering van de e-commercerichtlijn zijn elek-tronische diensten – kort gezegd – belast in het land waar de afnemer de dienst verbruikt, dus het bestem-mingsland (artikelen 6, lid 1, 6h en 6i, lid 1, onderdeel k Wet OB).5 Op de heffi ng van btw in het bestemmingsland bestaat één uitzondering, namelijk de elektronische dienst door een ondernemer binnen de EU aan een parti-culier binnen de EU. Deze zogenoemde B2C-dienst is be-last in het land van de dienstverlener (artikel 6, lid 2 Wet OB). In fi guur 2 is een overzicht gegeven van de btw-consequenties van elektronische diensten.

Om de Amerikaanse (en andere niet-Europese) aanbieders van elektronische diensten tegemoet te komen (lees: om moeilijkheden in de World Trade Organization te voorko-men6) is voor hen een zogenoemde one-stop-shopregeling getroff en (artikel 28q e.v. Wet OB). Deze regeling houdt in dat de niet-Europese btw-ondernemer die elektronische diensten verleent aan particulieren binnen de EU zich in één EU-lidstaat mag (het is een keuze!) registreren voor btw-doeleinden. In deze lidstaat van identifi catie dient hij één (elektronische) btw-aangifte in en voldoet hij btw ter zake van alle in de EU verrichte elektronische diensten. De lidstaat van identifi catie verdeelt vervolgens de voldane btw over de diverse EU-lidstaten waarin de elektronische diensten zijn verbruikt. Door gebruik te maken van deze regeling voorkomt de niet-Europese btw-ondernemer dat hij zich moet registreren in alle EU-lidstaten waarin de door hem verleende elektronische diensten zijn belast.

Vanaf 2015

Het is mijns inziens vreemd dat een elektronische dienst door een niet-Europese ondernemer aan een particulier

grond van één overeenkomst meerdere goederen worden geleverd er sprake is van één zending en als er op grond van verschillende overeenkomsten meerdere goederen worden geleverd er sprake is van meerdere zendingen.

Internetverkoop goederen buiten Nederland

Als een in Nederland gevestigde ondernemer goederen vervoert of verzendt naar het buitenland en pas daarna verkoopt, is die levering voor de btw-heffi ng belast(baar) in het buitenland. De overbrenging van goederen naar een land buiten de EU betekent uitvoer van de goederen uit de EU, gevolgd door invoer van de goederen in het land van bestemming buiten de EU. Een dergelijke over-brenging moet de btw-ondernemer in Nederland niet opnemen in de btw-aangifte of Opgaaf Intracommunau-taire Prestaties (hierna: Opgaaf ICP). De overbrenging van goederen naar een land binnen de EU om de goederen aldaar te verkopen is in beginsel gelijkgesteld met een intracommunautaire levering die is belast met 0% Nederlandse btw en moet worden opgenomen in post 3b van de btw-aangifte en post 3a van de Opgaaf ICP.3 Vervolgens moet de Nederlandse btw-ondernemer in de EU-lidstaat van aankomst een in-tracommunautaire verwerving aangeven (wat een btw-registratie in de EU-lidstaat van aankomst vereist). Ter zake van de opvolgende levering is de verkoper bui-tenlandse btw verschuldigd, tenzij de verschuldigdheid van btw is verlegd naar de koper. De toepasselijkheid van de verleggingsregeling is afh ankelijk van de btw-regels van de EU-lidstaat waarin de goederen zijn geleverd.

Directe e-commerceAlle internetverkopen door een btw-ondernemer die niet resulteren in de levering van goederen kwalifi ceren als diensten. Sinds de invoering van Richtlijn 2002/38/EG per 1 juni 2003, de zogenoemde e-commercerichtlijn, gel-den voor zogenoemde ‘elektronische diensten’ specifi eke regels voor de plaats van dienst. Elektronische diensten zijn diensten die aan de volgende voorwaarden voldoen:■ verlening via internet (of een ander elektronisch net-

werk);■ vanwege hun aard geautomatiseerd verleend;■ met geringe menselijke tussenkomst;■ onmogelijk om diensten te verlenen in afwezigheid

van informatietechnologie (artikel 11, lid 1 Verorde-ning 1777/2005/EG; per 1 juli 2011 artikel 7, lid 1 btw-verordening).4

Deze defi nitie is weinig concreet. Om die reden staan in Bijlage L van de btw-richtlijn en artikel 11, lid 2 Verorde-ning 1777/2005/EG (per 1 juli 2011 artikel 7, lid 2 btw-verordening) enkele voorbeelden opgesomd waarover alle EU-lidstaten het eens zijn dat deze kwalifi ceren als elektronische diensten. In artikel 12 van deze verorde-ning (per 1 juli 2011 artikel 7, lid 3 btw-verordening) is te-vens een aantal activiteiten opgesomd waarover alle EU-lidstaten het eens zijn dat die niet kwalifi ceren als elektronische diensten. Uit artikel 12 van Verordening 1777/2005/EG is met name af te leiden dat de e-commer-

■ ■ ■ ■ ■

Elektronische diensten vanaf 2010 belast in bestemmingsland



is belast in het land van verbruik, terwijl dezelfde dienst aan dezelfde afnemer door een Europese btw-onderne-mer (nog steeds) is belast in het land van de dienstverle-ner (artikel 6, lid 1 Wet OB). Het is vanwege dit onder-scheid dat aanbieders van elektronische diensten binnen de EU zich vestigen in de EU-lidstaat met een laag alge-meen btw-tarief, zoals Luxemburg of Cyprus. Hiermee kunnen Europese aanbieders van elektronische diensten maximaal 10% (verschil tussen hoogste (25%) en laagste (15%) algemene btw-tarief in de EU) aan btw besparen.

Met ingang van 1 januari 2015 wordt dit onderscheid op-geheven en zijn op grond van het nieuwe artikel 6h Wet OB alle elektronische diensten aan particulieren belast in het land van verbruik. Ter zake van deze elektronische diensten kan de btw-ondernemer zijn administratieve lasten beperken door te kiezen voor een mini one-stop-shopregeling die soortgelijk is als die nu geldt voor niet-Europese btw-ondernemers. Vanaf 2015 zijn elektroni-sche diensten dus altijd belast in het bestemmingsland.

ConclusieIn dit artikel is ingegaan op een aantal btw-aspecten van de internationale e-commerce. Hierbij is aangegeven dat eerst de hobbels van het btw-ondernemerschap en de kwalifi ca-tie van de prestatie moeten worden genomen. Ten aanzien van indirecte e-commerce is aangegeven dat de aankoop van goederen buiten de EU een belastingvoordeel kan ople-veren vanwege de douane- en btw-vrijstelling voor zendin-gen met een geringe waarde. Tevens is nader ingegaan op de regeling voor afstandsverkopen die één of meerdere bui-tenlandse registraties voor btw-doeleinden tot gevolg kan hebben. Ik ben het artikel begonnen met een voorbeeld met betrekking tot de btw-gevolgen van de directe e-com-merce en ik wil daarmee ook afsluiten. Na het lezen van dit artikel is duidelijk waarom ik bij de verlenging van mijn an-tivirusbescherming moet aangeven in welk land ik woon. Tevens is het geen vraag meer waarom de dienstverlener in Luxemburg is gevestigd. Ook ziet de lezer dat de vermel-

ding dat de elektronische dienst tussen btw-ondernemers (een zogenoemde B2B-dienst) binnen de EU is vrijgesteld van btw-heffi ng niet juist is, omdat deze dienst is belast in het land van de afnemer met toepassing van de verleg-gingsregeling (zie fi guur 2). Tot slot kijkt de lezer er niet vreemd van op als deze dienstverlener vanaf 2015 gewoon in Nederland (of in een andere EU-lidstaat) is gevestigd. ■

Noten1. Het Hof van Justitie heeft hierbij als voorwaarde gesteld dat de

groupagezending voorafgaand aan de aangifte ten invoer niet onder een andere douaneregeling mag worden gebracht. Vermoedelijk be-doelt het hof dat de opslag van goederen in een douane-entrepot (in afwachting van verder transport naar de kopers) niet is toegestaan.

2. Zie voor dezelfde opvatting E.H. Mennes en A. Wolkers, ‘Belasting-voordeel bij internetverkopen (deel II)’, BTW-bulletin 2009, nr. 9, p. 7. Als kopers de douane- en/of btw-vrijstelling misbruiken bestaat het gevaar dat de kunstmatige splitsing van overeenkomsten voor de toepassing van de douane- en/of btw-regels wordt genegeerd.

3. Ik ga in dit artikel niet in op de uitzonderingen op de fi ctieve intra-communautaire leveringen en verwervingen op grond van artikel 3a, lid 2 Wet OB of een regeling voor consignatiezendingen, call-off vooraad enz.

4. Uitvoeringsverordening van de Raad houdende de vaststelling van maatregelen ter uitvoering van Richtlijn 2006/112/EG betreff ende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (4 maart 2011, FISC 6).

5. Overigens is het bestemmingsland niet altijd gemakkelijk te bepa-len. In de praktijk wordt dit probleem vaak ondervangen door ex-pliciet te vragen naar het land waar de opdrachtgever woont of is gevestigd. Daarnaast is het bij directe e-commerce waarbij de dienst via verschillende tussenschakels wordt verleend, zoals de verkoop van te downloaden videofragmenten op de mobiele tele-foon, niet gemakkelijk te bepalen wie de afnemer is van de dienst. Ik beperk mij in dit artikel tot enkele hoofdlijnen van btw en e-commerce, dus laat ik deze problematiek verder rusten.

6. Zie F. Bolkestein, ‘Een veranderende aanpak van de belastinghef-fi ng met de ontwikkeling van de elektronische handel’, Weekblad

voor Fiscaal Recht 2000/1380.

■ ■ ■ ■ ■ Btw

Figuur 2. Overzicht elektronische diensten.

��

��

��

��

��

��

��

��

��

��

�� !��

��"�#��!!!��

$��%�� !��$��%��&'!��(�$

)*+�� $��)�� !��

��

�� !��

)*+�� $��)�� !��

)*+�� $��)�� !��



Jurisprudentie en wetgevingIN

■ ■ ■ ■ ■

Inkomstenbelasting■ VAR-winst voor werknemer met vof 29■ Onzakelijk debiteurenrisico verhinderde

afwaardering tbs-vordering 29

Vennootschapsbelasting■ Financieel belang bepalend voor verbondenheid lichamen 30■ Wijziging vormde geen apart samenwerkingsverband

voor KIA 30■ Valutaresultaten op deelneming belast 30

Loonbelasting■ Heffi ng over pensioenrechten bij emigratie naar

België toegestaan 31

■ Invloed CO2-uitstoot op autokostenforfait niet discriminerend 31

Formeel belastingrecht■ Alleen vergoeding griffi erecht als eigen beroep gegrond is 31■ Ontwerpwetsvoorstel voor verhoging griffi erechten 32

Omzetbelasting■ Inspecteur moest over juist tijdvak naheff en 32

Schenk- en erfbelasting■ Dubbele erfb elasting niet verboden bij ontbreken verdrag 32

2011/46 Onzakelijk debiteurenrisico verhinderde afwaardering tbs-vorderingAls een ondernemer een vordering op een bv heeft die verband houdt met zijn onderneming of die kwalifi ceert als ter beschikking gesteld vermogen, mag hij een waar-dedaling van deze vordering in beginsel aftrekken. Deze afwaardering is echter niet toegestaan als de ondernemer een onzakelijk hoog debiteurenrisico loopt, zodat de lening onzakelijk is.

Belanghebbende exploiteerde via een eenmanszaak twee restau-rants. In 2001 begon hij met de exploitatie van een nieuw restau-rant via een bv waarin een derde de aandelen hield. Belanghebbende verstrekte via zijn eenmanszaak diverse leningen aan de bv. De bv hoefde over deze schuld geen rente te betalen. In 2003 droeg de aandeelhouder van de bv de aandelen over aan de ondernemer. Bei-de partijen spraken af dat de bv geen rente hoefde te betalen en evenmin hoefde af te lossen gedurende de resterende looptijd van de lening. De ondernemer wilde zijn vorderingen op de bv afwaarde-ren, maar de inspecteur weigerde dit. In beroep oordeelde de recht-bank dat de fi nancieringswerkzaamheden onder de terbeschikking-stellingsregeling (tbs-regeling) vielen. De rechtbank stelde dat de leningsvoorwaarden onzakelijk waren, zodat een afwaardering niet was toegestaan. Hierop ging de ondernemer in hoger beroep.

Te hoog debiteurenrisicoHof Arnhem oordeelde dat de geldleningen op zich ondernemings-doeleinden dienden. Ook het hof vond echter dat de ondernemer bij het verstrekken van de geldleningen een debiteurenrisico had gelopen dat een onafh ankelijke derde niet zou hebben genomen. De man had dit risico uit aandeelhoudersmotieven geaccepteerd. De leningen waren dus onzakelijk. Het hof verwees hiervoor naar een arrest van de Hoge Raad van 9 mei 2008. Volgens het hof was

Inkomstenbelasting

2011/45 VAR-winst voor werknemer met vof

Wie in opdracht werkzaamheden verricht kan de Belasting-dienst verzoeken om een Verklaring arbeidsrelatie (VAR). Met deze VAR kan hij zijn opdrachtgever meer zekerheid geven over het al dan niet moeten inhouden van loonhef-fi ng. Als de fi scus een ongewenste VAR afgeeft, kan men daartegen beroep aantekenen zoals onlangs gebeurde voor Rechtbank Den Haag.

In dit geval was de belanghebbende een bouwvakker die naast zijn dienstbetrekking in fi rmaverband met twee anderen een onderneming exploiteerde. Deze onderneming hield zich bezig met het verrichten van onderhoudswerkzaamheden aan onroerend goed. De bouwvakker was de enige vennoot die bevoegd was fi nanciële verplichtingen aan te gaan namens de vennootschap onder fi rma (vof). Hij vroeg bij de Belastingdienst een VAR winst uit onderneming (VAR-wuo) aan. De inspecteur verstrekte hem een VAR resultaat uit overige werkzaamheden (VAR-row). Een VAR-row geeft echter geen zekerheid. De bouwvakker ging in beroep bij de voorzieningenrechter.

OndernemerschapDe voorzieningenrechter vond het aannemelijk dat de bouwvakker met zijn deelname aan de vof een onderneming dreef. De vof was onafh ankelijk tegenover haar opdrachtgevers. De bouwvakker was hoofdelijk aansprakelijk voor de schulden van de vof en liep dus ondernemingsrisico. Bovendien was de vof een organisatie van arbeid en kapitaal die was gericht op het maken van winst. De vof behaalde ook winst en bezat de potentie om langere tijd te blijven bestaan. De rechtbank wees de vordering van de bouwvakker daarom toe.

■ Bron: Rechtbank Den Haag, 14 februari 2011, LJN: BQ2116 (gepubliceerd 21 april 2011)


Jurisprudentie en wetgeving■ ■ ■ ■ ■


dat arrest ook van toepassing als er sprake is van een lening van een aandeelhouder aan een bv in plaats van andersom, zoals het geval was in de zaak voor de Hoge Raad. Bovendien was dat arrest volgens het hof niet alleen van toepassing op het winstregime, maar ook op de tbs-regeling. Hierop zijn namelijk in beginsel ook de winstbepa-lingen van toepassing. Verder was het hof het met de rechtbank eens dat de waarde in het economisch verkeer van de vorderingen op het moment van de afwaardering niet lager was dan de nominale waarde daarvan. De inspecteur had dus terecht de afwaardering van de vorderingen geweigerd.

■ Bron: Hof Arnhem, 15 maart 2011, LJN: BP9849

Vennootschapsbelasting

2011/47 Financieel belang bepalend voor verbondenheid lichamen

Als een bv geld leent van een ‘verbonden lichaam’, is de rente van die schuld niet of niet volledig aftrekbaar van de winst. Van verbondenheid is sprake bij ‘ten minste een derde gedeelte belang’. Uit een recent arrest van de Hoge Raad blijkt dat daarbij niet het zeggenschapsbelang, maar het fi nanciële belang doorslaggevend is.

Een bv had in 2003 van een nv alle aandelen gekocht in een andere vennootschap. De bv bleef de koopsom schuldig aan de nv. De aangekochte vennootschap werd opgenomen in een fi scale eenheid met de bv. De aandelen in de nv werden in 2004 gehouden door een man (25% van het gestorte kapitaal) en zijn drie kinderen (in de verhouding 17%, 17% en 41%). Door een bepaling in de statuten van de nv bezaten alle vier de aandeelhouders ieder 25% van de stemrechten. Hierdoor week het fi nanciële belang in de nv af van het zeggenschapsbelang. De aandelen in de bv waren in handen van een stichting administratiekantoor waarvan de man en zijn echtgenote het bestuur vormden. De certifi caten van aandelen waren in handen van de persoonlijke houdstervennootschappen van de drie kinderen. De kinderen hielden ieder een derde van de certifi caten en hadden dus indirect een belang van een derde in de bv.

Verbonden lichamenBij de aangifte vennootschapsbelasting over 2004 trok de bv de rentelast voor de schuld aan de nv af van de winst. De inspecteur accepteerde dit niet, omdat de bv en de nv volgens hem verbonden lichamen waren. Het ene kind hield namelijk tegelijkertijd recht-streeks 41% van de aandelen in de nv en indirect een derde van de (certifi caten van) aandelen in de bv. Als eenzelfde persoon ten min-ste een derde belang heeft in twee verschillende vennootschappen, zijn deze vennootschappen verbonden lichamen. De bv stelde dat het betrokken kind wat betreft zeggenschap maar een belang van 25% in de nv had. De Hoge Raad oordeelde echter dat het fi nanciële belang doorslaggevend was. De Belastingdienst had de renteaftrek terecht geweigerd.

■ Bron: Hoge Raad, 8 april 2011, LJN: BP1489

2011/48 Wijziging vormde geen apart samenwerkingsverband voor KIA

Als een bv binnen een samenwerkingsverband met anderen een onderneming drijft, moeten alle investeringen van dat samenwerkingsverband worden opgeteld bij de berekening van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA). Onlangs heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de toe- en uittreding van vennoten in beginsel niet leidt tot een apart samenwer-kingsverband voor de KIA.

Een bv exploiteerde in 2002 samen met twee andere bv’s in een vennootschap onder fi rma (vof) een uienhandel. In de eerste helft van dat jaar investeerde de vof € 48.133 en in de tweede helft € 250.327. De bv claimde in haar aangifte vennootschapsbelasting investeringsaftrek. De inspecteur weigerde dit, omdat het totaalbe-drag aan investeringen hoger was dan het maximum dat gold voor de KIA. In 2002 was dat maximum namelijk € 258.000. De bv was het niet eens met de inspecteur en ging in beroep. Volgens de bv was er in 2002 sprake van twee verschillende samenwerkingsver-banden. De investeringen van deze twee samenwerkingsverbanden moesten niet bij elkaar worden geteld. Onder deze zienswijze zou de bv wel de KIA mogen toepassen.

Toch samentelling investeringenZowel Hof Den Haag als de Hoge Raad wees het standpunt van de bv af. Volgens de Hoge Raad was het niet van belang of er als gevolg van wisseling van vennoten of om een andere reden een nieuw samenwerkingsverband was ontstaan. De bv moest de investeringen samentellen, omdat er sprake was van een samenwerkingsverband. Hierdoor had zij geen recht op de investeringsaftrek.

■ Bron: Hoge Raad, 25 maart 2011, LJN: BP8956

2011/49 Valutaresultaten op deelneming belast

De staatssecretaris van Financiën wil een wettelijke maat-regel treff en voor valutaresultaten op deelnemingen in de vennootschapsbelasting. Als deze maatregel defi nitief tot stand is gekomen, zal zij met terugwerkende kracht ingaan op vrijdag 8 april 2011 om 17.00 uur.

Valutaresultaten op deelnemingen ontstaan als de waarde van een buitenlandse deelneming verandert doordat de buitenlandse munt-eenheid meer of minder waard wordt ten opzichte van de euro. Vol-gens de huidige wet en rechtspraak vallen valutaresultaten onder de deelnemingsvrijstelling. Positieve en negatieve resultaten hebben dus geen invloed op de fi scale winst van de Nederlandse vennoot-schap die de deelneming houdt. Volgens de staatssecretaris is geble-ken dat een aantal internationaal opererende ondernemingen vindt dat valutaverliezen in aftrek mogen komen op de winst. Deze onder-nemingen baseren dit op een uitspraak van het Europese Hof van Jus-titie uit 2008 (Deutsche Shell). Om valutaverliezen in aftrek te bren-


■ ■ ■ ■ ■


gen moet een vennootschap wel een procedure voeren. Als die wordt gewonnen, zijn valutaverliezen aftrekbaar terwijl valutawinsten niet zijn belast. Dit vindt de staatssecretaris onwenselijk.

Belaste valutawinstDe nieuwe maatregel houdt in dat ondernemingen die valutaverlie-zen op een deelneming in aftrek brengen hun valutawinsten tot de fi scale winst moeten rekenen. Deze vallen dan niet onder de deelnemingsvrijstelling. De maatregel zal ook gelden voor valuta-winsten op een deelneming die na 8 april 2011 wordt overgedragen binnen het concern. Zo wordt voorkomen dat de maatregel eenvou-dig kan worden ontgaan. Verder komt er een maatregel die moet voorkomen dat een onderneming valutaverliezen tweemaal in aftrek brengt, namelijk eenmaal doordat de deelnemingsvrijstel-ling buiten toepassing blijft en eenmaal door de liquidatieverliesre-geling toe te passen.

■ Bron: ministerie van Financiën, 8 april 2011, nr. DB2011/129U

Loonbelasting

2011/50 Heffi ng over pensioenrechten bij emigratie naar België toegestaan Als een Nederlandse werknemer emigreert, bijvoorbeeld naar België, kan de Belastingdienst een conserverende aanslag opleggen over het pensioen dat hij in Nederland heeft opgebouwd. Deze zogenoemde ‘exitheffi ng’ is niet per defi nitie in strijd met het huidige belastingverdrag tussen Nederland en België.

Een Nederlandse werknemer emigreerde op 5 maart 2003 naar Bel-gië. De Belastingdienst legde hem een conserverende aanslag inclu-sief revisierente op over de pensioenaanspraak die hij in Nederland had opgebouwd. Revisierente is een soort boeterente die de fi scus heft bij emigratie en afk oop van pensioenen. De ontvanger gaf de werknemer uitstel van betaling voor de conserverende aanslag en de revisierente zonder daarvoor zekerheid te vragen. De werkne-mer tekende beroep aan tegen de aanslag. Uiteindelijk oordeelde de Hoge Raad dat België bij het sluiten van het belastingverdrag tussen Nederland en België in 2003 afwist van het bestaan van de Nederlandse exitheffi ng. Op grond van het huidige belastingverdrag mag de Belastingdienst in een aantal gevallen, zoals een ongebrui-kelijke afwikkeling van het pensioen, als bronstaat heff en over het pensioen. Bovendien hoeft een belastingplichtige de conserverende aanslag in beginsel niet te betalen en vervalt de aanslag als er bin-nen tien jaar geen besmette handeling plaatsvindt, zoals een afk oop van het pensioen. Pas als de Belastingdienst naar aanleiding van een zogenoemde besmette handeling de conserverende aanslag zou in-nen terwijl het verdrag de heffi ngsbevoegdheid aan België toewijst, zou er sprake zijn van een inbreuk op de goede verdragstrouw. De Hoge Raad oordeelde dat de exitheffi ng in dit geval was toegestaan.

■ Bron: Hoge Raad, 15 april 2011, LJN: BN8728

2011/51 Invloed CO2-uitstoot op autokostenforfait niet discriminerend Als een werknemer met een auto van de zaak meer dan vijfh onderd privékilometers per jaar rijdt, moet zijn werkgever een bedrag tot zijn belaste loon rekenen. Deze bijtelling wordt ook wel het autokostenforfait genoemd. Sinds 2008 is de hoogte van het autokostenforfait afh ankelijk van de CO2-uitstoot van de desbetreff ende auto. Volgens de Hoge Raad vormt deze CO2-diff erentiatie geen verboden discriminatie.

Belanghebbende had in 2008 de beschikking gekregen over een auto van de zaak. Zijn werkgever paste een bijtelling toe van 25%. De werknemer was het daarmee niet eens en ging in beroep. Daarbij stelde hij dat het autokostenforfait in strijd was met het verbod op discriminatie. De rechtbank wees belanghebbende echter op het feit dat niet elke ongelijke behandeling van gelijke gevallen verboden is. Er is pas sprake van verboden discriminatie als een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling ontbreekt. Bovendien heeft de wetgever op fi scaal gebied een ruime beoordelingsvrijheid om gevallen als gelijk te beschouwen en eventueel verschillend te behandelen, mits daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. De rechtbank sprak zich niet uit over de vraag of de fi scus met de CO2-diff erentiatie gelijke gevallen anders behandelde. De rechtbank oordeelde dat de wetgever in elk geval zijn beoordelingsvrijheid niet had overschreden door de CO2-diff erentiatie in de bijtelling in te voeren.

Reden CO2-diff erentiatieDe overheid had in redelijkheid belang mogen hechten aan haar doelstelling om het milieu te beschermen door de aanschaf van schone en zuinige auto’s te stimuleren en vervuilende en energie-onzuinige auto’s zwaarder te belasten. Een onderscheid op basis van CO2-diff erentiatie was in dit kader acceptabel. Er was boven-dien al een Europese richtlijn over de meting van CO2-uitstoot van auto’s waardoor een relatief gemakkelijk onderscheid en toetsings-kader waren aan te brengen. De werknemer probeerde zijn gelijk te halen bij de Hoge Raad, maar deze verklaarde zijn beroep zonder nadere motivering ongegrond.

■ Bron: Hoge Raad, 22 april 2011, LJN: BX2133

Formeel belastingrecht

2011/52 Alleen vergoeding griffi e-recht als eigen beroep gegrond is

Als iemand in hoger beroep gaat waarbij het hof of de Hoge Raad de uitspraak van de lagere belastingrechter vernietigt, moet volgens de letterlijke wettekst de staat de indiener van het beroep het betaalde griffi erecht vergoeden.


Jurisprudentie en wetgeving■ ■ ■ ■ ■


Onlangs maakte de Hoge Raad duidelijk dat de indiener alleen zijn griffi erecht vergoed krijgt als zijn beroep gegrond is verklaard.

Belanghebbende had hoger beroep ingediend bij het hof. De Belas-tingdienst had als reactie op dat beroep zelf ook een hoger beroep ingesteld, het zogenoemde incidenteel beroep. Het hof verklaarde het beroep van belanghebbende ongegrond, maar verklaarde het in-cidenteel beroep van de fi scus gegrond. Vervolgens verplichtte het hof de Belastingdienst het griffi erecht van de man te vergoeden. De fi scus ging in cassatie ging tegen deze vergoedingsplicht. De Hoge Raad oordeelde dat het hof ten onrechte belanghebbende een grif-fi erechtvergoeding had toegekend. Het hof had wel de uitspraak van de rechtbank vernietigd, maar alleen dankzij het incidenteel beroep van de fi scus. Het hof had belanghebbende niet in het gelijkgesteld. De man had daarom geen recht op een vergoeding van griffi erecht.

■ Bron: Hoge Raad, 15 april 2011, LJN: BP6600

2011/53 Ontwerpwetsvoorstel voorverhoging griffi erechten

De minister van Veiligheid en Justitie heeft een ontwerp voor een wetsvoorstel opgesteld waarin hij een kostendekkend griffi estelsel uiteenzet. Als dat stelsel wordt ingevoerd, zullen de griffi erechten in veel gevallen fl ink stijgen. Het voorstel is voor commentaar aan belanghebbende partijen toegestuurd.

Onder de huidige wet bedraagt het standaardgriffi erecht € 152 voor een beroep tegen de overheid (zoals bij fi scale geschillen) bij de rechtbank. Rechtspersonen moeten € 302 betalen. Voor een be-perkt aantal categorieën zaken geldt een minimumtarief van € 41, bijvoorbeeld bij geschillen over sociale uitkeringen of huurtoeslag. Bij een hoger beroep geldt een griffi erecht van € 454 voor rechts-personen. Natuurlijke personen betalen afh ankelijk van de soort zaak € 112 of € 227. De minister wil dat de griffi erechten de kosten meer gaan dekken en daarom deze verhogen.

Verhoogde tarievenOnder het voorstel zal niet alleen de insteller van een beroep maar ook de verweerder griffi erecht moeten betalen. Het standaardtarief voor een beroep in verband met een fi scaal geschil voor de recht-bank zal € 500 gaan bedragen. Het wetsvoorstel stelt het stan-daardgriffi erecht voor procedures bij een hogere belastingrechter op € 1250. Rechtspersonen gaan in beginsel evenveel griffi erecht betalen als natuurlijke personen. Wel is het zo dat het wetsvoorstel een compensatieregeling kent voor natuurlijke personen met een ‘middeninkomen’, minvermogenden en onvermogenden. Personen met een middeninkomen betalen 75% van het standaardgriffi e-recht, terwijl minvermogenden en onvermogenden 50% respectie-velijk 25% van het griffi erecht gaan betalen. De minister hoopt dat het wetsvoorstel in werking treedt op 1 juli 2012.

■ Bron: ministerie van Veiligheid en Justitie, persbericht 31 maart 2011

Omzetbelasting

2011/54 Inspecteur moest over juist tijdvak naheff en

Als een afnemer van een ondernemer zijn factuur niet be-taalt, kan de ondernemer de afgedragen btw terugvragen. Betaalt de ondernemer echter zelf een factuur niet terwijl hij de btw daarop wel heeft afgetrokken, dan zal de fi scus btw naheff en. De inspecteur moet dan wel de aanslag over het juiste tijdvak opleggen.

Een uitgeverij van magazines werkte samen met een andere bv. Deze bv nam de werving van advertenties voor de magazines voor haar rekening, evenals het innen van de bedragen voor deze adver-tenties. De bv moest deze bedragen afdragen aan de uitgeverij, maar mocht wel eerst een bedrag aan provisie in mindering bren-gen. Voor deze bedragen reikte de uitgeverij een factuur met btw uit. De uitgeverij droeg de btw maandelijks af aan de Belasting-dienst. In 2001 kwam de bv in fi nanciële problemen en kon zij de facturen van de uitgeverij niet meer betalen. Met ingang van 1 juli 2001 stopte de samenwerking. De uitgeverij vroeg in 2004 de btw terug. De Belastingdienst betaalde de btw terug aan de uitgeverij en legde in 2006 een naheffi ngsaanslag aan de bv op over 2004. De bv tekende beroep aan tegen de naheffi ngsaanslag.

Onjuist tijdvakRechtbank Arnhem oordeelde dat de inspecteur in eerste instantie een naheffi ngsaanslag mocht opleggen, omdat de bv de btw had af-getrokken. Op grond van de wet was deze btw in elk geval verschul-digd twee jaar nadat de factuur opeisbaar was. De facturen van de uitgeverij hadden in elk geval betrekking op werkzaamheden die de bv vóór 1 juli 2001 had verricht en de betalingstermijn van de factu-ren was dertig dagen. Dit hield in dat de bv de btw in de tweede helft van 2003 was verschuldigd, omdat toen twee jaren waren ver-streken. De inspecteur had de naheffi ngsaanslag echter opgelegd over 2004, dus over het verkeerde tijdvak. Daarom vernietigde de rechter de naheffi ngsaanslag.

■ Bron: Rechtbank Arnhem, 29 maart 2011, LJN: BP9450

Schenk- en erfbelasting

2011/55 Dubbele erfb elasting niet verboden bij ontbreken verdrag

Onder bepaalde omstandigheden kan een vererving leiden tot belastingheffi ng in twee verschillende landen. Als deze twee landen geen verdrag hebben gesloten om dubbele erf-belasting te voorkomen, zal er weinig te doen zijn aan deze dubbele heffi ng. Dit blijkt uit een recent arrest van de Hoge Raad.


■ ■ ■ ■ ■


Een erfl ater liet bij zijn overlijden meer dan de helft van de aande-len in een lichaam na waarvan de bezittingen voor meer dan de helft bestonden uit onroerende zaken en voor ten minste 30% uit Nederlandse onroerende zaken. Dus een zogenoemd onroerende-zaaklichaam. De kinderen van de man moesten over hun geërfde aandelen zowel Belgisch als Nederlands successierecht betalen. Ne-derland hief successierecht omdat de overleden vader de Neder-landse nationaliteit had. België hief successierecht omdat de laatste woonplaats van de erfl ater in België was. Geen van beide landen verleende een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. De kin-deren van erfl ater gingen in beroep. Zij stelden dat het Besluit voor-koming dubbele belasting en de Successiewet in strijd waren met Europees recht.

Geen verdragDe Hoge Raad merkte op dat de erfgenamen evenveel Nederlandse belasting zouden hebben betaald als hun vader steeds in Nederland had gewoond. Nederland had dus niet gediscrimineerd. Er was spra-ke van dubbele heffi ng, omdat Nederland en België verschillende aanknopingspunten hanteerden bij het vaststellen van de belas-tingplicht. Nederland ging immers uit van de nationaliteit van de erfl ater en België van de woonplaats. Nu Nederland en België geen verdrag hadden gesloten om dubbel successierecht te voorkomen en evenmin een eenzijdige vermindering toekenden bleef de dub-bele heffi ng in stand. Dit was niet in strijd met Europees recht.

■ Bron: Hoge Raad, 8 april 2011, LJN: BN8711

Wet

gevi

ngD

e st

and

van

zake

n

■W

etsv

oors

tel +

MvT

TK

■Ve

rsla

g TK

■ No

ta n

.a.v

. ver

slag

TK

■ Ei

ndve

rsla

g TK

■Aa

ngen

omen

TK

■W

etsv

oors

tel E

K

■Vo

orlo

pig

vers

lag

EK

■ M

emor

ie v

an A

ntw

oord

EK

■Ei

ndve

rsla

g EK

■Aa

ngen

omen

EK

■St

aats

blad

EK

Invoeringswet vereenvoudiging en fl exibilisering bv-recht (32 426)

Btw-tarief levende dieren (30 922)

Wijziging AOW, IB en LB i.v.m. de verhoging van de AOW-leeftijd (32 247)

Wijziging AOW i.v.m. mogelijkheid om ouderdomspensioen op een later tijdstip te laten ingaan (31 774)

Wijziging van de Wet OB i.v.m. aanpak constructies met (on)roerende zaken (30 061)

Wet op milieugrondslag i.v.m. het beperken van de emissies kolencentrales (31 362)

Wet uniformering loonbegrip (32 131)

Vereenvoudiging en fl exibilisering bv-recht (31 058)

Invoeringswet titel 7.13 BW (31 065)

Vaststelling titel 7.13 BW (28 746)

Rechtsbescherming bij controlehandelingen (30 645)


■ ■ ■ ■ ■


Eric Poelmann Dr. E. Poelmann is

werkzaam bij de Belastingdienst en

universitair docent aan de UvA.

Eugène RosierMr. E.J.M. Rosier is

advocaat-belasting-kundige bij Thuis & Partners advocaten

in Maastricht en Heerlen.

Deze bijdrage is op persoonlijke titel.

Het oorspronkelijke wetsvoorstel maakte be-zwaar en beroep mogelijk tegen een groot aantal informatieverzoeken en tegen beslis-singen over de reikwijdte van de fi scale ad-

ministratie- en bezwaarplicht. De achtergrond voor dit wetsvoorstel is door Dezentjé-Hamming toegelicht tij-dens een gastcollege. Zij noemde als voorbeelden de uit-wassen bij informatievergaring door de fi scus (zoals ‘fi shing expeditions’), het opvragen van het e-mailver-keer van het hele bedrijf van elke computer over de laat-ste drie jaar en de herhaaldelijke vragenlijsten. Relevant is tevens dat zij het horizontaal toezicht in relatie tot de kosten van ‘het noodzakelijkerwijs ingehuurde en duur betaalde belastingadvieskantoor’ noemde.

Na indiening van het wetsvoorstel werd duidelijk dat het ministerie van Financiën ernstige bezwaren had. Men voorzag onder meer massaal bezwaar en beroep tegen in-formatievragen van de fi scus. Na geruime tijd van parle-mentaire stilte rondom het oorspronkelijke wetsvoorstel is uiteindelijk een fundamenteel gewijzigd wetsvoorstel ingediend dat snel, relatief geruisloos en met een grote meerderheid door het parlement is aanvaard. Het uitein-delijk aangenomen wetsvoorstel voorziet in:■ een verplichte informatiebeschikking voordat de in-

specteur op grond van de verplichtingen uit de Alge-mene wet inzake rijksbelasting (hierna: AWR) omke-ring van de bewijslast kan toepassen;

■ een mogelijkheid van kostenvergoeding bij: - een onrechtmatige administratieve verplichting ex

artikel 52, lid 1 AWR of artikel 53, lid 1, onderdeel a AWR;

- een onrechtmatige informatieverzoek ex artikel 58, lid 1, artikel 59, lid 1 en artikel 62, lid 1 Invorderings-wet 1990 (hierna: IW 1990).

Het nu aanvaarde wetsvoorstel voorziet dus niet (meer) in een directe mogelijkheid van bezwaar en beroep tegen een informatieverzoek van de fi scus. In het wetsvoorstel is tevens een wijziging in de Algemene Douanewet door-gevoerd waarop wij nu niet ingaan.

Tekst van de wetDe op 14 april 2011 door de Eerste Kamer aangenomen wet zal vermoedelijk op 1 juli2011 in werking treden.3 Het leek ons daarom goed de wettekst van het belang-rijkste onderdeel van de wet integraal op te nemen. De belastingwetbundels zijn immers niet (meer) actueel. Naast de belangrijkste wijziging (artikel 52a AWR) vin-den nog enkele minder belangrijke wetswijzigingen plaats. Deze vatten we apart samen.

De tekst van artikel 52a AWR luidt als volgt.1. Indien met betrekking tot een op te leggen aanslag,

navorderingsaanslag of naheffi ngsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig wordt vol-daan aan de verplichtingen ingevolge artikel 41, 47, 47a, 49, 52, en, voor zover het verplichtingen van ad-ministratieplichtigen betreft ten behoeve van de hef-fi ng van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen, aan de verplichtingen ingevolge artikel 53, eerste, tweede en derde lid, kan de inspecteur dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (in-formatiebeschikking). De inspecteur wijst in de infor-matiebeschikking op artikel 25, derde lid.

Sinds eind jaren negentig van de vorige eeuw is met enige regelmaat het gebrek aan rechtsbescherming bij informatieverzoeken van de fi scus bekritiseerd.1 De wetgever meende echter hiervoor geen wetsvoorstel te moeten maken. Het was een verrassing dat het VVD-Tweede Kamerlid Dezentjé-Hamming in 2006 tijdens een gastcollege aan de Universiteit van Leiden een initiatiefwetsvoorstel hierover aankondigde.2 Ook verrassend was dat zij het initiatiefwetsvoorstel samen met de PvdA indiende.

Verplichting informatieverstrekking; een begin van rechtsbescherming



2. De termijn voor de vaststelling van een aanslag, na-vorderingsaanslag of naheffi ngsaanslag of het nemen van een beschikking wordt verlengd met de periode tussen de bekendmaking van de met betrekking tot die belastingaanslag of beschikking genomen infor-matiebeschikking waarin wordt vastgesteld dat de be-lastingplichtige niet of niet volledig aan zijn verplich-tingen heeft voldaan en het moment waarop deze informatiebeschikking onherroepelijk komt vast te staan of wordt vernietigd.

3. Indien de inspecteur een aanslag, navorderingsaanslag of naheffi ngsaanslag vaststelt of een beschikking neemt voordat de met betrekking tot die belasting-aanslag of beschikking genomen informatiebeschik-king onherroepelijk is geworden, vervalt de informa-tiebeschikking.

4. Dit artikel laat onverlet de mogelijkheid voor de in-specteur om een procedure aanhangig te maken bij de burgerlijke rechter strekkende tot een veroordeling tot nakoming van de verplichtingen voortvloeiende uit deze wet op straff e van een dwangsom.

Overige wijzigingen

■ In artikel 25, lid 3 AWR en artikel 27e AWR is geregeld dat als wordt vastgesteld dat er niet aan de informatie-verplichtingen is voldaan, de omkering en verzwaring van de bewijslast voortvloeit uit de wet en dus auto-matisch van toepassing is. Nu wordt aan deze bepalin-gen toegevoegd dat de omkering en verzwaring van de bewijslast met betrekking tot informatieverstrekking eerst aan de orde is wanneer er sprake is van een on-herroepelijke informatiebeschikking, zoals bedoeld in artikel 52a, lid 1 AWR.

■ In artikel 27e, lid 2 AWR wordt bepaald dat als de rechtbank het beroep tegen een informatiebeschik-king zoals bedoeld in artikel 52a, lid 1 AWR ongegrond heeft verklaard, aan de belastingplichtige een nieuwe termijn wordt gesteld om alsnog te kunnen voldoen aan het informatieverzoek. Deze mogelijkheid wordt onthouden als er sprake is van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht.

■ Artikel 52, lid 7 AWR, artikel 53, lid 5 AWR en artikel 62a IW 1990 regelen dat als de inspecteur (respectie-velijke de ontvanger) een administratieplichtige een bepaalde verplichting heeft opgelegd die hij is nageko-men maar waarvan is komen vast te staan dat deze verplichting onrechtmatig is opgelegd, de administra-tieplichtige om een schadevergoeding kan verzoeken.

Hoofdlijnen nieuwe wetDe inspecteur kan in het kader van de aanslagregeling (bijvoorbeeld naar aanleiding van een controle van de aangifte of in het kader van een boekenonderzoek) vra-gen stellen of documenten opvragen die naar zijn me-ning op grond van de wettelijke bepalingen in de AWR moeten worden beantwoord of moeten worden ver-strekt. Meent de inspecteur dat de vragen niet of niet volledig zijn beantwoord dan wel de documenten niet of niet volledig zijn verstrekt, kan de inspecteur dit vast-

stellen door middel van een informatiebeschikking. Hier-in stelt de inspecteur vast dat de belastingplichtige niet, niet volledig of niet tijdig heeft voldaan aan de informa-tieverzoeken. Deze informatiebeschikking is voor be-zwaar vatbaar. Komt de informatiebeschikking in rechte vast te staan4 dan kan de omkering en verzwaring van de bewijslast toepassing vinden.

Beperkte werking nieuwe wet

Deze wet ziet uitsluitend op de situatie dat de inspecteur informatie opvraagt. De andere situatie waarop de ‘sanc-tie’ van omkering en verzwaring van de bewijslast ziet, namelijk het niet doen van de vereiste aangifte,5 wordt niet door deze nieuwe wet bestreken. Ook feitelijke han-delingen van de inspecteur tijdens een belastingcontrole vallen niet onder de nieuwe wet. Wij zijn wel van mening dat het onderwerp dat deze wet probeert van een even-wichtig kader te voorzien, een belangrijke bron van dis-cussie is tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen waarbij de wetgever tot nu toe de risico’s vooral op de schouders van de belastingplichtigen heeft gelegd.

Omkering en verzwaring van bewijslast afh ankelijk van de

informatiebeschikking

Nu vindt de omkering en verzwaring van de bewijslast in beginsel ‘automatisch’ plaats (vloeit uit de wet voort) als is geconstateerd dat niet is voldaan aan de informatiever-plichtingen uit de AWR. De toepassing van de ‘sanctie’6 omkering en verzwaring van de bewijslast is met ingang van deze wet geen automatisme meer, maar afh ankelijk geworden van de in rechte vast te stellen ‘informatiebe-schikking’. Dus zonder informatiebeschikking geen om-kering en verzwaring van de bewijslast met betrekking het verstrekken van informatie.

De informatiebeschikking

De gebruikelijke situatie is dat de inspecteur vragen stelt en documenten opvraagt. Voor zover de belastingplichti-ge tijdig aan deze verzoeken voldoet vindt dit proces zijn voortgang. Als een belastingplichtige echter van mening is dat hij op grond van de AWR niet verplicht is te vol-doen aan de verzoeken van de inspecteur, zal hij niet of niet tijdig aan deze verzoeken voldoen. Er zijn diverse weigeringsgronden, zoals:■ de verzoeken voldoen niet aan de wettelijke voor-

waarden zoals genoemd in de AWR; ■ de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (bij-

voorbeeld fair play, proportionaliteit en subsidiariteit) verzetten zich tegen het verzoek;

■ het (afgeleid) verschoningsrecht is van toepassing.

De inspecteur kan bij nader inzien van mening zijn dat de belastingplichtige op de juiste gronden heeft gewei-gerd aan zijn verzoeken te voldoen. In dat geval vindt er geen vervolg plaats. De inspecteur berust in het stand-punt van de belastingplichtige. Als de inspecteur echter van mening is dat de belasting-plichtige op onjuiste gronden heeft geweigerd, zal de in-specteur een informatiebeschikking nemen waarin

■ ■ ■ ■ ■ AWR


■ ■ ■ ■ ■


Fot

o: w

ww

.sh

utt

erst

ock.

com

wordt gesteld dat de belastingplichtige niet aan zijn ver-plichtingen heeft voldaan en wat de gevolgen daarvan zijn. De informatiebeschikking wordt per aanslag geno-men. Tegen deze informatiebeschikking staat de moge-lijkheid van bezwaar binnen de gebruikelijke termijn van zes weken open. De belastingplichtige kan in bezwaar zijn gronden voor de weigering uiteenzetten en beplei-ten dat de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast geen toepassing behoort te vinden.

Bezwaarfase

Tijdens de bezwaarfase kan zowel de inspecteur als de be-lastingplichtige geheel of gedeeltelijk zijn eerder ingeno-men standpunt herzien. Er zijn dan verschillende moge-lijkheden.■ Het bezwaarschrift wordt gegrond verklaard: de belas-

tingplichtige heeft zich terecht op het standpunt ge-steld dat hij niet aan de verzoeken hoeft te voldoen.

■ Het bezwaarschrift wordt (gedeeltelijk) ongegrond verklaard: de belastingplichtige heeft zich naar de me-ning van de inspecteur (gedeeltelijk) ten onrechte op het standpunt gesteld dat hij niet aan de verzoeken hoeft te voldoen.

■ Tijdens de bezwaarfase bereiken inspecteur en belas-tingplichtige overeenstemming over de omvang van de informatieverplichting. De inspecteur zal dan een nieuwe termijn stellen waarbinnen de belasting-plichtige aan zijn (aangepaste) verzoek tegemoet zal komen.

Beroepsfase

Als de inspecteur bezwaarschrift (gedeeltelijk) onge-grond heeft verklaard, zal hij een beslissing op het be-zwaarschrift nemen. Binnen zes weken na deze beslis-sing kan volgens de ‘normale’ regels beroep worden ingesteld bij de (fi scale) rechtbank. Stelt de belasting-plichtige geen beroep in, dan komt de beslissing op het bezwaar vast te staan (en daarmee de informatiebeschik-king) en vindt de omkering en verzwaring van de bewijs-last in beginsel toepassing. Stelt de belastingplichtige tij-dig beroep in, dan volgt de rechtsgang ‘gewoon’ hoofd stuk 8 van de Algemene bestuurswet (hierna: Awb). De rech-ter kan tot de volgende oordelen komen.■ Het beroep is (gedeeltelijk) gegrond: voor zover het

beroep gegrond is hoeft de belastingplichtige niet aan het verzoek van de inspecteur te voldoen. Voor zover het beroep ongegrond is verklaard zal de rechter belas-tingplichtige een nieuwe termijn gunnen om de ge-vraagde informatie te verstrekken.

■ Het beroep is ongegrond: de informatieverzoeken van de inspecteur zijn rechtmatig gebleken. In dat geval bepaalt de rechter een nieuwe termijn voor het vol-doen aan de in de informatiebeschikking bedoelde verplichtingen. Als er echter sprake is van kennelijk on-

redelijk gebruik van het procesrecht7 zal de rechter geen termijn stellen. Dat heeft tot gevolg dat altijd te laat aan het verzoek van de inspecteur zal worden voldaan waardoor de omkering en verzwaring van de bewijs-last een feit is.

Tegen de beslissing van de rechtbank staat volgens de ge-bruikelijke regels hoger beroep open bij de belastingka-mer van het gerechtshof en cassatie bij de Hoge Raad.Schematisch is het voorgaande als volgt in de memorie van toelichting weergegeven. Bijzondere aspecten nieuwe wet inverhouding tot de belastingplichtigeDiscussie over omvang van de informatieverstrekking blijft

bestaan

De nieuwe wet maakt geen einde aan de discussie tussen belastingplichtigen en de inspecteur over de reikwijdte van onder andere artikel 47 AWR. De inspecteur zal vragen om informatie en zich daarbij als een natuurlijke reactie op het standpunt stellen dat de informatiebepa-lingen ruim moeten worden uitgelegd. Als de belasting -plichtige dit standpunt deelt, verandert er natuurlijk niets. Slechts als er een discussie tussen partijen ontstaat komt de werking van de nieuwe wet om de hoek kijken. In de huidige situatie kon een discussie over de omvang van de informatieverplichtingen alleen worden gevoerd in het kader van de aanslagregeling en loste als het ware daarin op. De aanslag werd met omkering en verzwaring van de bewijslast opgelegd. Het bezwaar en beroep daar-tegen betrof dan tevens de vraag of de bewijslast terecht was omgekeerd en verzwaard. Met andere woorden, was al dan niet terecht geen uitvoering gegeven aan het infor-matieverzoek. Kwam de rechter uiteindelijk tot het oor-deel dat ten onrechte geen uitvoering was gegeven aan het informatieverzoek, dan stond de aanslag die was vastgesteld met behulp van de omkering en verzwaring van de bewijslast in beginsel vast.8 De nieuwe wet biedt de discussie over het al dan niet moeten voldoen aan de informatieverzoeken een natuur-lijke ‘uitlaatklep’. Als de inspecteur voet bij stuk houdt, zal hij een informatiebeschikking afgeven die door de be-lastingplichtige in rechte kan worden bestreden. Pas daarna wordt de aanslag (al dan niet met behulp van de omkering en verzwaring van de bewijslast) vastgesteld.


■ ■ ■ ■ ■ AWR


Partijen komen daardoor in een meer gelijkwaardige ver-houding tot elkaar te staan, althans de belastingplichtige heeft een instrument gekregen om die gelijkwaardigheid af te dwingen. De positie van de belastingplichtige wordt versterkt. Hij krijgt ten opzichte van de inspecteur een positie waarin hij beter kan ‘onderhandelen’ over de om-vang van zijn uit de AWR voortkomende verplichtingen. De informatieverplichtingen in de AWR blinken niet uit in helderheid. Er is veel discussie over de aard en omvang mogelijk. Tot op dit moment werden dergelijke discus-sies vaak niet op het spits gedreven, omdat belasting-plichtigen niet het risico wilden lopen in de aanslagrege-ling met de omkering en verzwaring van de bewijslast te worden geconfronteerd. Met ingang van deze wet kan in beginsel9 risicoloos over de aard en omvang van de infor-matieverplichtingen in rechte worden gediscussieerd. Dat leidt tot nieuwe jurisprudentie die beide partijen meer houvast zal geven in de discussie omtrent de aard en omvang van de informatieverplichtingen. Wij ver-wachten dan ook dat in het begin relatief veel procedures door deze nieuwe wet zullen worden gevoerd, maar dat de jurisprudentie zich ‘uitkristalliseert’ en de noodzaak om te procederen zal afnemen.

Verlenging aanslagtermijnen en ‘voortijdige’

aanslagregeling

Als de inspecteur een informatiebeschikking geeft, kan daarover in een ‘gewone’ belastingprocedure tot aan de Hoge Raad worden geprocedeerd. Als de informatiebe-schikking niet defi nitief vaststaat, kan de aanslagrege-ling geen voortgang vinden. Dat kan ertoe leiden dat aan-slagtermijnen gaan verlopen. Om die reden is in lid 2 van artikel 52a AWR bepaald dat de termijn voor het opleg-gen van een aanslag of beschikking wordt verlengd met de periode tussen het bekendmaken van de informatie-beschikking en het moment waarop de beschikking on-herroepelijk vast komt te staan of wordt vernietigd. In lid 3 van artikel 52a AWR is expliciet opgenomen dat als een aanslag wordt vastgesteld voordat de informatie-beschikking onherroepelijk is geworden, de informatiebe-schikking is vervallen. Daarmee staat de volgorde dwin-gend vast. Eerst moet de informatiebeschikking worden beoordeeld voordat de aanslagregeling kan plaatsvinden. Gebeurt dat niet, dan vervalt de informatiebeschikking.

‘Kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht’

In lid 2 van artikel 27e AWR is bepaald dat de rechter die oordeelt over een informatiebeschikking en het beroep (gedeeltelijk) ongegrond verklaart een termijn stelt voor het alsnog voldoen aan de verplichtingen (voor zover in stand gelaten) uit de informatiebeschikking. De rechter stelt echter geen termijn (en daarmee staat de omkering en de verzwaring van de bewijslast vast nu niet meer tij-dig aan de verplichting uit de informatiebeschikking kan worden voldaan) als er sprake is van kennelijk onredelijk

gebruik van procesrecht. Wat is dat nu precies?In de parlementaire geschiedenis bij het wetsvoorstel is gesteld dat daarvan niet snel sprake zal zijn. Verder is er het volgende gesteld.

‘Te denken valt aan bezwaar en/of beroepsprocedures die

evident kansloos zijn maar niettemin welbewust worden ge-

voerd om tijd te winnen of om de Belastingdienst te hinderen

bij zijn controletaak. Indien dergelijke bedoelingen blijken, is

er naar het oordeel van de indieners geen aanleiding in de in-

formatieplichtige nogmaals in de gelegenheid te stellen om te

voldoen aan een rechtmatig informatieverzoek.’10

Het begrip ‘kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht’ komt ook voor in artikel 8:75 Awb. In Tekst en Commen-taar op de Awb wordt gesteld dat dit begrip gelijkgesteld moet worden aan ‘misbruik van procesrecht’11 en ‘ver-wijtbaar onnodig procederen’. Wij zijn het met de indieners van het wetsvoorstel eens dat er slechts in zeer bijzondere omstandigheden sprake kan zijn van ‘kennelijk onredelijk gebruik van proces-recht’. Een voorbeeld is dat een belastingplichtige een on-derdeel van een informatiebeschikking bestrijdt waarover de Hoge Raad recent een duidelijk oordeel heeft geveld.

Samenloop met gewone rechter

In lid 4 van artikel 52a AWR wordt bepaald dat de moge-lijkheid van de inspecteur om een informatiebeschikking te geven onverlet laat dat hij een procedure bij de burger-lijke rechter aanhangig kan maken die strekt tot een ver-oordeling tot nakoming van de verplichtingen voort-vloeiende uit de AWR op straff e van een dwangsom. Volgens de indieners van het wetsvoorstel blijft deze mo-gelijkheid voor de inspecteur onmisbaar in bijzondere ge-vallen, namelijk als alle medewerking wordt geweigerd.12 Deze bepaling sluit aan bij recente jurisprudentie van de civiele kamer van de Hoge Raad waarin deze mogelijk-heid wordt aanvaard.13 Het komt ons eigenaardig voor dat deze jurisprudentie van de Hoge Raad wordt gecodifi -ceerd in de wet. De afweging die een burgerlijk rechter zal maken is anders dan de afweging die ten grondslag heeft gelegen aan de jurisprudentie van de Hoge Raad, omdat de inspecteur en de belastingplichtige door de in-voering van artikel 52a AWR in een andere verhouding tot elkaar zijn komen te staan. Een nadere beoordeling van die verhouding ten opzichte van de mogelijkheid om de burgerlijk rechter in te schakelen, vergt een aparte be-handeling en past niet in deze bespreking.

Omvang administratieplicht en onrechtmatigheidHet oorspronkelijke wetsvoorstel voorzag in een directe toetsing vooraf van de reikwijdte van de administratie-plicht. Ondanks dat de Raad van State heeft geadviseerd de mogelijkheid van deze ‘advance ruling’ ook in het ge-wijzigde voorstel van wet te handhaven, is dat niet ge-beurd vanwege de door het ministerie van Financiën ge-noemde angst voor grote aantallen verzoeken en procedures. Het aanvaarde wetsvoorstel voorziet in de mogelijkheid van toetsing achteraf. Valt de toetsing ne-gatief uit, dan voorziet dit wetsvoorstel uitsluitend in een kostenvergoeding. Dat laat onverlet dat een door de inspecteur opgelegde verplichting nog andere gevolgen kan hebben, zoals bewijsuitsluiting. Wel menen wij dat,


■ ■ ■ ■ ■


zeker in het tijdperk van horizontaal toezicht, ook zon-der wettelijke mogelijkheid het mogelijk moet zijn om vooroverleg te voeren met de inspecteur over de reik-wijdte van de administratieplicht.Nadat deze door de inspecteur gevraagde verplichting is nagekomen maar de belanghebbende (belastingplichtige, inhoudingsplichtige, administratieplichtige, belasting-schuldige of aansprakelijk gestelde) meent dat deze ver-plichting onrechtmatig is opgelegd, dan kan hij om de kostenvergoeding vragen. Hierop wordt door de inspec-teur of ontvanger beslist bij een voor bezwaar en beroep vatbare beslissing.

Onrechtmatig karakter

Wanneer is een informatieverzoek of administratiever-plichting onrechtmatig? Uitgangspunt is dat er sprake is van onrechtmatigheid van het verzoek of de verplichting als de rechter die betreff ende beschikking vernietigt. In dat geval moet worden aangenomen dat de inspecteur of ontvanger onrechtmatig heeft gehandeld.14 In de geval-len die door het wetsvoorstel worden bedoeld zal dus de procedure over de onrechtmatigheid van een verzoek of verplichting tegelijk worden gevoerd met de procedure over de te vergoeden kosten. Het wetsvoorstel voorziet in die gevallen niet in een vorm van schorsende werking, wat kan betekenen dat de door de inspecteur of ontvan-ger geadresseerde eerst zal moeten voldoen aan het ver-zoek of de verplichting en pas daarna de onrechtmatig-heid kan aankaarten en zodoende de kosten kan claimen. Er is geen wettelijke termijn voor het indienen van het verzoek, maar het komt ons voor dat dat binnen een re-delijke termijn na (het voldoen aan) het verzoek of de verplichting moet gebeuren.

Te vergoeden kosten

De kosten die voor vergoeding in aanmerking komen zijn ‘de in redelijkheid gemaakte kosten die rechtstreeks het gevolg zijn geweest van het nakomen van het onrecht-matige informatieverzoek of de onrechtmatige adminis-tratieverplichting’. Aldus kunnen weliswaar de integrale kosten worden vergoed, maar deze kosten moeten wel een causaal verband hebben met de nakoming van het onrechtmatige verzoek of de verplichting en alleen de in redelijkheid gemaakte kosten komen in aanmerking. De kosten van de adviseur die heeft geadviseerd over de om-vang van de administratieplicht worden niet vergoed. Bo-vendien vallen de kosten van de procedure zelf vallen buiten deze vergoedingsmogelijkheid.

SlotHet initiatiefwetsvoorstel nr. 30 645 heeft een onstui-mige ontstaansgeschiedenis gehad. Het uiteindelijk aanvaarde wetsvoorstel heeft wat betreft rechtsbescher-ming een fundamenteel andere en wellicht beperktere insteek dan het oorspronkelijk ingediende wetsvoorstel. Feit blijft dat het wetsvoorstel een eerste stap is op het gebied van rechtsbescherming bij informatieverzoeken en administratieverplichtingen. De vraag of omkering en verzwaring van de bewijslast mag worden ingezet,

kan vooraf aan de rechter worden voorgelegd. Daarnaast is een forse verandering dat bij onrechtmatige informa-tieverzoeken of administratieverplichtingen een (inte-grale) kostenvergoeding kan volgen. Beide punten zal de verhouding tussen inspecteur en belanghebbenden veranderen, al was het maar omdat de Belastingdienst kan worden geconfronteerd met een pittige rekening die tot nu toe altijd voor rekening van belanghebbende bleef.Opvallend blijft dat de in het oorspronkelijke wetsvoor-stel opgenomen mogelijkheid van bezwaar en beroep te-gen informatieverzoeken en de mogelijkheid van een ad-vance ruling over de reikwijdte van de administratieplicht geheel zijn komen te vervallen. Pakt de Belastingdienst dat signaal niet op, dan verwachten wij dat de discussie over deze aspecten op enig moment zal herleven. ■

Noten1. Zie o.a. Ch.P.A. Geppaart en C. Flinterman, Aanbevelingen van de

werkgroep voor aspecten van rechtsbescherming in het belasting-recht, Vakstudie-Nieuws 1997, blz. 1715 e.v., M.W.C. Feteris en R.N.J. Kamerling, Rechtsbescherming tijdens een belastingcontrole, Weekblad Fiscaal Recht 1997/6254, blz. 1027 e.v., R.H. Happé, De in-zageverplichting ter discussie: een voorstel tot verbetering van een gebrekkige rechtsgang, Weekblad Fiscaal Recht 2001/6428, blz. 429 e.v. en E.B. Pechler en M.W.C. Feteris, Evaluatie van het herziene fi scale procesrecht, WODC-onderzoek, blz. 95.

2. Gastcollege op 24 april 2006. 3. De Eerste Kamer heeft de staatsecretaris van Financiën daar uit-

drukkelijk toe uitgenodigd.4. Doordat geen bezwaar wordt aangetekend of omdat de rechter na

de bezwaarfase oordeelt dat de beschikking terecht is genomen.5. Zie recent hierover E. Poelmann bij HR 30 oktober 2009, FED

2010/88 en E.J.M. Rosier, Een dwangmiddel onder controle, WFR 2010, blz. 1358 e.v.

6. Een sanctie in de zin van artikel 6 Europees Verdrag inzake de Rechten van de Mens is dit volgens de Hoge Raad niet (HR 8 juli 1998, BNB 1998/326).

7. Zie artikel 27e, lid 2 AWR (nieuw).8. De inspecteur mag niet naar willekeur een aanslag vaststellen.

Dat is in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk be-stuur en artikel 3:2 Awb. De rechter zal wel, in beginsel marginaal, toetsen of de aanslag in redelijkheid is vastgesteld.

9. Tenzij er sprake is van ‘kennelijk onredelijk gebruik van het pro-cesrecht’. Zie hierna voor een toelichting op deze uitzondering.

10. Tweede nota van wijziging, Tweede Kamer, vergaderjaar 2008–2009, 30645, nr. 14, blz.11.

11. Deze term heeft de Hoge Raad gebruikt in zijn beslissingen over de reikwijdte van artikel 8:42 Awb (zie BNB 2008/161 en BNB 2008/162).

12. Tweede nota van wijziging, Tweede Kamer, vergaderjaar 2008–2009, 30645, nr. 14, blz. 11.

13. Hoge Raad BNB 2010/21.14. HR 2 juni 1995, nr. 15.720, NJ 1997, 164 (Aharchi/Bedrijfsvereni-

ging), vergelijk ook HR 9 mei 1986, nr. 12.578, NJ 1987/252, BNB 1986/300 (Staat/Grosheide; ook bekend als Van Gelder Papier), HR 26 september 1986, nr. 12.665, NJ 1987/253 (Hoff man-La Ro-che) en HR 17 november 1989, AB 1990/81 en HR 17 november 1989, nr. 13.676, AB 1990,81, m.nt. G.P. Kleijn.



Geen versoepeling boetes aangifteverzuim Er valt geen versoepeling te verwachten van het beleid voor het opleggen van boetes voor aangifteverzuimen vennootschapsbelasting. Voor matiging van de boete dient de adviseur tijdig bezwaar te maken en eventueel beroep in te stellen.

In het Belastingplan 2010 zijn de verzuimboetes voor het te laat indienen van aangiften inkomstenbelasting en ven-nootschapsbelasting verhoogd vanaf 1 januari 2010. Voor een aangifteverzuim inkomstenbelasting is de standaardboete voor een eerste verzuim gelijk gebleven (€ 226), voor het tweede opeenvolgende verzuim is deze verhoogd naar € 984). Voor aangifteverzuimen vennootschapsbelasting is de standaardboete voor een eerste verzuim verhoogd naar € 2.460 (50% van het maximum € 4.920).In Het Register van april 2011 argumenteert prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont dat dit onderscheid tussen inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting discriminatoir is. Het Register Belastingadviseurs heeft de Belastingdienst erop gewezen dat de boete voor de te laat ingediende aangifte vennootschapsbelasting in de praktijk als onevenredig hoog wordt ervaren. De Belastingdienst antwoordt hierop dat de boete van belang is om verstoring van de processen van de Belastingdienst te voorkomen. De boete staat los van de hoogte van de uiteindelijke aanslag. Het is een sluitstuk in het beleid voor tijdige indiening van aangiften. De Tweede Kamer heeft geen opmerkingen gemaakt over het huidige Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst dat in de conceptfase aan de Tweede Kamer is aangeboden. Daarom is de Belastingdienst van mening dat de omvang van de verhoogde verzuimboetes in de meest objectieve zin is afgestemd op wat maatschappelijk als redelijk wordt ervaren. Dit is ook de strekking van de antwoorden van staatssecretaris Weekers op recente Kamervragen over het nieuwe boetebeleid van de Belastingdienst.

Belastingdienst werkt aan betere bereikbaarheidIn het Beconoverleg van 18 maart 2011 heeft de Belastingdienst gereageerd op vragen van het Register Belastingadviseurs over het vergroten van de bereikbaarheid van de regiokantoren van de Belastingdienst. De Belastingdienst meldt hard te werken aan verdere verbetering van de bereikbaarheid voor fi scale dienstverleners. De volgende maatregelen zijn getroff en en worden nader uitgewerkt:

n De (gratis) Helpdesk Intermediairs is gepositioneerd als eerste, centrale en professionele toegang. De Helpdesk staat open voor alle fi scaal dienstverleners met een Beconnummer. De Helpdesk biedt voor het overgrote deel van de vragen uitkomst, met uitzondering van specifi eke dossiergebonden vragen.

n Fiscaal dienstverleners met een convenant hebben voor specifi eke, dossiergebonden vragen een directe ingang via de relatiebeheerder in het team relatiebeheer van de unit die verantwoordelijk is voor de betreff ende fi scaal dienstverlener.

n Voor fi scaal dienstverleners zonder convenant wordt de beantwoording van specifi eke dossiergebonden vragen in de komende maanden uitgewerkt. Van verschillende oplossingen onderzoekt de Belastingdienst de bedrijfsmatige impact (organisatorisch, technisch en fi nancieel). De Belastingdienst verwacht meer informatie te kunnen geven in de zomer van 2011.

n In afwachting van de maatregelen is de eerder gemaakte afspraak dat op brieven aan fi scaal dienstverleners het doorkiesnummer van de ambtenaar wordt vermeld, nogmaals onder de aandacht van de regiokantoren gebracht. Op die wijze is er voor het betreff ende dossier een contactpersoon bij de Belastingdienst bekend en bereikbaar.

TIP

Samenstellen van jaarrekeningen

In het hoofdstuk Klantprocessen > Samenstellen van jaarrekeningen in het RB Kwaliteitshandboek vindt u aandachtspunten en een werkprogramma voor de samenstelpraktijk.Kijk op www.RBKwaliteitshandboek.nl of log in op www.rb.nl (Vakinformatie>RB Kwaliteitshandboek).

Belangenbehartiging en vakinformatie

VerenigingsnieuwsHET

Platform horizontaal toezichtHet Register Belastingadviseurs neemt deel aan het platform horizontaal toezicht. Het doel van dit platform is het uitwisselen van kennis en ervaringen rond horizontaal toezicht. Deelnemers zijn diverse beroeps- en kantorenorganisaties binnen de administratieve en fi scale dienstverlening. Aan de orde komen onderwerpen als kwaliteitssystemen, reviews, vooroverleg en metatoezicht. De eerste bijeenkomst van het platform was op 28 april 2011.



Fiscale agendaStaatssecretaris Weekers van Financiën heeft namens het kabinet de Fiscale agen-da naar de Tweede Kamer gestuurd. Deze bevat een toekomstvisie op een eenvoudi-ger, meer solide en fraudebestendiger be-lastingstelsel om de Nederlandse economie sterker te maken. Doelstellingen zijn dat werken en ondernemen lonender wordt en fraude wordt aangepakt. Op www.rb.nl is in

het Dossier Fiscale agenda informatie op-genomen over de Fiscale agenda van het kabinet. In het dossier is de Fiscale agenda zelf opgenomen, commentaar van de Com-missie Wetsvoorstellen van het RB en een handig tijdschema met de te verwachten wetsvoorstellen. Zie ook pagina 8 van dit nummer.

Frans Weekers, staatssecretaris van Financiën

Nieuwe Algemene Voorwaarden

Door de fusie gelden per 1 januari 2011 nieuwe Algemene voorwaarden. Deze voorwaarden zijn opgesteld voor zelfstandig gevestigde RB-leden. De Algemene voorwaarden kunt u naar uw klanten sturen en toevoegen aan uw off erte voor nieuwe klanten. De meest recente Algemene voorwaarden vindt u op het ledendeel van www.rb.nl > ledenvoordeel. U kunt daar ook de Engelse versie downloaden. De Nederlandse versie kunt u ook bestellen in de RB-shop. Meer informatie over informatieplicht naar uw klant en het gebruik van algemene voorwaarden vindt u op www.RBKwaliteitshandboek.nl > kantoorprocessen > relatiebeheer.

RB-mooimakers

Op verzoek van leden zijn er nieuwe ‘mooimakers’ ge-maakt, in RB-stijl. Zo kunt u uw documenten opprofessi-onele wijze aan uw klanten aanbieden. Een set bestaat uit een in full colour bedruk-te voor- en achterzijde in A4-formaat. De RB-mooima-kers zijn te gebruiken met elk gewenst inbindsysteem.

Bezoek van de FIOD. Wat nu?

De uitgave ‘Bezoek van de FIOD. Wat nu?’ geeft u handvatten voor het geval de Fiscale inlichtingen- en opsporings-dienst (FIOD) onverwacht bij u voor de deur staat. Wat moet of mag u doen? Wat kunt u beter niet doen?Deze en andere vragen kunt u nalezen in deze brochure. Bovendien is er een handzaam kaartje in opgenomen, de zogenoemde verdachtenkaart, dat u in geval van nood kunt gebru iken. De brochure is een uitgave van het Register Belastingadviseurs in samenwerking met Hertoghs advocaten-belastingkundigen. Wilt u brochures en/of kaartjes bestellen, dan kan dat via de RB-shop op www.rb.nl, zolang de voorraad strekt.

RB-schrijfmap

Luxe documentenmap A4 van bonded leather, met ritssluiting, inclusief RB-schrijfblok en RB-pen. Individueel verpakt in een kartonnen doos.

Producten RB-shopIn de RB-shop kunt u producten bestellen die u kunnen ondersteunen binnen uw praktijk en waarmee u zich profi leert als gecertifi ceerd belastingadviseur of -consulent. Enkele producten zijn:

D.

f

De brochure is

Bezoek van de FIOD. Wat nu?


Ledenservice



■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

Les in beroepsvaardighedenHarold van de Ven (27) woont in Berlicum en werkt als fi scaal jurist bij Nagtzaam Accountants en Fiscalisten in Veghel. Hij studeerde Fiscaal Recht aan de Universiteit van Tilburg. Van september 2009 tot en met maart 2010 volgde hij het Beroepsvaardigheidsprogramma bij het Register Belastingadviseurs.

Waarom heb je gekozen voor het Beroepsvaardigheidsprogramma? Was dit een goede aanvulling op je studie aan de universiteit?Ik was al enige tijd werkzaam als belastingadviseur bij mijn vorige werkgever. Het kantoor was aangesloten bij de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs. Hierdoor kwam ik automatisch terecht bij RB Opleidingen. Met het Beroepsvaardigheidsprogramma heb ik gekozen voor een praktische inslag. Ik vind het een goede aanvulling op mijn universitaire studie.

Voldeed de opleiding aan je verwachtingen?Ja, er werd veel aandacht besteed aan mondelinge en schrijf-vaardigheden, bijvoorbeeld het schrijven van adviesrapporten en presenteren. Ik werkte al een tijdje in de praktijk, maar de invalshoeken en details van de verschillende docenten waren zeer leerzaam. Ook vond ik het leuk om met mensen van mijn eigen leeftijd dit traject te doorlopen en ervaringen uit te wisselen.

Wat vond je van de inhoud en het niveau van de opleiding?De inhoud was goed. De opleiding was praktijkgericht en had een informeel karakter, wat goed past bij het doel van de opleiding. Wat ik ook goed vond was de tijdsindeling en de opbouw van de lessen. De eerste bijeenkomsten werden in het weekeinde gehou-den, waardoor er tijd was elkaar te leren kennen. De eerste lessen communicatieve vaardigheden droegen hier ook aan bij. Wat mij verder de ogen heeft geopend is dat je je in het klantadvies aan de grote lijnen houdt en je niet verliest in details.

Heb je nog verdere studieplannen op korte termijn?Ik vind een verdere verdieping op fi scale onderwerpen belangrijk. Een onderwerp dat mijn interesse heeft zijn de diverse zaken die spelen bij bedrijfsoverdrachten, wellicht dat ik in een volgende stu-die mij hier meer op ga richten. Als ik kies voor een studie dan zal dat in een fi scaal-economische richting zijn. Als fi scalist is het nood-zakelijk om zowel fi scaalrechtelijke als fi scaal-economische kennis te hebben. In een adviestraject worden de diverse deelwerkzaam-heden vaak door verschillende specialisten verricht. Omdat deze deelwerkzaamheden doorgaans samenkomen bij de fi scalist is het goed dat de fi scalist een brede kennis heeft van deze zaken.

Een goede mogelijkheid om kennis en ervaring uit te wisselen met leeftijdgenoten is Jong RB. Ken je de bijeenkomsten van Jong RB?Ik ken Jong RB wel, maar het is er tot nu toe nog niet van geko-men om een bijeenkomst te bezoeken. Ik wil dit wel gaan doen.

Opleidingen

BeroepsvaardigheidsprogrammaIn het Beroepsvaardigheidsprogramma worden die vaardighe-den aangeleerd die direct kunnen worden toegepast bij de werkzaamheden voor de klant. Er is onder meer aandacht voor taalvaardigheid, schrijfvaardig-heid, procesvoering en toegepast belastingrecht.

Wat maakt deze opleiding aantrekkelijk?■ biedt kwalitatief hoge scholing in beroepsvaardigheden■ legt communicatief een stevige basis voor (klant)gesprekken■ bereidt u voor op het voeren van gerechtelijke procedures■ aandacht voor beroepsregels en beroepsuitoefening■ studieduur van een half jaar■ is gericht op de praktijk van de belastingadviseur■ start twee keer per jaar■ u ontvangt PE-punten

StudiegegevensStudieduur: 6 maandenNiveau: hboAantal colleges: 13Collegetijden: 09.30 - 17.00 uur

09.30 - 20.00 uur18.30 - 22.00 uur

Aanvang: september / februari*Locatie: UtrechtZelfstudie: 6 tot 8 uur per week

*onder voorbehoud van voldoende aanmeldingen

Kijk op www.rb.nl/opleidingen voor meer informatie.


Opleidingen


UitgelichtSchenk- en erfbelasting in de agrarische sectorWelke mogelijkheden lig-gen er voor de adviseur om bestaande situaties met be-trekking tot de schenk- en erfbelasting nog eens met de klant door te nemen en nieuwe advieskansen te benutten? Sinds 1 januari 2010 zijn er veel mogelijkheden voor u als adviseur.

In deze cursus wordt de schenk- en erfbelasting integraal behandeld, waarbij aan de belangrijke wijzigingen die per 1 januari 2010 hebben plaatsgevonden extra aandacht wordt geschonken. Tevens worden specifi eke onderwerpen voor de agrarische sector doorgenomen.

Onderwerpen■ schenk- en erfbelasting: tarieven, vrijstellingen, partnerbegrip,

leningen, fi ctiebepalingen■ erfrecht: erfopvolging bij versterf, wettelijke verdeling,

legitieme portie, testamenten, wettelijke rechten■ bedrijfsopvolgingsfaciliteit (BOF) ■ bedrijfsopvolging in de agrarische sector, zoals wel of geen

bedrijfsopvolger, kleine kinderen, wel of geen testament

Datum / locatieDinsdag 13 september 2011 in VianenDocent: mr. H.J.L. Paantjens

Meer informatie over deze cursus vindt u op www.vlbopleidingen.nl, u kunt direct online aanmelden.

Fiscale gevolgen van echtscheiding

Echtscheiding roept naast emoties ook vele ingewikkelde fi scale vragen op. Deze cursus gaat met name in op de gevolgen voor IB-ondernemers, aanmerkelijk belanghouders (AB-houders) en terbeschikkingstellers (tbs’ers).Ook de problematiek van de eigen woning wordt uitgebreid aan de orde gesteld. Het zal blijken dat de fi scaliteit rond dit thema veel ingewikkelder is dan wordt gedacht.De belangrijkste vraag voor ondernemers, aanmerkelijk belanghouders en tbs’ers is natuurlijk of de echtscheiding zonder belastingheffi ng kan plaatsvinden.

Onderwerpen■ echtscheiding en IB-ondernemers■ echtscheiding en AB-houders■ echtscheiding en de tbs-regeling■ de eigen woning en echtscheidingWanneer u deze cursus hebt gevolgd, bent u in staat klanten adequaat te adviseren in de genoemde situaties.

Datum / locatieWoensdag 21 september 2011 in VianenDocent: mr. drs. S.A.W.J. Strik

Meer informatie over deze cursus vindt u op pagina 34 van de PE-brochure najaar 2011 of op www.rb.nl > Permanente Educatie, waar u zich direct online kunt aanmelden.

Cursussen en opleidingen in het najaar

Ook komend najaar kunt u bij RB Opleidingen terecht voor Permanente Educatie en fi scale opleidingen. Binnenkort ontvangt u de nieuwe brochures.Voor alle cursussen en opleidingen kunt u zich online aanmelden. Op pagina 49 en 50 vindt u alvast een overzicht van de cursussen tot en met november.

Permanente

Educatie

najaar

2011

Praktijkgerichte

fiscale

cursussen

Verder in fiscale kennis

De brug tussen kennis en praktijkCB-belastingconsulent CB-belastingadviseur Schakelprogramma Master Belastingadviseur

Master Belastingadviseur Master Fiscaal Recht Master Fiscale Economie Beroepsvaardigheidsprogramma


Fiscale opleidingen2011/2012

ma Master Belastingadviseur ie Beroepsvaardigheidsprogramammmaa

ingen

2011

Agro fiscalecursussen

Verder in agrofiscale kennis



■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■


Compendium fi nanciële planning Met ruim 800 pagina’s komt er een onvoor-stelbare hoeveelheid onderwerpen in dit boek aan de orde. Diep kan het dan ook niet gaan en dat is ook niet de bedoeling. Dit is een compendium en ook nog eens een studieboek voor de opleiding FFP. Het studieprogramma is dus “leading” voor de inhoud van het boek. Deson-danks levert dat wel enkele vraagte-kens op in het licht van de titel van het boek. Want dat er gevolgen zijn van de aanmerkelijk belangregeling voor fi nanciële planning is helder, maar de uitgebreide bespreking van de thin cap-regeling lijkt meer thuis te horen in een boek over de “fi nanciële planning” van de BV. De eigen woning daarentegen komt er wat bekaaid vanaf. En al is verbintenissenrecht onderdeel van de opleiding tot fi nancieel planner, de garantieregeling bij verkoop van spijkerbroeken lijkt toch wel ver af te staan van wat in de praktijk onder fi nanciële planning wordt verstaan. De schrijfstijl van het boek is prettig en veel voorbeelden maken het tot een praktisch naslagwerk. Voor het brede terrein van de fi nanciële planning is het boek een uitstekende inleiding. Even snel inlezen op een onderwerp kan prima, maar voor de echte uitwerking zal er toch naar specifi ekere literatuur moeten worden gegrepen.

Praktisch nut 7Wetenschappelijk niveau 5Actualiteit 7Leesbaarheid 7Presentatie 6Prijs-kwaliteit-verhouding 7Bedoeld voor: generalist

Eindoordeel: ■ ■ ■ ■

Auteur: mr. C.B. Baard, dr. R.P. van den Dool e.a.

Uitgever: KluwerISBN: 9789013075687Prijs: € 84,95

Door: mr. Marcel van Galen FB en Marja Nienhuis-WillemsFB FFP

De fi scale procedure in de praktijk De meeste belastingadviseurs stellen niet dagelijks een beroepschrift op. Als zij dat doen, ontstaat al snel de vraag: waar moet ik op letten? Daarvoor is dit boek een aar-dig naslagwerk. In acht hoofdstukken be-handelen de auteurs de fi scale procedu-re. Van de voorfase, onderhandelen, via bezwaar en (hoger) beroep naar beroep in cassatie. En passant wordt ook media-tion besproken.De auteurs werken met tips en voor-beelden en dat maakt het voor de prak-tijk interessant. Zo gaan ze onder meer in op de vraag of pri-maire en subsidiaire standpunten tegenstrijdigheden mogen vertonen. Ook de toonzetting in het beroepschrift wordt bespro-ken. In de angst niet formeel of deskundig over te komen, schrijven veel mensen omslachtiger en ontoegankelijker dan ze eigenlijk zouden willen. Kies daarom altijd voor een eenvoudige, eigentijdse stijl zonder franje, zo adviseren de auteurs.Kan de belastingadviseur die dit boek heeft gelezen met een gerust hart de procedure voeren? De bewijslast(verdeling) speelt een grote rol bij de uitkomst van de procedure. Kennis van de regels van het bewijsrecht is daarbij onontbeerlijk. De auteurs besteden zes bladzij-den aan dit onderwerp. Dat is in onze ogen te weinig. Kortom, de pro-cederende belastingadviseur zal zich ook op andere manieren (stu-die, raadpleging van ervaren collega’s) moeten voorbereiden. Toch vormt deze uitgave dankzij de praktische tips een aardig naslagwerk.

Praktisch nut 7Wetenschappelijk niveau 6Actualiteit 8Leesbaarheid 8Presentatie 7Prijs-kwaliteitverhouding 7Bedoeld voor: generalist

Eindoordeel: ■ ■ ■

Auteur: mr. M.J. Hamer e.a.Uitgever: LicentISBN: 9789077870495Prijs: € 49,50 excl. 6% btw

Door: Marco Dijkstra FB en mr. Berrie van der Velden FB AA

Boeken

In de boekenrubriek geven ervaren vak mensen op persoonlijke titel hun mening over recent verschenen (fi scale) boeken:■ Twee beoordelaars recenseren

een boek. ■ Zij kennen cijfers toe voor

bijvoorbeeld leesbaarheid, actualiteit en niveau.

De recensenten geven een eindoordeel:Aanrader ■ ■ ■ ■ ■

Goed ■ ■ ■ ■

Redelijk ■ ■ ■

Matig ■ ■

Afrader ■

or-t

g.

de

ddid

it

t

COM

PEND

IUM Financiële Planning

Auteurs

M.B. Kroeger FB MBP.C. van de Meeberg MFP RLPmr. T.N. Peters van Neijenhofdrs. P. Schut FFPH. Verhoefmr. C.J. Wesseling

eerste druk

Baard

, Van

den

Do

ol Redactie

mr. C.B. Baarddr. R.P. van den Dool

t

et -

op de vraag of pri

RB-leden kunnen dit boek met korting bestellen. Kijk voor meer informatie hierover op www.rb.nl > ledenvoordeel > vakliteratuur.



De Zaak

Meest voordeligenalatenschap?

Uitspraak Raad van Tucht, 8 november 2010

Voorzitter: J.W.M. TijnagelSecretaris: mr. H. Heemskerk FBLid: A.J. Nieuwenhout FB

De feitenKlager is executeur-testamentair in de nalatenschappen van D en zijn echtgenote D-S. Zij is op 1 februari 2003 overleden; D in de tweede helft van 2004.

D is in 2004 cliënt geworden van beklaagde. Beklaagde heeft op verzoek van D de aangiften inkomstenbelasting / premie volks-verzekeringen 2003 (hierna: IB/PVV 2003) van hemzelf en D-S ver-zorgd. Voor de berekening van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (box 3) voor het jaar 2003 heeft beklaagde het gemid-delde van de totale bezittingen op 1 januari 2003 en op 31 decem-ber 2003 berekend op € 2.332.967. Zij heeft hiervan € 2.210.216 toegerekend aan D en € 122.751 aan D-S. Beklaagde heeft de aan-giften op 29 april 2004 naar D verzonden met het verzoek deze te ondertekenen en aan de Belastingdienst door te zenden.

Op 13 mei 2004 heeft beklaagde voor D een verzoekschrift voor het jaar 2002 ingediend bij de Belastingdienst. Beklaagde heeft naar aanleiding van dat verzoek met dagtekening 4 juni 2004 een uitspraak op bezwaar ontvangen, uitkomend op een teruggaaf van € 2987. Beklaagde heeft D hierover geïnformeerd en daarna geen contact meer met hem gehad.

Beklaagde heeft klager op 22 november 2004 - na telefonisch verzoek van klager - bescheiden gestuurd onder begeleiding van de volgende tekst:

“Zoals afgesproken bijgaand de stukken 2002 van de heer D. Uiteraard ben ik graag bereid om u behulpzaam te zijn bij de afwikkeling van de successieaangifte en de aangifte IB tot november 2004.”

Klager heeft op deze brief niet gereageerd.

In Fiscaal commentaar, Inkomstenbelasting, 2004, is op pagina 133 vermeld:

“Bij overlijden geldt op grond van art. 5.3, vijfde lid, Wet IB 2001 de overlijdensdatum als peildatum en vindt de vaststelling van de heffi ngsgrondslag plaats naar tijds-evenredigheid. Op grond van het besluit van 30 novem-ber 2001, BNB 2002/50 (onderdeel B.2.4.h) is echter goedgekeurd dat de bestanddelen van de rendements-grondslag bij overlijden van een van de partners in een kalenderjaar op 1 januari en 31 december toch vrij mo-gen worden verdeeld over beide partners. Er moet dan wel gebruik worden gemaakt van de keuze om voor de toerekening het hele kalenderjaar als partner te worden aangemerkt.”

Op 7 januari 2005 heeft het Gerechtshof te Leeuwarden, onder nr. BK257/03 (LJN AS2230), kort weergegeven, geoordeeld dat in het jaar van overlijden van één van de echtgenoten de gemiddelde rendementsgrondslag voor box 3 kan worden gesteld op het gemiddelde van de berekende grondslag (bezittingen -/- schulden) per 1 januari respectievelijk de overlijdensdatum en dat het forfaitaire rendement van 4% naar tijdsgelang wordt herleid.

De defi nitieve aanslag IB/PVV 2003 ten name van D-S is gedagte-kend op 26 augustus 2005. De defi nitieve aanslag IB/PVV 2003 ten name van D is gedagtekend op 5 oktober 2005 en geadres-seerd aan “Erven D”. Kopieën van de desbetreff ende aanslagbil-jetten zijn niet doorgestuurd aan beklaagde.




Op 8 september 2006 heeft de Hoge Raad, nr. 41 652 (LJN AU4365), het beroep in cassatie tegen de in 3.6 vermelde uit-spraak van het Gerechtshof te Leeuwarden ongegrond verklaard.

In september 2006 raakte klager bekend met het onder 3.8 ge-noemde arrest van de Hoge Raad. Naar aanleiding hiervan heeft klager op 19 december 2006 bezwaar gemaakt tegen de onder 3.7 genoemde aanslagen. Bij uitspraken op bezwaar van 18 janu-ari 2007 heeft de Inspecteur de bezwaren wegens termijnover-schrijding niet-ontvankelijk verklaard. Het daartegen ingestelde beroep is door de rechtbank ongegrond verklaard.

In december 2006 heeft klager telefonisch contact opgenomen met beklaagde. Vervolgens heeft klager op 18 maart 2007 een brief aan beklaagde gestuurd. Hij schreef onder meer:

“In december 2006 (…) heb ik u gevraagd waarom de be-treff ende aangiftes niet op deze voor de belastingplichti-gen voordelige wijze zijn opgesteld. U heeft mij toen me-degedeeld dat dit wel gebruikelijk is bij uw kantoor en u vond het verbazend en betreurenswaardig dat dit inder-daad niet was gebeurd.Inmiddels is mij gebleken dat deze constructie reeds lange tijd standaard is. Hierbij stel ik uw kantoor aansprakelijk voor de schade die is ontstaan als gevolg van de verkeerde behandeling van deze aangiftes respectievelijk de onjuiste advisering van de heer D omtrent de mogelijkheden van bezwaar.”

Beklaagde heeft bij brief van 5 april 2007 op die brief gereageerd:

“(…) deel ik u mede dat ik uw aansprakelijkstelling van de hand wijs. (…) U heeft niet gereageerd op mijn aanbod de aangifte inkomstenbelasting 2004 ten name van de heer D af te wikkelen, noch heeft u mij op de hoogte gesteld van opgelegde belastingaanslagen. Vervolgens hebben wij na enige tijd het dossier gesloten en gearchiveerd.In december 2006 heeft u mij telefonisch benaderd naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad (…). Dit is ruim 2,5 jaar na inlevering van de door u betwiste aangifte. Ik heb u tijdens dat telefoongesprek medegedeeld, dat als belastingaanslagen onherroepelijk vast staan hierop door de Belastingdienst niet wordt teruggekomen, indien de Hoge Raad op een later moment in het voordeel van de belastingplichtigen arrest wijst.”

Op 16 juni 2009 heeft klager in een brief aan beklaagde gesteld dat (1) beklaagde de bezwaren in haar brief van 5 april 2007 ten onrechte heeft afgewezen, (2) een klacht zal worden ingediend bij beklaagdes beroepsorganisatie en (3) in een civiele procedure vergoeding van schade zal worden gevorderd.

De klachtKlager verwijt beklaagde dat zij een beroepsfout heeft gemaakt, aangezien zij de aangiften IB/PVV 2003 ten name van D en D-S niet op de meest voordelige manier heeft ingediend:

■ Beklaagde heeft het box 3-vermogen op de overlijdensdatum niet voor 100% aan D-S toegerekend. Daarnaast heeft be-klaagde D ten onrechte niet op de mogelijkheid hiervan of de discussie op dit punt gewezen.

■ Beklaagde heeft naar aanleiding van de onder 3.6 vermelde uit-spraak van het Gerechtshof te Leeuwarden ten onrechte geen bezwaar gemaakt tegen de defi nitieve aanslagen IB/PVV 2003.

■ Beklaagde had klager erop moeten wijzen dat zij mogelijk een fout had gemaakt. En beklaagde heeft ten onrechte geen po-gingen gedaan om de fout te herstellen.

■ Ter zitting heeft klager in reactie op de brief van beklaagde van 15 juni 2010 nog aangevoerd dat beklaagde ten onrechte zon-der overleg met D heeft gekozen voor fi scaal partnerschap ge-durende het gehele jaar, terwijl niet-opteren voor fi scaal part-nerschap fi scaal aantrekkelijker was.

De Raad begrijpt dat klager zich hierbij baseert op artikel 7 van het Reglement voor de Beroepsuitoefening.

Het verweerTegen de klacht is het volgende verweer gevoerd:■ De klacht kan niet in behandeling worden genomen, aangezien

de klacht te laat is ingediend.■ De aangiften zijn conform de bedoeling van de wetgever en het

besluit BNB 2002/50 gedaan. “Mij kan niet worden verweten dat ik niet heb vooruitgelopen op een arrest van de Hoge Raad in een zaak waarin een formele lacune in de wet wordt blootgelegd, doch waarvan de uitkomst niet in redelijkheid te verwachten viel.”

■ Beklaagde is niet op de hoogte gesteld van de aanslagen. Door de gedragingen van klager mocht beklaagde ervan uitgaan dat hij zelf de belangen ging behartigen en dat geen sprake meer was van een cliëntrelatie. Het was aan klager om de termijnen te bewaken.

■ De mogelijkheid tot niet-opteren voor fi scaal partnerschap is met D besproken. Bij de keuze om wel te opteren is een zorg-vuldige afweging gemaakt.

Beklaagde concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring en subsidiair tot ongegrondverklaring van de klacht. Zij heeft ver-zocht om vergoeding van proceskosten in verband met lichtvaar-dig procederen door klager.

De rechtsoverwegingen

Ontvankelijkheid van de klachtEen klager dient zijn klachten binnen redelijke termijn nadat hij bekend is geworden met een vermeende tuchtrechtelijke gedra-ging kenbaar te maken in verband met de gerechtvaardigde be-langen van degene jegens wie de klacht zich richt, zoals het be-lang van rechtszekerheid en het belang om zich adequaat te kunnen verdedigen tegen een klacht. Of sprake is van het kenbaar maken van een klacht binnen de redelijke termijn is afhankelijk van de omstandigheden van het geval. Relevante omstandighe-den kunnen onder meer zijn het tijdsverloop tussen het moment waarop het vermeende klachtwaardige handelen heeft plaatsge-vonden en het moment waarop de klacht wordt ingediend, het >>

■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■



tijdsverloop tussen het moment waarop de klager redelijkerwijs had moeten veronderstellen dat het handelen klachtwaardig was en het moment waarop de klacht wordt ingediend en de aard en de ernst van hetgeen beklaagde wordt verweten.Vaststaat dat klager, na publicatie van het onder 3.8 genoemde arrest van de Hoge Raad, beklaagde in december 2006 telefonisch en in maart 2007 schriftelijk kenbaar heeft gemaakt dat hij beklaag-de aansprakelijk acht voor geleden schade als gevolg van het niet op de meest voordelige manier indienen van de aangiften IB/PVV 2003 en dat hij op 16 juni 2009 beklaagde heeft geïnformeerd dat een tuchtrechtelijke klacht tegen haar zal worden ingediend.Naar het oordeel van de Raad heeft klager weliswaar lang ge-wacht met het indienen van zijn klacht, maar de gerechtvaardigde belangen van beklaagde zijn daardoor niet zodanig aangetast dat de klacht niet-ontvankelijk zou moeten worden verklaard. Het was beklaagde vanaf december 2006 kenbaar dat klager het niet eens was met de vermeende klachtwaardige handelwijze in het jaar 2004. In maart 2007 maakte klager tevens kenbaar dat hij het klachtwaardig achtte dat beklaagde heeft nagelaten te adviseren over de mogelijkheid van bezwaar tegen de aanslagen. Tot en met 4 december 2008 heeft klager geprobeerd om via bezwaar- en beroepsprocedures alsnog voor de voordelige verdeling conform het arrest van de Hoge Raad in aanmerking te komen. Op 16 juni 2009 meldde klager zich opnieuw met het bericht dat een klacht zou worden ingediend. Het was beklaagde ten tijde van het indie-nen van de klacht bij de Raad van Tucht dan ook al geruime tijd bekend dat haar een procedure boven het hoofd hing. Gesteld noch gebleken is dat het verstrijken van de tijd beklaagde heeft geschaad in haar mogelijkheid tot adequate verdediging. De Raad verwerpt het verweer dat de klacht niet-ontvankelijk moet worden verklaard.

Indiening aangiften IB/PVV 2003Klager stelt dat beklaagde de aangiften IB/PVV 2003 in 2004 had moeten indienen conform het arrest van de Hoge Raad van 8 september 2006, nu de mogelijkheid daartoe duidelijk bleek uit de wettekst en de in onderdeel 3.5 vermelde passage uit Fiscaal commentaar.Naar het oordeel van de Raad valt uit die passage niet de door kla-ger voorgestane uitleg te lezen. Ook de wettekst acht de Raad niet volstrekt helder. De Raad acht daarentegen aannemelijk dat op het moment van het indienen van de aangifte in 2004 beklaagde heeft gehandeld volgens de destijds in de belastingadvieswereld gang-bare praktijk. Een andere meer gangbare praktijk is naar het oordeel van de Raad niet gebleken. Beklaagde heeft met het indienen van de aangiften IB/PVV 2003 derhalve niet klachtwaardig gehandeld.

Informatieplicht met betrekking tot de ‘fout’ en uitblijven poging om de ‘fout’ te herstellenDe Raad stelt voorop dat de zorgplicht van een Federatie Belastingadviseur niet zo ver gaat dat hij / zij na beëindiging van de relatie met een cliënt nog steeds gehouden is te wijzen op nieuwe rechtspraak en nieuwe wetgeving. De door D aan beklaagde verstrekte opdracht werd door zijn overlijden niet automatisch beëindigd. De Raad is evenwel van oordeel dat beklaagde op het moment van publicatie van de

onder 3.6 genoemde hofuitspraak ervan mocht uitgaan dat de cliëntrelatie was beëindigd, aangezien klager niet meer op de hiervoor in 3.4 vermelde brief van beklaagde van 22 november 2004 heeft gereageerd. Derhalve kan beklaagde niet worden ver-weten dat zij klager niet op de hoogte heeft gesteld van de hof-uitspraak en het op 8 september 2006 gewezen arrest van de Hoge Raad.Op het moment dat klager beklaagde in december 2006 heeft be-naderd was de bezwaartermijn reeds verstreken. De Raad is daar-om van oordeel dat beklaagde toen geen mogelijkheid meer had om de fi scaal aantrekkelijke verdeling conform het arrest van de Hoge Raad toegepast te krijgen op de aangiften van D en D-S.

Geen bezwaar tegen de defi nitieve aanslagen IB/PVV 2003Reeds gelet op het feit dat de defi nitieve aanslagen een dagteke-ning hebben die is gelegen na beëindiging van de cliëntrelatie, kan beklaagde niet worden verweten dat zij geen bezwaar heeft gemaakt tegen de defi nitieve aanslagen. Ook in het geval dat de cliëntrelatie nog wel zou hebben bestaan, had beklaagde geen verwijt kunnen worden gemaakt, nu zij niet op de hoogte is ge-steld van de opgelegde defi nitieve aanslagen.

Keuze voor fi scaal partnerschapDe Raad is van oordeel dat het in behandeling nemen van het door klager ter zitting aangevoerde klachtonderdeel over het op-teren voor fi scaal partnerschap niet in strijd is met de eisen van een goede procesorde. Ten eerste valt het ter zitting aangevoerde klachtonderdeel onder de hoofdomschrijving van de klacht dat beklaagde de aangiften IB/PVV 2003 ten name van D en D-S niet op de meest voordelige manier heeft ingediend. Ten tweede is de Raad van oordeel dat beklaagde zich voldoende heeft kunnen verweren tegen het klachtonderdeel, onder meer omdat zij in haar brief van 15 juni 2010 zelf al op de problematiek was ingegaan.De Raad heeft geen reden te twijfelen aan de juistheid van de stel-ling dat beklaagde de keuze voor fi scaal partnerschap heeft bespro-ken met D en dat na zorgvuldige afweging bewust is gekozen voor fi scaal partnerschap. Ook dit klachtonderdeel faalt derhalve.

Gelet op het vorenoverwogene is de Raad van oordeel dat be-klaagde met haar handelwijze niet in strijd heeft gehandeld met enig tuchtrechtelijk voorschrift. De klacht moeten in al haar on-derdelen ongegrond worden verklaard.

Beklaagde heeft de Raad verzocht klager te veroordelen in de kosten van de procedure en heeft daarbij verwezen naar artikel 10, lid 2, van het Reglement op de tuchtrechtspraak.

De Raad merkt op dat ingevolge dit artikel de Raad bevoegd is, indien naar zijn oordeel de klacht op lichtvaardige gronden is ingediend, van klager een vergoeding te vorderen voor de kosten van de procedure. Nu de Raad van oordeel is dat de klacht niet op lichtvaardige gronden is ingediend, ziet de Raad daartoe geen aanleiding.

BeslissingDe Raad verklaart de klacht ongegrond.

De Zaak




■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

Permanente Educatie

Akersloot

ma 12 september Casuscollege Verliesverrekening Mr. drs. S.A.W.J. Strik

ma 26 september Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint

di 27 september Proactief belastingadvies Drs. H.J. Meijer FB

ma 3 oktober Casuscollege Auto Mr. H.A. Elbert

di 4 oktober Actualiteiten loonheffi ngen

Mr. M.T.W. Aandewiel & J.H.P.M. Raaijmakers

ma 24 oktober Casuscollege Fiscale eenheid Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 25 oktober Casuscollege Haal meer winst uit het fi scale winstbegrip

J.W. Kemper FB

di 1 november Actualiteiten btw Mr. G.B. van Driel FB

ma 7 november Casuscollege Bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik

ma 28 november De werkkostenregeling: alles wat u moet weten!

R. Vink

di 29 november Casuscollege Eigen woning Mr. N.C.G. Gubbels

Breda

ma 19 september Casuscollege Verliesverrekening

Mr. drs. S.A.W.J. Strik

ma 26 september Casuscollege Auto Mr. H.A. Elbert


di 11 oktober Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint

di 8 november Casuscollege Haal meer winst uit het fi scale winstbegrip

J.W. Kemper FB

ma 14 november Casuscollege Bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 22 november De werkkostenregeling: alles wat u moet weten!

R. de Groot CB

Dordrecht

ma 31 oktober BTW-academie I Van Driel Fruijtier btw-specialisten

ma 7 november BTW-academie II Van Driel Fruijtier btw-specialisten

ma 14 november BTW-academie III Van Driel Fruijtier btw-specialisten

ma 21 november BTW-academie IV Van Driel Fruijtier btw-specialisten

ma 28 november BTW-academie V Van Driel Fruijtier btw-specialisten

Emmeloord

ma 19 september Casuscollege Auto Mr. H.A. Elbert

di 27 september Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint

ma 10 oktober Actualiteiten loonheffi ngen


di 11 oktober Casuscollege Haal meer winst uit het fi scale winstbegrip

J.W. Kemper FB


Nieuwerkerk a/d Ijssel

di 13 september Casuscollege Verliesverrekening Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 20 september Casuscollege Auto Mr. H.A. Elbert

ma 3 oktober Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint

di 10 oktober Casuscollege Fiscale eenheid Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 1 november Casuscollege Haal meer winst uit het fi scale winstbegrip

J.W. Kemper FB


Veldhoven

ma 26 september Casuscollege Verliesverrekening Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 4 oktober Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint

ma 10 oktober Casuscollege Auto Mr. H.A. Elbert



ma 14 november Inleiding Aangifte en advies grensoverschrijdende situaties

werknemers Mr. M. Snikkenburg

di 29 november De werkkostenregeling: alles wat u moet weten!

R. de Groot CB

Vianen

wo 14 september Eigenrisicodragen WGA Mr. J.P.M. van Zijl

do 15 september Horizontaal toezicht: concrete gevolgen voor het mkb

Mr. R.R. Kramer RA

wo 21 september Fiscale gevolgen van echtscheiding Mr. drs. S.A.W.J. Strik

do 22 september Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv

Mr. J. Zwagemaker

di 27 september Inleiding Samenstellen van de jaarrekening mkb

Drs. M. Moling AA RA CB

di 27 september Inkomstenbelasting en omzetbelasting: verschillen in

benadering Mr. G.B. van Driel FB & J.W. Kemper FB

wo 28 september Rijksbegroting 2012 Prof. dr. mr. E.J.W. Heithuis

do 29 september Dga 2012 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

do 29 september Schenk- en erfbelasting 2011 Mr. J.F.H. van den Belt

ma 3 oktober Tweeluik erfrecht I

Prof. dr. B.M.E.M. Schols & Prof. dr. F.W.J.M. Schols

di 4 oktober Verdieping Samenstellen van de jaarrekening mkb

Drs. M. Moling AA RA CB

wo 5 oktober Casuscollege Verliesverrekening Mr. drs. S.A.W.J. Strik

wo 5 oktober Alternatieven voor oudedagsvoorzieningen

Mr. G.A.C. Aarts

do 6 oktober Inleiding Estate planning I Mr. J.F.H. van den Belt

do 6 oktober De margeregeling in de btw

Mr. M.C. van den Oetelaar & Mr. F.L.J. Vervaet

ma 10 oktober Tweeluik erfrecht II


di 11 oktober Proactief belastingadvies Drs. H.J. Meijer FB

wo 12 oktober Casuscollege Auto Mr. H.A. Elbert

wo 12 oktober Doorschuifregelingen voor de IB-ondernemer en de dga

Mr. J. Zwagemaker

do 13 oktober Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint

do 13 oktober Inleiding Estate planning II Mr. E.R. Helder

ma 31 oktober Actualiteiten loonheffi ngen


ma 31 oktober De bijleenregeling in de praktijk Mr. G.A.C. Aarts

PE-programma najaar 2011Hieronder het PE-programma voor het najaar van 2011 tot en met november. Aanmelden voor de cursussen uit het PE-programma kan middels de formulie-ren uit de brochure Permanente Educatie najaar 2011. Deze zijn ook te downloaden en direct te verzenden via www.rb.nl.

Het complete PE-programma vindt u ook op www.rb.nl.

d

m

d

d

d

V

m

d

PermanenteEducatie

najaar 2011

Praktijkgerichte

fiscalecursussen


De brug tussen kennis en praktijk

>>



di 1 november Kapitaalverzekeringen Mr. G.M.C.M. Staats

di 1 november Financiële strategieën Drs. H.J. Meijer FB

wo 2 november Leergang Inkomstenbelasting (winst) I Mr. R.J. Roerink

wo 2 november Toeslagen J.H.P.M. Raaijmakers & E. de Vries

do 3 november Casuscollege Fiscale eenheid Mr. drs. S.A.W.J. Strik

do 3 november Eindejaarscorrecties in de btw


ma 7 november Belastinglatenties in de jaarrekening Drs. D. Marinus RA

di 8 november Jaarafsluiting 2011: wat nu, wat straks? Mr. J. Zwagemaker

di 8 november Nieuw bv- en fi rmarecht Mr. J.F.H. van den Belt

wo 9 november Leergang Inkomstenbelasting (winst) II Mr. R.J. Roerink

wo 9 november Privégebruik in de btw


do 10 november Casuscollege Haal meer winst uit het fi scale winstbegrip

J.W. Kemper FB

do 10 november Arbeidsrecht in de dagelijkse praktijk Mr. J.P.M. van Zijl

ma 14 november Het familiebedrijf: partners, ouders, kinderen en

belastingen Mr. S.F.J.J. Schenk FB & Mr. P.L.F. Seegers

ma 14 november Aangifte schenk- en erfbelasting Mr. J.F.H. van den Belt


di 15 november Verdieping Estate planning I


wo 16 november Leergang Inkomstenbelasting (winst) III Mr. R.J. Roerink

wo 16 november In en uit de bv Mr. C.G. Dijkstra

ma 21 november Fiscale waarderingsgrondslagen in de commerciële

jaarrekening Mr. J. Zwagemaker

ma 21 november Pensioen in eigen beheer en lijfrentesparen anders

bekeken H.C.P. Schilder MFP FFP

di 22 november Leergang Omzetbelasting I Mr. M.C. van den Oetelaar

di 22 november Inleiding Aangifte en advies grensoverschrijdende situaties

werknemers Mr. M. Snikkenburg

wo 23 november Leergang Inkomstenbelasting (winst) IV Mr. R.J. Roerink

wo 23 november De WOZ in de praktijk Mr. H.A. Elbert

do 24 november Casuscollege Bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik

do 24 november Verdieping Estate planning II


ma 28 november ZZP’er en de fi scus Drs. M. Moling AA RA CB

ma 28 november Civiele en fi scale aspecten van faillissement en (schuld)

sanering Mr. J.A. Dullaart

di 29 november Verdieping Estate planning III Mr. M. de L. Monteiro

di 29 november Wet Personenvennootschappen Dr. M.L.M. van Kempen

wo 30 november Financieren van ondernemingen I Drs. L.J.A. Mennes & J. Kist

wo 30 november Btw in internationale verhoudingen Mr. A.F. Fruijtier FB

Zwolle

di 20 september Casuscollege Verliesverrekening Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 4 oktober Proactief belastingadvies Drs. H.J. Meijer FB

di 25 oktober Actualiteiten btw Mr. G.B. van Driel FB

di 15 november Casuscollege Bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik

ma 21 november De werkkostenregeling: alles wat u moet weten! R. Vink



Permanente Educatie

VLB OpleidingenVLB Opleidingen is onderdeel van RB Opleidingen en richt zich met name op agrofi scale en agrobedrijfskundige cursus-sen. Naast het reguliere pro-gramma zijn incompany cursussen en maatwerk mogelijk.Hieronder vindt u het voorlopige programma. Kijk voor de volledige cursusinformatie op de vernieuwde website www.vlbopleidingen.nl.U kunt zich op deze website nu online aanmelden voor de cursus van uw keuze.

Vianen

di 13 sep Schenk- en erfbelasting in de agrarische sector

Mr. H.J.L. Paantjens

ma 3 okt MKB belastingrecht I (dag I) Mr. drs. A.J. Meijer

ma 3 okt Agrarisch belastingrecht I (dag I) groep I

Drs. P.H.M. Ceelen FB & mr. E.H.E.F. Sloot FB

di 4 okt Agrarisch belastingrecht I (dag II) groep I


wo 12 okt Bedrijfsopvolging in de bv Mr. F.J. Kerkhof FB

ma 17 okt MKB belastingrecht I (dag II) Mr. drs. A.J. Meijer

wo 19 okt Agrarisch belastingrecht I (dag I) groep II


do 20 okt Agrarisch belastingrecht I (dag II) groep II


do 20 okt Inleiding estate planning voor agrariërs

Mr. H.J.L. Paantjens

ma 24 okt MKB belastingrecht II (dag I) Mr. drs. A.J. Meijer

di 1 nov Timemanagement, ontspannen druk zijn Drs. E. Spliethof

ma 7 nov MKB belastingrecht II (dag II) Mr. drs. A.J. Meijer

wo 9 nov De bv in de agrarische praktijk


do 10 nov Omzetbelasting in de agrarische sector

Mr. H.J. de Boer FB

di 15 nov Schriftelijk zakelijk taalgebruik (dag I) Drs. H. Ottenhof

do 17 nov Praktisch klantadvies - oren hebben naar uw klant! (dag I)

J.A.M. Spaan

di 22 nov Schriftelijk zakelijk taalgebruik (dag II) Drs. H. Ottenhof

wo 23 nov Agrarisch belastingrecht II (dag I) groep I


do 24 nov Agrarisch belastingrecht II (dag II) groep I


di 29 nov Agrofi scale actualiteiten Drs. P.H.M. Ceelen FB &

mr. E.H.E.F. Sloot FB

wo 30 nov Professioneel klantcontact J.A.M. Spaan

do 1 dec Erfrecht en het huwelijksvermogensrecht in de

agrarische sector Mr. H.J.L. Paantjens

wo 7 dec Agrarisch belastingrecht II (dag I) groep II


do 8 dec Agrarisch belastingrecht II (dag II) groep II


do 15 dec Praktisch klantadvies - oren hebben naar uw klant!

(dag II) J.A.M. Spaan


Het Register nr. 6-2011

Documents

Transcript of Het Register nr. 6-2011