FISCALE VISITATIE VERSUS HUISZOEKING: BEGRENZING EN...

UNIVERSITEIT GENT

FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE

ACADEMIEJAAR 2015 – 2016

FISCALE VISITATIE VERSUS HUISZOEKING: BEGRENZING EN

GEVOLGEN

Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van

Master of Science in de Handelswetenschappen

Evelien Moreels

onder leiding van

Prof. L. De Meyere

I

VERTROUWELIJKHEIDSCLAUSULE

PERMISSION

Ondergetekende verklaart dat de inhoud van deze masterproef mag geraadpleegd en/of

gereproduceerd worden, mits bronvermelding.

Evelien Moreels

II

WOORD VOORAF

Als kers op de taart sluit ik met deze masterproef mijn mooie jaren aan de Universiteit Gent af

waarop ik tevreden kan terugblikken. Dankzij deze uiteenzetting kreeg ik de gelegenheid om

mijn kennis inzake het fiscaal visitatierecht te verruimen. Het was een werk van lange adem

maar het was een interessante en leerrijke zoektocht. Langs deze weg wil ik graag alle

personen uitdrukkelijk bedanken zonder wiens hulp de realisatie en het schrijven van dit werk

onmogelijk zou zijn geweest.

Wat betreft deze masterproef, wil ik in eerste instantie een bijzonder woord van dank richten

aan mijn promotor, prof. L. De Meyere. Dankzij hem kreeg ik de kans om mij in dit uitdagende

onderwerp te verdiepen. Ik wil hem bedanken voor alle begeleiding, het nalezen van mijn

masterproef en de leerrijke feedback.

Vervolgens ben ik mijn stageplaats, PwC, dankbaar voor hun uitgebreide bronnendatabase die

ik kon raadplegen. Via PwC Nederland verwierf ik bruikbare bronnen die ik kon verwerken in

mijn laatste deel over Nederland.

Tot slot wil ik mijn ouders en vriend bedanken voor hun steun en aanmoedigingen. Dankzij mijn

ouders kreeg ik de kans om verder te studeren. Mijn papa las deze tekst grondig na en mijn

vriend verzorgde de lay-out. Hiervoor ben ik hen bijzonder dankbaar.

III

INHOUDSOPGAVE

Vertrouwelijkheidsclausule .......................................................................................................... I

Woord vooraf .............................................................................................................................. II

Inhoudsopgave .......................................................................................................................... III

Gebruikte afkortingen ................................................................................................................ VI

Inleiding ...................................................................................................................................... 1

DEEL I: Grondslag fiscaal visitatierecht ................................................................................ 3

Hoofdstuk I. Wettelijke grondslag ........................................................................................ 3

Afdeling 1. Inkomstenbelastingen .................................................................................... 3

Afdeling 2. Btw ................................................................................................................ 8

Hoofdstuk II. Oogmerk ...................................................................................................... 11

Afdeling 1. Onregelmatigheden vaststellen aangifte ...................................................... 11

Afdeling 2. Fraudebestrijding ......................................................................................... 12

DEEL II: Draagwijdte fiscaal visitatierecht ........................................................................... 14

Hoofdstuk I. Algemene draagwijdte fiscale controle .......................................................... 14

Afdeling 1. Legaliteitsbeginsel ....................................................................................... 14

§ 1. Toekenning onderzoeksbevoegdheden ............................................................. 15

§ 2. Uitoefening onderzoeksbevoegdheden ............................................................. 16

Afdeling 2. Doelgebondenheid ...................................................................................... 17

§ 1. Gevolgen fiscale onderzoeksbevoegdheid ........................................................ 17

§ 2. Uitzonderingen .................................................................................................. 18

I. Universele aanwending fiscale informatie .......................................................... 19

II. Subsidiaire uitbreiding fiscaal onderzoek ........................................................... 19

Afdeling 3. Algemene beginselen van behoorlijk bestuur ............................................... 20

§ 1. “Fair play”-beginsel............................................................................................ 22

§ 2. Verbod machtsafwending .................................................................................. 22

§ 3. Zorgvuldigheidsbeginsel .................................................................................... 23

§ 4. Redelijkheidsbeginsel ........................................................................................ 23

Afdeling 4. Legaliteitsbeginsel vs. de algemene beginselen van behoorlijk bestuur ....... 24

Afdeling 5. Onderzoekstermijnen ................................................................................... 25

§ 1. Inkomstenbelastingen ....................................................................................... 25

§ 2. Btw .................................................................................................................... 26

Afdeling 6. Territorialiteitsbeginsel ................................................................................. 27

Hoofdstuk II. Draagwijdte fiscaal visitatierecht .................................................................. 28

Afdeling 1. Subjectieve draagwijdte ............................................................................... 28

IV


§ 2. Btw .................................................................................................................... 30

Afdeling 2. Objectieve draagwijdte ................................................................................ 32


§ 2. Btw .................................................................................................................... 34

§ 3. Fishing expeditions............................................................................................ 35

Afdeling 3. Inhoudelijke draagwijdte .............................................................................. 36

§ 1. Verlenen van vrije toegang ................................................................................ 36

I. Inkomstenbelastingen ....................................................................................... 36

II. Btw .................................................................................................................... 38

III. Gevolgen belemmering vrije toegang ............................................................ 38

§ 2. Bevoegde ambtenaren ...................................................................................... 40

§ 3. Aanstellingsbewijs ............................................................................................. 41

§ 4. Tijdstip ............................................................................................................... 42

I. Beroepslokalen ................................................................................................. 43

A. Inkomstenbelastingen .................................................................................... 43

B. Btw ................................................................................................................ 44

II. Privélokalen....................................................................................................... 44

§ 5. Plaats ................................................................................................................ 45

I. Beroepslokalen ................................................................................................. 45

A. Inkomstenbelastingen .................................................................................... 45

B. Btw ................................................................................................................ 46

II. Privélokalen....................................................................................................... 46

§ 6. Geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen ............................... 49

§ 7. Boeken en bescheiden in beroepslokalen ......................................................... 53

§ 8. Retentierecht ..................................................................................................... 55

Hoofdstuk III. Onregelmatige visitatie ................................................................................ 58

Afdeling 1. Antigoon in het strafrecht ............................................................................. 59

Afdeling 2. Antigoon in het fiscaal recht ......................................................................... 60

Hoofdstuk IV. Inbreuk op het recht op privacy ................................................................... 63

DEEL III: Actief zoekrecht vs. passief bezoekrecht ........................................................... 65

Hoofdstuk I. Grondslag onduidelijkheid ............................................................................. 65

Hoofdstuk II. Fiscale visitatie vs. gerechtelijke huiszoeking ............................................... 67

Afdeling 1. Ruimere draagwijdte dan gerechtelijke huiszoeking .................................... 67

V

§ 1. Doelstelling ....................................................................................................... 67

§ 2. Tijdstip ............................................................................................................... 69

Afdeling 2. Beperktere draagwijdte dan gerechtelijke huiszoeking ................................. 69

§ 1. Plaats ................................................................................................................ 69

§ 2. Voorwerp ........................................................................................................... 69

Hoofdstuk III. Rechtspraak ................................................................................................ 70

DEEL IV: Het fiscaal visitatierecht in Nederland ................................................................ 73

Hoofdstuk I. Wettelijke grondslag ...................................................................................... 73

Afdeling 1. Waarneming ter plaatse ............................................................................... 73

Afdeling 2. FIOD-onderzoek .......................................................................................... 74

Hoofdstuk II. Subjectieve draagwijdte ............................................................................... 74

Hoofdstuk III. Objectieve draagwijdte ................................................................................ 75

Afdeling 1. Waarneming ter plaatse ............................................................................... 75

Afdeling 2. FIOD-onderzoek .......................................................................................... 77

Hoofdstuk IV. Inhoudelijke draagwijdte ............................................................................. 78

Afdeling 1. Verlenen van vrije toegang .......................................................................... 78

§ 1. Waarneming ter plaatse .................................................................................... 78

§ 2. FIOD-onderzoek ................................................................................................ 79

Afdeling 2. Bevoegde Ambtenaren ................................................................................ 79


§ 2. FIOD-onderzoek ................................................................................................ 79

Afdeling 3. Aanstellingsbewijs ....................................................................................... 80

Afdeling 4. Tijdstip ......................................................................................................... 80

§ 1. Beroepslokalen ................................................................................................. 80

§ 2. Privélokalen....................................................................................................... 81

Afdeling 5. Plaats .......................................................................................................... 81

§ 1. Beroepslokalen ................................................................................................. 81

§ 2. Privélokalen....................................................................................................... 81

Afdeling 6. Kopiename .................................................................................................. 83


§ 2. FIOD-onderzoek ................................................................................................ 83

Afdeling 7. Actief zoekrecht vs. passief bezoekrecht ..................................................... 84

DEEL V: Algemeen besluit................................................................................................... 85

Geraadpleegde werken ........................................................................................................... VIII

Evelien

Getypte tekst

Evelien

Getypte tekst

Evelien

Getypte tekst

Evelien

Getypte tekst

Evelien

Getypte tekst

Evelien

Stempel

VI

GEBRUIKTE AFKORTINGEN AAFisc Algemene Administratie van de Fiscaliteit

Afl. Aflevering

AFT Algemeen Fiscaal Tijdschrift

Arr.Cass. Arresten van het Hof van Cassatie

Art. Artikel

AWBt Algemene Wet op het Binnentreden

AWR Algemene Wet inzake Rijksbelastingen

BBI Bijzondere Belastinginspectie

BS Belgisch Staatsblad

Btw Belasting over de toegevoegde waarde

BUPO verdrag Internationaal Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke rechten

BW Burgerlijk Wetboek

Cass. Hof van Cassatie

Circ. Circulaire

Com.IB 92 Commentaar op het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992

Com.BTW Commentaar op het Wetboek BTW

EHRM Europees Hof voor de Rechten van de Mens

Enz. Enzovoort

EVRM Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens

FIOD Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst

Fisc.Act. De Fiscale Actualiteit

Fisc.Koer. De Fiscale Koerier

FJF Fiscale jurisprudentie

FOD Financiën Federale Overheidsdienst Financiën

Ger. W. Gerechtelijk Wetboek

Gw. Grondwet

GwH Grondwettelijk Hof

HvJ Hof van Justitie

JDF Journal de Droit Fiscal

KB Koninklijk Besluit

M.a.w. Met andere woorden

NDFR Nederlandse Documentatie Fiscaal Recht

NO Nationale Ombudsman

NTFR Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht

KMO Kleine en Middelgrote Onderneming

Evelien

Getypte tekst

VII

NJW Nieuw Juridisch Weekblad

Nr. Nummer

P. Pagina

Parl. St. Parlementair Stuk

Pas. Pasicrisie belge

Prof. Professor

RABG Rechtspraak Antwerpen Brussel Gent

Rb. Rechtbank van eerste aanleg

RGCF Revue Générale du Contentieux Fiscal

RW Rechtskundig Weekblad

Sv. Wetboek van strafvordering

SW Strafrechterlijk Wetboek

TBP Tijdschrift voor Bestuurswetenschappen en Publiekrecht

TFR Tijdschrift voor Fiscaal Recht

Vr. Vraag

Vr. en Antw. Vraag en Antwoord

WBTW Wetboek van de Belasting over de Toegevoegde Waarde

WIB92 Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992

W.Taksen Wetboek diverse rechten en taksen

WTP Waarneming Ter Plaatse

1

INLEIDING

Ondanks het feit dat de fiscale aangifteverplichting rust op de schouders van de

belastingplichtige, wordt de bewijslast gedragen door de fiscus en dient hij de ter kennis

gebrachte elementen te controleren op hun juist- en volledigheid inzake de werkelijk

verschuldigde belasting.1 Het fiscaal visitatierecht behoort dan ook tot een van de voornaamste

en meest verregaande onderzoeksbevoegdheden van de fiscale administratie binnen haar

arsenaal aan controlemiddelen. Naast het fiscaal boekenonderzoek en de vraag om inlichtingen

zijn zij gemachtigd om “op visite” te gaan bij de belastingplichtige in het kader van de

vaststelling van diens belastingschuld.2 Een vergelijkbare maatregel werd eveneens voorzien

voor de vaststelling van het kadastraal inkomen van een onroerend goed maar daarover wordt

niet uitgeweid in deze uiteenzetting.3

De ruime formulering in de wet leidt tot heel wat onduidelijkheid omtrent de werkelijke reikwijdte

van de fiscale onderzoeksmachten inzake het fiscaal visitatierecht. Waar de grens ligt tussen

wat aanvaardbaar is enerzijds en wat wordt aangemerkt als een bevoegdheidsoverschrijding

anderzijds, is een kwestie die al geruime tijd rijst en vatbaar is voor interpretatie. De fiscale

administratie maakt hier graag gebruik van om stelselmatig een stapje verder te gaan en haar

grenzen te overschrijden. Doorheen deze uiteenzetting zal gepoogd worden meer duidelijkheid

te scheppen over de ruimte waarbinnen de fiscale administratie kan bewegen in het kader van

een fiscale visitatie met betrekking tot de Inkomstenbelasting en de Belasting over de

Toegevoegde Waarde (hierna: btw).

Deze uiteenzetting vat aan met “DEEL I: GRONDSLAG FISCAAL VISITATIERECHT”. Hierin

wordt een analyse doorheen de tijd gemaakt vanaf het ontstaan van het visitatierecht. De twee

artikels bij uitstek die het visitatierecht omvatten, zijn art. 319 van het Wetboek van de

Inkomstenbelastingen 1992 (hierna: WIB92) en art. 63 van het Wetboek van de Belasting over

de Toegevoegde Waarde (hierna: WBTW). Eveneens worden de doelstellingen achterhaald die

de wetgever voor ogen had toen hij het fiscaal visitatierecht in de Belgische rechtsorde

introduceerde. Vervolgens wordt de situering van het hedendaags fiscaal visitatierecht met zijn

doeleinden weergegeven.

1 M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. VI.

2 J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake

inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 8. 3 M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 201, nr. 265.

2

Daarna zal er gezocht worden naar de grenzen van de draagwijdte van de

onderzoeksbevoegdheden inzake de fiscale visitatie op basis van verschillende standpunten

van verscheidene partijen. Dit wordt behandeld in “DEEL II: DRAAGWIJDTE FISCAAL

VISITATIERECHT”. Er wordt uitgegaan van de algemene beginselen waarop de fiscale controle

onderbouwd is om daarna meer in detail te treden met betrekking tot het fiscaal visitatierecht.

Dit deel spitst zich verder ook toe op art. 319 WIB92 en art. 63 WBTW die subjectief, objectief

en inhoudelijk bekritiseerd worden. Eveneens wordt er uitgeweid over de gevolgen van een

onregelmatige visitatie. Tenslotte worden de privacyrechten van de belastingplichtige kort

behandeld aangezien een fiscale visitatie hierop een inbreuk pleegt.

“DEEL III: ACTIEF ZOEKRECHT VS. PASSIEF BEZOEKRECHT” maakt een vergelijking

tussen de fiscale visitatie enerzijds en de gerechtelijke huiszoeking anderzijds. De voornaamste

discussies omtrent het visitatierecht vinden hun oorsprong in het feit dat de administratie

zichzelf vaker een actief zoekrecht gaat toekennen. “In welke mate betreedt het fiscaal recht

legitiem het domein van het strafrecht?” is een vraag die hier aan bod komt. Ook hier zullen de

visies van verschillende partijen met elkaar vergeleken worden.

Het voorlaatste deel wordt gewijd aan het fiscaal visitatierecht in één van onze buurlanden,

namelijk Nederland. “DEEL IV: HET FISCAAL VISITATIERECHT IN NEDERLAND” gaat na in

welke mate de bevoegdheden op één lijn liggen met die in België of als de bevoegdheden van

de Nederlandse controleambtenaren beter en specifieker afgelijnd zijn dan die van de

Belgische.

Tot slot wordt in “DEEL V: ALGEMEEN BESLUIT” de huidige draagwijdte van het fiscaal

visitatierecht besloten in een allesomvattende conclusie die zal steunen op voorgaande delen.

Eventuele aanbevelingen voor de toekomst zullen hier aanvullend opgenomen worden.

3

DEEL I: GRONDSLAG FISCAAL VISITATIERECHT

Hoofdstuk I. Wettelijke grondslag

1. Het is vanzelfsprekend dat de oorsprong van het fiscaal visitatierecht zich bevindt in een

wet, ondersteund door parlementaire voorbereidingen, die uitgaat van de wetgevende macht.

Dit is het beginsel van de legaliteit waarop verder in deze uiteenzetting dieper wordt ingegaan.

De artikelen die hier aan de basis liggen zijn verscheidene malen inhoudelijk uitgebreid

doorheen een aantal wetgevende hervormingen. Deze wettelijke evolutie wordt ut infra

besproken gevolgd door de hedendaagse verwoording en situering in het wetboek.

Afdeling 1. Inkomstenbelastingen

2. Het fiscaal visitatierecht vond zijn intrede in de Belgische rechtsorde dankzij art. 59 van de

wet van 20 november 1962 houdende hervorming van de Inkomstenbelastingen.4 De initiële

intentie van de wetgever was hierbij “de administratie der directe belastingen” dezelfde

onderzoeksbevoegdheid te verlenen als die van hun collega’s van Douane en Accijnzen. Dit

blijkt uit de memorie van toelichting.5

3. Al snel werd het oorspronkelijke artikel aangevuld en kwam er een nieuw art. 57ter in het

toenmalige Wetboek Inkomstenbelastingen.6 De oorzaak hiervan was dat de controlerende

ambtenaren nog niet het recht hadden om de bedrijfsinstallaties van de belastingplichtige te

bezichtigen, wat wel noodzakelijk was om hun bevoegdheid optimaal te kunnen uitoefenen.7

Concreet hield dit in dat de ambtenaren de bevoegdheid verwierven om zich een beeld te

vormen over de belastingplichtige zijn activiteiten met betrekking tot de voorraden, de vervoer-

en productiemiddelen.8

4. De draagwijdte van het fiscaal visitatierecht was in de beginfase nog heel beperkt wat

betreft het tijdstip en het objectief. De fiscale ambtenaren bezaten slechts de mogelijkheid om

de bedrijfslokalen te betreden gedurende de “normale werkuren”.9 Het doel bleef in eerste

instantie echter beperkt tot “het vaststellen en het nazicht van de verrichte werkzaamheden met

4 Art. 59 Wet van 20 november 1962 houdende hervorming van de Inkomstenbelastingen, BS 1 december 1962.

5 Memorie van toelichting bij het wetsontwerp houdende hervorming van de Inkomstenbelastingen, Parl. St., Kamer

1961-1962, Stuk 264/1, p. 112. 6 M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 202, nr. 266.

7 J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake

inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl.453-454, p. 9-10. 8 Supra voetnoot 5.

9 Art. 57ter Wet van 20 november 1962 houdende hervorming van de Inkomstenbelastingen, BS 1 december 1962.

4

betrekking tot het bestaan, de aard en de hoeveelheid voorwerpen van alle aard en koopwaren,

inclusief de productie- en vervoermiddelen”.

5. 15 jaar later werd de reikwijdte van het visitatierecht opnieuw bijgestuurd door middel van

de budgettaire voorstellen. Art. 35 van de Wet van 22 december 1977 breidde het tijdstip uit.10

Een visitatie was vanaf dan mogelijk tijdens de “uren dat er werkzaamheid wordt uitgeoefend” in

plaats van enkel en alleen tijdens de “normale werkuren”. De belastingplichtige kreeg voorheen

te veel kansen om het resultaat van werkzaamheden te verbergen door ze uit te voeren op

tijdstippen na de normale uren.11 Dit was een cruciale verruiming van de draagwijdte maar

stelde alles behalve dat het visitatierecht een recht tot huiszoeking was.12

6. De Herstelwet van 10 februari 1981 betreffende de fiscale en financiële bepalingen

vormde een belangrijke stap met betrekking tot fraudebestrijding en enige harmonisatie tussen

de inkomstenbelastingen en de btw.13 Art. 18 van deze wet voorzag een aanvullende

mogelijkheid voor de administratie om nu ook privélokalen en lokalen waar er “vermoedelijk”

werkzaamheden verricht werden, te betreden.14 Het bezoeken van privélokalen, meer bepaald

de particuliere woning van de belastingplichtige, is enkel mogelijk onder strikte voorwaarden.15

Ook hier was er nog steeds geen sprake van een huiszoekingsrecht, de bevoegde ambtenaren

konden niet overgaan tot inbeslagname of het afdwingen van toegang.16

7. De opmars van informatica leidde ertoe dat meer en meer belastingplichtigen gebruik

gingen maken van een elektronische boekhouding.17 Dit vertaalde zich in een nieuwe wet: de

Wet van 6 juli 1994 houdende fiscale bepalingen.18 Art. 56 van deze wet vormde ook de basis

van het derde lid van het huidige art. 319 WIB92.19 Deze wet had bovendien de intentie een

verdere harmonisatie tot stand te brengen tussen de inkomstenbelastingen en de btw.20

10

Art. 35 Wet van 22 december 1977 betreffende de budgettaire voorstellen 1977-1978, BS 24 december 1977. 11

Verslag bij het wetsontwerp betreffende de budgettaire voorstellen 1977-1978, Parl. St., Kamer 1977-1978, Stuk 113/1, p. 16. 12

Parl. St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, p. 217; Parl. St., Kamer 1977-1978, Stuk 113/11, p. 23-24. 13

Herstelwet van 10 februari 1981 inzake de fiscale en financiële bepalingen, BS 14 februari 1981; Memorie van toelichting bij het wetsontwerp van herstelwet inzake de fiscale en financiële bepalingen, Parl. St., Kamer 1980-1981, Stuk 716/1, p. 6; M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 203, nr. 267. 14

Art. 18 Herstelwet van 10 februari 1981 inzake de fiscale en financiële bepalingen, BS 14 februari 1981. 15

Memorie van toelichting bij het wetsontwerp van herstelwet inzake de fiscale en financiële bepalingen, Parl. St.,

Kamer 1980-1981, nr. 716/1, p. 6. 16

Parl. St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, 217; Parl. St., Kamer 1977-1978, Stuk 113/11, p. 23-24. 17

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 203, nr. 268. 18

Wet van 6 juli 1994 houdende fiscale bepalingen, BS 16 juli 1994. 19

Art. 319, 3e lid WIB92, BS 30 juli 1992.

20 M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 203, nr. 268.

5

8. De wet van 19 mei 2010 verruimde de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht voorlopig

voor een laatste keer.21 Art. 11 laat de ambtenaren toe om tijdens een visitatie alle boeken en

bescheiden in te kijken die zich daar bevinden.22 Een voorafgaande vraag tot voorlegging van

de boeken en bescheiden dient de administratie niet te versturen. In eerste instantie vormde art.

11 van deze wet de draagwijdte van het eerste lid van het huidige art. 319 WIB992. Later werd

deze vervangen door de Wet tot aanpassing in de fiscale wetgeving van de benamingen van de

administraties van de Federale Overheidsdienst Financiën en houdende verscheidene andere

wetswijzigingen van 25 april 2014.23 Deze laatste wetswijziging verving enkel “de administratie

der directe belastingen” door “de administratie belast met de vestiging van de

inkomstenbelastingen”, wat op zich maar een minieme wijziging inhoudt.24 Dit is ook de basis

voor het tweede lid van het huidige art. 319 WIB92.25 Net zoals de Wet van 6 juli 1994 was ook

hier een doelstelling beter te harmoniseren tussen de inkomstenbelastingen en de btw.26

9. Deze aanpassing van het fiscaal visitatierecht door de wet van 19 mei 2010 heeft geleid

tot een gelijkstelling van de onderzoeksbevoegdheden van de directe belastingen met die van

de indirecte belastingen. Dit was een gevolg van een reactie op het arrest van het Hof van

Cassatie van 16 december 2003.27 Het Hof stelde dat art. 319, eerste lid WIB92, in tegenstelling

tot art. 63, eerste lid WBTW, aan de ambtenaren aan de administratie der directe belastingen

geen vrije toegang verleent tot de beroepslokalen teneinde hen in staat te stellen de boeken en

stukken te onderzoeken die zich daar bevinden.28 Sinds de wetswijziging is dit nu wel het geval.

10. Ondanks de vele wijzigingen doorheen de tijd, is de draagwijdte echter nog steeds

onduidelijk en controversieel.29 Dit toont ook het wetsvoorstel van 3 februari 2015 betreffende

de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht aan, ingediend door Kamerleden Carina van Cauter

en Luk Van Biesen.30 Opvallend is het feit dat dit via een wetsvoorstel gebeurt en niet via een

wetsontwerp. Dit kan duiden op het feit dat er geen consensus werd bekomen tussen de

partijen omtrent de draagwijdte van de fiscale visitatie. Open VLD en CD&V willen de macht van

de fiscale administratie inzake het fiscaal visitatierecht inperken en stellen dat de huidige

21

Wet houdende fiscale en diverse bepalingen van 19 mei 2010, BS 28 mei 2010. 22

Art. 11 Wet houdende fiscale en diverse bepalingen van 19 mei 2010, BS 28 mei 2010. 23

Art. 319, 1e lid WIB92, BS 30 juli 1992; Wet tot aanpassing in de fiscale wetgeving van de benamingen van de

administraties van de Federale Overheidsdienst Financiën en houdende verscheidene andere wetswijzigingen van 25 april 2014, BS 16 mei 2014. 24

Art. 11 Wet tot aanpassing in de fiscale wetgeving van de benamingen van de administraties van de Federale Overheidsdienst Financiën en houdende verscheidene andere wetswijzigingen van 25 april 2014, BS 16 mei 2014. 25



27 M. VANDEN BROECK en K. ROELANTS, De fiscale onderzoeksmachten in de inkomstenbelastingen, de fiscus op

(be)zoek: is de grens bereikt?, Intersentia, 2013, p. 18, nr. 19. 28

Cass. 16 december 2003, FJF 2004, afl. 4, p. 374. 29

www.lexalert.net (consultatie 23 maart 2016). 30

Voorstel van wet betreffende de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht , Parl. St., Kamer 2014-2015, Stuk 54K0862001.

6

wettekst onduidelijk is. Bijgevolg vinden ze dat dit in het voordeel van de belastingplichtige moet

beslecht worden. R. Deseyn stelt dat er duidelijk grenzen gesteld dienen te worden aangezien

het nooit de bedoeling is geweest om de fiscus een actief zoekrecht toe te kennen. Deze

aanpassing willen ze ook doorvoeren in het belang van de fiscus zodat hij meer rechtszekerheid

heeft en minder betwistingen hoeft mee te maken. Concreet streven ze ernaar om het woord

“vrije” bij “vrije toegang” weg te laten aangezien dit voor de meeste discussies tot nu toe heeft

gezorgd.31 V. Dauginet is van oordeel dat de administratie elke fiscale visitatie zou moeten

verantwoorden aan de politierechter. Hij streeft ook naar een betere omkadering van de

kopiename van computergegevens. Als laatste zet hij zijn schouders onder het inschakelen van

een onderzoeksrechter indien er vermoedens zijn van fraude.

11. Minister van Financiën, Johan Van Overtveldt, wil met zijn “Plan ter bestrijding van de

fiscale fraude” enkele onderzoeksbevoegdheden van de fiscus uitbreiden waarbij de

belastingplichtige zijn mogelijkheden tot frauderen vernauwd worden.32 Als dit plan

goedgekeurd wordt door de wetgevende macht, zal een nieuwe wetswijziging plaatsvinden met

betrekking tot het visitatierecht maar voorlopig is dit helemaal nog niet aan de orde. De intentie

van dit plan zal verder in deze uiteenzetting aan bod komen.

31

L. BOVE, “’Huiszoekingen’ fiscus aan banden gelegd”, 25 februari 2015, www.tijd.be (consultatie 3 mei 2016). 32

J. VAN OVERTVELDT, Beleidsplan Fiscale Fraudebestrijding, 4 december 2015, www.vanovertveldt.belgium.be (consultatie 14 februari 2016).

http://www.tijd.be/

7

12. Art. 319 WIB92 houdt de draagwijdte van het hedendaagse visitatierecht inzake de directe

belastingen in. Dit artikel situeert zich onder “TITEL VII: VESTIGING EN INVORDERING VAN

DE BELASTINGEN” gevolgd door “HOOFDSTUK III: ONDERZOEK EN CONTROLE”. Het

artikel luidt als volgt:

“Natuurlijke of rechtspersonen zijn gehouden aan de ambtenaren van de administratie belast met de

vestiging van de inkomstenbelastingen, voorzien van hun aanstellingsbewijs en belast met het verrichten

van een controle of een onderzoek betreffende de toepassing van de inkomstenbelastingen, tijdens de

uren dat er een werkzaamheid wordt uitgeoefend, vrije toegang te verlenen tot de beroepslokalen of de

lokalen waar rechtspersonen hun werkzaamheden uitoefenen, zoals kantoren, fabrieken, werkplaatsen,

werkhuizen, magazijnen, bergplaatsen, garages of tot hun terreinen welke als werkplaats, werkhuis of

opslagplaats van voorraden dienst doen, ten einde aan die ambtenaren enerzijds de mogelijkheid te

verschaffen de aard en de belangrijkheid van de bedoelde werkzaamheden vast te stellen en het

bestaan, de aard en de hoeveelheid na te zien van de voorraden en voorwerpen van alle aard welke die

personen er bezitten of er uit enigen hoofde onder zich hebben, met inbegrip van de installaties en het

rollend materieel en anderzijds de bovenbedoelde ambtenaren in staat te stellen om alle boeken en

bescheiden die zich in de voornoemde lokalen bevinden, te onderzoeken.

De ambtenaren van de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen, voorzien van

hun aanstellingsbrief, mogen, wanneer zij met dezelfde taak belast zijn, vrije toegang eisen tot alle

andere lokalen, gebouwen, werkplaatsen of terreinen die niet bedoeld zijn in het eerste lid en waar

werkzaamheden verricht of vermoedelijk verricht worden. Tot particuliere woningen of bewoonde lokalen

hebben zij evenwel alleen toegang tussen vijf uur 's morgens en negen uur 's avonds en met machtiging

van de rechter in de politierechtbank.

De voormelde ambtenaren, voorzien van hun aanstellingsbewijs, mogen door middel van de gebruikte

uitrusting en met de bijstand van de personen als vermeld in artikel 315bis, derde lid, de betrouwbaarheid

nagaan van de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen, door inzonderheid de

voorlegging ter inzage te vorderen van stukken die in het bijzonder zijn opgesteld om de op

informatiedragers geplaatste gegevens om te zetten in een leesbare en verstaanbare vorm”.33

33

Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992.

8

Afdeling 2. Btw

13. Het visitatierecht inzake btw maakt het naast de betreding van gebouwen ook mogelijk om

voertuigen te controleren, wat niet het geval is bij de inkomstenbelastingen. Niettemin

onderging de algemene draagwijdte van het fiscaal visitatierecht in de btw een gelijkaardige

evolutie als die van in de inkomstenbelastingen.

14. In 1969 werd de visitatiebevoegdheid voor de administratie van de indirecte belastingen

voor het eerst mogelijk gemaakt dankzij de Wet van 3 juli 1969.34 De memorie van toelichting

laat verstaan dat de intentie van de wetgever dezelfde is als die van bij de

inkomstenbelastingen.35 Art. 62 van deze wet regelde de mogelijkheid voor de fiscale

ambtenaren tot het controleren van vervoermiddelen en is op de dag van vandaag terug te

vinden in het vierde lid van art. 63 WBTW.36 Art. 63 liet de administratie toe de “beroepslokalen”

te visiteren met het doel “zich rekenschap te geven van de aldaar uitgeoefende

werkzaamheden en van het bestaan, de aard en de hoeveelheid van alle aldaar aanwezige

goederen, daaronder begrepen de productie- en vervoermiddelen”.37 In eerste instantie was de

draagwijdte van het fiscaal visitatierecht evenmin uitgebreid net als bij de inkomstenbelastingen.

15. De wet van 27 december 1977 tot wijziging van het Wetboek van de btw, het Wetboek der

met Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten,

vormde een eerste belangrijke uitbreiding.38 Deze wetswijziging had betrekking op de plaats

waar de visitatie mocht plaatsvinden. Naast de beroepslokalen konden nu ook lokalen waar

“vermoedelijke werkzaamheden” verricht werden en particuliere woningen bezocht worden.39

16. De Wet van 22 december 1989 houdende fiscale bepalingen ontstond in eerste instantie

alleen maar om meer duidelijkheid te scheppen inzake het controlerecht van de administratie.40

Ondanks dat het de bedoeling niet was om de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht met

deze wet uit te breiden, gebeurde het toch.41 Een visitatie werd nu mogelijk “op elk tijdstip en

34

Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969. 35

Parl. St., Kamer 1968, buitengewone zitting, Stuk 88/1, p. 59. 36


Art. 63 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli

1969. 38

Wet van 27 december 1977 tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het Wetboek der met Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, BS 30 december 1977. 39

Memorie van toelichting bij het wetsontwerp tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het Wetboek der met Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten; Parl. St., Kamer 1977-1979, Stuk 145/1, p. 19. 40

Wet van 22 december 1989 houdende fiscale bepalingen, BS 29 december 1989; Parl. St., Kamer 1989-1990, Stuk 806/1, p. 21. 41

J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 12.

9

zonder voorafgaande verwittiging”. De administratie kreeg bij deze ook de bevoegdheid tot

onderzoek van de aanwezige boeken en stukken en tot vaststelling van de aard en

belangrijkheid van het aangestelde personeel.42

17. Tot slot kwam er ook bij de btw een wijziging als gevolg van de informaticaopmars.43 De

Wet van 28 december 1992 tot wijziging van het Wetboek van de btw, het Wetboek der met

Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie, hypotheek- en griffierechten ving dit

op. De administratie verwierf het recht om bij een fiscale visitatie de betrouwbaarheid na te

gaan van geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen.44 Art. 78 van deze wet

vormde de basis voor het huidige art. 63 WBTW.45

18. Het wetsvoorstel van 3 februari 2015 betreffende de draagwijdte van het fiscaal

visitatierecht dat ut supra besproken werd bij de inkomstenbelastingen, is ook van toepassing

bij de btw.46 Tevens is het “Plan ter bestrijding van de fiscale fraude” van minister Van

Overtveldt hier van belang.47

42

Wet van 22 december 1989 houdende fiscale bepalingen, BS 29 december 1989; Parl. St., Kamer 1989-1990,

Stuk 806/1, p. 21. 43

Parl. St., Kamer 1992-1993, Stuk 684/1, p. 65. 44

Wet van 28 december 1992 tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het Wetboek der met Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, BS 31 december 1992. 45

Art. 78 Wet van 28 december 1992 tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het Wetboek der met Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, BS 31 december 1992. 46

Voorstel van wet betreffende de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht , Parl. St., Kamer 2014-2015, Stuk 54K0862001. 47

J. VAN OVERTVELDT, Beleidsplan Fiscale Fraudebestrijding, 4 december 2015, www.vanovertveldt.belgium.be (consultatie 14 februari 2016).

10

19. Art. 63 WBTW bevat de huidige bepaling van het visitatierecht betreffende de indirecte

belastingen en bevindt zich onder “HOOFDSTUK X: BEWIJSMIDDELEN EN

CONTROLEMAATREGELEN”. Het artikel ziet eruit als volgt:

“Eenieder die een economische activiteit uitoefent, moet aan de ambtenaren die bevoegd zijn om de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde te controleren en in het bezit zijn van hun aanstellingsbewijs, op elk tijdstip en zonder voorafgaande verwittiging, vrije toegang verlenen tot de ruimten waar de activiteit wordt uitgeoefend teneinde hen in staat te stellen :

1° de boeken en stukken te onderzoeken die zich aldaar bevinden;

2° door middel van de gebruikte uitrusting en met de bijstand van de betrokkene de betrouwbaarheid na te gaan van de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen, door onder meer de voorlegging ter inzage te vorderen van stukken die in het bijzonder zijn opgesteld om de op informatiedragers geplaatste gegevens om te zetten in een leesbare en verstaanbare vorm;

3° de aard en de belangrijkheid vast te stellen van de aldaar uitgeoefende werkzaamheid en van het daarvoor aangestelde personeel, alsook van de aldaar aanwezige koopwaren en goederen, met inbegrip van de productie- en vervoermiddelen.

Als ruimten waar een activiteit wordt uitgeoefend moeten onder meer worden beschouwd de burelen, de fabrieken, de werkplaatsen, de opslagplaatsen, de bergplaatsen, de garages alsmede de als fabriek, werkplaats of opslagplaats gebruikte terreinen.

Met hetzelfde doel mogen die ambtenaren eveneens op elk tijdstip, zonder voorafgaande verwittiging, vrij binnentreden in alle gebouwen, werkplaatsen, inrichtingen, lokalen of andere plaatsen die niet in het vorige lid zijn bedoeld en waar in dit Wetboek bedoelde handelingen verricht of vermoedelijk worden verricht. Tot particuliere woningen of bewoonde lokalen hebben zij evenwel slechts toegang tussen vijf uur 's morgens en negen uur 's avonds en uitsluitend met de machtiging van de politierechter.

Zij mogen ook, op elk tijdstip en zonder voorafgaande verwittiging, alle vervoermiddelen tegenhouden en

onderzoeken, met inbegrip van de containers, die gebruikt of vermoedelijk gebruikt worden om in dit

Wetboek bedoelde handelingen te verrichten, teneinde de vervoerde goederen, boeken en stukken te

onderzoeken.”48

48

Art. 63 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969.

11

Hoofdstuk II. Oogmerk

20. Zonder een duidelijke doelstelling heeft een wet geen enkele waarde. Het is dan ook

belangrijk om de vooropgestelde doelstelling optimaal na te streven. Beide doelstellingen van

het fiscaal visitatierecht vertrekken vanuit de aangifteplicht van de belastingplichtige. De huidige

belastingstelsels maken de fiscale administratie zo goed als volledig afhankelijk van de

medewerking van de belastingplichtige.49 Het is de taak van de belastingplichtige om een juiste

en volledige aangifte in te dienen zodat de administratie kan overgaan tot het vestigen van de

aanslag waarop de belastingheffing volgt.50 Er is een vermoeden van juistheid van de aangifte

waardoor de fiscus de aangegeven grondslag als waar dient aan te nemen.51 Dit vermoeden

speelt tot het tegendeel bewezen is. Zo draagt de fiscus de bewijslast van de grondslag en het

bestaan van de belastingschuld.52 Om de belastingplichtige echter geen vrijgeleide te geven,

beschikt de ambtenaar over een controlebevoegdheid om alle gegevens met betrekking tot de

bestaande belastingschuld te kunnen opsporen en/of controleren.53 Deze bevoegdheden kan zij

aanwenden in de taxatiefase, administratieve geschillenprocedure of in de invorderingsfase.54

Om tekorten op de fiscale begroting te vermijden en belangrijke inkomsten niet te mislopen, is

een goed werkend fiscaal systeem met duidelijk afgelijnde controlebevoegdheden van cruciaal

belang.

Afdeling 1. Onregelmatigheden vaststellen aangifte

21. Het is niet uitgesloten dat de belastingplichtige per vergissing een onjuiste of onvolledige

aangifte bezorgt aan de fiscus. Wanneer dit buiten zijn wil gebeurt, is er sprake van een

“onregelmatigheid”. Het is belangrijk om deze op te sporen en recht te zetten om op die manier

desbetreffende inkomsten niet te mislopen, zeker omdat de belastingplichtige gewillig zal zijn

om de aanvullende schuld te vereffenen aangezien hij zich niet van zijn begane fout bewust

was.

49

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. V. 50

J. Bonné en W. Vetters, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 8. 51

Supra voetnoot 49. 52

M. VANDEN BROECK en K. ROELANTS, De fiscale onderzoeksmachten in de inkomstenbelastingen, de fiscus op (be)zoek: is de grens bereikt?, Intersentia, 2013, p. 1, nr. 1. 53

Art. 63 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli

1969. 54

Art. 319bis en 374 WIB92, BS 30 julli 1992.

12

Afdeling 2. Fraudebestrijding

22. De fraudegevoeligheid van het fiscaal systeem is één van de voornaamste redenen van

het grote succes van de belastingontduiking in België.55 Ut supra vermeld, moet de

administratie kunnen rekenen en vertrouwen op de actieve medewerking van de

belastingplichtige. Dit geeft de belastingplichtige de mogelijkheid om met opzet onjuiste of

onvolledige informatie aan de administratie te verstrekken. De fiscale visitatie is dan ook een

middel om belastingfraude zoveel mogelijk te vermijden en bestrijden.

23. Minister van Financiën, Johan van Overtveldt, wil met zijn “Plan ter bestrijding van de

fiscale fraude” zich focussen op de oorzaken van fiscale fraude om dit vervolgens te koppelen

aan concrete actiepunten. Het plan voert dan ook de strijd tegen de grote fiscale fraude, met als

hoofddoel het welzijn van de burgers in het achterhoofd. Enerzijds wil hij met dit plan meer

rechtvaardigheid creëren en anderzijds wil hij extra inkomsten genereren om als finaliteit de

belastingdruk te kunnen verlagen.56 Het ziet er echter nog niet meteen naar uit dat dit voorstel

werkelijk het daglicht zal zien, de oppositie vreest voor een “eersteklas begrafenis” viel er te

lezen in De Morgen van 9 december 2015.57

24. Het “Anti-Fraudeplan” is een onderdeel van een ruimer drieluik; de andere twee

elementen zijn niet relevant voor deze uiteenzetting en zullen bijgevolg ook niet aan bod

komen. Dit plan spitst zich toe op tien oorzaken van fiscale fraude die in vier grote groepen

kunnen opgedeeld worden: complexiteit fiscale wetgeving, hoge belastingdruk, fraude

voorkomen en sanctioneren en focus op grote fraude.58

25. De elementen van het plan die betrekking hebben op het visitatierecht, bevinden zich

voornamelijk in de groepen “fraude voorkomen en sanctioneren” en “focus op grote fraude”. Het

gaat hier in eerste instantie om de uitbreiding van het personeel van de Bijzondere

Belastinginspectie (hierna: BBI), dit zijn de ambtenaren belast met onderzoek en controle.

Wanneer deze groep in omvang toeneemt, zal het aantal controles om de fraude te bestrijden

ook kunnen toenemen. Verder wil minister Van Overtveldt de “Antigoonleer” doortrekken vanuit

het strafrecht naar het fiscaal recht. Hierop zal verder in deze uiteenzetting ingegaan worden.59

Het plan wil bovendien ook een duidelijker onderscheid maken tussen strafrechtelijke en niet-

55

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. V. 56

J. VAN OVERTVELDT, “Beleidsplan Fiscale Fraudebestrijding”, 4 december 2015, www.vanovertveldt.belgium.be (consultatie 16 februari 2016). 57

X, “Op naar antifraudeplan light”, De Morgen, 9 december 2015, www.demorgen.be (consultatie 18 februari 2016). 58


D. SOENENS, “Belastingfraudeurs gaan makkelijker vrijuit”, De Morgen, 5 februari 2016, www.demorgen.be (consultatie 18 februari 2016).

http://www.demorgen.be/

13

strafrechtelijke sancties, hierdoor zal de opvolging ervan correcter gebeuren.60 Op het vlak van

de fiscale visitatie heeft dit betrekking tot de medewerkingsplicht van de belastingplichtige

waarbij “belemmering van het fiscaal toezicht” een nieuw strafrechtelijk misdrijf moet worden

volgens Van Overtveldt.61

60

J. VAN OVERTVELDT, “Beleidsplan Fiscale Fraudebestrijding”, 4 december 2015, www.vanovertveldt.belgium.be (consultatie 16 februari 2016). 61

JVD, “Antifraudeplan: cassatierechtspraak over beroepskosten in het vizier”, Fiscoloog 2015, afl. 1455, p. 3-4.

14

DEEL II: DRAAGWIJDTE FISCAAL VISITATIERECHT

Hoofdstuk I. Algemene draagwijdte fiscale controle

26. Zoals eerder aangehaald, is de samenwerking tussen de fiscus en de belastingplichtige

van primordiaal belang voor het systeem van de moderne belastingheffing.62 Het is onmogelijk

voor de fiscale administratie om het domein van de sociale en economische leefsfeer van de

betrokkene niet te betreden bij een fiscale controle.63 Om een zeker evenwicht te bewaren

tussen beide partijen, is het fiscaal onderzoek onderhevig aan enkele fundamentele

beginselen.64 Deze wettelijke reglementering is te verdedigen vanuit de bezorgdheid voor de

rechtsbescherming van de belastingplichtige.65 Wanneer de administratie

onderzoekshandelingen stelt zonder daarbij te kunnen terugvallen op datgene wat in een wet is

voorgeschreven, is er sprake van een machtafwending of –overschrijding.66 Dit heeft gewoonlijk

tot gevolg dat de gegevens onrechtmatig verkregen zijn met de nietigheid van de hierop

gebaseerde aanslag als resultaat.67 Dit is steeds het gevolg bij ut infra aangehaalde beginselen

wanneer de fiscale controle door een of andere reden onrechtsgeldig wordt verklaard.

Afdeling 1. Legaliteitsbeginsel

27. In eerste instantie worden de fiscale onderzoeksmachten geviseerd door het

wettigheidsbeginsel. De fiscale overheid kan en mag geen andere handelingen stellen dan

diegene die uitdrukkelijk in een wet zijn opgenomen waarbij de tussenkomst van de wetgever

vereist is.68 Het legaliteitsbeginsel is dan ook opgenomen in de Grondwet en eist een strikte

naleving in het belang van de bescherming van de burgers tegen de geldhonger van de Staat.69

Deze fiscale materie is een exclusieve bevoegdheid van de wetgevende macht en kan dan ook

niet overgedragen of gedelegeerd worden.70

28. De toepassing van het beginsel van de legaliteit mag echter niet te ruim opgevat

worden.71 Het zou tenslotte niet juist zijn om ipso facto tot de rechtsgeldigheid van een

administratieve handeling te concluderen als op grond van loutere legistieke interpretatie van de

62



J. BOSSUYT, “Hoog bezoek: de fiscale visitatie doorgelicht”, AFT 2013, afl. 8-9, p. 4, nr. 4. 65

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 112, nr. 139; B. SMETS, “Basisbeginselen van de fiscale controle”, p. 1, www.monkey.be (consultatie 3 maart 2016). 66

B. SMETS, “Basisbeginselen van de fiscale controle”, p. 1, www.monkey.be (consultatie 3 maart 2016). 67





M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 127, nr. 154.

http://www.monkey.be/



15

wet zou blijken dat de overheid over de machtiging beschikt om een specifieke handeling uit te

oefenen. Uit het legaliteitsbeginsel vloeit het beginsel van de doelgebondenheid voort dat zegt

dat de uitvoerende beleidsorganen hun toegekende bevoegdheden slechts kunnen aanwenden

in functie van de door de wetgever beoogde doelstelling en dus de ratio legis moeten

eerbiedigen.72 Dit beginsel wordt ut infra uitgebreider toegelicht.

§ 1. Toekenning onderzoeksbevoegdheden

29. De wetgevende macht is niet discretionair bevoegd voor om het even welke

onderzoeksbevoegdheden toe te kennen aan de fiscale administratie. Zij heeft geen absolute

vrijheid en is gebonden aan enkele beginselen die in de Grondwet zijn opgenomen.73 De fiscale

controle vormt in wezen enige bedreiging voor het recht op persoonlijke vrijheid, het recht op

onschendbaarheid van de woning, het recht op eerbiediging van het privé- en het gezinsleven

en het recht op de onschendbaarheid van het briefgeheim.74 De wetgever dient bijgevolg

rekenschap te geven aan deze rechten bij het toekennen van de fiscale

onderzoeksbevoegdheden.75 Ut supra vermelde bepalingen kunnen enerzijds vanuit het

Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM) en het BUPO-verdrag en

anderzijds vanuit de Grondwet slechts beperkt worden of kan van afgeweken worden door een

wet in formele zin aangezien geen van deze voorziene vrijheden absoluut zijn.76 Bij de

afwezigheid van een wettelijk mandaat is de overheid niet gerechtigd om de draagwijdte van de

fundamentele grondrechten van de burger in te perken.77 Bijkomend moet deze inbreuk een

legitiem belang dienen en proportioneel te zijn.78 Het evenredigheidsbeginsel dient in acht

genomen te worden wat stelt dat er een redelijke verhouding moet zijn tussen de inmenging op

het recht enerzijds en het belang van de legitieme doelstelling anderzijds.79

72



M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 117, nr. 144; art. 9 BUPO-verdrag; art. 5 EVRM; art. 12 Gw., BS 17 februari 1994; art. 15 Gw., BS 17 februari 1994; art. 8 EVRM; art. 22 GW, BS 17 februari 1994, art. 29 Gw., BS 17 februari 1994. 75



M. MAUS, “”Ieder z’n puupe en ieder z’n toebak”. Over legaliteit, doelgebondenheid en machtsafwending bij de fiscale controle” (noot onder Antwerpen 14 maart 2006, TFR 2006, afl. 306, p. 676-678. 78

S. GNEDASJ, “Visitatie zonder mandaat rechter kan, maar dan wel met strenge toets door rechter achteraf”, Fisc.Act. 2015, afl. 3, p. 6-12. 79

V. DAUGINET en V. VERCAUTEREN, “Fiscale huiszoekingen”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 76-87.



16

30. Deze aangelegenheid wordt geregeld in art. 105 Gw. en stelt dat de Uitvoerende Macht

slechts over die bevoegdheden beschikt welke de Grondwet of de krachtens de Grondwet

uitgevaardigde wetten hem uitdrukkelijk toekennen.80 De fiscale ambtenaren die handelen in de

hoedanigheid van een administratief orgaan, kunnen slechts handelingen stellen in zoverre de

formele wetgever hen dit toelaat.81 Bijgevolg kunnen ze zichzelf niets toekennen of enige

toegekende bevoegdheden gaan uitbreiden. Dit werd reeds bevestigd door de minister van

Financiën die stelde dat belastingwetten van openbare orde zijn en het niet toegelaten is dat de

administratie bijkomende elementen toevoegt. Aanvullend bevestigde hij dat het niet aan de

administratie toekomt om op eigen houtje het toepassingsveld uit te breiden tot domeinen die

geen uitdrukkelijke wettelijke basis kennen.82

§ 2. Uitoefening onderzoeksbevoegdheden

31. Het legaliteitsbeginsel is niet enkel van wezenlijk belang bij de toekenning van de

onderzoeksbevoegdheden maar ook bij uitoefening van de fiscale controle zelf. De fiscale

administratie mag geen andere handelingen stellen tijdens de controle dan die welke haar

uitdrukkelijk toebedeeld werden door de wetgever. Een gevolg hiervan is dat de fiscale

onderzoeksmachten geklasseerd worden als uitzonderlijke bevoegdheden en derhalve

beperkend moeten worden geïnterpreteerd.83

32. De artikelen in het WIB92 en WBTW die de onderzoeksbevoegdheden van de fiscale

administratie inhouden, beschrijven voornamelijk de verplichtingen in hoofde van de

belastingplichtige. De controlebevoegdheid van de fiscale ambtenaren kan hier echter uit

afgeleid worden maar dit leidt tot onduidelijke beperkingen in hoofde van de administratie.84

80

Art. 105 GW., BS 17 februari 1994; J. BOSSUYT, “Hoog bezoek: de fiscale visitatie doorgelicht”, AFT 2013, afl. 8-9, p. 4, nr. 5; A. MAST, J. DUJARDIN, M. VAN DAMME en J. VANDE LANOTTE, Overzicht van het Belgisch Administratief Recht, Mechelen, Kluwer, 2009, p. 19, nr. 19. 81

H. DUBOIS, “Vijf regels van fiscaal onderzoek – Grondsbeginselen van het fiscaal onderzoek en het gebruiken van inlichtingen gevonden door andere Administraties of instantiesé”, TFR 1988, afl. 81-82, p. 277. 82

Vr. nr. 924 LETERME 19 februari 2002, Vr. en Antw., Kamer 1999-2003, 26 maart 2002, nr. 116, p. 14103. 83

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 118, nr. 146; B. SMETS, “Basisbeginselen van de fiscale

controle”, p. 2, www.monkey.be (consultatie 3 maart 2016). 84

A. TIBERGHIEN, Handboek voor fiscaal recht 2012-2013, Mechelen, Kluwer, 2012-2013, p 683, nr. 1703.


17

Afdeling 2. Doelgebondenheid

33. Een tweede beginsel waaraan de fiscus gehouden is met betrekking tot zijn fiscale

controlemacht, is het principe van de doelgebondenheid. Dit is een gevolg van het

legaliteitsbeginsel.85 Eén van de lijfspreuken van Achiel Van Acker, wijlen eerste minister en

minister van staat, was: “ieder z’n puupe en ieder z’n toebak”. Hiermee stelde hij dat de

overheidsorganen zich moeten houden aan hun eigen bevoegdheden en zich niet mogen

begeven op andermans terrein.86

§ 1. Gevolgen fiscale onderzoeksbevoegdheid

34. Dit doelgebonden karakter van de bevoegdheid van de uitvoerende macht onderbouwt

een van de meest diepgaande grondslagen van het huidig administratief recht in de verhouding

tussen de belastingplichtige en de belastingadministratie.87 Dit principe houdt in dat de

administratie zijn bevoegdheid louter mag uitoefenen voor de doeleinden die door de wet

beoogd zijn.88 Die ratio legis vloeit voort uit de letterlijke verwoording van de wet en de

parlementaire voorbereidingen en vormt de basis om de legitieme doelstelling van de wetgever

te achterhalen. Het essentiële respect voor de doelgebondenheid wordt onder meer

afgedwongen door het verbod van machtsafwending, wat ut infra nader toegelicht zal worden.89

35. Bijgevolg wil het doelgebondenheidsbeginsel een zekerheid bieden voor de correcte

aanwending van de fiscale onderzoeksbevoegdheden. Een ambtenaar belast met het

onderzoek naar de aangiften in de inkomstenbelastingen zal enkel gebruik kunnen maken van

de bevoegdheden voorzien in het WIB en niet die vanuit het WBTW bijvoorbeeld.90 Dit wil

zeggen dat de aan de administratie toegekende onderzoeksbevoegdheden steeds

soortgebonden zijn en dus betrekking hebben op een welbepaalde belasting. Dit is het principe

van de eenzijdige toepassing van het fiscaal onderzoek.91 Het is de verantwoordelijkheid van de

controlerende belastingambtenaar om aan de belastingplichtige mee te delen welke belastingen

het voorwerp van de controle uitmaken.92 De belastingplichtige moet tenslotte in staat zijn na te

trekken in welke mate het beginsel van de doelgebondenheid door de fiscus wordt

85


M. MAUS, “”Ieder z’n puupe en ieder z’n toebak”. Over legaliteit, doelgebondenheid en machtsafwending bij de fiscale controle” (noot onder Antwerpen 14 maart 2006, TFR 2006, afl. 306, p. 676-678. 87



J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 9. 90


B. SMETS, “Basisbeginselen van de fiscale controle”, p. 3, www.monkey.be (consultatie 3 maart 2016); M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 129, nr. 158. 92

B. SMETS, “Basisbeginselen van de fiscale controle”, p. 3, www.monkey.be (consultatie 3 maart 2016).






18

gerespecteerd.93 Ook dit principe is van wezenlijk belang voor de rechtmatigheid van de fiscale

controle, net zoals het legaliteitsbeginsel.94

36. Dat het principe van doelgebondenheid speelt bij het fiscaal visitatierecht, werd in 2013

nog bevestigd door de rechtbank van eerste aanleg te Gent. De zaak in casu ging over een

vennootschap met als activiteit de financiële en fiscale begeleiding van klanten. Deze

vennootschap werd geconfronteerd met een onaangekondigd bezoek door de BBI dat werd

voorgesteld als een gewone controle naar de fiscale toestand van de belastingplichtige. Zij

doorzochten alle kantoren en computers van de belastingplichtige en kopieerden alle

documenten en computerbestanden zonder de belastingplichtige hiervoor te verzoeken. Ook

bestanden en documenten van persoonlijke dossiers van klanten van de vennootschap werden

gekopieerd of gescand. De rechtbank van eerste aanleg te Gent oordeelde dat de feiten

onweerlegbaar aantoonden dat deze visitatie louter gericht was op het verwezenlijken van

fiscale regularisaties van de klanten van de belastingplichtige en dat zij haar bevoegdheden niet

heeft aangewend op grond van de artikelen 315 tot en met 319 WIB en de artikelen 60 tot en

met 63 WBTW. De rechtbank verklaarde de visitatie volledig nietig en de naar aanleiding van de

visitatie verkregen gegevens onbruikbaar.95

§ 2. Uitzonderingen

37. De strikte toepassing van de het doelgebondenheidsbeginsel vormt een ernstige

beperking op de fiscale controlebevoegdheid.96 Ut supra aangehaald mag een

belastingambtenaar zijn onderzoeksbevoegdheden niet ten dienste stellen van andere

belastingen dan degene waarvoor hij bevoegd is en de resultaten van zijn onderzoek mag hij

niet gebruiken voor het heffen van andere belastingen dan degene waarvoor hij bevoegd is. Dit

leidt tot het feit dat een belangrijk deel van de belastbare materie kan ontsnappen aan de

belastingadministratie. Uiteindelijk heeft de wetgever twee uitzonderingen voorzien met

betrekking tot de fiscale onderzoeksbevoegdheden.

93



Rb. Gent 11 juni 2013, FJF 2013, afl. 8, nr. 227. 96


19

I. Universele aanwending fiscale informatie

38. Een eerste uitzondering is de regel van de universele aanwending van de rechtmatig

verworven informatie.97 Art. 336, eerste lid WIB92 stelt het volgende: “Elke inlichting, stuk,

proces-verbaal of akte, in het uitoefenen van zijn functie ontdekt of bekomen door een

ambtenaar van een fiscaal staatsbestuur, hetzij rechtstreeks, hetzij door tussenkomst van een

der in de artikelen 327 en 328 aangeduide diensten, besturen, vennootschappen, verenigingen,

instellingen of inrichtingen, kan door de Staat worden ingeroepen voor het opsporen van elke

krachtens de belastingwetten verschuldigde som”.98 Dit geeft de belastingadministratie de

mogelijkheid om alle inlichtingen te gebruiken waarover de overheid beschikt, inclusief deze

bekomen door een andere belastingadministratie.99 Dit artikel doet geen afbreuk aan de

doelgebonden bevoegdheden van de belastingadministratie maar breidt enkel de bruikbaarheid

van de bekomen gegevens uit.100

39. Het voormelde artikel zegt evenwel niets over de manier waarop de gegevensuitwisseling

tussen de verschillende belastingadministraties tot stand kan komen. De onduidelijkheid rijst

hier over het feit of de gegevensuitwisseling al dan niet spontaan moet gebeuren of op

verzoek.101

II. Subsidiaire uitbreiding fiscaal onderzoek

40. Een tweede afwijking van het beginsel van de doelgebondenheid is de subsidiaire

uitbreiding van het fiscaal onderzoek. Art. 335 WIB92 stelt het volgende: “Elke ambtenaar van

een fiscaal staatsbestuur, regelmatig belast met een controle of onderzoek in verband met de

toepassing van een bepaalde belasting bij een natuurlijk persoon of rechtspersoon, is van

rechtswege gemachtigd alle inlichtingen te nemen, op te zoeken of in te zamelen welke de

juiste heffing van alle door deze persoon verschuldigde belastingen kunnen verzekeren”.102

41. De onderzoeksbevoegdheden kunnen pas subsidiair uitgebreid worden tot andere

belastingen nadat er eerst een regelmatig onderzoek is aangevat naar de juiste toepassing van

de welbepaalde belastingwetgeving. Wanneer er wordt vastgesteld dat er inbreuken zijn

gepleegd op een andere belastingwetgeving dan diegene waarvan de naleving werd

onderzocht, kan de desbetreffende ambtenaar zijn toegekende onderzoeksbevoegdheden ook

97


Art. 336 WIB92, BS 30 juli 1992. 99

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 134-140. 100



Art. 335 WIB92, BS 30 juli 1992.



20

aanwenden voor een onderzoek naar de naleving van de andere belastingwetgeving. Dit wil

echter niet zeggen dat een ambtenaar belast met de fiscale controle op eigen initiatief een

controle kan uitvoeren met het oog op het vaststellen van inbreuken op een andere

belastingwetgeving dan die waarvoor hij bevoegd is. Evenmin kan hij gebruik maken van

andere onderzoeksbevoegdheden dan die hem zijn toegekend.103

Afdeling 3. Algemene beginselen van behoorlijk bestuur

42. Aan het administratief handelen zijn bepaalde behoorlijkheidvereisten verbonden die

worden verwoord in de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.104 Deze zijn een

bijzondere categorie van algemene rechtsbeginselen die de overheid bij elke handeling in acht

moet nemen.105 De beginselen van behoorlijk bestuur moeten worden beschouwd als

rechtsregels en staan op gelijke hoogte met de wet aangezien deze fundamenteel zijn in onze

samenleving.106 Deze beginselen geven aanwijzingen over de manier waarop

bestuursbeslissingen moeten worden genomen en ter kennis gebracht worden.107 Aangezien de

beginselen van behoorlijk bestuur algemene rechtsbeginselen zijn die door elke

overheidsinstantie moeten worden nageleefd, moeten zij ook door de fiscale administratie

gerespecteerd worden.108 Deze uitspraak zat voor het eerst vervat in een arrest van het Hof van

Cassatie van 27 maart 1992 en het bleef niet bij dat ene arrest.109 Eveneens is de minister van

Financiën van dit oordeel: administratieve ambtenaren zijn onderworpen aan de beginselen van

behoorlijk bestuur, ook bij een fiscale controle.110

43. De beginselen van behoorlijk bestuur zijn ontstaan vanuit de zogenaamde

“compensatietheorie”. Deze theorie verklaart dat de beginselen van behoorlijk bestuur dienen

als tegengewicht voor de toegenomen bewegingsvrijheid van de overheid die ontstaan is als

gevolg van de terugtreding van de wetgever door de toenemende delegatie van de wetgevende

bevoegdheid aan de uitvoerende macht.111

103



F. VERMEERSCH, “Het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht”, AFT 2010, afl. 8-9, p. 39, nr. 3; L.P. SUETENS, “Algemene rechtsbeginselen en beginselen van behoorlijk bestuur in het Belgisch administratief recht”, TBP 1970, p. 379-380; A. VAN MENSEL, Het beginsel van behoorlijk bestuur, Antwerpen, Kluwer, 1990, p. 15; M. DE JONCKHEERE, M. DELANOTE, M. MAUS EN E. VAN DOOREN, De fiscale procedure, Burgge, Die Keure, 2010, p. 3. 106


F. VERMEERSCH, “Het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht”, AFT 2010, afl. 8-9, p. 39, nr. 3; P. POPELIER, “Beginselen van behoorlijk bestuur: Begrip en plaats in de hiërarchie van de normen”, in I. OPDEBEEK en M. VAN DAMME (eds.), Beginselen van behoorlijk bestuur, Brugge, die Keure, 2006, p. 3. 108


Cass. 27 maart 1992, www.monkey.be (consultatie: 28 maart 2016). 110

Vr. nr. 976 LETERME 17 april 2002, Vr en Antw., Kamer 2001-2002, nr. 125, p. 15758-15760. 111

F. VERMEERSCH, “Het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht”, AFT 2010, afl. 8-9, p. 39, nr. 4; S. VAN

CROMBRUGGE, “De vernietiging of vermindering van een aanslag wegens schending van algemene beginselen van



21

44. De algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn voornamelijk van belang wanneer de

administratieve overheid over een discretionaire bevoegdheid beschikt.112 Dit is het geval bij de

fiscale controlebevoegdheid en impliceert dat de administratie over de vrijheid beschikt om zelf

te bepalen wie wat en hoe controleert met het oog op het nastreven van haar wettelijke

doelstelling. Deze bewegingsvrijheid zal echter nooit onbeperkt zijn.113 Bijgevolg is er hier

sprake van een ruime onafhankelijkheid van de fiscus die beperkt wordt door de beginselen van

behoorlijk bestuur.114 Deze discretionaire bevoegdheid is bij een fiscale visitatie echter niet altijd

het geval aangezien de wetgever reeds de onderzoeksbevoegdheden en het daarmee gepaard

gaand doel bepaald heeft.115

45. Niet elke auteur plaatst dezelfde beginselen onder de algemene beginselen van behoorlijk

bestuur.116 Vaak wordt er in de rechtsleer een onderscheid gemaakt tussen procedurele en

inhoudelijke beginselen van behoorlijk bestuur.117 De procedurele hebben betrekking op het

besluitvormingsproces en de inhoudelijke zijn gericht op de inhoud van het besluit.118 De

procedurele beginselen van behoorlijk bestuur bevatten het fair play-beginsel, het recht van

verdediging, de hoorplicht, de onafhankelijkheid en de onpartijdigheid. De inhoudelijke normen

bevatten het verbod van machtsafwending, de zorgvuldigheidsplicht, de rechtszekerheid, de

gelijkheid en de redelijkheid.119 Deze indeling is echter niet absoluut en andere categorieën

kunnen hier steeds aan toegevoegd worden, de beginselen van behoorlijk bestuur kunnen niet

scherp worden afgebakend en lopen vaak in elkaar over.120

46. De principiële toepasbaarheid van de beginselen van behoorlijk bestuur tijdens de fiscale

controle heeft verregaande consequenties. De eerbiediging van deze beginselen is een

substantiële vereiste voor de rechtsgeldigheid van de handelingen van de bevoegde

administratie.121 Een schending hiervan wordt bijgevolg gelijkgesteld met een schending van de

wet. Zoals ut supra vermeld, zal een schending van deze beginselen leiden tot bewijsuitsluiting

wat een nietige aanslag tot gevolg zal hebben.122

behoorlijk bestuur in het fiscaal recht”, in S. VAN CROMBRUGGE en P. BEGHIN (eds.), Gentse geschriften over fiscaal recht en fiscaliteit, Kalmthout, Biblo, 1989, p. 22. 112





P. POPELIER, “Beginselen van behoorlijk bestuur: Begrip en plaats in de hiërarchie van de normen”, in I. OPDEBEEK

en M. VAN DAMME (eds.), Beginselen van behoorlijk bestuur, Brugge, die Keure, 2006, p. 8. 117

F. VERMEERSCH, “Het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht”, AFT 2010, afl. 8-9, p. 40, nr. 5. 118

A. VAN MENSEL, Het beginsel van behoorlijk bestuur, Gent, Mys & Breesch, 1997, p. 9. 119

A. VAN MENSEL, Het beginsel van behoorlijk bestuur, Gent, Mys & Breesch, 1997, p. 10. 120

P. POPELIER, “Beginselen van behoorlijk bestuur: Begrip en plaats in de hiërarchie van de normen”, in I. OPDEBEEK; M. VAN DAMME (eds.), Beginselen van behoorlijk bestuur, Brugge, die Keure, 2006, p. 10. 121

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 790, nr. 1423; M. DE JONCKHEERE, M. DELANOTE, M. MAUS EN E. VAN DOOREN, De fiscale procedure, Burgge, Die Keure, 2010, p. 4. 122


22

§ 1. “Fair play”-beginsel

47. De bewegingsvrijheid van de fiscale administratie wordt bij een fiscale controle onder

andere beperkt door het fair play-beginsel.123 Dit houdt in dat het bestuur zich niet van

onfatsoenlijke middelen mag bedienen om de burger te hinderen in het verkrijgen van zijn

rechten.124 Kortom moet de fiscale administratie in haar relatie tot de belastingplichtige een

elementaire eerlijkheid aan de dag leggen.125 Wanneer de administratie gebruikmaakt van

onfatsoenlijke middelen bij het nemen van beslissingen, kan zij verweten worden het fair play-

beginsel geschonden te hebben.126 Dit is ook het geval wanneer er sprake is van kwade trouw,

opzet of moedwilligheid.127 Inzake een fiscale controle kan dit concreet het geval zijn wanneer

fiscaal bewijsmateriaal bekomen werd door diefstal of schending van het beroepsgeheim. Ook

wanneer een ambtenaar moedwillig bepaalde substantiële vormvereisten miskent, zoals

bijvoorbeeld tot een huisvisitatie overgaan zonder machtiging van de politierechter, zal er

sprake zijn van een schending van dit beginsel.128

§ 2. Verbod machtsafwending

48. Een tweede afzonderlijk principe dat behoort tot de beginselen van behoorlijk bestuur

waaraan de fiscale administratie zich dient te houden, is de zuiverheid van oogmerk of het

verbod van machtsafwending. Dit beginsel impliceert dat de overheid haar door de wet

toegekende bevoegdheid slechts mag aanwenden voor het specifieke doel waarvoor zij deze

bevoegdheid heeft verworven.129 Bijgevolg dient de fiscus de grenzen van zijn toegekende

controlebevoegdheden te respecteren.130 Dit beginsel houdt verband met het beginsel van de

doelgebondenheid dat ut supra uitvoerig besproken werd. Het doelgebondenheidsbeginsel kan

slechts onder specifieke voorwaarden doorbroken worden door de administratie. Wanneer zij

deze voorwaarden miskent, is er sprake van een machtsafwending.131

123


M. DE JONCKHEERE, M. DELANOTE, M. MAUS EN E. VAN DOOREN, De fiscale procedure, Burgge, Die Keure, 2010, p. 12. 125

C. HENDRICKX, Fiscale rechtspraakoverzichten, Inkomstenbelastingen 2005 – 2007, p. 39. 126

Supra voetnoot 124; A. VAN MENSEL, Het beginsel van behoorlijk bestuur, Antwerpen, Kluwer, 1988, p. 74. 127

M. VAN DAMME, Goede trouw van de burger en bestuur, RW 1989-1990, p. 1116. 128


M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 787, nr. 1418; M. MAUS, “”Ieder z’n puupe en ieder z’n toebak”. Over legaliteit, doelgebondenheid en machtsafwending bij de fiscale controle” (noot onder Antwerpen 14 maart 2006, TFR 2006, afl. 306, p. 676-678. 130



23

§ 3. Zorgvuldigheidsbeginsel

49. Het zorgvuldigheidsbeginsel heeft als oogmerk de overheid er toe verplichten de vereiste

zorgvuldigheid aan de dag te leggen in de uitoefening van haar bevoegdheid.132 Deze plicht

komt enerzijds op het materiële en anderzijds op het formele vlak tot uiting.133 Dit beginsel

houdt bijgevolg in dat bij de voorbereiding en bij het nemen van een overheidsbesluit alle

relevante factoren en omstandigheden dienen afgewogen te worden.134 Het

zorgvuldigheidsbeginsel wordt vaak gerelateerd aan de artikelen 1382 en 1383 Burgerlijk

Wetboek (hierna: BW).135

50. Het Hof van Cassatie heeft in haar arrest van 7 maart 1963 het volgende geoordeeld: “de

machten welke de wet aan de administratie in het algemeen belang toekent, stellen haar niet

vrij van de verplichting van voorzichtigheid, welke zich aan allen opdringt”.136 Dit houdt in dat de

fiscale controle niet tot gevolg mag hebben dat de belastingplichtige gestoord wordt tijdens het

uitoefenen van zijn beroepswerkzaamheid.137

§ 4. Redelijkheidsbeginsel

51. Tenslotte moet er ook nog worden stilgestaan bij het redelijkheidsbeginsel dat een

primordiale rol speelt tijdens de fiscale controle. Er moet bij bestuurlijke aangelegenheden een

zeker evenwicht bestaan tussen het beoogde doel en de aangewende middelen.138 Dit wil

zeggen dat de controleambtenaren er steeds moeten over waken dat het principe van de

proportionaliteit tussen de onderzoeks- en controlerechten en de situatie die men wil verifiëren,

gerespecteerd wordt.139 Ook de minister van Financiën is het erover eens dat aan de

belastingplichtige geen onmogelijke taak mag opgelegd worden.140

132

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 787, nr. 1419; J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl.

453-454, p. 9. 133


W. LAMBRECHTS, “Het zorgvuldigheidsbeginsel”, in I. OPDEBEEK (red.), Algemene beginselen van behoorlijk bestuur, Antwerpen, Kluwer Rechtswetenschappen, 1993, p. 30-31. 135

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 787, nr. 1418; Supra voetnoot 134. 136

Cass. 7 maart 1963, Pas., I, p. 744. 137

Com.IB 92, 319/3. 138


Circ. Nr. Ci.RH.81/548.628, 29 juli 2002. 140

Vr. nr. 1331 DIDDEN 21 april 1998, Vr. en Antw., Kamer 1997-1997, nr. 143, p. 19681.

24

Afdeling 4. Legaliteitsbeginsel vs. de algemene beginselen van behoorlijk bestuur

52. De problematiek waarin het vertrouwensbeginsel vooral ter sprake wordt gebracht is de

volgende: "Het komt voor dat de belastingplichtigen in goed vertrouwen voortgaan op de hun

door de administratie verstrekte inlichtingen of op een administratieve circulaire en zij

naderhand zwaarder worden belast dan verwacht, omdat de inlichtingen onjuist zijn of de

circulaire strijdig is met de wet”.141 Ook diverse handelingen van de fiscus kunnen het

vertrouwen van de belastingplichtige wekken. Hiervan is sprake bij een jarenlange gedragslijn

of een jarenlang gedogen van de fiscale administratie. Wanneer de fiscus later op deze

handelingen terugkomt, rijst er voor de belastingplichtige een probleem. De vraag die hier

opduikt is of men in dergelijke gevallen kan afwijken van de fiscale wet?142

53. De beginselen van behoorlijk bestuur en in het bijzonder het vertrouwensbeginsel bieden

een mogelijke uitweg voor de belastingplichtige bij een confrontatie met de situatie ut supra

vermeld. Sinds 1980 heeft de toepassing van het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht een

constante evolutie ondergaan die tot op heden nog niet is afgerond en nog steeds voor

discussie vatbaar is.143 Het vertrouwensbeginsel impliceert dat de burger moet kunnen

vertrouwen op beloften of toezeggingen die de administratie in een concreet geval heeft

gedaan. Dit is ook van toepassing wanneer de burger niet anders kan dan het gedrag opvatten

als een vaste gedrags- of beleidsregel op grond waarvan het bestuur de door hem opgewekte

gerechtvaardigde verwachtingen niet mag beschamen. Dit beginsel vormt een aspect van het

ruimere rechtszekerheidsbeginsel en geniet van erkenning in de rechtspraak van het Hof van

Cassatie en de Raad van State.144

54. De rechtbank te Antwerpen heeft in 2007 en 2009 geoordeeld dat een akkoord met de

fiscus dat in strijd is met de toepasselijke fiscale wetgeving, niet kan ingeroepen of

afgedwongen worden door de belastingplichtige. Dit was een uitspraak inzake de

inkomstenbelastingen. Op het vlak van de btw liggen de zaken evenwel anders aangezien hier

rekening gehouden moet worden met de rechtspraak van het Europese Hof van Justitie. Zij

aanvaardde dat het vertrouwensbeginsel in bepaalde omstandigheden toegestaan wordt, zelfs

als het strijdig is met de wetgeving. Essentieel daarbij is dat de handelingen van de fiscale

141

S. VAN CROMBRUGGE, “De vernietiging of vermindering van een aanslag wegens schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur in het fiscaal recht”, in S. VAN CROMBRUGGE en P. BEGHIN (eds.), Gentse geschriften over fiscaal recht en fiscaliteit, Kalmthout, Biblo, 1989, p. 26-27. 142



M. VAN DAMME en A. WIRTGEN, “Het rechtszekerheids- en vertrouwensbeginsel”, in I. OPDEBEEK en M. VAN DAMME (eds.), Beginselen van behoorlijk bestuur, Brugge, die Keure, 2006, p. 320.

25

administratie een vertrouwen gewekt hebben en dat de betrokkene redelijkerwijs kon aannemen

dat de beschikking door een bevoegde instantie gegeven is.145 In 2011 sprak het Hof van

Cassatie uit dat de belastingplichtige zich niet kan verschuilen achter de algemene beginselen

van behoorlijk bestuur en dat hij geacht wordt de wet en zijn toepassing te kennen.146 In 2012

heeft het hof van beroep te Antwerpen zijn schouders achter dit standpunt gezet en gesteld dat

het legaliteitsbeginsel primeert op de toepassing van het vertrouwens- en

rechtszekerheidsbeginsel.147

Afdeling 5. Onderzoekstermijnen

§ 1. Inkomstenbelastingen

55. De onderzoekstermijnen bij de inkomstenbelastingen zijn in een expliciete wettelijke

bepaling vastgelegd, zij zijn de enige federale belastingen waarbij dit het geval is.148 Art. 333

WIB92 vormt de grondslag van de fiscale onderzoekstermijnen.149 Dit artikel dient echter samen

gelezen te worden met art. 354 WIB92.150

56. Er is een onderscheid aanwezig tussen twee verschillende onderzoekstermijnen.

Enerzijds is er de gewone onderzoekstermijn van drie jaar en anderzijds is er de aanvullende

onderzoekstermijn van vier jaar bovenop die van drie jaar, beide te rekenen vanaf 1 januari van

het aanslagjaar.151 De onderzoekstermijn van art. 333 WIB 92 dient net zoals de aanslagtermijn

van art. 354 WIB92 beschouwd te worden als een vervaltermijn wat impliceert dat ze niet

vatbaar zijn voor een stuiting of schorsing.152

57. De fiscale administratie kan onderzoeken verrichten en belastingen of eventueel

aanvullende aanslagen vestigen, zelfs wanneer de aangifte van de belastingplichtige reeds

werd aangenomen en de desbetreffende belastingen al werden betaald.153 Het is de

administratie in eerste instantie toegestaan om zonder voorafgaande kennisgeving de fiscale

toestand van de belastingplichtige te onderzoeken.154 Dit is mogelijk gedurende de termijn van

145

Rb. Antwerpen 3 april 2009; Rb. Antwerpen, 18 februari 2007, F. MEES, Legaliteits- versus vertrouwensbeginsel, p. 1, www.monkey.be (consultatie 3 maart 2016). 146

Cass. 11 februari 2011, www.cass.be (consultatie 2 mei 2016). 147

Antwerpen 21 februari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 5, p. 287-296. 148


Art. 333 WIB92, BS 30 juli 1992. 150

Art. 354 WIB92, BS 30 juli 1992. 151




154 Art. 333, 2

e lid WIB92, BS 30 juli 1992.


http://www.cass.be/

26

drie jaar vanaf 1 januari van het jaar waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd of de datum van

afsluiting van het boekjaar in de loop van hetzelfde jaar.155

58. De gewone onderzoekstermijn kan met vier jaar worden verlengd indien de fiscale

administratie meent dat er aanwijzingen van fiscale fraude zijn in hoofde van de

belastingplichtige.156 De administratie heeft de mogelijkheid om haar onderzoekshandelingen te

stellen gedurende de aanvullende termijn van vier jaar op voorwaarde dat de administratie de

belastingplichtige vooraf schriftelijk en nauwkeurig kennis heeft gegeven van de aanwijzing met

betrekking tot enige belastingontduiking.157 Bijgevolg moet de administratie in het bezit zijn van

concrete aanwijzingen van fraude in hoofde van de belastingplichtige.158

§ 2. Btw

59. Met de Wet van 15 maart 1999 heeft de wetgever ernaar gepoogd de verjaringstermijnen

van de indirecte belastingen af te stemmen op die van de directe belastingen.159 Er werd

vastgesteld dat de verjaringstermijnen ook gelden als onderzoekstermijnen aangezien de btw

geen aanslagtermijnen kent.160 Art. 81bis WBTW regelt de verjaring van de vordering tot

voldoening van de belasting en dient samen gelezen te worden met art. 84ter WBTW.

60. Doordat de onderzoekstermijnen slechts beperkt worden door verjaringstermijnen,

beschikt de fiscale administratie steeds over een onderzoekstermijn van zeven jaar.161

Desondanks bepaalt art. 84ter WBTW dat er een verplichting is tot voorafgaande schriftelijke en

nauwkeurige kennisgeving van de vermoedens van belastingontduiking die tegen hem bestaan

in de betreffende periode, en dit op straffe van nietigheid van de rechtzetting.162

155



157 Art. 333, 3

e lid WIB92, BS 30 juli 1992.



160 Parl. St., Kamer 1997-1998, Stuk 1341/1.

161 Art. 81bis Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS

17 juli 1969. 162

Art. 84ter Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969.

27

Afdeling 6. Territorialiteitsbeginsel

61. Daar waar de onderzoekstermijnen de fiscale controle beperken in tijd, is dit bij het

territorialiteitsbeginsel het geval in ruimte. Dit beginsel stelt dat de Belgische fiscale

administratie haar bevoegdheid slechts kan uitoefenen binnen het Belgisch grondgebied,

daarbuiten is zij niet gerechtigd om op te treden. Toegepast op een fiscale visitatie zullen

beroeps- en privélokalen enkel door de Belgische fiscus bezocht en onderzocht kunnen worden

en niet door buitenlandse fiscale ambtenaren. De Belgische administratie kan geen lokalen

buiten België onderwerpen aan een fiscale visitatie. 163

163

S. GNEDASJ, “De territoriale bevoegdheid van de belastingdiensten en het belang ervan voor de geldigheid van de fiscale onderzoeksdaden en aanslagen inzake inkomstenbelastingen”, AFT 2014, afl. 6-7.

28

Hoofdstuk II. Draagwijdte fiscaal visitatierecht

Afdeling 1. Subjectieve draagwijdte

62. Wie kan onderworpen worden aan een fiscale visitatie en dient bijgevolg vrije toegang te

verlenen aan de controlerende ambtenaren? Het subject van het fiscaal visitatierecht wordt

echter niet altijd op dezelfde wijze geïnterpreteerd en is zodoende onderhevig aan enkele

discussiepunten.


63. Art. 319 WIB92 vangt aan met het subject van het fiscaal visitatierecht, namelijk

“natuurlijke of rechtspersonen”. Zij zijn gehouden tot “vrije toegang te verlenen tot de

beroepslokalen of de lokalen waar rechtspersonen hun werkzaamheden uitoefenen, zoals

kantoren, fabrieken, werkplaatsen, werkhuizen, magazijnen, bergplaatsen, garages of tot hun

terreinen welke als werkplaats, werkhuis of opslagplaats van voorraden dienst doen”.164 Deze

personen dienen louter het gebruiksrecht op de desbetreffende onroerende goederen te

bezitten om onderworpen te kunnen worden aan een fiscale visitatie, een persoonlijk of zakelijk

genotsrecht is hier niet vereist.165 Op basis van de grammaticale interpretatiemethode waarbij

naar de exacte letter van de wet gekeken wordt, lijkt alles in eerste instantie duidelijk.

64. De wetsystematische interpretatiemethode leidt ons naar de plaats in het wetboek waar

het desbetreffende artikel zich bevindt, namelijk onder de afdeling met als titel: “plichten van de

belastingplichtige”. Hier is echter enige verduidelijking noodzakelijk. De personen onderworpen

aan het fiscaal visitatierecht moeten niet noodzakelijk de hoedanigheid van belastingplichtige

hebben, aangezien dit het onderzoeksmiddel bij uitstek is om te onderzoeken of iemand al dan

niet belastingplichtig is en wat de eigenlijke belastingschuld is.166 Bij het boekenonderzoek en

de vraag om inlichtingen, de alternatieve controlebevoegdheden van de administratie, moet het

subject echter wel al het statuut van belastingplichtige bezitten.167 De plaats van desbetreffend

artikel slaat bijgevolg wel op het feit dat derden niet het subject kunnen zijn van een fiscale

visitatie aangezien hun plichten verder in het wetboek terug te vinden zijn.

164



166 B.SMETS, “Visitatierecht”, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016).

167 Supra voetnoot 165.


29

65. Er bestaat een reële kans dat de natuurlijke persoon op het ogenblik van een fiscale

visitatie niet aanwezig is, zeker omdat visitaties doorgaans onaangekondigd zijn.168

Rechtspersonen zullen echter nooit in personam aanwezig zijn.169 Een onenigheid die zich bij

dit aspect voordoet, is de vraag of werknemers ook rechtsgeldig vrije toegang tot de

onderneming moeten verlenen aan de controlerende ambtenaren.170 De rechtspraak omtrent

het subject van het fiscaal visitatierecht blijft verdeeld.

66. Het hof van beroep te Antwerpen oordeelde in maart 2009 dat “enkel de belastingplichtige

of zijn gevolmachtigde verplicht is om mee te werken aan een boekenonderzoek of een

onderzoek ter plaatse in de zin van artikelen 315, 315bis en 319 WIB92.”171 Uit deze uitspraak

kan afgeleid worden dat werknemers buiten schot staan wat betreft het verlenen van vrije

toegang. Het is merkwaardig dat het hof nog geen maand later zichzelf tegensprak. Zo riep ze

echter geen schending van art. 319 WIB92 in wanneer een poetsvrouw vrije toegang aan de

ambtenaren had verleend.172

67. Er kan hier geconcludeerd worden dat enkel de belastingplichtige of zijn gevolmachtigde

de verplichting bezit om vrije toegang te verlenen. Derden hebben deze verplichting niet

aangezien het desbetreffende artikel zich in het wetboek onder de afdeling “plichten van de

belastingplichtige” bevindt en niet onder “plichten van derden”, zoals ut supra aangehaald.

Specifieke machtigingen waarover een werknemer of dergelijke beschikt, moeten dan ook

worden opgenomen in het arbeidsreglement of –contract om misverstanden te vermijden.173 Het

is dus beter voor de onderneming om expliciet de bepaling op te nemen dat werknemers en

dergelijke geen toestemming mogen verlenen aan de fiscus in het kader van een fiscale

visitatie.174 In voorgaande situatie met betrekking tot de poetsvrouw werd in geen geval

bewezen dat zij over die specifieke bevoegdheid beschikte.175

168

J. Bonné en W. Vetters, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 16. 169



Antwerpen 31 maart 2009, Fiscoloog 2009, afl. 1172, p. 13. 172

Antwerpen 28 april 2009, FJF 2010, afl. 290. 173



Supra voetnoot 172.

30

§ 2. Btw

68. Het subject van art. 63 WBTW strekt zich uit tot “eenieder die een economische activiteit

uitoefent”.176 Het feit dat dus ook vrijgestelde personen die een economische activiteit

uitoefenen tot deze groep behoren, wil zeggen dat particulieren ook onderworpen kunnen

worden aan de verplichting tot het verlenen van toegang indien er redenen zijn om aan te

nemen dat zij een belastbare economische activiteit uitoefenen.177 Bijgevolg heeft art. 63, eerste

lid WBTW, een vrij persoonlijk karakter en kan een werknemer of familielid van de ondernemer

niet verzocht worden toegang te verlenen.178 Op basis van het vierde lid van art. 63 WBTW,

kunnen alle natuurlijke personen en rechtspersonen onderworpen worden aan een visitatie van

vervoermiddelen, zelfs als zij niet geïdentificeerd zijn voor btw-doeleinden of als zij niet de

eigenaar zijn van het voertuig of de container.179

69. De rechtbanken van Leuven en Brugge hebben zich reeds uitgesproken over dit aspect

en nemen met betrekking tot twee verbonden zaken volkomen tegenovergestelde standpunten

in. De rechtbank van eerste aanleg te Leuven behandelde in 2012 een zaak waarin de BBI

ontvangen werd door de administratief bediende van de vennootschap, die op hun verzoek

toegang verschafte tot de computerboekhouding en er kopieën van bezorgde. De

belastingplichtige verzette zich tegen het dwangbevel en riep in dat het bewijsmateriaal

onrechtmatig werd bekomen aangezien de toegang verleend werd door de administratief

bediende en niet door de zaakvoerder. Het standpunt van de rechtbank was dat de individuele

werknemers van de vennootschap niet als subject van het fiscaal visitatierecht worden aanzien

en bijgevolg niet onderworpen zijn aan de verplichtingen van art. 61 en 63 WBTW. Zij oordeelde

dat de administratie hiermee het recht op privacy heeft miskend en haar bevoegdheid te buiten

is gegaan aangezien zij zich er voorafgaandelijk van dient te vergewissen dat de persoon tot

wie zij zich richt, gemachtigd is om de vennootschap te vertegenwoordigen ten aanzien van

derden. Bijgevolg werd het dwangbevel vernietigd.180

176

Art. 63, 1e lid Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde,

BS 17 juli 1969. 177



Art. 63, 4e lid Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde,

BS 17 juli 1969; M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 429, nr. 681. 180

A. DELAFONTEYNE, “Heet de administratie de toestemming van de belastingplichtige nodig bij een BTW-onderzoek ter plaatse?” (noot onder Rb. Brugge 26 oktober 2011 en onder Rb. Leuven 13 januari 2012), TFR 2012, afl. 422, p. 494-499.

31

70. De rechtbank van eerste aanleg te Brugge heeft zich vervolgens over een uitloper van

bovenstaande controle gebogen. De gegevens die de fiscale administratie aantrof in de

vennootschap, hebben klaarblijkelijk geleid tot de taxatie van een consultant die op zelfstandige

basis actief was bij de vennootschap. De belastingplichtige consultant in kwestie had reeds

vernomen dat deze gegevens onrechtmatig verkregen waren, maar dit was voor de rechtbank

geen rechtsgeldig bewijs.181 Bijgevolg oordeelde de rechtbank te Brugge, naar verwijzing van

het arrest van het Hof van Cassatie van 16 december 2003, dat de administratie actief op zoek

mag gaan naar documenten en gegevens. Aanvullend stelt zij dat de fiscus op basis van art.

63, eerste lid, 1° WBTW gerechtigd is na te gaan welke boeken en stukken er zich bevinden in

de desbetreffende lokalen, zonder voorafgaand om de voorlegging ervan te moeten verzoeken

en zonder dat de formele toestemming van de belastingplichtige vereist is.

71. Uit bovenstaande uitspraken blijkt dat de vraag of er toestemming moet bekomen worden

en door wie die gegeven dient te worden, nauw samenhangt met de vraag of art. 61 of art. 63

WBTW gehanteerd dient te worden. Daar waar de rechtbank te Leuven zich gebaseerd heeft op

art. 61 WBTW, velde de rechtbank te Brugge haar oordeel op basis van art. 63 WBTW.182

Overeenkomstig art. 61 WBTW dienen boeken en stukken te worden voorgelegd op ieder

verzoek van de btw-ambtenaar. De personen die de stukken hebben opgemaakt, uitgereikt of

ontvangen, kunnen onderworpen worden aan dit verzoek. De administratie gaat er hier maar al

te graag van uit dat het dit iedereen kan zijn terwijl inzake btw dit uitsluitend de

belastingplichtige kan zijn aangezien hij ertoe gehouden is op basis van art. 60 WBTW de

stukken te bewaren en niet zijn werknemers. Op basis van art. 63 WBTW zijn enkel de

personen die een economische activiteit uitoefenen, onderworpen aan de toegangs- en

voorleggingsverplichting. Bijgevolg kan er hier hetzelfde geconcludeerd worden als ut supra bij

de inkomstenbelastingen.

181

A. DELAFONTEYNE, “Heet de administratie de toestemming van de belastingplichtige nodig bij een BTW-onderzoek ter plaatse?” (noot onder Rb. Brugge 26 oktober 2011 en onder Rb. Leuven 13 januari 2012), TFR 2012, afl. 422, p.

494-499. 182

Cass. 16 december 2003, FJF 2004, afl. 4, p. 374.

32

Afdeling 2. Objectieve draagwijdte

72. In deel I van deze uiteenzetting werd het algemeen oogmerk van het fiscaal visitatierecht

besproken. Dit hoofdstuk zal zich toespitsen op de doelstellingen van de relevante wetsartikelen

inzake het fiscaal visitatierecht. Het objectief toepassingsveld van het fiscaal visitatierecht is

behoorlijk begrensd, dit wordt afgeleid uit de artikelen 319 WIB92 en 63 WBTW. Deze artikelen

stemmen in grote mate overeen.183 De wetgever kent een algemeen onderzoeksrecht toe aan

de fiscus maar de handelingen inzake een fiscale visitatie worden duidelijk afgebakend. De

objectieve draagwijdte is dan ook gekluisterd aan het doelgebondenheidsbeginsel, waar ut

supra al dieper op ingegaan is. Ten gevolge van dit beginsel kan en mag een visitatie niet

verder gaan dan wat in de desbetreffende artikelen is opgesomd.184 Fishing expeditions zijn niet

toegelaten, dit houdt in dat een visitatie niet willekeurig kan doorgaan. Bijgevolg zal een fiscale

ambtenaar steeds bij aanvang van een visitatie dienen aan te tonen waarom de bewuste

visitatie noodzakelijk is.185


73. De finaliteit van het visitatierecht betreffende de inkomstenbelastingen beperkt zich tot “de

aard en de belangrijkheid van de bedoelde werkzaamheden vast te stellen en het bestaan, de

aard en de hoeveelheid na te zien van de voorraden en voorwerpen van alle aard welke die

personen er bezitten of er uit enigen hoofde onder zich hebben, met inbegrip van de installaties

en het rollend materieel en anderzijds de bovenbedoelde ambtenaren in staat te stellen om alle

boeken en bescheiden die zich in de voornoemde lokalen bevinden, te onderzoeken”.186 Dit

laatste, alle boeken en bescheiden onderzoeken die zich in de vernoemde lokalen bevinden,

werd aan het visitatierecht toegevoegd ingevolge de wet van 19 mei 2010.187 Bijgevolg moet

elke fiscale visitatie noodzakelijk zijn om het bedrag van belastbare inkomsten te bepalen en

dient dit ook aangetoond te worden om tot de uitvoering ervan te kunnen overgaan.188

183


P. HUMBLET et al., Socaal en fiscaal recht: ‘Elck wat wils’, Mechelen, Wolters Kluwer, 2013, p. 154. 185

C. DILLEN en V. VERCAUTEREN, “Een ongenode gast: de fiscus op visite”, 15 april 2015, www.lexfin.be (consultatie 15 maart 2016). 186


187 Supra voetnoot 185.

188 V. DAUGINET en V. VERCAUTEREN, “Fiscale huiszoekingen”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 76-87.

http://www.lexfin.be/

33

74. Sinds de informaticaopmars is de fiscale administratie ook gerechtigd om “de

betrouwbaarheid na te gaan van de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen,

door inzonderheid de voorlegging ter inzage te vorderen van stukken die in het bijzonder zijn

opgesteld om de op informatiedragers geplaatste gegevens om te zetten in leesbare en

verstaanbare vorm”.189 Dit kan door middel van de gebruikte uitrusting en met de bijstand van

de belastingplichtige.190

75. Tijdens een fiscale visitatie is de fiscus aanvullend gemachtigd om zijn andere

onderzoeksbevoegdheden uit te voeren, namelijk de vraag om inlichtingen en het

boekenonderzoek. Deze bevoegdheden worden geregeld in de artikelen 315, 315bis, 315ter en

316 WIB92.191

76. De fiscus bezit ook de bevoegdheid om een visitatie te verrichten in het kantoor van een

beoefenaar van een vrij beroep. Dit kan het geval zijn wanneer zij wil nagaan of er door de

advocaat wel werkzaamheden worden verricht in zijn tweede kantoor. Zij heeft in het kader van

een visitatie ook de mogelijkheid om de verhouding tussen het privé- en het beroepsgedeelte

van de woning van de advocaat na te gaan. Beide voorgaande gevallen vallen onder onderzoek

naar “de aard en de belangrijk van de werkzaamheid”.192

77. De objectieve draagwijdte van de visitatie spreidt zicht niet verder uit dan ut supra

opgesomde verrichtingen, dit houdt dus in dat de fiscale administratie niet gemachtigd is om

alle mogelijke zaken te doen die zij nodig acht voor een correctere belastingheffing.193 De

administratie moet zich houden aan deze draagwijdte om een machtsoverschrijding te

vermijden wat een onregelmatige visitatie tot gevolg heeft. Dit wordt ut infra in deze

uiteenzetting besproken.

189


190 M. VANDEN BROECK en K. ROELANTS, De fiscale onderzoeksmachten in de inkomstenbelastingen, de fiscus op

(be)zoek: is de grens bereikt?, Intersentia, 2013, p. 18, nr. 19. 191

Art. 315, 315bis, 315ter, 316 WIB92, BS 30 juli 1992. 192



34

§ 2. Btw

78. Op het vlak van de directe belastingen moet de visitatie beperkt blijven tot de volgende

zaken: “de boeken en stukken onderzoeken die zich aldaar bevinden; door middel van de

gebruikte uitrusting en met de bijstand van de betrokkene de betrouwbaarheid na te gaan van

de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen, door onder meer de voorlegging

ter inzage te vorderen van stukken die in het bijzonder zijn opgesteld om de op

informatiedragers geplaatste gegevens om te zetten in een leesbare en verstaanbare vorm; de

aard en de belangrijkheid vast te stellen van de aldaar uitgeoefende werkzaamheid en van het

daarvoor aangestelde personeel, alsook van de aldaar aanwezige koopwaren en goederen, met

inbegrip van de productie- en vervoermiddelen.” En met betrekking tot de vervoermiddelen

mogen zij “de vervoerde goederen, boeken en stukken onderzoeken”.194

79. Het eerste tot en met derde lid van art. 63 WBTW bevat een vrij uitvoerige beschrijving

wat niet het geval is bij het vierde lid met betrekking tot de vervoermiddelen. Dit is meer voor

interpretatie vatbaar aangezien de begrippen “vervoermiddelen” en “goederen, boeken en

stukken” daar niet uitdrukkelijk omschreven zijn. “Vervoer” slaat op vervoer ter land, ter zee en

in de lucht. Op het eerste gezicht kennen de begrippen “goederen, boeken en stukken” geen

beperking, maar in het begin van art. 63 WBTW is echter wel te lezen dat dit ter controle is voor

de toepassing van de btw.

80. Wat kan verstaan worden onder “de aard en belangrijkheid van de bedoelde

werkzaamheden” is een discussie die zich bij de objectieve draagwijdte van het fiscaal

visitatierecht voordoet. De belastingplichtige beschikt over de mogelijkheid om voorafgaand aan

de controlerende ambtenaar te vragen naar de beweegredenen van het bezoek wat de

belastingplichtige in staat stelt het respect van de ambtenaar in kwestie voor art. 319 WIB92 en

art. 63 WBTW na te trekken. Het fiscaal visitatierecht heeft een welomschreven finaliteit

waardoor de controlemogelijkheid niet aangewend mag worden voor fishing expeditions.195

Verderop in deze studie zal er aandacht besteed worden aan deze kwestie.

81. Net zoals bij de inkomstenbelastingen is de objectieve draagwijdte van het fiscaal

visitatierecht hier vrij begrensd. Het is duidelijk dat de wetgever het fiscaal visitatierecht louter

wil laten gebruiken voor specifieke en welbepaalde doeleinden.196 Een niet-naleving van deze

draagwijdte kent dezelfde gevolgen als bij de inkomstenbelastingen.

194

Art. 63 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969. 195

J. BOSSUYT, “Hoog bezoek: de fiscale visitatie doorgelicht”, AFT 2013, afl. 8-9, p. 17. 196


35

§ 3. Fishing expeditions

82. Fishing expeditions in fiscale zaken zijn ongeoorloofd en tonen veel gelijkenissen met

proactieve onderzoeken in strafzaken, waarbij er gevist wordt naar onbekende informatie in de

hoop op bezwarende elementen te stuiten.197 Bij fishing expeditions wordt de macht

ongeoorloofd afgewend van het doel waarvoor de onderzoeksbevoegdheden in eerste instantie

werd toegekend. Wanneer de fiscale administratie de noodzakelijkheid van haar onderzoek niet

kan aantonen, is er hier sprake van en kan de toegang inzake het fiscaal visitatierecht

geweigerd worden.198 Zoals ut supra, aangehaald heeft het fiscaal visitatierecht een objectieve

draagwijdte en dienen de fiscale ambtenaren het beginsel van de doelgebondenheid te

respecteren. Inzake fiscale zaken is het voeren van proactieve onderzoeken bijgevolg niet

toegestaan en dienen de ambtenaren zich te richten tot de belastingplichtige om welbepaalde

documenten te kunnen inkijken.199 De rechtbank van eerste aanleg te Gent beklemtoonde in

2013 nog dat een onderzoek waarbij de fiscale administratie informatie tracht te verzamelen

zonder specifiek doel, ongeoorloofd is.200

197


V. DAUGINET en V. VERCAUTEREN, “Fiscale huiszoekingen”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 76-87. 199


Rb. Gent 11 juni 2013, nr. 1319/0274, V. DAUGINET en V. VERCAUTEREN, “Fiscale huiszoekingen”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 76-87.



36

Afdeling 3. Inhoudelijke draagwijdte

§ 1. Verlenen van vrije toegang

I. Inkomstenbelastingen

83. Art. 319 WIB92 houdt voor elke natuurlijke persoon en rechtspersoon de verplichting in

om aan de administratie vrije toegang te verlenen tot de lokalen waarvan zijn het genotsrecht

en/of het gebruiksrecht bezit en waar er werkzaamheden (vermoedelijk) worden verricht.201 Er

staat duidelijk het woord “verlenen” te lezen.202 Sommige auteurs leiden daaruit af dat een

fiscale visitatie dient te gebeuren in aanwezigheid van de belastingplichtige of diens

gemachtigde wiens lokalen de administratie wenst te betreden. Hieromtrent is er echter veel

discussie. Moet de belastingplichtige aanwezig zijn wanneer een fiscale visitatie wordt

uitgeoefend of meer nog, moet de belastingplichtige hiermee instemmen?203

84. In 2012 meende de rechtbank van eerste aanleg te Brussel het volgende: “de fiscale

administratie kan haar bezoekrecht uitoefenen van zodra zij een vermoeden heeft dat er een

economische activiteit wordt verricht, zelfs zonder toelating van de persoon die een zakelijk of

persoonlijk genotsrecht heeft op dat gebouw”.204 Een jaar later was de rechtbank te Antwerpen

plusminus van hetzelfde oordeel: “geen enkele wettelijke bepaling vereist dat de

belastingplichtige of iemand die hem kan vertegenwoordigen aanwezig is op het ogenblik van

een huisvisitatie”.205 Daarmee lijkt het alsof de rechter beweert dat wanneer de ambtenaren een

machtiging van de politierechter bezitten, ze de woning zo nodig manu militari mogen betreden.

Voorgaande nuance was in de rechtszaak te Antwerpen niet aan de orde aangezien de

belastingplichtige aanwezig was maar zij vond bijgevolg niet dat zijn toestemming vereist was.

De rechtbank achtte het voldoende dat de belastingplichtige aanwezig was zodat hij kon

nagaan welke ambtenaren de visitatie verrichtten en of deze regelmatig werd uitgevoerd. Op

die manier werden zijn rechten van verdediging gerespecteerd. Deze uitspraak van de

rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen heeft ook betrekking op de btw, wat ut infra

besproken wordt. Deze standpunten negeren de tekstuele wetsinterpretatie.206

201


Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992. 203


Rb. Brussel 17 januari 2012, TFR 2012, afl. 238. 205

Rb. Antwerpen 20 december 2013, Fisc.Act. 2014, afl. 5, p. 4-8. 206

Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992.

37

85. Wanneer men oordeelt dat een fiscale visitatie kan plaatsvinden zonder de toestemming

of in afwezigheid van de belastingplichtige, negeert men de rechten van verdediging van de

belastingplichtige. De belastingplichtige moet tenslotte in staat zijn om zich bij de controle te

kunnen verzetten wat minstens de aanwezigheid van de belastingplichtige veronderstelt.207 Ook

bezit de belastingplichtige de mogelijkheid om vooraf te vragen naar de beweegreden van het

onderzoek, wat onmogelijk is wanneer hij afwezig is. Deze beweegreden is van primordiaal

belang aangezien de fiscale visitatie een welomschreven finaliteit kent en machtsafwending

bijgevolg vermeden moet worden.

86. Ook al zou volgens menig rechtspraak de belastingplichtige niet moeten instemmen met

een fiscale visitatie, toch moet de toegang verleend worden.208 De ambtenaren bevoegd met de

controle van de directe belastingen hebben niet de mogelijkheid om het toegangsrecht manu

militari af te dwingen. Wanneer de belastingplichtige de toegang weigert, kan de visitatie niet

plaatsvinden.209 Dit is ook het standpunt van M. Maus die stelt dat er dankzij het woord

“verlenen” in art. 319 WIB92 geen twijfel mogelijk kan zijn: een visitatie kan slechts plaatsvinden

in aanwezigheid en met toestemming van het subject dat hieraan onderworpen kan worden. Dit

houdt bijgevolg in dat zij zich noodzakelijkerwijs dienen te identificeren als zijnde de persoon

ten aanzien van wie een fiscale visitatie gericht is. 210

87. Art. 319 WIB92 houdt alleen de verplichting voor de belastingplichtige of diens

gemachtigde in om de toegang te verlenen en niet het recht voor de administratie om zich

eigenmachtig toegang te verschaffen. Dit is in tegenstelling tot art. 63, derde lid WBTW wat ut

infra verder uitgediept zal worden. De verplichting ten opzichte van de belastingplichtige heeft

betrekking op het feit dat zij de fiscale administratie niet mag hinderen bij het uitoefenen van

haar fiscaal onderzoek, wanneer zij reeds vrijwillig toegang heeft verleend.211

207



Vr. en Antw. Kamer 2009-10, 4 december 2009, afl. 93, 543. 210



38

II. Btw

88. Op het vlak van de directe belastingen dient er een onderscheid gemaakt te worden

tussen het eerste en derde lid van art. 63 WBTW. Inzake het eerste lid kan hetzelfde

geconcludeerd worden als ut supra bij de inkomstenbelastingen. Er is enkel een verplichting

voor de rechtshorige om vrije toegang te verlenen en geen recht voor de fiscale administratie

om bepaalde ruimtes vrij te betreden.212 Anders is het gesteld met het derde lid van het

desbetreffende artikel inzake btw. Dit lid stelt dat de fiscale ambtenaren het recht bezitten vrij

binnen te treden in alle lokalen waar er btw-handelingen verricht of vermoedelijk verricht worden

die niet vermeld zijn in het tweede lid van datzelfde artikel. Hier is er zodoende sprake van een

betredingsrecht voor de administratie dat zij kunnen uitoefenen zonder enige toelating van wie

dan ook.213

89. Enerzijds gaat de rechtsleer ervan uit dat de toegang steeds afhankelijk is van de

medewerking van het subject van het fiscaal visitatierecht en kan de administratie enkel en

alleen maar overgaan tot een sanctie wanneer zij de toegang niet verkrijgen.214 Anderzijds rijst

er enige discussie over het feit of de administratie de toestemming van de belastingplichtige al

dan niet te bekomen bij desbetreffende visitatie.215 Hierbij kan opnieuw verwezen worden naar

de uitspraken van de rechtbanken van eerste aanleg te Leuven en Brugge, ut supra

bekritiseerd.

III. Gevolgen belemmering vrije toegang

90. Zoals reeds vermeld is het visitatierecht een verplichting voor de belastingplichtige en

doet de term de werkelijkheid oneer aan aangezien het geen recht voor de administratie

inhoudt.216 Wanneer de betrokken belastingplichtige afwezig zou zijn of de toegang zou

weigeren aan de fiscale ambtenaren, kan de visitatie niet plaatsvinden.217 De fiscale

administratie bezit niet het recht om manu militari in de lokalen in te breken, zelfs niet als zij

gemachtigd is door de politierechter voor een visitatie van een privélokaal.218 De fiscale

administratie kan zich echter wel laten bijstaan door politiediensten ingeval van een

212




A. DELAFONTEYNE, “Heeft de administratie de toestemming van de belastingplichtige nodig bij een BTW-onderzoek ter plaatse?” (noot onder Rb. Brugge 26 oktober 2011 en onder Rb. Leuven 13 januari 2012), TFR 2012, afl. 422, p. 494-499. 216



Vr. en Antw., Kamer, 2009, (DE VIJNCK).

39

toegangsweigering. De ordediensten zijn daarentegen niet gemachtigd om actief deel te nemen

aan de visitatie en bezitten louter de mogelijkheid tot een passieve bijstand.219

91. Noch de wetteksten, noch de parlementaire voorbereidingen voorzien in een specifieke

sanctie indien de belastingplichtige weigert de toegang te verlenen. Ingeval er geen terechte

argumenten zijn om de fiscale ambtenaren de toegang te ontzeggen, riskeert de

belastingplichtige een administratieve boete.220 Inzake de inkomstenbelastingen ligt deze boete

tussen 50 en 1250 euro op basis van art. 445 WIB92 en inzake btw kan dit oplopen tot 5000

euro op basis van art. 70 WBTW en KB nr. 44.221 Enige strafvervolging is ook mogelijk wanneer

er sprake is van een overtreding van een fiscale wet met bedrieglijk opzet of het oogmerk om te

schaden op basis van art. 449 WIB92 en 73 WBTW.222

92. Minister van Financiën, Johan Van Overtveldt, wil met zijn “Antifraudeplan” een nieuw

misdrijf invoeren, namelijk “de belemmering van het fiscaal toezicht”. Momenteel is er weinig

tegen te beginnen wanneer de belastingplichtige de toegang tot de lokalen weigert. Daar wil

Van Overtveldt verandering in brengen en onwillige belastingplichtigen tot meer medewerking

aanzetten. Het doel dat de minister hiermee wenst te bereiken is de bestaande onzekerheden

wegwerken, hij wil absoluut niet de rechten van de belastingplichtige vernauwen. Hij wenst dit

dan ook op te nemen in de fiscale wetboeken maar dit is vandaag de dag nog niet aan de

orde.223 Dit principe zou gelden voor de gehele fiscale wetgeving.

219

Vr. en Antw., Kamer, 1996-1997, Stuk 9383 (DE MAN); Supra voetnoot 122. 220


Art. 445 WIB92, BS 30 juli 1992; KB nr. 44 van 9 juli 2012, BS 17 juli 2012. 222

TIBERGHIEN, “De draagwijdte van de fiscale visitatie anno 2013, onduidelijkheid troef”, 15 oktober 2013, www.tiberghien.com (consultatie 29 april 2016); Art. 449 WIB92, BS 30 juli 1992; Art. 73 Wet 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969. 223

F. DESTERBECK, “Fraudebestrijding niet echt revolutionair maar toch al enkele furieuze reacties”, 17 februari 2016, p. 2, www.monkey.be (consultatie 21 maart 2016).


http://www.tiberghien.com/


40

§ 2. Bevoegde ambtenaren

93. De ambtenaren van de Administratie der Directe Belastingen en de btw-Administratie zijn

belast met het verrichten van een controle of onderzoek betreffende de toepassing van de

inkomstenbelastingen of de btw en bezitten bijgevolg het visitatierecht.224 Dit onderzoek kan ook

beschouwd worden als een onderzoek van een bezwaarschrift dat reeds werd ingediend.225

Dankzij art. 31 1° van de Wet van 15 maart 1999 werden de bevoegdheden van de

controlerende ambtenaren van een bezwaarschrift uitgebreid met de mogelijkheid tot het

hanteren van art. 319 WIB92.226 Het moet bovendien duidelijk zijn voor welke belasting de

controlerende ambtenaar een visitatie wenst te verrichten. Bij een gebrek hieraan kan de

belastingplichtige de toegang weigeren aangezien de administratie haar concrete finaliteit dient

te respecteren.227

94. Het is de bevoegdheid van de Algemene Administratie van de Bijzondere

Belastinginspectie om de strijd aan te gaan tegen fraude wat betreft alle belastingen waarvan

de vestiging, de inning en de invordering toevertrouwd zijn aan de Federale Overheidsdienst

Financiën.228 Zodoende zal de BBI gebruik kunnen maken van het visitatierecht met betrekking

tot de inkomstenbelastingen en de btw aangezien zij aanspraak kan maken op alle wettelijke

controlemogelijkheden van alle belastingen. Zij zullen dit recht gebruiken voor de behandeling

van de moeilijke gevallen waarbij het gaat om grootschalige, ingewikkelde, internationale en

georganiseerde fiscale fraude.

95. Naast de bevoegde ambtenaren van de desbetreffende administratie en de BBI, is er een

derde instantie bevoegd tot het uitoefenen van het fiscaal visitatierecht. Sinds de Coperfin

hervormingen is er een nieuwe administratie gevormd die als volgt luidt: de Algemene

Administratie van de Fiscaliteit. Haar taak bestaat erin een billijke en correcte berekening te

garanderen van de verschuldigde belastingen en voorheffingen. Dit is mogelijk door middel van

fiscale controles.229 Deze administratie is hervormd tot een doelgerichte administratie voor

particuliere ondernemingen, KMO’s en grote ondernemingen in plaats van een materiegerichte

administratie zoals voorheen.230

224

M. VANDEN BROECK EN K. ROELANTS, De fiscale onderzoeksmachten in de inkomstenbelastingen, de fiscus op (be)zoek: is de grens bereikt?, Intersentia, 2013, p. 17, nr. 19. 225

D. JAECQUES, “Bezoekrecht is geen onderzoeksrecht” (noot onder Antwerpen 13 maart 2001), TFR 2001, afl. 201, p. 489. 226

Art. 31, 1° Wet van 15 maart 1999, BS 27 maart 1999. 227


www.financien.belgium.be (consultatie 23 maart 2016). 229

Financiën.belgium.be (consultatie 7 mei 2016). 230

X, “De algemene Administratie van de Fiscaliteit hervormt, 5 januari 2016, www.bibf.be (consultatie 7 mei 2016).

http://www.financien.belgium.be/

http://www.bibf.be/

41

96. De rechtbank van eerste aanleg te Namen heeft in 2010 gesteld dat ook een stagiair-

ambtenaar het recht van toegang inzake een fiscale visitatie bezit.231

§ 3. Aanstellingsbewijs

97. Art. 319 WIB92 en 63 WBTW vereisen dat de ambtenaren van de administratie in het

bezit moeten zijn van hun aanstellingsbewijs. Hieruit blijkt hun identiteit en hoedanigheid.232

Wanneer dit niet het geval is, is de belastingplichtige gerechtigd de toegang te weigeren.233 Dit

biedt voor de belastingplichtige een bijkomende waarborg aangezien de toegangsmogelijkheid

enkel voorbehouden is aan de ambtenaren die voorzien of in het bezit zijn van hun

aanstellingsbewijs.234 Het is dus belangrijk dat de belastingplichtige uitdrukkelijk naar het

aanstellingsbewijs van de onderzoekende ambtenaren vraagt aangezien geen van beide

artikelen het over een spontane legitimatie heeft.

98. Een vraag die omtrent deze kwestie ter sprake komt, is of een schending van deze

voorwaarde steeds de onrechtmatigheid van de visitatie tot gevolg heeft.235 In een arrest van 29

oktober 2003 oordeelde het hof van beroep te Luik dat een fiscale visitatie onrechtmatig is

wanneer uit het proces-verbaal niet blijkt dat de ambtenaren hun aanstellingsbewijs bij zich

hadden. Het was hierbij niet van belang of de belastingplichtige al dan niet de toegang vrijwillig

verleend had.236 Deze voorwaarde is dan ook volgens het hof een wettelijke vereiste van

openbare orde.237

99. Het arrest van 29 oktober 2003 werd evenwel verbroken door het hof van Cassatie in

2005. Zij achtte het voldoende dat de belastingplichtige zich akkoord had verklaard met de

fiscale visitatie om te concluderen dat het een rechtmatig onderzoek is aangezien de

belastingplichtige het recht heeft de toegang te weigeren. Eenmaal de toegang is verleend, is

het onderzoek rechtsgeldig en kunnen de vaststellingen die daaruit volgen gebruikt worden voor

taxatiedoeleinden.238 Dit standpunt werd vervolgens nogmaals bevestigd door het Hof van

Cassatie in haar arrest van 12 september 2008 en 15 december 2011, waarin bij het laatste

231

Rb. Namen 26 juni 2010, www.monkey.be (consultatie 6 februari 2016). 232

Com.IB 1992, nr. 319/5; C. DILLEN en V. VERCAUTEREN, “Een ongenode gast: de fiscus op visite”, 15 april 2015,

www.lexfin.be (consultatie 15 maart 2016). 233




Luik 29 oktober 2003, FJF 2004, afl. 244. 237


Cass. 17 februari 2005, Arr.Cass. 2005, afl. 2, p. 401.



42

wordt gesteld dat een melding in het proces verbaal overbodig is.239 Dit lijkt merkwaardig

aangezien de fiscale wet met betrekking tot het fiscaal visitatierecht uitdrukkelijk het bezit van

een aanstellingsbewijs voorschrijft.240

100. Een ander discussiepunt omtrent deze voorwaarde is of de ambtenaren al dan niet

spontaan hun aanstellingsbewijs dienen te tonen? Het Hof van Cassatie oordeelde in 2011 dat

art. 63 WBTW niet vereist dat de ambtenaren bij een visitatie in bedrijfslokalen hun

aanstellingsbewijs spontaan tonen.241 Hierbij werd aanvullend geconcludeerd dat een melding

in het proces-verbaal overbodig is. Dit standpunt wordt ook bijgetreden door de minister van

Financiën die van oordeel is dat een controlerende ambtenaar niet verplicht is om spontaan zijn

aanstellingsbewijs te tonen, maar enkel wanneer de belastingplichtige hem daartoe verzoekt.242

Voorgaande standpunten vinden steun in de tekst van de wetten aangezien art. 319 WIB92 en

art. 63 WBTW louter de verplichting oplegt aan de controlerende ambtenaar dat hij voorzien is

of in het bezit is van een aanstellingsbewijs.243

101. Het feit dat het Hof van Cassatie enerzijds stelde dat de controleambtenaar niet

spontaan zijn aanstellingsbewijs dient te tonen en anderzijds dat de afwezigheid van het

aanstellingsbewijs kan opgevangen worden door de toestemming van de belastingplichtige of

diens gevolmachtigde, kan leiden tot misbruik.244

§ 4. Tijdstip

102. Het tijdstip waarop een fiscale visitatie kan plaatsvinden, hangt af of de visitatie conform

art. 319 WIB92 of art. 63 WBTW plaatsvindt en of de visitatie een beroepslokaal treft of een

privélokaal.245 Zowel op het vlak van de directe als op dat van de indirecte belastingen, moet

een fiscale visitatie niet aangekondigd worden. Dit is vanzelfsprekend omdat het bezoekrecht

dode letter zou blijven wanneer de administratie haar komst a priori zou melden.246

239

Cass. 12 september 2008, FJF 2009, afl. 2, p. 197; Cass. 15 december 2011, FJF 2013, afl. 6, p. 624. 240


Cass. 15 december 2011, TFR 2012, afl. 426, 732. 242

Vr. en Antw. Kamer 2003-04, 28 november 2003, 6873; Vr. en Antw. Kamer 2002-03, 19 februari 2002, 19276. 243


B. DE BROE, noot onder Cass. 17 februari 2005, Fisc.Koer. 2005, afl. 318. 245



43

I. Beroepslokalen

A. Inkomstenbelastingen

103. De ambtenaren hebben volgens de tekst van art. 319 WIB92 toegang tot de

beroepslokalen “tijdens de uren dat er een werkzaamheid wordt uitgeoefend”.247 Het bezoek

kan aldus ook ’s nachts plaatsvinden wanneer er een effectieve activiteit aan de gang is, ook al

is dit niet de belastingplichtige zijn normale activiteit.248 Dat zelfs louter en alleen de

boekhouding op dat ogenblik wordt bijgewerkt, volstaat volgens de administratieve

commentaren.249 Zonder effectieve activiteit is een fiscale visitatie onmogelijk, dit oordeelde

ook het hof van beroep te Luik in haar arrest in 2002. Hiermee is het fiscaal visitatierecht wat

betreft de beroepslokalen ratione temporis veel ruimer dan het fiscaal visitatierecht inzake

privélokalen en het huiszoekingsrecht met betrekking tot strafzaken.250 Bij de bespreking van de

wet van 22 december 1977 wou men het fiscaal visitatierecht aan dezelfde beperkingen

onderwerpen als de strafrechtelijke huiszoeking, deze wijziging is er niet doorgekomen gelet op

het feit dat er ook effectieve werkzaamheden ’s nachts kunnen plaatsvinden.251

104. Er is echter een uitzondering op de regel van art. 319 WIB92 wat betreft het tijdstip

waarop een fiscale visitatie mag doorgaan. De begrenzing slaat op de beroepslokalen van

personen die gebonden zijn door het beroepsgeheim.252 De Minister van Financiën stelde

bijgevolg dat de fiscale administratie hier geen recht op toegang bezit wanneer er cliënten van

de betreffende personen aanwezig zijn.253 Dit is ingevoerd om het beroepsgeheim te vrijwaren.

Het is niet de bedoeling dat de administratie de belastingplichtige dwingt zijn beroepsgeheim te

schenden. Dit alles leidt er de facto toe dat het voor de administratie onmogelijk wordt om bij

deze belastingplichtigen over te gaan tot een aangekondigde visitatie.254

247

Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992. 248

D. JAECQUES, “Bezoekrecht is geen onderzoeksrecht” (noot onder Antwerpen 13 maart 2001), TFR 2001, afl. 201, p. 486; M. Maus, De fiscale controle, Brugge, die Keure, 2005, p. 202; M. VANDEN BROECK en K. ROELANTS, De fiscale onderzoeksmachten in de inkomstenbelastingen, de fiscus op (be)zoek: is de grens bereikt?, Intersentia, 2013, p. 20, nr. 22. 249

Com.IB 92, nr. 319/8. 250


Parl. St., Kamer 1977-1978, Stuk 113/4, afl. 2. 252


Wetsontwerp houdende hervorming van de inkomstenbelasting, Parl. St. Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, 217, Com.IB 92, 319/4. 254


44

B. Btw

105. Art. 63 WBTW stelt dat de administratie “op elk tijdstip” toegang heeft tot de

beroepslokalen, ongeacht er een activiteit wordt uitgeoefend.255 Hier is er geen sprake van een

beperking ratione temporis, in tegenstelling tot de inkomstenbelastingen.256 De ambtenaren

belast met een btw-controle dienen bijgevolg niet na te gaan of daadwerkelijk activiteiten

verricht worden. Bijgevolg zal een fiscale visitatie in principe ook kunnen plaatsvinden wanneer

de belastingplichtige zijn onderneming gesloten is maar de facto zal dit echter niet zomaar

kunnen aangezien de bijstand van de belastingplichtige of zijn gevolmachtigde verondersteld

wordt.257 Volgens de administratie wordt zodoende het visitatierecht dan ook normaal gezien

slechts uitgeoefend op de momenten dat er een economische activiteit wordt verricht in de

beroepslokalen.258

II. Privélokalen

106. De visitatie van privélokalen is onderhevig aan specifiekere vormen tijdsvoorwaarden

en is hetzelfde inzake de directe en indirecte belastingen. Wanneer de controlerende

ambtenaren een onderzoek ter plaatse willen uitvoeren bij een particuliere woning of een

bewoond lokaal, dan gelden er strengere voorwaarden dan wanneer dat een beroepslokaal zou

zijn.259 Uit art. 319 WIB92 en art. 63 WBTW is het volgende af te lezen: “alleen toegang tussen

vijf uur 's morgens en negen uur ’s avonds”.260 Daarbuiten kan een visitatie van privélokalen

bijgevolg nooit rechtsgeldig plaatsvinden.261 Het bezoekrecht van privélokalen is op dit vlak

gelijklopend met het huiszoekingsrecht in strafzaken. Er moet hier echter wel opgemerkt

worden dat de strafrechtelijke huiszoeking in bijzondere gevallen mogelijk is buiten de in de wet

bepaalde uren, dit is onmogelijk in het fiscaal visitatierecht.262 Een zeer recente ontwikkeling op

het vlak van strafrechtelijke huiszoekingen is de goedkeuring van het wetsontwerp omtrent

nachtelijke huiszoekingen in terreurdossiers.263

255

Art. 63 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969; J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 14. 256

MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 426, nr. 672. 257


Com.WBTW, 63/32. 259


Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992. 261



www.koengeens.be (consultatie 16 april 2016).

45

§ 5. Plaats

I. Beroepslokalen

A. Inkomstenbelastingen

107. De beroepslokalen die onder art. 319 WIB92 vallen zijn de volgende: “kantoren,

fabrieken, werkplaatsen, werkhuizen, magazijnen, bergplaatsen, garages of tot hun terreinen

welke als werkplaats, werkhuis of opslagplaats van voorraden dienst doen”.264 Er is hier sprake

van een expletieve lijst aangezien volgens de administratieve commentaar ook volgende

plaatsen het voorwerp van een visitatie kunnen zijn: werven, bouwwerven, plaatsen waar

goederen worden geladen, gelost of geleverd, vetrekken of terreinen die tijdelijk ter beschikking

zijn gesteld van een of meerdere personen om er enige beroepswerkzaamheid uit te oefenen,

gebouwen van alle aard waarin een of meer personen enige beroepswerkzaamheid uitoefenen

of vermoedelijk uitoefenen.265 Bijgevolg moet opgemerkt worden dat fiscale ambtenaren ook

toegang hebben tot het rollend materieel dat de belastingplichtige gebruikt voor de uitoefening

van zijn beroepswerkzaamheid.266 Lokalen van personen die gebonden zijn aan het

beroepsgeheim, kunnen eveneens onderworpen worden aan een fiscale visitatie, de fiscale

administratie kan bijgevolg ook de beroepslokalen van vrije beroepen, ambten en posten

visiteren.267

108. Niet alleen de plaatsen waar er werkzaamheden worden verricht, mogen bezocht

worden door de ambtenaren, ze mogen zich ook begeven in alle andere gebouwen, lokalen,

werkplaatsen of terreinen waar vermoedelijk beroepswerkzaamheden uitgeoefend worden.268

Dit is ook mogelijk wanneer de werkzaamheid slechts van tijdelijke aard is.269

109. Beroepslokalen verliezen hun karakter niet omdat zij deel uitmaken van een woonhuis.

Het feit dat een bureel of een kantoor zich in een privéwoning bevindt, betekent niet dat zij het

karakter van een bewoond lokaal verwerft.270 Het hof van beroep te Antwerpen oordeelde dat

de ambtenaren geen onderzoeksregel schenden als ze meteen weer buitengaan na de

vaststelling van het privékarakter van het lokaal.271 Wanneer zij echter vooraf weten of kunnen

264

Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992. 265

Com.IB 92, 319/9; Com. IB 92, 319/9. 266

Com.IB 92, 319/6. 267

M. MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 208, nr. 278; Com.IB 92, 319/4. 268



Rb. Hasselt 17 november 2010; J. VAN DYCK, “Wanneer mogen ambtenaren privé-lokalen wel of niet betreden?”, Fiscoloog 2011, afl. 1244, p. 1. 271

Antwerpen 28 april 2009; Fisc.Act. 2011, afl. 16, p. 10; FJF 2010, afl. 10, p. 1151.

46

weten dat een bedrijfslokaal ook als woning wordt gebruikt, dienen zij eerst een machtiging te

verkrijgen van de politierechter en de regels inzake de privélokalen te volgen.272 Dit standpunt

werd aanvullend gesteund door de minister van Financiën.273

B. Btw

110. Op basis van art. 63, eerste tot en met derde lid WBTW zijn de fiscale ambtenaren

gemachtigd om de beroepslokalen van eenieder die een economische activiteit uitoefent, te

bezoeken. Art. 63, tweede lid WBTW somt bijgevolg verschillende plaatsen op die als

beroepslokaal beschouwd kunnen worden, echter wordt onder het begrip “beroepslokaal” elke

ruimte begrepen waarin een beroepsactiviteit wordt uitgeoefend. Pas opgerichte gebouwen

worden niet beschouwd als een te visiteren beroepslokaal.

111. Naast de eigenlijke beroepslokalen kan de administratie haar recht uitoefenen in alle

andere lokalen waar belastbare btw-handelingen (vermoedelijk) worden verricht.274 Dit is

gelijkaardig als de regel in de inkomstenbelastingen. De plaatsen die hiermee bedoeld worden

zijn niet gekend door de fiscale administratie als lokalen die gewoonlijk voor

beroepsdoeleinden worden aangewend.275

II. Privélokalen

112. Daar waar de toegang de toegang tot beroepslokalen in eerste instantie vrij is, is de

toegang tot privélokalen aan striktere voorwaarden gebonden aangezien de administratie hier

het privédomein van de belastingplichtige betreedt, dit werd ut supra ook reeds aangehaald.276

Deze regeling is inzake inkomstenbelastingen en btw gelijklopend. Tot privélokalen behoren

particuliere woningen en bewoonde lokalen. Wanneer een lokaal een gemengd gebruik kent,

zal deze ook onder deze voorwaarden vallen.277 De rechtbank van Hasselt heeft gesteld dat het

louter voorhanden zijn van boekhoudkundige stukken niet voldoende is om te kunnen besluiten

dat er in het privélokaal beroepsactiviteiten worden uitgeoefend.278

272

Antwerpen 4 december 2012, rolnr. 2011/AR/2372; M. MAUS, “Fiscale visitatie: keert het tij?”, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2. 273

Vr. en Antw., Senaat 1986-1987, 22 oktober 1986, p. 479. 274

MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 426, nr. 672. 275

Com.BTW, 63/92; Com.BTW, 63/93. 276



Rb. Hasselt 17 november 2010, www.monkey.be (consultatie 6 februari 2016).


47

113. Het fiscaal visitatierecht betreffende privélokalen vond zijn intrede in het WIB door de

Herstelwet van 10 februari 1981 waarbij de Memorie van Toelichting stelt dat dit slechts in

uitzonderlijke gevallen is toegestaan.279 Volgens de administratie kan zo’n uitzonderlijk geval

bestaan wanneer er een vermoeden is van zwartwerk.280 Dit vermoeden kan er zijn wanneer de

aanwezigheid van clandestiene arbeiders werd gemeld of wanneer voor zeker mag worden

aangenomen dat de betrokkene een niet aangegeven beroepswerkzaamheid uitoefent.281

Aangezien een visitatie in privélokalen slechts in uitzonderlijke gevallen mogelijk is, is een

toestemming van de hiërarchische overste van de controlerende ambtenaar, die over de titel

van “inspecteur” beschikt, noodzakelijk.282 Deze voorwaarde blijkt uit de Memorie van

Toelichting en is niet in de wet geregeld.283 Dit is ook van toepassing bij de directe

belastingen.284

114. De visitatie van een privélokaal houdt voor de fiscale ambtenaren een aanvullende

verplichting in. Deze is enkel en alleen maar rechtsgeldig “met machtiging van de rechter in de

politierechtbank”.285 De administratie dient deze machtiging voorafgaandelijk te verkrijgen van

de politierechter van het kanton waar het onroerend goed gelegen is. Opmerkelijk is dat er

nergens in de fiscale wet terug te vinden is welke procedure de administratie moet volgen om

van de politierechter de vereiste machtiging te verkrijgen.286 Volgens de administratieve

commentaar voldoet het dat het verzoek schriftelijk geschiedt en beknopt gemotiveerd is met de

informatie en gegevens die het onderzoek in een aan te wijzen bewoond gebouw noodzakelijk

maken.287

115. De kwestie of de administratie de gemeenrechtelijke procedurebepalingen naast zich

kan neerleggen, doet zich hier occasioneel voor.288 In aanmerking genomen dat de machtiging

volgens de wet aan een rechter moet gevraagd worden, moet de machtigingsprocedure als een

rechtspleging in de zin van art. 2 Ger. W. beschouwd worden. Dit heeft tot gevolg dat de

administratie bij het verzoek tot machtiging de bepalingen van het gemeen recht moet

naleven.289 De bepalingen met betrekking tot de procedure van het Gerechtelijk Wetboek zijn

van toepassing op fiscaal vlak wanneer zij niet onverenigbaar zijn met uitdrukkelijke bepalingen

279

Parl. St., Kamer 1980-1981, Stuk 716/1, p. 6; Com.BTW, 63/112; Com.BTW, 63/114. 280

Com.IB 92, 319/12. 281

MAUS, De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 210, nr. 280; Com.BTW, 63/118. 282

Com.IB 92, 319/13. 283

Parl. St., Kamer 1980-1981, Stuk 716, p. 6. 284


Art. 319 WIB92, BS 30 juli 1992; Art. 63 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969. 286


Com.IB 92, 319/13. 288


M. MAUS, De Fiscale Controle, 2005, Brugge, die Keure, p. 211.

48

van de fiscale wet of algemene principes van het fiscaal recht.290 In een vonnis van 20

december 2013 legde de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen de toepassing van het

Gerechtelijk wetboek naast zich neer en stelde zonder concrete motivering dat deze niet van

toepassing zijn op art. 319 WIB92 en art. 63 WBTW. Bijgevolg meende zij dat deze aanvraag

niet door een advocaat dient ondertekend te worden.

116. De rechtspraak ut supra besproken heeft het niet aan het juiste eind aangezien de fiscus

verplicht is om volgens art. 1023, 3° Ger.W. het verzoekschrift te motiveren. Deze motieven

dienen feitelijk onderbouwd te worden en dienen te kaderen in de finaliteit van art. 319 WIB92

en art. 63 WBTW. Bovendien is de belangrijkste vereiste dat het verzoekschrift de handtekening

van de advocaat van de verzoekende partij bevat en is deze vormvoorwaarde net zoals de

motivatieverplichting voorgeschreven op straffe van nietigheid.291

117. Een vraag die hieromtrent meermaals aan bod komt in de rechtspraak is of een

onregelmatige machtiging gedekt kan worden door de toestemming van de belastingplichtige.292

In 2012 oordeelde de rechtbank van eerste aanleg te Leuven dat controlerende ambtenaren

niet in het bezit dienen te zijn van een machtiging van de politierechter wanneer zij door de

belastingplichtige spontaan worden toegelaten tot de privéwoning.293 Bij deze uitspraak werd

gesteund op het cassatiearrest van 11 maart 2008 waarin geoordeeld werd dat de ambtenaren

die een privéwoning betreden zonder machtiging van de politierechter maar met toestemming

van de belastingplichtige, geen strafbaar feit plegen zoals bepaald in art. 148 SW.294

118. Enkele maanden later werd de uitspraak van de rechtbank te Leuven afgewezen door

een arrest van het hof van beroep te Antwerpen.295 Zoals ut supra aangehaald, werd ook hier

gesteund op het arrest van het Hof van Cassatie van 2008.296 Volgens het hof van beroep te

Antwerpen heeft het Hof van Cassatie zich niet uitgesproken over het feit of een huisvisitatie

zonder machtiging van de politierechter, maar met toestemming van de belastingplichtige, een

inbreuk maakt op art. 319 WIB92.297 Hiermee bevestigde zij het vonnis van de rechtbank te

Hasselt en bevestigde zij haar eigen uitspraak van 1996 dat een machtiging van de

290

M. MAUS, De Fiscale Controle, 2005, Brugge, die Keure, p. 211. 291

Rb. Antwerpen 20 december 2013, Fisc.Act. 2014, nr. 5, p. 4-8. 292


Rb. Leuven 7 september 2012, www.fiscalnet.be (consultatie op 29 maart 2016). 294

Cass. 11 maart 2008, Pas. 2008, afl. 3, p. 664. 295

Antwerpen 4 december 2012, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2-4.; M. MAUS, “Fiscale visitatie: keert het tij?”, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2. 296

Cass. 11 maart 2008, Pas. 2008, afl. 3, p. 664. 297

Antwerpen 4 december 2012, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2-4.

http://www.fiscalnet.be/

49

politierechter altijd vereist is bij een huisvisitatie, ook al is er een toestemming van de

belastingplichtige.298

119. In tegenstelling tot de strafrechtelijke huiszoeking, is de toestemming van de bewoner

inzake een fiscale visitatie steeds vereist. Zelfs wanneer er een toelating is van de

politierechter, kan de belastingplichtige nog steeds de toegang weigeren. Een strafrechtelijke

huiszoeking kan manu militari plaatsvinden, dit is niet het geval bij een fiscale visitatie. Hier is

een schril contrast duidelijk zichtbaar, bijgevolg kan een strafrechtelijk huiszoekingsbevel nooit

gelijk gesteld worden met een machtiging van de politierechtbank.299 De rechtbank van eerste

aanleg te Hasselt en Leuven en het hof van beroep te Antwerpen hebben gesteld dat

privélokalen betreden mogen worden mits machtiging van de politierechter ongeacht er een

toestemming is van de belastingplichtige.300 De rechtbanken van eerste aanleg te Brugge en

Antwerpen oordeelden ook dat een formele toestemming van de belastingplichtige niet vereist

is.301 Andere rechtbanken stelden dat dit wel vereist is.302

§ 6. Geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen

120. De artikelen die het fiscaal visitatierecht omarmen, hebben reeds een wijziging

ondergaan als gevolg van de informaticaopmars. Dit werd reeds ut supra in het eerste deel

toegelicht. Art. 319, derde lid WIB92 en art. 63, eerste lid, 2° WBTW verlenen wat betreft

informaticabestanden het recht aan de administratie om de betrouwbaarheid na te gaan van de

geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen. Aanvullend is er sprake van de

voorlegging ter inzage te vorderen van stukken die opgesteld zijn om de op informaticadragers

geplaatste gegevens om te zetten in verstaanbare en leesbare vorm.303 Echter scheppen de

parlementaire voorbereidingen weinig duidelijkheid omtrent de draagwijdte.304

121. De fiscale ambtenaren stellen dat art. 63, eerste lid, 2° WBTW bepaalt dat het initiatief

om de betrouwbaarheid van de geïnformatiseerde inlichtingen na te gaan, bij de ambtenaren

ligt en de bijstand van de belastingplichtige slechts optioneel is. Zij leggen bijgevolg ook zichzelf

het recht op om alle stukken en bescheiden die ze vinden op de maatschappelijke zetel, te

298

Rb. Hasselt 17 november 2010, J. Van Dyck, “Wanneer mogen ambtenaren privé-lokalen wel of niet betreden?”, Fiscoloog 2011, afl. 1244, p. 1; Antwerpen 12 november 1996, FJF 1997, p. 34. 299


Rb. Hasselt 23 juli 2010, Antwerpen 4 december 2012, Rb. Leuven 9 februari 2011, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2. 301

Rb. Brugge 26 oktober 2011, Rb. Antwerpen 20 december 2013, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016). 302

Rb. Leuven 13 januari 2012, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016). 303


Parl. St., Kamer 1992-1993, 684/1, p. 65-66.




50

kopiëren en/of mee te nemen.305 In een vonnis van 26 oktober 2011, onder verwijzing naar een

cassatiearrest van 16 december 2003, oordeelde de rechtbank te Brugge dat de fiscale

administratie bij een visitatie ook in de computerbestanden op zoek mag gaan naar de

boekhouding, deze mag kopiëren en meenemen. Zij stelt dat dit toegestaan is zonder de

toestemming van de belastingplichtige en zonder dat er iemand aanwezig is die de

belastingplichtige vertegenwoordigt.306 Ook de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen

volgde dit standpunt.307 De rechtbank van eerste aanleg te Leuven was het niet eens met dit

standpunt en oordeelde in haar arrest van 13 januari 2012 dat art. 63 WBTW eerder beperkend

moet geïnterpreteerd worden en laat niet toe dat de belastingadministratie alle stukken en

bescheiden die ze in het lokaal aantreffen, mag kopiëren en/of meenemen.308

122. Kort na het arrest van de rechtbank van Leuven ging de rechtbank van eerste aanleg te

Brussel nog een stap verder.309 In het vonnis van 17 januari 2012 stelde zij dat art. 63 WBTW

een huiszoekingsrecht is dat niet ondergeschikt is aan of beperkter is dan zijn strafrechtelijke

variant, wat betekent dat de fiscus bij een visitatie ook computerbestanden mag meenemen,

overschrijven of kopiëren. Ook zij verwees naar het voornoemde cassatiearrest van 16

december 2003 en stelde dat fiscale ambtenaren de hele inboedel, inclusief

computerbestanden, actief mogen onderzoeken en de mogelijkheid krijgen om een

“huiszoeking” uit te voeren. Volgens de rechtbank te Brussel is er geen wettelijke bepaling in

het btw-wetboek die de fiscus verbiedt om een volledige harde schijf van een computer die zich

in het lokaal bevindt, te onderzoeken en/of te kopiëren.310

123. De rechtsleer is niet mals over de stelling van de Brusselse rechtbank over het feit dat zij

menen dat het begrip “boeken en stukken” uit art. 63 WBTW materiële stukken en digitale

gegevens bevatten.311 Volgens S. De Raedt is de controle van geïnformatiseerde gegevens

beperkt naar zowel inhoud als werkwijze.312 De teksten van art. 319 WIB en art. 63 WBTW

ondersteunen het actieve zoekrecht van computersystemen volgens A. Delafonteyne en S. De

Raedt niet.313 Het recht op “vrije toegang” dat de desbetreffende artikelen toekent aan de

administratie heeft enkel betrekking op de beschreven beroepslokalen en niet op de

305


Rb. Brugge 26 oktober 2011, TFR 2012, afl. 422, p. 499. 307

Rb. Antwerpen 20 december 2013, www.monkey.be (consiltatie 9 februari 2016). 308

Rb. Leuven 13 januari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 8, p. 390. 309


Rb. Brussel 17 januari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 4, p. 259. 311


S. DE RAEDT, “Repliek: De limieten van de controle van computerbestanden”, TFR 2012, afl. 417, p. 222. 313

A. DELAFONTEYNE, “Heet de administratie de toestemming van de belastingplichtige nodig bij een BTW-onderzoek ter plaatse?” (noot onder Rb. Brugge 26 oktober 2011 en onder Rb. Leuven 13 januari 2012), TFR 2012, afl. 422, p. 494.


51

boekhoudkundige stukken en informaticabestanden die zich daar bevinden.314 Ook de

parlementaire voorbereiding van de wet van 20 november 1962 steunt het standpunt waarbij er

geen sprake is van een huiszoeking, maar dat het enkel gaat om een bezoek aan de

bedrijfsinstallaties. De wetgever had bijgevolg duidelijk niet de bedoeling het fiscaal

visitatierecht als een huiszoekingsrecht te beschouwen.315

124. De vonnissen van 26 oktober 2011 en 17 januari 2012 hebben al heel wat kritiek te

verduren gehad in de rechtsleer. Deze kritiek is gebaseerd op het feit dat de rechtbank van

eerste aanleg te Brugge en die te Brussel menen dat de fiscale administratie een actief

zoekrecht heeft en dit verantwoorden op basis van het arrest van het Hof van Cassatie van 16

december 2003.316 Het is echter opmerkelijk dat het Hof van Cassatie zich niet heeft

uitgesproken over de draagwijdte van de handelingen die de fiscale administratie eigenhandig

mag stellen om boeken en stukken te vinden. Bijgevolg kan uit dit arrest niet afgeleid worden

dat de administratie het recht heeft om kasten open te trekken op zoek naar de boekhouding.317

125. Een vrij recent vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Leuven van 6 februari

2015 ging over de zaak waarin de fiscus op basis van art. 319 WIB92 zonder de toestemming

van de belastingplichtige kopieën nam van computerbestanden. De fiscale ambtenaren in

kwestie kenden zichzelf een actief visitatierecht toe waarbij ze stelden dat zowel boeken en

bescheiden als computerbestanden zonder toestemming van de belastingplichtige kunnen

worden ingezien, gekopieerd en meegenomen. De rechtbank oordeelde dat de bepalingen van

art. 315bis WIB92 en art. 63, eerste lid, 2° WBTW de fiscus dit niet toelaten. Vervolgens verzet

art. 319, derde lid WIB92 zich ertegen dat de fiscale ambtenaren zonder toestemming van de

belastingplichtige computers zouden onderzoeken en kopieën maken van de

computerbestanden. Als laatste was de rechtbank het er niet mee eens dat de administratie

“boeken en bescheiden” gelijkstelt met “computergegevens”. De aanslagen werden bijgevolg

vernietigd en de rechtbank stelde dat onwettelijk verkregen bewijsmateriaal niet dienstig kan

zijn voor het vestigen van aanslagen.318

314

Antwerpen 22 mei 2000, Fiscoloog 2000, afl. 757, pg. 1. 315

Wetsontwerp houdende hervorming van de inkomstenbelasting, Parl.St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, nr. 217. 316


K. HEYRMAN, “Het huiszoekingsrecht van de fiscale administratie inzake B.T.W. en Inkomstenbelastingen”, TFR 2004, afl. 450. 318

Rb. Leuven 6 februari 2015, Fiscoloog 2015, afl. 1431, p. 1.

52

126. J. Bonné en W. Vetters concluderen in hun analyse van het fiscaal visitatierecht in het

Tijdschrift Fiscaal Recht dat de administratie niet over een actief zoekrecht beschikt, niet in het

algemeen en al zeker niet voor computerbestanden. Net zoals de andere bepalingen inzake het

fiscaal visitatierecht, dient het nagaan van geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en

bewerkingen doelgebonden te zijn.319 Art. 319, derde lid WIB92 en art. 63, eerste lid WBTW

geven de fiscale ambtenaren aldus de mogelijkheid om de belastingplichtige inzage te

verzoeken tot het computersysteem om op deze manier de betrouwbaarheid van digitale

gegevens en boekhoudkundige bewerkingen te achterhalen.320 Derhalve sluit bovenstaande

interpretatie het beste aan bij de tekst van de tekst van de artikels en de doelgebonden

bevoegdheid van de fiscus.321

127. Een bijkomende discussie die rijst omtrent dit onderwerp is of de controlerende

ambtenaar zelf achter de computer van de belastingplichtige mag plaatsnemen en of dit kan

zonder de toestemming van de betrokken belastingplichtige. In art. 319 WIB92 is het begrip

“bijstand” te lezen. De interpretatie van dit begrip hangt echter af van persoon tot persoon.

Volgens A. Bouwen dient dit geïnterpreteerd te worden als een uitsluitend passief gegeven dat

in vele gevallen slechts slaat op het verschaffen van informatie met betrekking tot

wachtwoorden en de gebruikte programma’s. Dit standpunt werd tevens bijgetreden door de

rechtbank van eerste aanleg te Brussel die het volgende stelde: “het begrip “bijstand” is louter

een synoniem is voor “hulp” of “ondersteuning”, wat erop wijst dat de ambtenaren over het

initiatief beschikken om de betrouwbaarheid van desbetreffende gegevens na te gaan en de

bijstand van de belastingplichtige een keuze van de ambtenaar is”. Voorgaande standpunten

zijn contra legem aangezien er nergens in de wet “zo nodig” of “indien noodzakelijk” te lezen

staat maar wel “door middel van de gebruikte uitrusting en met bijstand van de personen als

vermeld in art. 315bis WIB92”.

128. Bijkomend is de administratie niet gerechtigd om persoonlijke e-mails van de

belastingplichtige na te gaan aangezien deze geen rechtstreeks verband inhouden met de

vaststelling van de aard en de belangrijkheid van de werkzaamheden van de belastingplichtige.

Volgens A. Bouwen vormt het feit dat er zich eveneens privé-gegevens bevinden op de

computer geen belemmering voor het kopiëren van deze gegevens in het kader van van een

fiscale visitatie aangezien deze gegevens immers fiscaal relevant kunnen zijn.322 S. De Raedt

meent in tegenstelling tot A. Bouwen dat de belastingplichtige kan weigeren deze gegevens

319


Parl. St., Senaat 1993-1994, nr. 1119/2, p. 26-27. 321

Wetsontwerp houdende hervorming van de inkomstenbelasting, Parl.St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, nr. 217. 322


53

mee te delen omdat dat de visitatie beperkt tot louter fiscaal relevante gegevens.323 Ook een

vraag om inlichtingen en het boekenonderzoek mogen zich niet toespitsen op persoonlijke

informatie. De administratieve commentaren bij het WIB92 stellen zich ook achter dit standpunt

en stellen dat documenten van loutere privéaard niet opgevraagd kunnen worden.324 Ook het

EHRM zet zijn schouders onder dit standpunt en heeft reeds gesteld dat het doorzoeken en

kopiëren van gegevens een inbreuk kan inhouden op het recht op privacy, gewaarborgd door

art. 8 EVRM. Dit kan slechts verantwoord worden door een voldoende voorzienbare, duidelijk

en toegankelijke wettelijke basis.325 Het Gentse hof heeft uitdrukkelijk bevestigd dat de fiscale

administratie toegang heeft tot de mailboxen. Zij heeft geoordeeld dat het feit dat de computers

door de onderneming gebruikt worden, er een band is met haar economische activiteit.326

§ 7. Boeken en bescheiden in beroepslokalen

129. Een controle ter plaatse bij de belastingplichtige kan om verschillende soorten controles

gaan. Enerzijds is er het boekenonderzoek en anderzijds is er de fiscale visitatie. Het is van

primordiaal belang dat het aard van het onderzoek klaarblijkelijk is aangezien de rechten en

plichten van de ambtenaren en belastingplichtigen verschillen naargelang welk onderzoek er

gevoerd wordt.327

130. Art. 315 WIB92 stelt dat iedereen die onderhevig is aan de inkomstenbelastingen

verplicht is om de fiscale administratie, op haar verzoek en zonder verplaatsing, met het oog op

het nazien ervan, alle boeken en bescheiden voor te leggen die noodzakelijk zijn om het bedrag

van de belastbare inkomsten te bepalen.328 Deze verplichting rust op de schouders van de

belastingplichtige en zijn gevolmachtigde, alle anderen kunnen hiertoe weigeren.329 De boeken

en bescheiden die met dit artikel bedoeld worden, zijn al diegene waarover de belastingplichtige

beschikt die noodzakelijk zijn om het bedrag te bepalen van het belastbaar inkomen en niet

wanneer het nuttig kan zijn.330 Het begrip “noodzakelijk” laat enige beoordelingsmarge toe en

het is uiteindelijk de rechter die beslist over het al dan niet noodzakelijk zijn voor de bepaling

van de belastbare grondslag wanneer er zich enige discussie zou voordoen.331 Er is echter wel

een niet-limitatieve lijst terug te vinden van boeken en bescheiden die kunnen worden

323


Com.IB 92, 315/95; Com.IB 92, 315/5. 325

EHRM 14 maart 2013, inzake Bernh Larsen Holding, www.echr.coe.int (consultatie 29 april 2016). 326

Gent 21 januari 2014, Fisc.Act. 2014, afl. 7, p. 1-4. 327

F. MEES, “De controle op bezoek: boekenonderzoek vs. visitatierecht”, www.monkey.be (consultatie 6 februari 2016). 328

Art. 315 WIB92, BS 30 juli 1992. 329

B. BUELENS en B. SMETS, “Bewaar- en voorleggingsplicht in boeken en bescheiden”, p. 1, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016). 330

Rb. Brussel 27 mei 2014, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016). 331

B. BUELENS en B. SMETS, “Bewaar- en voorleggingsplicht in boeken en bescheiden”, p. 3, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016).

http://www.echr.coe.int/





54

ingekeken in de administratieve commentaren van het WIB92.332 Inzake de btw is dit in art. 14

van KB nr. 1.333 Zuiver privédocumenten worden in principe niet onderworpen aan de

voorlegginsplicht tenzij zij ook deels voor de beroepsactiviteit gebruikt worden.334 Een

uitzondering hierop zijn buitenlandse bankrekeningen en dienen op basis van art. 307 WIB92

voorgelegd te worden wanneer de fiscale administratie hiertoe verzoekt.335

131. Wanneer boeken en bescheiden ter voorlegging worden verzocht aan een vrije

beroeper, dient er rekenschap gegeven te worden aan het beroepsgeheim. Dit kan enkel

ingeroepen worden voor de cliënten van de vrije beroeper en niet voor de vrije beroeper zelf.

De inzage van boeken en bescheiden kan geweigerd worden door de beoefenaar van het vrije

beroep wanneer hij meent dat dit enkel tot doel heeft om zijn cliënten te controleren.336 Bij een

onenigheid hierover zal de territoriaal bevoegde tuchtoverheid tussenkomen op basis van art.

334 WIB92 en de zaak onderzoeken.337 Bij een geschil met betrekking tot de btw zal de rechter

oordelen over het geschil.338

132. Ut supra aangehaalde voorleggingsplicht gaat gepaard met de bewaarplicht van boeken

en bescheiden tot het verstrijken van het zevende jaar volgend op het belastbaar tijdperk. Bij

zaken op computers begint deze zeven jaar pas te lopen vanaf het moment dat het systeem

niet meer in gebruik is.339 Deze plicht heeft betrekking tot alle stukken waarop de

voorleggingsplicht betrekking heeft en deze moeten bewaard worden in het beroeps- of

privélokaal van de belastingplichtige waar deze werden gehouden, opgesteld of

toegezonden.340

133. Een arrest van het Hof van Cassatie van 16 december 2003 ging over de zaak waarin

de BBI een visitatie inzake btw had uitgevoerd in de beroepslokalen van een onderneming en

daarbij werden notaboekjes uit de lade van een bureau gehaald zonder enige toestemming.341

De raadkamer en de kamer van inbeschuldigingstelling waren van mening dat de fiscale

administratie haar boekje te buiten was gegaan.342 Het Hof verdedigde zich met het feit dat art.

63, eerste lid, 1° WBTW stelt dat de administratie het recht heeft om bij een fiscale visitatie na

332

Com.IB 92, nr. 315/5. 333

Art. 14 KB nr. 1 van 29 december 1992, BS 31 december 1992. 334


Art. 307 WIB92, BS 30 juli 1992. 336


Art. 334 WIB92, BS 30 juli 1992. 338

T. AFSCHRIFT en F. GODDEVRIENDT, “Het beroepsgeheim van fiscale raadgevers: “camera obscura” of “tabula rasa”?; TFR 2002, afl. 218, p. 295-320, nr. 32. 339

Circ. 19 februari 2010. 340

Com.IB 92. 315/15. 341

Cass., 16 december 2003, TFR 2004, afl. 447. 342



55

te gaan welke boeken en stukken zich bevinden in de ruimten waar de activiteit wordt

uitgeoefend en deze mag onderzoeken zonder voorafgaand om te voorlegging ervan te moeten

vragen.343 Art. 319 WIB stelde toen echter niet dat de fiscale administratie boeken en stukken

mag onderzoeken tijdens een fiscale visitatie.344

134. Als gevolg van de wet houdende fiscale en diverse bepalingen van 19 mei 2010, zijn de

bevoegdheden van de fiscale ambtenaren inzake inkomstenbelastingen uitgebreid. Bijgevolg

kunnen de controlerende ambtenaren van de inkomstenbelastingen nu alle boeken en

bescheiden die ze in de beroepslokalen aantreffen, onderzoeken zonder hier toestemming voor

te vragen. Voorheen hadden zij geen vrije toegang tot de boeken en bescheiden die ze in de

lokalen aantroffen en dienden ze telkens de toestemming tot inzage te vragen op basis van art.

315 en 315bis WIB92.345 Inzake btw was het reeds mogelijk dat art. 61 WBTW kon gebruikt

worden in de zin van art. 63 WBTW en konden de controlerende ambtenaren de boeken en

bescheiden die ze bij een visitatie aantroffen, vrij inkijken.346 Omtrent de boeken en bescheiden

kan besloten worden dat de administratie inderdaad boeken en stukken mag onderzoeken die

zij in de onderneming aantreft en waarvoor zij geen actieve handelingen moet stellen om deze

te vinden, zoals bijvoorbeeld het openmaken van kasten.347

§ 8. Retentierecht

135. De administratie belast met een fiscale visitatie beschikt over een zeker “retentierecht”.

Dit wil zeggen dat zij welbepaalde documenten in welbepaalde gevallen kan meenemen naar

haar kantoor om deze daar verder te onderzoeken.348 Het WBTW liep inzake dit aspect voor op

het WIB92, waar dit pas sinds de wet van 21 december 2013 mogelijk werd.349 Dankzij deze

wet ontstond er een nieuw artikel, namelijk art. 315ter WIB92 waarin de administratie de

bevoegdheid verwierf om boeken en bescheiden die werden voorgelegd, te behouden.350 Voor

de invoering hiervan stond er enkel in de wet dat de belastingplichtige alle boeken en

bescheiden diende voor te leggen aan de controlerende ambtenaren die nodig waren om de

belastbare inkomsten te bepalen. Een kopie meenemen van elektronische bestanden was al

mogelijk op basis van art. 315bis WIB92.351 Inzake btw bevatte art. 61, §2 WBTW reeds een

343

Cass., 16 december 2003, TFR 2004, afl. 447. 344

Circ. 19 februari 2010. 345


Art. 63 Wet 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969. 347



Wet van 21 december 2013, BS 31 december 2013. 350

Art. 315ter WIB92, BS 31 december 2013. 351

Art. 315bis WIB92, BS 30 juli 1992.

56

dergelijke bepaling maar deze is wel een aanpassing ondergaan die stelt dat een proces-

verbaal hierbij dient opgemaakt te worden. Dankzij de wet ut supra vermeld, zijn de

onderzoeksbevoegdheden van de fiscus inzake de directe en indirecte belastingen nu volledig

geharmoniseerd wat betreft het meeneemrecht van boeken en stukken.352

136. De documenten onderworpen aan het retentierecht inzake de inkomstenbelastingen zijn,

de “boeken en bescheiden” in de zin van art. 315 WIB92.353 Het gaat om de documenten die

noodzakelijk voor de belastingheffing of een geldboete in hoofde van de betrokkene of van

derden.354 Dit recht bestaat louter over boeken die reeds afgesloten zijn zodat de

belastingplichtige niet gehinderd wordt in de uitoefening van zijn activiteit. Naast de algemene

boeken en stukken zijn zij ook gerechtigd om documenten inzake het volgende mee te nemen:

buitenlandse rekeningen, buitenlandse levensverzekeringsovereenkomsten, aandelen en

obligaties op naam en juridische constructies.355 Wanneer de boeken op een elektronische

gegevensdrager worden bewaard, heeft de administratie het recht hiervan kopieën te vragen in

de gewenste vorm op basis van art. 315bis WBTW, de administratie dient dit te verzoeken en

kan dit niet op eigen houtje volbrengen.356 Op het vlak van de btw mogen alle boeken, facturen

en kopieën hiervan meegenomen worden indien zijn overeenkomstig art. 60 WBTW dienen

worden bewaard.357 De regeling met betrekking tot kopieën van boeken in een elektronisch

formaat is opgenomen in art. 61, §2, tweede lid WBTW.358

137. Wanneer de fiscus bepaalde zaken meeneemt, moet dit opgenomen worden in een

proces-verbaal waarvan de belastingplichtige binnen de vijf werkdagen na de retentie een

afschrift dient te krijgen. Hiervoor werd er gewerkt met een ontvangstbewijs inzake btw maar dit

is veranderd sinds 21 december 2013.359 In dit proces-verbaal dienen de redenen voor de

toepassing van het retentierecht en een nauwkeurige inventaris van alle meegenomen boeken

en stukken opgenomen worden.360 Bijgevolg geldt dit als bewijs zolang het tegendeel niet

352

X, “Meeneem- en retentierecht fiscus – Circulaire FOD Financiën”, 16 juli 2014, www.lexalert.net (consultatie op 29 april 2016). 353

Circ. AAFisc Nr. 26/2014. 354

Art. 60 Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969; Rb. Bergen, 23 oktober 2003, FJF 2004, p. 793. 355


J. BONNÉ en W. VETTERS, “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 32; K. JANSSENS, “Controlebevoegdheden fiscus uitgebreid”, Fisc.Act. 2013, afl. 37, p. 1-3; MvT, Parl. St., Kamer, nr. 53, Stuk 3236/001, p. 18. 357


Art. 61, §2, 2e lid Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde

waarde, BS 17 juli 1969. 359

Wet van 21 december 2013, BS 31 december 2013; X, “Meeneem- en retentierecht fiscus – Circulaire FOD

Financiën”, 16 juli 2014, www.lexalert.net (consultatie op 29 april 2016). 360

Circ. AAFisc Nr. 26/2014; Supra voetnoot 371.

http://www.lexalert.net/



57

bewezen is.361 De wet schrijft het principe van het proces-verbaal niet voor voor het nemen van

elektronische kopieën maar het is aangeraden voor de belastingplichtige om dit toch te

verzoeken.362 De finaliteit van dit proces-verbaal is het voorkomen van betwistingen wegens de

rechtsgeldigheid van de handelingswijze en de omstandigheden van de retentie.363 De

toepassing hiervan is zowel inzake inkomstenbelasting als btw hetzelfde.364 Het hof van beroep

te Bergen heeft in haar uitspraak van 10 mei 2012 gesteld dat de administratie dient aan te

tonen welke stukken zij heeft meegenomen en welke zij heeft teruggegeven aan de

belastingplichtige. In de zaak in kwestie kon de administratie dit niet bewijzen en werd een

schending van de rechten van verdediging ingeroepen.365

138. Een kritische opmerking die we hier moeten maken, is het feit dat de fiscale ambtenaren

in eerste instantie niet gerechtigd zijn om bij een fiscale visitatie zomaar alle zaken mee te

nemen die zij wensen. Het fiscaal “meeneemrecht” is relatief ruim en stelt dat alle boeken en

stukken inzake de uitgeoefende werkzaamheid kunnen meegenomen worden door de

ambtenaren van de administratie wanneer zij menen dat zij bijdragen in de verschuldigdheid

van een belasting in hoofde van de belastingplichtige of een derde.366 Wat de fiscus echter niet

kan, is beslag leggen op privézaken zoals handtassen, dit zijn immers geen boeken en stukken

met betrekking tot de uitgeoefende werkzaamheden van de onderneming. De circulaire die de

retentiemogelijkheid voor de fiscale administratie verduidelijkt, stelt dat het meenemen eerder

een uitzondering moet zijn aangezien boeken en stukken in eerste instantie niet verplaatst

mogen worden.367

139. Inzake het retentierecht beschikt de fiscale administratie over een discretionaire

bevoegdheid wat stelt dat de wet niet oplegt dat zij een motivatie moet voorleggen wanneer zij

bepaalde boeken, stukken of kopieën meeneemt naar haar kantoren.368 Zij beschikt hierbij

aldus over een bepaalde bewegingsvrijheid wat niet stelt dat zij de algemene beginselen van

behoorlijk bestuur niet in acht dient te nemen. Het redelijkheidsbeginsel legt de administratie op

dat zij binnen een redelijke termijn de meegenomen stukken terug moet bezorgen aan de

361


Circ. AAFisc Nr. 26/2014; X, “Meeneem- en retentierecht fiscus – Circulaire FOD Financiën”, 16 juli 2014, www.lexalert.net (consultatie op 29 april 2016). 363

MvT, Parl. St., Kamer, nr. 53, Stuk 3236/001, p. 27. 364


Bergen 10 mei 2012, www.monkey.be (consultatie 26 april 2016). 366


Circ. AAFisc Nr. 26/2014; X, “Meeneem- en retentierecht fiscus – Circulaire FOD Financiën”, 16 juli 2014, www.lexalert.net (consultatie op 29 april 2016). 368

A. BOUWEN, “Omtrent de onderzoeksbevoegdheden van AOIF en BBI, in het algemeen, en hun bevoegdheid om kopieën te maken – zonder toelating – van gegevens van een computersysteem, in het bijzonder”, TFR 2012, p. 214.






58

belastingplichtige.369 Bijgevolg mag het niet de gewoonte worden van de fiscale ambtenaren om

boeken en stukken mee te nemen naar hun kantoren en dienen zij enige zorgvuldigheid aan de

dag te leggen.370 Wanneer de belastingplichtige weigert om boeken en stukken mee te geven

aan de fiscale ambtenaren, kan zij hiervoor een boete krijgen, de administratie kan dit niet

afdwingen.371

Hoofdstuk III. Onregelmatige visitatie

140. Wanneer de algemene draagwijdte van de fiscale controle of die van het fiscaal

visitatierecht wordt miskend, is er doorgaans sprake van een onregelmatigheid. De vrijheid van

bewijsvoering inzake fiscale zaken strekt zich uit tot het wettelijk kader van de toegelaten

bewijsmiddelen.372 Omwille van het gebrek aan een duidelijk wetgevend kader, zijn

bevoegdheidsovertredingen van de fiscale administratie inzake het visitatierecht schering en

inslag.373 Gedurende de laatste decennia ziet de problematiek van het onrechtmatig verkregen

bewijs steeds meer het daglicht als gevolg van de bekommernis voor de rechten van de

belastingplichtige.374 In zo’n geval dient de vraag gesteld te worden of het onrechtmatig

verkregen bewijs al dan niet de nietigheid van de taxatie die eruit voortvloeit tot gevolg heeft.

Het is verleden tijd dat de fiscus elk onrechtmatig verkregen bewijs automatisch niet mag

inroepen. Het fiscaal recht is van openbare orde wat stelt dat een strikte toepassing van de wet

van primordiaal belang is. De finaliteit van een fiscale visitatie is het bedrag van de belasting

bepalen en bijgevolg zou een miskenning van deze normen van openbare orde tot een absolute

nietigheid moeten leiden.375 Desondanks is er geen expliciete rechtsgrond in het WIB92 of in

het WBTW die onrechtmatig verkregen bewijs uitsluit.376

141. Niettegenstaande er geen inhoudelijke omschrijving van het begrip “onrechtmatig

verkregen bewijs” voorhanden is, bestaat er talrijke rechtspraak die oordeelt over de inhoud van

het begrip. Zo gaat het om bewijs verkregen door een misdrijf, een inbreuk tegen wettelijke

bepalingen, de niet-naleving van substantiële vormvereisten of een inbreuk op algemene

369


Circ. AAFisc Nr. 26/2014. 371


B. SMETS, “Het bewijs moet wettig verkregen zijn”, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016). 373




H. VANDENBERGH, “De tempering van de strikte toepassing van de fiscale wet door de Antigoon-doctrine met betrekking tot onrechtmatige bewijsgaring en andere beginselen”, TFR 2011, afl. 897.



59

rechtsbeginselen.377 Een voorbeeld van een misdrijf is bijvoorbeeld het bekomen van een

bewijsstuk door middel van diefstal.378 Wanneer er sprake is van een miskenning van de regels

inzake het fiscaal visitatierecht, is er sprake van een inbreuk op een wettelijke bepaling.379

Wanneer bewijs verkregen werd door het niet erkennen van bijvoorbeeld de antwoordtermijn bij

een vraag om inlichtingen, is het bewijs dat hieruit voortvloeit, onrechtmatig verkregen door het

niet naleven van substantiële vormvereisten.380 Een voorbeeld van een inbreuk op een

algemeen rechtsbeginsel is bijvoorbeeld wanneer de rechten van de privacy genegeerd

werden.381

Afdeling 1. Antigoon in het strafrecht

142. De Antigoon-doctrine vond haar intrede in 2003 in het strafrecht. Ze heeft haar bestaan

te danken aan het Hof van Cassatie.382 Deze doctrine houdt in dat onrechtmatig verkregen

bewijs inzake strafzaken slechts in drie gevallen moet uitgesloten worden: bij een schending

van op straffe van nietigheid voorgeschreven vormvoorwaarden, wanneer de begane

onrechtmatigheid de betrouwbaarheid van het bewijs heeft aangetast en als het gebruik van het

onrechtmatig verkregen bewijs in strijd is met het recht op een eerlijk proces.383 Deze drie

uitsluitingscriteria zijn in 2013 verankerd in een wet, met name voor het strafprocesrecht. Alleen

wanneer één van deze drie van toepassing is bij het onrechtmatig verkregen bewijs, zal het

uitgesloten moeten worden.384 Bijgevolg kan onrechtmatig verkregen bewijs nooit meer

automatisch uitgesloten worden en is de rechter steeds verplicht de Antigoon-test toe te

passen.385

377


Antwerpen 27 oktober 1981, JDF 1981, afl. 285. 379

Rb. Hasselt 17 november 2010, FJF 2004, afl. 244; 380

Brussel 26 juni 1993, FJF 1993, afl. 354. 381

Cass. 19 november 1981, Arr.Cass. 1981-1982, afl. 385. 382


J. BONNÉ en W. VETTERS, “Wordt de soep zo heet gegeten als ze wordt opgediend? Antigoon in fiscalibus” (noot onder Cass. 22 mei 2015), TFR 2015, afl. 486, p. 691-703. 384

Wet van 24 oktober 2013 tot wijziging van de voorafgaande titel van het Wetboek van strafvordering wat betreft de nietigheden, BS 11 november 2013. 385

T. JANSEN, “Moet ook fiscale rechter uitsluiting onregelmatig verkregen bewijs voortaan motiveren?”, Fisc.Act. 2011, afl. 1, p. 5-10.


60

Afdeling 2. Antigoon in het fiscaal recht

143. Er rijst echter enige discussie over het feit of deze leer al dan niet kan toegepast worden

in het fiscaal recht aangezien deze leer zijn intrede vond in het strafrecht en ook voor dit

doeleinde verankerd werd in een wet.386 De “Antigoon-leer” wordt gezien als ultiem redmiddel

waarvan de administratie gretig gebruik maakt om onrechtmatig verkregen bewijs, naar

aanleiding van een onwettige visitatie, toch te gebruiken voor taxatiedoeleinden.387 Derhalve

dient dit gezien te worden als een afwijking op de sanctie van absolute nietigheid bij de

overtreding van een regel van openbare orde.388

144. Een argument om de toepassing van de Antigoon-leer hier uit te sluiten is het feit dat in

het Belgische fiscaal recht rekening moet gehouden worden met de intrinsieke administratieve

aard van de taxatieprocedure. Dit impliceert dat een fiscale visitatie gewoonlijk na de indiening

van een aangifte voor de betrokken aanslagjaren plaatsvindt. Die aangifte wordt geacht juist te

zijn tot het tegendeel aangetoond wordt door de administratie. Hiervoor heeft de wetgever de

fiscus een aantal bevoegdheden toegekend. Bij de aanvang van een fiscale controle heeft de

administratie gewoonlijk geen weet van enige overtreding van de fiscale wet. Dit is in

tegenstelling met het uitgangspunt bij de toepassing in het strafrecht waar men geen

huiszoeking of ondervraging gaat uitvoeren om een misdrijf na te gaan. Het is dus zeker in

eerste instantie niet de bedoeling om de belastingplichtige te bestraffen. Aldus zal op het

moment van een bevoegdheidsoverschrijding veelal nog geen misdrijf gekend zijn dat

verschoond kan worden dankzij de Antigoon.389

145. Ut supra werd reeds dieper ingegaan op de doelgebondenheid van de

onderzoeksbevoegdheden van de administratie inzake het fiscaal visitatierecht die in relatie

staan tot de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.390 Deze beginselen zijn destijds

gecreëerd om een zeker evenwicht te bewaren tussen de rechten van de Staat en de burger.

Daardoor ontstond bijna unanieme rechtspraak waarbij gesteld werd dat het onrechtmatig

verkregen bewijs in het fiscaal recht strenger moet worden beoordeeld dan in andere

rechtstakken.391 Het hof vond echter dat het legaliteitsbeginsel hier voorrang heeft en verwees

hiervoor naar cassatierechtspraak die stelde dat desbetreffend beginsel een verbod voor de

386

Wet van 24 oktober 2013 tot wijziging van de voorafgaande titel van het Wetboek van strafvordering wat bedtreft de nietigheden, BS 11 november 2013. 387

T. JANSSEN, “Eerste toepassing Antigoon-toets door fiscale rechtbanken”, Fisc.Act. 2011, afl. 1. 388

T. AFSCHRIFT, “Le principe de la légalité de la preuve en droit fiscal”, RGCF 2013, afl.. 4, p. 169. 389


J. BONNÉ en W. VETTERS, “Wordt de soep zo heet gegeten als ze wordt opgediend? Antigoon in fiscalibus”, TFR

2015, afl. 486, p. 696. 391

Rb. Hasselt 17 oktober 2012, www.monkey.be (consultatie 6 mei 2016).


61

fiscus inhoudt “om afstand te doen van de verplichting om de wettelijk verschuldigde belasting

vast te stellen”.392

146. Een ander argument voor de strengere benadering van de Antigoon-leer is gebaseerd

op het openbare orde-karakter van de fiscale visitatie. Hierdoor kan een bewezen verklaarde

belastingschuld niet verminderd worden ten gevolge van een onrechtmatige fiscale

bewijsvoering. Toch is bij het strafrecht een mildere straf wel mogelijk wanneer men rekening

kan houden met begane procedurefouten. M. Maus stelt bijgevolg dat de rechtsgrond van

Antigoon terug te vinden is in het recht op een eerlijk proces dat vervat is in art. 6 EVRM.393 Hij

is van oordeel dat er geen analogie kan worden doorgetrokken naar fiscale materies inzake de

Antigoon aangezien art. 6 EVRM geen toepassing kent in louter fiscale zaken.394

147. In 2012 verwierp het Antwerpse hof in haar arrest de toepassing van de Antigoon-leer.

Zij argumenteerde dat de omschrijving van de controlebevoegdheid van de fiscale administratie

en haar grenzen een noodzakelijke waarborg bieden voor de belastingplichtige ten opzichte van

de Staat. Zij stelde bijgevolg ook dat een overschrijding van deze grenzen de nietigheid van de

taxatie tot gevolg heeft.395 De zaak in kwestie ging over een visitatie van privélokalen zonder

voorafgaande machtiging van de politierechter.396 Ook het Hof van Beroep te Brussel staat niet

achter de toepassing van Antigoon in fiscale zaken en wees dit dan ook af in haar zaak waar

gegevens bekomen werden via een schending van het beroepsgeheim. Bijgevolg stelde zij dat

de drie criteria voor onrechtmatig verkregen bewijs uit te sluiten typerend zijn voor strafzaken en

niet kunnen doorgetrokken worden naar fiscale zaken.397 De rechtbank van eerste aanleg te

Leuven heeft reeds ook de toepassing van Antigoon afgewezen en sprak uit dat wanneer de

overheid de wettelijke regels overtreedt, bewijsuitsluiting het enige gevolg kan zijn.398 De

rechtbanken van eerste aanleg te Gent en Brugge oordeelden dat Antigoon wel moet mogelijk

zijn in fiscale zaken.399

392

T. JANSSEN, “Eerste toepassing Antigoon-toets door fiscale rechtbanken”, Fisc.Act. 2011, afl. 1. 393

M. MAUS, “De Antigoon-leer in fiscale zaken. Quo vadimus?”, Fisc.Act. 2011, afl. 4, p. 3-8. 394


2015, afl. 486, p. 695. 395

Antwerpen 4 december 2012, FJF, Nr. 2013/73, p. 96; C. BUYSSE, “Visitatie zonder machtiging: ‘Antigoon’ biedt geen soelaas”, Fiscoloog 2013, afl. 1356, p. 14. 396


2015, afl. 486, p. 692. 397

Brussel 24 mei 2012, Fisc.Act. 2012, afl. 27, p. 4-5. 398

Rb. Leuven 13 januari 2013, B. SMETS, “Het bewijs moet wettig verkregen zijn”, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016). 399

Rb. Antwerpen 18 mei 2010, Rb. Gent 24 november 2010, Rb. Antwerpen 9 oktober 2012, B. SMETS, “Het bewijs moet wettig verkregen zijn”, www.monkey.be (consultatie 9 februari 2016).



62

148. Ondanks ut supra opgesomde contra’s, heeft het Hof Van Cassatie met haar “Fiscaal

Antigoon-arrest” van 22 mei 2015 deze doctrine nu ook definitief geïntroduceerd in het fiscaal

recht wat aanleiding heeft gegeven tot enige commotie.400 Het is bijgevolg niet onvermijdelijk

dat dit arrest zal prijken in de rechtspraakoverzichten in de komende jaren aangezien dit de

klassieke leer helemaal op zijn kop zet.401 In haar arrest heeft het Hof van Cassatie beslist dat

het gebruik van onrechtmatig verkregen bewijs door de fiscus niet automatisch tot gevolg heeft

dat de aanslag nietig zal zijn, aangezien er hier in het fiscaal recht geen rechtsgronden voor

zijn.402 Het Hof neemt twee van de drie gevallen over vanuit het strafrecht wanneer de fiscus het

onrechtmatig verkregen bewijs niet kan gebruiken: de onregelmatigheid tast de

betrouwbaarheid van het bewijs aan of het gebruik van het bewijs is in strijd met het recht op

een eerlijk proces.403 Er zal bijgevolg van de fiscale rechter nu ook een onderzoek verwacht

worden naar de intrinsieke kwaliteit van de bewijsgaring, inclusief het behoorlijk bestuur en

eerlijk proces, net zoals dit van een strafrechter verwacht wordt. Het behoort nu tot de taak van

de rechter om geval per geval een redelijke belangenafweging te maken en indien nodig de

bewijsuitsluiting grondig te motiveren.404 Deze belangenafweging die wordt vooropgesteld zal

enige bescherming bieden voor de belastingplichtige.405 Met het “Antifraudeplan” wenst minister

Van Overtveldt het onrechtmatig verkregen bewijs wettelijk te verankeren in het fiscaal recht.406

De kamer bleek niet volstrekt tegen het idee te zijn maar benadrukt wel dat het dit niet mag

uitdraaien op een vrijbrief voor de fiscale administratie.407

149. Een ander dilemma is de verhouding tussen de fiscale waarheidsvinding en het

individuele belang van de belastingplichtige en bijgevolg ook wiens belang bescherming

verdient.408 Een vrij recent arrest van het Hof van Justitie van 17 december 2015 behandelde de

kwestie of het bewijs dat met schending van de grondrechten is verkregen, toelaatbaar kan zijn.

Ook is zij nagegaan wat de invloed ervan is op de geldigheid van de btw-naheffing.409 Het ging

over afgeluisterde telefoongesprekken en gekopieerde e-mails die de belastingdienst verkregen

400

CB, “Onwettig verkregen bewijs: Cassatie verplicht rechter tot belangenafwending”, Fiscoloog 2015, afl. 1435, p. 5. 401

T. JANSEN, “Cassatie omarmt fiscale Antigoontoets bij beoordeling onrechtmatig verkregen bewijs”, Fisc.Act. 2015,

afl. 21, p.1-5. 402

J. BONNÉ en W. VETTERS, “Wordt de soep zo heet gegeten als ze wordt opgediend? Antigoon in fiscalibus”, TFR 2015, afl. 486, p. 691. 403

J. BONNÉ en W. VETTERS, “Wordt de soep zo heet gegeten als ze wordt opgediend? Antigoon in fiscalibus”, TFR 2015, afl. 486, p. 693; Supra voetnoot 319. 404

T. JANSEN, “Cassatie omarmt fiscale Antigoontoets bij beoordeling onrechtmatig verkregen bewijs”, Fisc.Act. 2015, afl. 21, p. 1-5. 405

E. PETERS, “Gebruik van onrechtmatig verkregen bewijs in fiscale zaken”, 27 oktober 2015, www.lexfin.be (consultatie 15 maart 2016). 406

F. Desterbeck, “Fraudebestrijding niet echt revolutionair maar toch al enkele furieuze reacties”, 17 februari 2016, p. 2, www.monkey.be (consultatie 21 maart 2016). 407

Parl. St., Kamer 2015, Stuk 1352/47, p. 30-31. 408


HvJ 17 december 2015, C-419/14, www.monkey.be (consultatie 26 april 2016).




63

had vanuit de strafrechtelijke procedure.410 Het Hof besloot dat elke schending van een

grondrecht de ontoelaatbaarheid van het bewijs en de nietigheid van de daarop gesteunde btw-

heffing inhoudt. Dit werd reeds een tweede maal bevestigd in haar arrest van 21 januari

2016.411

150. Wanneer het onrechtmatig verkregen bewijs uiteindelijk toch niet kan gelden als bewijs,

is er sprake van bewijsuitsluiting of geldt de exclusionary rule. Dit moet als principe

vooropgesteld worden en is gebaseerd op het feit dat het gebruik hiervan steeds onbehoorlijk

handelen uitmaakt en strijdig is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Dit heeft

bijgevolg de nietigheid van de handeling tot gevolg. Deze bewijsuitsluiting geldt bijgevolg ook

voor al het bewijsmateriaal dat uit een onrechtmatig verkregen bewijs voortvloeit.412

Hoofdstuk IV. Inbreuk op het recht op privacy

151. Het is van zelfsprekend dat het fiscaal visitatierecht een inbreuk vormt op het recht op de

eerbiediging van het privéleven van de belastingplichtige. Art. 8 EVRM bevat dit grondrecht en

is van toepassing op “eenieder”, rechtspersonen horen hier bijgevolg ook bij.413 Uit art. 8 EVRM

kan afgeleid worden dat iedereen het recht bezit om in alle vrijheid zijn leven te leiden en dit

met zo weinig mogelijk overheidsinmenging.414 Dit artikel omvat aanvullend ook de bescherming

van de woning, die in art. 15 Gw. gezien wordt als onschendbaar. Deze bescherming kan

volgens het Europees Hof uitgebreid worden naar de beroepslokalen.415 Art. 22 Gw. voorziet de

bescherming van het privé- en gezinsleven, hiermee wou men een gelijkschakeling maken met

het overeenkomstige art. 8 EVRM.416 Art. 17 van het BUPO Verdrag loopt ook gelijk met art. 8

EVRM en vult het aan met de bescherming van eer en goede naam.417

152. Een inbreuk op het grondrecht uit art. 8 EVRM is slechts gerechtvaardigd op basis van

drie beperkingsgronden: de inmenging moet een legitiem belang dienen, er moet een

toegankelijke, duidelijke en voorzienbare wettelijke basis voorhanden zijn en de inmenging mag

niet disproportioneel zijn.418 De finaliteit van het fiscaal visitatierecht kan aanzien worden als

410

S. GNEDASJ, “Mensenrechten en bewijs: Hof van Justitie zet Antigoon buitenspel”, 4 februari 2016, www.monkey.be (consultatie 26 april 2016). 411

HvJ 21 januari 2016, Fisc.Act. 2016, afl. 3, p. 1-5. 412



T. AFSCHRIFT, H. DUBOIS, A. HAELTERMAN en J. MALHERBE, “Actualisering van het Charter van de belastingplichtige”, TFR 2009, p. 47. 415

EHRM, Société Colas Est and Others v. France, 2002. 416

Art. 22 Gw., BS 17 februari 1994. 417

Art. 17 Internationaal Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke rechten, BS 6 juli 1983. 418

S. GNEDASJ, “Visitatie zonder mandaat rechter kan, maar dan wel met strenge toets door rechter achteraf”, Fisc.Act. 2015, afl. 3, p. 6-12.



64

een doel van publiek of openbaar belang, dit is vanzelfsprekend legitiem.419 Bijgevolg moet de

inbreuk gebaseerd zijn op een wet. Dat is bijna steeds het geval aangezien ut supra in deze

uiteenzetting reeds uitgeweid werd over het legaliteitsbeginsel en de fiscale

controlebevoegdheden.420 Volgens het EHRM moet de inbreuk proportioneel zijn met het

nagestreefde doel om deze te kunnen rechtvaardigen. Dit wil zeggen dat er een redelijke

verhouding moet bestaan tussen meerdere met elkaar concurrerende belangen zoals de

inmenging op het recht enerzijds en het belang van de legitieme doelstelling anderzijds. De

inbreuk kan gerechtvaardigd worden wanneer het nagestreefde doel niet op een andere, minder

ingrijpende of nadelige wijze voor de betrokkene, kan worden verwezenlijkt. De bewijslast

hiervoor wordt gedragen door de fiscale administratie. Zij dient aan te tonen dat deze maatregel

noodzakelijk en proportioneel is.421 Ook wanneer het nationaal recht geen voorafgaande

rechtelijke machtiging vereist voor een fiscale visitatie of strafrechtelijke huiszoeking, kan zij

achteraf een zware en kwalitatieve rechtelijke toetsing ondergaan inzake de legaliteits- en

proportionaliteitsvereiste.422

153. Wanneer een belastingplichtige van oordeel is dat de administratie haar bevoegdheden

te buiten is gegaan bij een fiscale visitatie met betrekking tot de privacy, zal hij zich kunnen

beroepen op art. 8 EVRM en art. 17 van het BUPO verdrag. Aangezien de fiscus bij een fiscale

visitatie normaal gezien voldoet aan de drie beperkingsgronden, zal het niet eenvoudig zijn voor

de belastingplichtige om gelijk te krijgen op basis van het recht op privacy.

419




S. GNEDASJ, “Visitatie zonder mandaat rechter kan, maar dan wel met strenge toets door rechter achteraf”, Fisc.Act. 2015, afl. 3, p. 6-12.

65

DEEL III: ACTIEF ZOEKRECHT VS. PASSIEF BEZOEKRECHT

154. Zoals in deze uiteenzetting al verscheidene keren aangehaald, bestaat er veel discussie

omtrent de draagwijdte van de fiscale controlebevoegdheden in het kader van een visitatie.

Meer bepaald rijst de vraag of de administratie in het bezit is van een actief zoekrecht of louter

een passief bezoekrecht bezit.423 Mogen de ambtenaren alleen de beroepslokalen bezichtigen

of mag men hier ook actief op zoek gaan naar bepaalde gegevens?424 Algemeen wordt

aangenomen dat de fiscale administratie niet gerechtigd is om tot een huiszoeking over te gaan

in het kader art. 319 WIB92 en art. 63 WBTW.425 Echter lijken de fiscale wetteksten onduidelijk

te zijn en mag er in principe dan geen andere of aanvullende betekenis gezocht worden dan de

tekstuele interpretatie.426

Hoofdstuk I. Grondslag onduidelijkheid

155. Inzake de inkomstenbelastingen vindt de onduidelijkheid omtrent dit gevoelige

onderwerp zijn oorsprong in de Wet van 20 november 1962. Hierbij stelde de Memorie Van

Toelichting dat het de bedoeling was om aan de ambtenaren van de directe belastingen een

gelijkaardig recht toe te kennen als hun collega’s van Douane en Accijnzen.427 Het toenmalige

art. 206 W.Taksen bevatte twee paragrafen: het eerste bevatte het vrije toegangsrecht en een

louter bezoekrecht om een zicht te krijgen op de aard van de werkzaamheden en dergelijke, het

andere voorzag het eigenlijke zoekrecht.428 Er werd echter nergens vermeld welke paragraaf nu

ook van toepassing was voor de controlebevoegdheden van de indirecte belastingen.429 In

aanmerking genomen dat zij in bepaalde gevallen over een recht tot huiszoeking beschikken,

werd aangenomen dat dit ook het geval was bij de inkomstenbelastingen.430 De Minister van

Financiën heeft al snel deze zienswijze de kop ingedrukt en gesteld “dat er geen sprake is van

een huiszoeking, dat het enkel gaat om het bezoek aan de bedrijfsinstallaties”.431 Zeven jaar na

de invoering van het fiscaal visitatierecht in de inkomstenbelastingen, kende ook het recht zijn

intrede in de btw waarbij de wetgever meteen expliciet verwees naar paragraaf 1 van art. 206

W.Taksen.432

423




Cass. 11 december 1962, Pas. 1963, I, p. 455; Cass. 15 januari 1963, Pas. 1963, I, p. 570; Cass. 10 november 1997, Pas. 1997, I, p. 646. 427


S. DE RAEDT, “Het fiscale visitatierecht: de geschiedenis herschreven”, TFR 2013, afl. 445, p. 571. 429


Parl. St., Senaat 1961-1962, Stuk 366, p. 301. 431

Parl. St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, p. 217. 432

Parl. St., Kamer 1968, buitengewone zitting, Stuk 88/1, p. 59.

66

156. Het is opmerkelijk dat de administratie zo vaak buiten de lijntjes kleurt aangezien het

standpunt duidelijk blijkt uit de administratieve commentaren. Zo wordt het volgende gesteld in

de inkomstenbelastingen: “Het recht verleend door artikel 319, eerste lid WIB92 is geen recht

van huiszoeking in of van toegang tot de woning; m.a.w. het door dit lid verleende recht geeft

geen toegang tot de gebouwen of gedeelten daarvan die tot woning dienen. Het betreft dus

alleen een recht van toegang tot de inrichtingen, waar de belastingplichtige normaal zijn

beroepswerkzaamheid uitoefent en die het de ambtenaren belast met een controle mogelijk

maakt zich te vergewissen van de aard en de belangrijkheid van de werkzaamheid van de

belastingplichtige volgens zijn voorraad grondstoffen, de door hem gebruikte installaties en

rollend materieel, enz.”.433

157. Inzake de btw is dit het standpunt van de administratieve commentaren: “Hoewel het

recht op toegang op een zeker onderzoeksrecht is gesteund, mag het niet gelijkgesteld worden

met het recht tot huiszoeking of een huiszoekingsbevel. Anders gezegd, het verleende recht

geeft toegang tot de gebouwen of delen van de gebouwen die gebruikt worden als privéwoonst

op voorwaarde dat beperkende bepalingen worden nageleefd.”. En: “In de huidige stand van de

wetgeving mag een ambtenaar uit eigen beweging geen gesloten kast openen, noch een

beroep doen op een slotenmaker om toegang te verkrijgen tot een gesloten lokaal, noch in

voorkomend geval zegels aanbrengen of beslag leggen op goederen. Zijn prerogatieven

beperken zich tot de bepalingen vermeld in art. 63, eerste alinea WBTW.”.434 Ook: “Het door

artikel 63 WBTW verleende recht is noch een recht tot huiszoeking, noch een

huiszoekingsbevel.”.435 Het is wel opmerkelijk dat de commentaren bij het WBTW tegenstrijdig

zijn aangezien ook het volgende te lezen is: “Dit recht van toegang omvat een recht tot

huiszoeking. Inzonderheid inzake het openen of het laten openen van kasten.”.436 De Minister

van Financiën antwoordde op een parlementaire vraag van 23 november 1999 dat de btw-

ambtenaren op basis van art. 63 WBTW over een recht op huiszoeking beschikken en dat ze

gerechtigd waren om politiediensten te verzoeken bankkluizen open te breken.437

433

Com.IB 92, 319/2. 434

Com.BTW, 63/55. 435

Com.BTW, 63/111. 436

Com.BTW, 63/33. 437

Parl. Vr. Volksv. PIETERS, 23 november 1999, Vr. en Antw., Kamer, 2000-2001, Stuk 8047.

67

Hoofdstuk II. Fiscale visitatie vs. gerechtelijke huiszoeking

158. De administratie gaat haar bevoegdheden steeds ruimer interpreteren en agressiever

toepassen. Hierbij vergeet zij vaak d at ze een inbreuk kan plegen op de onschendbaarheid van

de woning en het recht op de eerbiediging van het privéleven, wat ut supra besproken werd.

Het is opmerkelijk dat deze principes die verankerd zijn in onze Grondwet, het BUPO-Verdrag

en het EVRM steeds meer losgelaten worden in het fiscaal recht terwijl deze nog altijd het

vertrekpunt in het strafrecht vormen.438 Het is ongegrond om van “fiscale huiszoekingen” te

spreken aangezien dit een contradictio in terminis is: de fiscus heeft geenszins de

bevoegdheden van een onderzoeksrechter.439 Opvallend worden deze “daden” door

rechtbanken zoals die van eerste aanleg te Brugge en Brussel niet terecht gewezen en zelfs

gesteund. Dit leidt tot de vraag waar het onderscheid met een strafrechtelijke huiszoeking dan

nog ligt?

Afdeling 1. Ruimere draagwijdte dan gerechtelijke huiszoeking

§ 1. Doelstelling

159. In eerste instantie hebben een fiscale visitatie en een gerechtelijke huiszoeking een

totaal verschillend uitgangspunt.440 Een gerechtelijke huiszoeking is een onderzoeksmaatregel

in strafzaken waarbij een woning of ander gebouw doorzocht kan worden en er een

mogelijkheid is tot inbeslagname van aangetroffen zaken.441 Overeenkomstig art. 87 en 88 Sv.

wordt de huiszoeking slechts aanbevolen om bewijsmiddelen op te sporen en niet om een

bepaald misdrijf te ontdekken. Bijgevolg dienen er bij een gerechtelijke huiszoeking ernstige

aanwijzingen te zijn dat er een misdrijf is gepleegd en kan een huiszoeking nooit dienen om na

te gaan of er al dan niet een misdrijf gepleegd is.442 Dit is in tegenstelling tot een fiscale visitatie

waarbij er nog geen misdrijf is gekend wanneer de visitatie plaatsvindt. Zo gebeurt een visitatie

inzake het fiscaal recht na de indiening van de aangifte die geacht wordt correct te zijn tot het

tegendeel bewezen is door de fiscale administratie. Een fiscale visitatie wordt bijgevolg niet

gebruikt om naar bewijs te zoeken na een ernstig vermoeden van een misdrijf.443 Een

438




Art. 89bis Sv. 442


H. VANDENBERGH, “De tempering van de strikte toepassing van de fiscale wet door de Antigoon-doctrine met betrekking tot onrechtmatige bewijsgaring en andere beginselen”, TFR 2011, afl. 897.

68

vermoeden van fraude is immers zelfs niet eens nodig om tot een fiscale visitatie te kunnen

overgaan.444 Omtrent dit aspect kan er geconcludeerd worden dat de keuze van de wetgever

om de fiscale administratie geen actief zoekrecht toe te kennen, vrij logisch is. Het is niet de

taak van de administratie om misdrijven op te sporen en te vervolgen, dit is de taak van het

parket. De opdracht van de fiscale ambtenaren strekt zich uit tot de belastingheffing. Zij dienen

het correcte bedrag aan belastingen vast te stellen in hoofde van iedere belastingplichtige en

ervoor te zorgen dat deze betaald worden. Daar waar de gerechtelijke huiszoeking reactief is, is

de fiscale visitatie proactief. Hier bezit het fiscaal visitatierecht een ruimere doelstelling dan de

strafrechtelijke huiszoeking.

160. Een volgend argument om het actieve zoekrecht van de administratie af te wijzen is het

feit dat een gerechtelijke huiszoeking normaal gezien niet kan plaatsvinden zonder bevel van of

door de onderzoeksrechter.445 Hierop bestaan er echter enkele uitzonderingen. Wanneer er

sprake is van een betrapping op heterdaad, kunnen de procureur des Konings en zijn

hulpofficieren een huiszoeking verrichten zonder bevel. Dat is ook mogelijk wanneer de

bewoner zijn toestemming heeft gegeven.446 Hij is hier echter wel beperkt door zijn saisine wat

betekent dat hij slechts een huiszoeking kan bevelen voor misdrijven die bij hem aanhangig zijn

gemaakt door de procureur des Konings of de benadeelde.447 Echter kan de rechter deze

bevoegdheid delegeren aan een officier van de gerechtelijke politie. Zo’n delegatie zal altijd

schriftelijk gebeuren en wordt beperkt tot een bijzondere en nauwkeurig omschreven opdracht.

Deze motivering is ook noodzakelijk met betrekking tot de opdracht tot huiszoeking conform art.

89bis, tweede lid Sv.. Er dient bijgevolg steeds een noodzakelijke beweegreden aanwezig te

zijn. Een duidelijke afbakening is hierbij van primordiaal belang zodat de inmenging in het

privéleven van de betrokkenen niet ongelimiteerd en disproportioneel kan plaatsvinden. Er is

aldus sprake van een “specialiteitprincipe” inzake de gerechtelijke huiszoeking wat stelt dat het

bevel tot huiszoeking een precisiering dient te bevatten over het voorwerp en het misdrijf dat

onderworpen wordt aan de huiszoeking.448 Dit principe is onbekend inzake het fiscaal recht.

Een voorbeeld hiervan is dat in een zaak van 2013 een visitatie nog werd gemotiveerd als “het

onderzoek van alle voorwerpen van alle aard”.449 Bij een fiscale visitatie volstaat bijgevolg de

“marginale” toetsing door de Politierechter.450

444

K. SPAGNOLI, “It’s not dead, it just smells funny”, TFR 2012, afl. 211. 445


C. VAN DEN WYNGAERT en B. SMET, Strafrecht en strafprocesrecht in hoofdlijnen, Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2009, p. 1026-1028. 447

T. AFSCHRIFT, H. DUBOIS, A. HAELTERMAN en J. MALHERBE, “Actualisering van het Charter van de belastingplichtige”, TFR 2009, p. 47. 448


Rb. Gent 11 juni 2013, Fisc.Koer. 2013, nr. 2013/455. 450

TIBERGHIEN, “De draagwijdte van de fiscale visitatie anno 2013, onduidelijkheid troef”, 15 oktober 2013, www.tiberghien.com (consultatie 29 april 2016).


69

§ 2. Tijdstip

161. Daar waar een fiscale visitatie in beroeps- en privélokalen kan plaatsvinden, kan dit bij

een strafrechtelijke huiszoeking louter in privélokalen. Dit is mogelijk tussen 5 uur en 21 uur, net

zoals bij een fiscale visitatie van een privélokaal. Wanneer er sprake is van een betrapping op

heterdaad, kan een huiszoeking ook plaatsvinden vóór 5 uur en na 21 uur.451 Dit is recent ook

mogelijk voor terroristische misdrijven door middel van het wetsontwerp van 21 maart 2016

inzake aanvullende maatregelen ter bestrijding van terrorisme.452

Afdeling 2. Beperktere draagwijdte dan gerechtelijke huiszoeking

§ 1. Plaats

162. Bij het fiscaal recht wordt bij een visitatie een onderscheid gemaakt tussen beroeps- en

privélokalen betreffende de procedureregels. Het begrip “privéleven” is conform de interpretatie

van het EHRM niet louter te linken aan privélokalen en/of -activiteiten maar kan aanvullend in

relatie staan tot een handelsactiviteit waar de burger ook een recht op privacy bezit.453 Bijgevolg

kan hier besloten worden dat de fiscale visitatie beperkter is in ruimte aangezien deze slechts

mogelijk is op plaatsen waar er (vermoedelijk) beroepsactiviteiten uitgeoefend worden.454 Het

actief zoekrecht van de fiscale ambtenaren wordt hier opnieuw in vraag gesteld aangezien het

opmerkelijk is dat er inzake het strafrecht een machtiging van de rechterlijke macht vereist is

met betrekking tot alle lokalen en dit inzake het fiscaal recht slechts vereist is bij privélokalen.455

§ 2. Voorwerp

163. Daar waar een fiscale visitatie gericht is op de belastingplichtige, is dit bij een

strafrechtelijke huiszoeking op het te onderzoeken lokaal. Dit leidt ertoe dat de fiscus de

toegang tot de lokalen niet kan afdwingen en hij afhankelijk is van de medewerking van de

belastingplichtige. De verplichting voor de belastingplichtige om de toegang te verlenen is

gekoppeld aan het recht om de toegang te weigeren. Een strafrechtelijke huiszoeking kan

plaatsvinden door de onderzoeksrechter of zijn gemachtigde en met bijstand van de politie, mits

451

C. VAN DEN WYNGAERT en B. SMET, Strafrecht en strafprocesrecht in hoofdlijnen, Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2009, p. 1026-1028. 452

Parl. St., Kamer 2016, Stuk 1727/001. 453

EHRM 16 december 1992, nr. 13710/88, Niemietz / Germany, JT 1994, noot E. JAKHIAN en P. LAMBERT. 454

Art. 319, 2e lid WIB92, BS 30 juli 1992; Art. 63, 3e lid Wet 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de

belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969. 455

F. VAN VOLSEM, “De strafrechtelijke bescherming van de onschendbaarheid van de woning: voor echte woningen, niet voor bedrijfsgebouwen”, RABG 2012, afl. 8, p. 525.

70

voorlegging van een geldig huiszoekingsbevel, ook wanneer de toegang geweigerd wordt.456 In

het strafrecht staat het nemo tenetur-beginsel daar tegenover wat in de volksmond beter

gekend staat als het “zwijgrecht”.457 Dit houdt in dat de persoon in kwestie die het voorwerp van

een strafrechtelijk onderzoek is niet verplicht kan worden zichzelf in beschuldiging te stellen.458

Het zwijgrecht wordt bijgevolg algemeen aanvaard als een onderdeel van het recht op een

eerlijk proces en het vermoeden van onschuld.459 Dit houdt echter niet in dat een akkoord van

de bewoner vereist is om tot een huiszoeking te kunnen overgaan. Wanneer de persoon

afwezig is, kan de onderzoeksrechter zich eigenmachtig toegang verschaffen tot de woning.460

Hoofdstuk III. Rechtspraak

164. Ondanks dat de intentie van de wetgever duidelijk is, is er geen eenduidig standpunt

terug te vinden in de rechtspraak.461 In de rechtsleer wordt conventioneel het standpunt

ingenomen dat de ambtenaar belast met een fiscale visitatie niet tot een huiszoeking kan

overgaan.462 De administratie kan geen actieve onderzoekshandelingen stellen zoals

bijvoorbeeld het opentrekken van laden en kasten. Informatie die hierbij verkregen wordt, zal

bijgevolg niet kunnen gebruikt worden om tot een belastingheffing over te gaan.463 Het feit dat

er geen actieve onderzoekshandelingen mogelijk zijn tijdens een fiscale visitatie, was ook

duidelijk de intentie van de wetgever bij de introductie van het fiscaal visitatierecht.464

165. Hoewel de rechtsleer de draagwijdte van het visitatierecht liever beperkend interpreteert,

geeft de fiscale administratie een steeds ruimere invulling en stelt zij dat haar bevoegdheden

schijnbaar onbegrensd zijn.465 In 2001 stelde het hof van beroep te Antwerpen als eerste in de

rechtspraak dat de administratie bij een visitatie inzake de inkomstenbelastingen niet mag

overgaan tot een fiscale huiszoeking. Het arrest behelsde de zaak waarbij de BBI samen met

de Sociale Inspectie een visitatie in een restaurant had uitgevoerd waarbij zij bureauladen

456



C. VAN DEN WYNGAERT, Strafrecht, strafprocesrecht en internationaal strafrecht in hoofdlijnen, Antwerpen, Maklu, 2006, p. 656. 459

C. BUYSSE, “Zwijgrecht, vanaf wanneer inroepbaar in fiscale zaken?”, Fiscoloog 2012, afl. 1313, p. 10. 460



C. AMAND, De onderzoeksmachten van de fiscus, Diegem, Ced.Samsom, 1989, p. 37; K. HEYRMAN, “Het huiszoekingsrecht van de fiscale administratie inzake B.T.W. en Inkomstenbelastingen”, TFR 2004, p. 450. 463

Antwerpen 13 maart 2001, AFT 2001, afl. 291; Rb. Luik 3 december 2001, Fisc.Act. 2002, afl. 10/1. 464


A. BOUWEN, “Omtrent de onderzoeksbevoegdheden van AOIF en BBI, in het algemeen, en hun bevoegdheid om kopieën te maken – zonder toelating – van gegevens van een computersysteem, in het bijzonder”, TFR 2012, afl. 417, p. 214.

71

hadden opengetrokken en bezwarende documenten hadden ontdekt. 466 Dit standpunt werd

eveneens bevestigd door de rechtbank te Luik betreffende een zaak waarin de administratie

bezwarende documenten had aangetroffen in een niet-afgesloten kast.467

166. In een vonnis van de rechtbank te Brussel is gesteld dat de administratie wel degelijk het

recht heeft om actief op zoek te gaan naar boeken en stukken in een beroepslokaal. Dit

impliceert bijgevolg dat zij het recht heeft om kasten en laden te openen en de volledige harde

schijf van een computer die zich in het beroepslokaal bevindt te onderzoeken en te kopiëren

zonder de toestemming of bijstand van de belastingplichtige.468 Dit laatste, met betrekking tot de

computerbestanden, werd ook bevestigd door de rechtbank te Brugge.469 In 2013 werd er door

de rechtbank te Antwerpen beslist dat de fiscale administratie actief op zoek kan gaan naar

boeken en stukken, wat wil zeggen dat zij uit eigen beweging kasten en laden mag openen om

allerlei zaken te zoeken en te bekijken. Het komt erop neer dat de fiscale ambtenaren nu carte

blanche krijgen van de Antwerpse rechtbank die expliciet oordeelde dat ze over een actief

zoekrecht beschikken en de wettelijke voorwaarden compleet negeert.470

167. Een mooi voorbeeld die de spanning weergeeft tussen beide rechtstakken, is een vonnis

van de rechtbank te Gent dat doet vermoeden dat ook zij geschrokken is van de agressieve

handelingen van de administratie.471 Het vonnis van 11 juni 2013 behandelt een visitatie bij

Optima-bank te Gent waarbij de BBI alle data van op computers had gekopieerd en tassen van

het personeel had gecontroleerd. In deze zaak verwees de rechtbank naar een opmerkelijke

uitspraak van de gewestelijke directeur van de BBI te Gent die in zijn pleidooien stelt dat het

enige verschil tussen een fiscale visitatie en een strafrechtelijke huiszoeking is dat er bij het

eerste niets “in beslag” mag worden genomen. Het is voor de voorzitter duidelijk dat de

administratie het actief zoekrecht wenst te hanteren, zoals dat bij een strafrechtelijke

huiszoeking toegestaan is. Opmerkelijk hierbij is dat de administratie echter niet de nodige

garanties wil bieden waarop de burger in strafrechtelijke context wel kan terugvallen. Dit is

onaanvaardbaar in een rechtsstaat.472 De rechtbank oordeelde bijkomend dat het hier gaat om

een pretaxatiegeschil en dat de administratieve beslissingen die voorafgaan aan de aanslag,

door een rechtbank beoordeeld moeten kunnen worden. Hier heeft de belastingplichtige wel

degelijk belang bij.473 Dit standpunt werd ook ingenomen door de rechtbanken van Brussel,

466

Antwerpen, 13 maart 2001, AFT 2001, p. 291. 467

Rb. Luik, 3 december 2001, AFT 2002, afl. 10/1. 468

Rb. Brussel 17 januari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 4, p. 259-265. 469

Rb. Brugge 26 oktober 2011, TFR 2012, p. 499. 470

Rb. Antwerpen 20 december 2013, Fisc.Act 2014., afl. 5, p. 4-8. 471


Rb. Gent 11 juni 2013, Fisc.Act. 2013, afl. 23, p. 1-4. 473

M. MAUS, “De draagwijdte van het fiscaal visitatierecht. Is de grens bereikt?”, Fisc.Act. 2013, afl. 23, p. 1-4.

72

Bergen en Luik en het hof van beroep te Brussel.474 Er werd eveneens geoordeeld dat de

finaliteit van de visitatie louter het bewerkstellingen van fiscale regularisaties bij de klanten van

Optima was en dat de onderzoeksbevoegdheden van desbetreffende artikels slaan op de

belastingplichtige en niet op derden, dit wordt geklasseerd als een fishing expedition en is

ontoelaatbaar.475 De rechtbank heeft zich spijtig genoeg niet uitgesproken over het feit dat

handtassen en privézaken doorzocht werden.476 Deze visitatie werd volstrekt nietig verklaard

wat geleid heeft tot de onbruikbaarheid van de ingezamelde fiscale gegevens en dienden

bijgevolg teruggegeven te worden.477

168. De rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen sprak zich in haar vonnis van 20

december 2013 voor het eerst uit over het actieve zoekrecht voor de ambtenaren belast met de

controle van de indirecte belastingen in een privéwoning.478 Voorgaande uitspraken

behandelden steeds het actieve zoekrecht in beroepslokalen. Ook hier werd er opnieuw

verwezen naar het arrest van 2003 van het Hof van Cassatie.479 Enkele maanden later

oordeelde de rechtbank opnieuw over het actieve zoekrecht van de fiscale administratie en

bevestigde ze nogmaals dat de fiscus wel degelijk over een actief zoekrecht beschikt.480

474

Rb. Brussel 21 maart 2011, RABG 2001, afl. 688; Rb. Bergen 2 mei 2002, TFR 2003, afl. 23; Rb. Luik 17 juni 2002, www.monkey.be (consultatie op 30 april 2016); Brussel 24 mei 2012, Fisc.Act. 2012, afl. 31/7. 475

M. MAUS, “De draagwijdte van het fiscaal visitatierecht. Is de grens bereikt?”, Fisc.Act. 2013, afl. 23, p. 1-4. 476

J. Bossuyt, “Rechtbank durft zich niet uitspreken over interpretatie fiscaal visitatierecht”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 94-96. 477


Rb. Antwerpen 20 december 2013, Fisc.Koer. 2014, afl. 7. 479

Cass. 16 december 2003, FJF 2004, afl. 4, p. 374. 480

Rb. Antwerpen 2 februari 2014, FJF 2014, afl. 163.


73

DEEL IV: HET FISCAAL VISITATIERECHT IN NEDERLAND

169. Dit laatste deel van deze uiteenzetting is gewijd aan het fiscaal visitatierecht in

Nederland. Hierin wordt nagegaan hoe dit fiscaal geregeld is en of er evenveel miskenning van

de draagwijdte aanwezig is.

Hoofdstuk I. Wettelijke grondslag

170. Terwijl in België het fiscaal visitatierecht één allesomvattend begrip is dat geregeld wordt

in twee wetboeken, is dit in Nederland opgesplitst in een waarneming ter plaatste (hierna: WTP)

en een FIOD-onderzoek. Deze bevinden zich onder de “Algemene wet inzake rijksbelastingen”

(hierna: AWR), officieel gekend als de “Wet van 2 juli 1959, houdende regelen, welke aan een

aantal rijksbelastingen gemeen zijn”. De AWR is een overkoepelende wet die geldt voor alle

belastingen die het rijk int. In Nederland bestaan er twee aparte artikels naargelang het een

onderzoek naar de algemene belastingtoestand van de betrokkene of een onderzoek naar

fraude is.

Afdeling 1. Waarneming ter plaatse

171. “Hoofdstuk VIII. Bijzondere bepalingen” bevat “Afdeling 2. Verplichtingen ten dienste van

de belastingheffing” waaronder art. 50 de draagwijdte van een WTP omvat:

“1. Degene die een gebouw of grond in gebruik heeft, is verplicht de inspecteur en de door deze

aangewezen deskundigen desgevraagd toegang te verlenen tot alle gedeelten van dat gebouw en alle

grond, voor zover dat voor een ingevolge de belastingwet te verrichten onderzoek nodig is.

2. De gevraagde toegang moet worden verleend, tussen acht uur ’s ochtends en zes uur ’s avonds, met

uitzondering van zaterdagen, zondagen en algemeen erkende feestdagen.

3. Indien het gebouw of de grond wordt gebruikt voor het uitoefenen van een bedrijf, een zelfstandig

beroep of een werkzaamheid als bedoeld in artikel 52, eerste lid, wordt, voor zover het redelijkerwijs niet

mogelijk is het onderzoek te doen plaatsvinden gedurende de in het tweede lid bedoelde uren, de

gevraagde toegang verleend tijdens de uren waarin het gebruik voor de uitoefening van dat bedrijf, dat

zelfstandig beroep of die werkzaamheid daadwerkelijk plaatsvindt.

4. De gebruiker van het gebouw of de grond is verplicht desgevraagd de aanwijzingen te geven die voor

het onderzoek nodig zijn.“481

481

Art. 50 Wet van 2 juli 1959, houdende regelen, welke aan een aantal rijksbelastingen gemeen zijn.

74

Afdeling 2. FIOD-onderzoek

172. “Hoofdstuk IX. Strafrechtelijke bepalingen” bevat “Afdeling 3. Algemene bepalingen van

strafvordering” waaronder art. 83 de draagwijdte van een FIOD-onderzoek omvat:

Bij het opsporen van een bij de belastingwet strafbaar gesteld feit hebben de in artikel 80, eerste lid,

bedoelde ambtenaren toegang tot elke plaats, voor zover dat redelijkerwijs voor de vervulling van hun

taak nodig is. Zij zijn bevoegd zich door bepaalde door hen aangewezen personen te doen

vergezellen.482

Hoofdstuk II. Subjectieve draagwijdte

173. “Degene die een gebouw of grond in gebruik heeft” wordt door art. 50 AWR gezien als

het subject dat onderworpen kan worden aan een WTP en is verplicht toegang te verlenen aan

de bevoegde ambtenaren. Net als in België houdt het betreffende artikel een plicht in voor de

belastingplichtige en geen recht voor de Belastingdienst. Dit wordt afgeleid uit de plaats van het

artikel in het wetboek en de formulering in de wet. Deze formulering is naar mijn inziens even

onduidelijk als in art. 319 WIB92 en art. 63 WBTW aangezien het niet duidelijk is of werknemers

en andere personen ook toegang dienen te verlenen. Opvallend is wel dat er geen rechtspraak

omtrent enige miskenning van deze draagwijdte terug te vinden is.

174. Naast een WTP, is de Belastingdienst ook gerechtigd tot een verzoek om informatie en

een boekenonderzoek, wat geregeld wordt in art. 47 en art. 49 AWR. Art. 47 stelt duidelijk dat

“ieder” gehouden is om op verzoek van de inspecteur vermelde gegevens en inlichtingen te

verstrekken of vermelde zaken beschikbaar te stellen. Ieder is gehouden om de controlerende

ambtenaren van de Belastingdienst inzage te verlenen in de boeken en bescheiden, op papier

en digitaal. Hiervoor bestaat een bewaarplicht van zeven jaar. De persoon in kwestie is slechts

verplicht die gegevens te verzoeken waarnaar de Belastingdienst expliciet vraagt. Wanneer de

betrokken persoon niet meewerkt aan de informatieverplichting, zal de Belastingdienst een

informatiebeschikking opsturen. Hierop volgt een opening van een rechtsingang waarbij er

onderzocht wordt of de informatiebeschikking regelmatig is en of de informatie daadwerkelijk

geleverd moet worden. Wanneer beide vragen positief beantwoord worden, zal de

belastingplichtige een nieuwe termijn krijgen om de informatie te verstrekken. Doet hij dit niet,

dan zal er een omkering en verzwaring zijn van de bewijslast en kunnen er strafrechtelijke

sancties gegeven worden. De Belastingdienst is aanvullend ook gerechtigd om een

boekenonderzoek uit te voeren ter plaatse, hierover dient zij wel voorafgaandelijk de betrokkene

482

Art. 83 Wet van 2 juli 1959, houdende regelen, welke aan een aantal rijksbelastingen gemeen zijn.

http://mijnwetten.nl/algemene-wet-inzake-rijksbelastingen/artikel83

http://mijnwetten.nl/algemene-wet-inzake-rijksbelastingen/artikel83

http://mijnwetten.nl/algemene-wet-inzake-rijksbelastingen/artikel80/

75

schriftelijk op de hoogte te brengen waarbij de reikwijdte van het onderzoek vermeld wordt. Op

basis van art. 47 AWR kan de Belastingdienst gegevens en inlichtingen vragen van elke

persoon waartoe zij dit verzoekt. Bovendien kan zij ook elke persoon verzoeken de boeken,

bescheiden en andere gegevens of de inhoud daarvan beschikbaar te stellen. Terwijl er in

België de discussie rijst of een werknemer of dergelijke ook gehouden is tot het verstrekken van

inlichtingen of de voorlegging van boeken en bescheiden, staat er hier duidelijk dat art. 47

betrekking heeft op elke persoon die de inspecteur verzoekt.

175. De tekst van art. 83 AWR bevat geen specifieke subjectieve draagwijdte. Hieruit kan

bijgevolg afgeleid worden dat iedereen aan een FIOD-onderzoek onderworpen kan worden.

Hoofdstuk III. Objectieve draagwijdte

Afdeling 1. Waarneming ter plaatse

176. De belastingdienst kan zonder informatie zijn taak niet naar behoren uitoefenen en heeft

een juist en volledig beeld van de feiten nodig om te kunnen overgaan tot een behoorlijke

heffing van belastingen. Een belangrijk deel van zijn informatie krijgt de Belastingdienst van de

belastingplichtige zelf, die bijgevolg op grond van de AWR verplicht is om aan de inspecteur op

diens verzoek alle fiscaal relevante informatie te verschaffen.483 De Hoge Raad beschrijft de

onderzoeksbevoegdheden van de Belastingdienst als “heel ingrijpende dwangmiddelen”.484

Naast een WTP, is de Belastingdienst ook gerechtigd tot een verzoek om informatie en een

boekenonderzoek.485 Een WTP is bijgevolg een belangrijk administratief controlemiddel.486

Echter zijn er net zoals in België ook grenzen aan de onderzoeksbevoegdheden gerelateerd en

is de Belastingdienst gebonden aan het verdragsrecht en aan de beginselen van behoorlijk

bestuur.487

177. Art. 50 AWR maakt het voor de controlerende ambtenaren van de Belastingdienst

mogelijk om toegang te krijgen tot alle gedeelten van het desbetreffende gebouw en alle grond

en waarnemingen te verrichten welke vereist zijn voor de toepassing van de belastingwet.488 Op

deze manier kan zij de dagelijkse gang van zaken van de onderneming waarnemen en feiten

483

Tweede kamer, vergaderjaar 2005-2006, Stuk 30645, nr. 3 484

HR 10 februari 1988, BNB 1988/160. 485

BDO, “Belastingcontrole, help wat nu?”, mei 2015, www.bdo.nl (consultatie 19 april 2016). 486

Belastingdienst, “Waarneming ter plaatse”, augustus 2011, ON 994 – 1Z*4FD, www.belastingdienst.nl (consultatie 20 april 2016). 487


X, “Algemeen Deel, Algemene wet inzake rijksbelastingen Artikel 50 – De Vakstudie, inleiding bij aantekening 1.1, www.open.navigator.kluwer.nl (consultatie 19 april 2016).

http://www.bdo.nl/

http://www.open.navigator.kluwer.nl/

76

vaststellen zoals het aantal werknemers, de voorraden, ....489 Zo kan zij nagaan of deze die

opgenomen zijn in de administratie ook daadwerkelijk aanwezig zijn en een functie in het

bedrijfsproces vervullen.490 Ook is er de mogelijkheid om de aanwezige objecten, zoals

voorraden, te onderzoeken.491 De informatie die hierbij verzameld wordt, kan later door de

Belastingdienst gebruikt worden voor de controle van de aangiften loonheffingen, btw en

inkomstenbelastingen.492 Het accent bij een WTP ligt voornamelijk op het heden en op de

toekomst.493 Dankzij WTP wil de Belastingdienst ook voordelen naar voren brengen voor de

persoon die hieraan onderworpen wordt. Zo kan zij sneller reageren op gebeurtenissen in de

onderneming of reageren op vragen van de klanten van de onderneming. Aanvullend kan zij

hierdoor feiten die later belangrijk kunnen zijn voor de aangifte van tevoren vaststellen en

bespreken of verbeteringen in de onderneming suggereren. Op deze manier kan zij oneerlijke

concurrentie voorkomen wanneer een belastingwetgeving onjuist toegepast of geïnterpreteerd

zou worden.494

178. Het desbetreffende artikel heeft gedurende enige tijd een slapend bestaan gekend. De

oorzaak hiervan was het feit dat de Belastingdienst niet helemaal zeker was of het artikel

voldoende reikwijdte kende om onder andere na te gaan hoe de goederenbeweging plaatsvindt

en om te onderzoeken hoeveel personeelsleden er werkzaam zijn. Na enige tijd aarzelen vindt

de zogenaamde WTP nu steeds vaker plaats en kan de Belastingdienst op deze manier zien

hoe de onderneming in de praktijk opereert.495

179. Er zijn echter grenzen verbonden aan de objectieve draagwijdte van een WTP: het is

niet toegestaan dat de controlerende ambtenaren lokalen doorzoeken op de mogelijke

aanwezigheid van bepaalde voorwerpen. In Nederland heet dit een “snuffelverbod”. In de wet is

er te lezen “voor zover dat voor ingevolge de belastingwet te verrichten onderzoek nodig is”,

bijgevolg is het onmogelijk om te “snuffelen” in kasten, laden en dossiers.

489

BDO, “Belastingcontrole, help wat nu?”, mei 2015, www.bdo.nl (consultatie 19 april 2016). 490

X, “Algemeen Deel, Algemene wet inzake rijksbelastingen Artikel 50 – De Vakstudie, inleiding bij aantekening 1.1, www.open.navigator.kluwer.nl (consultatie 19 april 2016). 491

Kamerstukken II, 1988-1989, 21287, nr. 3, p. 22. 492

Accountantskantoor BBB, “De Belastingdienst op bezoek?”, http://www.bbbadvies.nl/ (consultatie 19 april 2016). 493

Belastingdienst, “Waarneming ter plaatse”, augustus 2011, ON 994 – 1Z*4FD, p. 5 www.belastingdienst.nl (consultatie 20 april 2016). 494

Belastingdienst, “Waarneming ter plaatse”, augustus 2011, ON 994 – 1Z*4FD, p. 4, www.belastingdienst.nl (consultatie 20 april 2016). 495

A.K.H. KLEIN SPROKKELHORST, “Artikel 50 AWR Verlenen van toegang tot grond en gebouwen”, NDFR 2016.

http://www.bdo.nl/


http://www.bbbadvies.nl/

http://www.belastingdienst.nl/

77

Afdeling 2. FIOD-onderzoek

180. Het is opmerkelijk dat Nederland, in tegenstelling tot België, een apart artikel kent voor

de toepassing van een onderzoek naar fiscale fraude. Dankzij art. 83 AWR zijn de

opsporingsbevoegdheden die de FIOD kan aanwenden ruimer dan die van de inspecteur van

de Belastingdienst op basis van art. 50 AWR. Art. 83 AWR bevat een

opsporingsbevoegdheid die de FIOD kan gebruiken in het kader van een strafrechtelijk

onderzoek naar fiscale fraude. Deze finaliteit is gelijklopend met een van de doelstellingen van

het fiscaal visitatierecht in België. Het hoofddoel van de Belastingdienst van Nederland is erover

waken dat iedereen die belasting moet betalen zich aan de regels houdt en deze ook effectief

betaalt. Ze willen de tax gap zo klein mogelijk maken.496 Om tot een FIOD-onderzoek te kunnen

overgaan, moet er sprake zijn van opzet, enkel dan kan men overgaan tot de strafrechtelijke

aanpak. Zo’n inval kan een doorzoeking en inbeslagname tot gevolg hebben maar dit is niet

noodzakelijk.497

181. Art. 81 AWR kan louter in het kader van een strafrechtelijk onderzoek aangewend

worden en niet voor een gewone controle. Het binnentreden dient plaats te vinden in het kader

van de opsporing en het is vereist dat dit in de lijn ligt van de beginselen van de proportionaliteit

en subsidiariteit. Het eerste betekent dat de inbreuk op iemands privacyrechten in verhouding

moet staan met het beoogde doel en de subsidiariteit slaat op het feit dat wanneer er een

minder ingrijpend dwangmiddel mogelijk is, dit dient aangewend te worden.498

496

www.belastingdienst-in-beeld.nl (consultatie 19 april 2016). 497

MR. EUGÈNE en J.M. ROSIER, “Om half zever in ochtend belt de FIOD aan. Wat ging er aan vooraf?”, FIRM 2015. 498

P.A. CALJÉ, “Artikel 83 AWR Binnentreding”, NDFR 2015.

http://www.belastingdienst-in-beeld.nl/

78

Hoofdstuk IV. Inhoudelijke draagwijdte

Afdeling 1. Verlenen van vrije toegang

§ 1. Waarneming ter plaatse

182. De toegang moet “desgevraagd” verleend worden, dit is duidelijk te lezen in het eerste

en tweede lid van art. 50 AWR. De inspecteur moet om toegang vragen door middel van een

verzoek of vordering en kan bijgevolg niet zonder meer ergens binnentreden. 499 De situering

van het artikel in het wetboek bevestigt dit nogmaals, het desbetreffende artikel is gesitueerd

onder “de verplichtingen ten dienste van de belastingen”. Er is dus ook een

medewerkingverplichting van de betrokkene en geen recht voor de Belastingdienst.500

Aangezien het verlenen van toegang een plicht is voor de belastingplichtige, heeft zij ook het

recht om dit te weigeren. Er bestaat geen wettelijke regel waarbij de controleambtenaren

zonder toestemming een lokaal mogen betreden.501 Deze voorwaarde wordt echter niet steeds

nageleefd, dit is een overeenkomst met de Belgische fiscale visitatie.502

183. Een geschil dat in 2004 door de Ombudsman werd behandeld, gaat over het feit dat de

controlerende ambtenaren bij het vervolgbezoek niet om enige toestemming hadden gevraagd.

De ombudsman stelde dat de controlerende ambtenaren hun bevoegdheid niet overschreden

hebben aangezien ze bij het eerste bezoek toegang hadden gekregen en er dus van uitgingen

dat het uitblijven van de weigering tot het binnentreden ook betekenis had voor de volgende

bezoeken. Ook haalde hij het feit aan dat de gebruiker van het gebouw verplicht is om de

toegang te verlenen.

184. Een eerste WTP wordt, in tegenstelling tot in België, vooraf schriftelijk aangekondigd.

Het gaat hier louter om het feit en niet om de datum of het tijdstip. In deze aankondigingsbrief

staat vermeld waarop de controleur zijn aandacht zal vestigen en welke gegevens dienen klaar

te liggen voor de waarneming.503 Dit werd ook reeds bevestigd door de Nationale Ombudsman

die bijkomend stelde dat de brief niet op lange termijn mag gestuurd worden.504 Volgende

WTP’s zullen onaangekondigd plaatsvinden, wat ook in België het geval is. Dit feit is niet terug

te vinden in een artikel maar staat wel vermeld op de website van de Belastingdienst.

499

A.K.H. KLEIN SPROKKELHORST, “Artikel 50 AWR Verlenen van toegang tot grond en gebouwen”, NDFR 2016. 500

NO 5 december 2013, nr. 2013/183, NTFR 2014, afl. 442. 501

Hof Arnhem-Leeuwarden 22 september 2005, zaaknr. 15/00038, NTFR 2015, afl. 2882. 502


Accountantskantoor BBB, “De Belastingdienst op bezoek?”, www.bbbadvies. (consultatie 19 april 2016). 504

NO 4 augustus 2004, nr. 2004/305.

79

§ 2. FIOD-onderzoek

185. Art. 83 AWR is niet gesitueerd onder de verplichtingen van de betrokkene waaruit kan

afgeleid worden dat dit een recht inhoudt voor de FIOD-ambtenaren. De opsporingsambtenaar

bezit de bevoegdheid om zich in het kader van de opsporing toegang te verschaffen tot elke

plaats, inclusief de woning.505 Dit kan wel enkel voor zover dit redelijkerwijs vereist is, voor het

doel van het binnentreden.506

Afdeling 2. Bevoegde Ambtenaren


186. Het is “de inspecteur en de door deze aangewezen deskundigen desgevraagd” aan wie

de toegang verleend moet worden.507 Het is de Belastingdienst van Nederland die mag

overgaan tot een WTP, zij valt onder het Ministerie van Financiën. Het is haar taak om erop toe

te zien dat er geld in de schatkist komt en dat de toeslagen worden uitbetaald.508 Deze

bevoegdheid kan op basis van art. 56 AWR uitgebreid worden tot iedere andere door de

minister aangewezen ambtenaar van de Belastingdienst inzake rijksbelastingen. Dit houdt

bijgevolg in dat de inspecteur zich niet kan later vergezellen door ambtenaren van de

rijkspolitie. 509


187. De Belastingdienst bevat vier organisatieonderdelen: Belastingen, Toeslagen, Douane

en FIOD. Terwijl de bevoegde ambtenaren belast met onderzoek en controle inzake fraude in

België bestempeld worden als de “BBI”, worden ze in Nederland betiteld als de “FIOD”. De

FIOD is de opsporingsdienst van de Belastingdienst.510 FIOD staat voor Fiscale Inlichtingen- en

Opsporingsdienst.511 Zij sporen belastingfraude en financiële fraude op om vervolgens te

bestrijden.512 Deze doelstellingen zijn gelijkaardig als die van de BBI. Art. 80 AWR stelt dat

louter de ambtenaren van de Rijksbelastingdienst die ingevolge art. 142 Sv. door de minister

van Justitie aangesteld zijn, belast zijn met het opsporen van fiscale delicten.513

505

P.A. CALJÉ, “Artikel 83 AWR Binnentreding”, NDFR 2015. 506

HR 21 oktober 2003, nr. 02580/02, LJN: AH9998. 507

Art. 50 Wet van 2 juli 1959, houdende regelen, welke aan een aantal rijksbelastingen gemeen zijn. 508

www.belastingdienst-in-beeld.nl (consultatie 19 april 2016) 509


www.belastingdienst-in-beeld.nl (consultatie 19 april 2016). 511

De Kok, “Wat te doen als de FIOD/SIOD op de stoep staat?” www.dekok.nl (consultatie 1 mei 2016). 512


P.J. SIEKMAN, “Bevoegdheden van fiscale opsporingsambtenaren”, Boom juridisch 2001, nr. 45, p. 56-60.



http://www.dekok.nl/

80

Afdeling 3. Aanstellingsbewijs

188. Over het feit of de inspecteur en de door deze aangewezen deskundigen desgevraagd

al dan niet hun aanstellingsbewijs dienen te tonen, staat in tegenstelling tot België, niets

vermeld in het desbetreffende artikel. De website van de Belastingdienst vermeld echter wel dat

de medewerkers van de Belastingdienst zich altijd vooraf zullen legitimeren ondanks er nergens

een verplichting voor hen is opgenomen. Wanneer het onmogelijk is om zich voorafgaandelijk

discreet te legitimeren, aangezien er veel publiek ter plaatse aanwezig is, beginnen zij met de

WTP en doen ze dit later.514 Een “under cover-WTP” bestaat niet.515

Afdeling 4. Tijdstip

§ 1. Beroepslokalen

189. Aangezien er enerzijds in art. 50 AWR geen onderscheid gemaakt wordt tussen de

beroeps- en privélokalen en er anderzijds een aparte wet bestaat met betrekking tot de

privélokalen, kunnen we stellen dat art. 50 AWR louter de draagwijdte van een WTP inzake de

beroepslokalen bevat. Het tweede lid stelt dat de gevraagde toegang moet verleend worden

tussen acht uur ’s ochtends en zes uur ’s avonds, met uitzondering van weekenden en

algemeen erkende feestdagen.516

190. Er zijn drie uitzonderingen waardoor een WTP kan plaatsvinden buiten de uren die zijn

opgenomen in art. 50, tweede lid AWR. Het moet gaan om het gebruik van een gebouw of

grond voor de uitoefening van een werkzaamheid, bedoeld in art. 52, eerste lid, wanneer een

onderzoek tussen acht uur ’s ochtends en zes uur ’s avonds onmogelijk is of wanneer de

toegang kan verleend worden tijdens andere uren dat er daadwerkelijk een werkzaamheid

verricht wordt.517

514

Belastingdienst, “Waarneming ter plaatse”, augustus 2011, ON 994 – 1Z*4FD, p. 6, www.belastingdienst.nl (consultatie 20 april 2016). 515

R.N.J. KAMERLING. en L.C.J.M. VAN DER HEL-VAN DIJK, “Waarnemingen ter plaatse in het algemeen en die in restaurants in het bijzonder”, Tijdschrift voor Formeel Belastingrecht 2005, afl. 4, p. 11. 516


A.K.H. KLEIN SPROKKELHORST, “Artikel 50 AWR Verlenen van toegang tot grond en gebouwen”, NDFR 2016.

http://www.belastingdienst.nl/

81

§ 2. Privélokalen

191. Zoals ut supra vermeld, worden de regels inzake privélokalen niet geregeld in art. 50

AWR maar in de Algemene wet op het binnentreden (hierna: AWBt). Deze wet regelt de

bepalingen en aanvullende voorwaarden inzake het binnentreden in woningen.518

Bijgevolg geldt deze wet op het binnentreden van woningen in het algemeen en niet louter voor

het fiscaal recht. Art. 7 AWBt spreekt zich uit over het tijdstip en stelt dat tussen middernacht en

zes uur ’s morgens kan worden binnengetreden zonder enige toestemming in een privéwoning

wanneer dit dringend noodzakelijk is en indien er een machtiging aanwezig is die dit

uitdrukkelijk bepaalt.519

Afdeling 5. Plaats

§ 1. Beroepslokalen

192. Terwijl art. 319 WIB92 en 63 WBTW het hebben over “alle beroepslokalen of lokalen

waar werkzaamheden (vermoedelijk) verricht worden”, is er in art. 50 AWR louter “alle

gedeelten van dat gebouw en alle grond, voor zover dat voor een ingevolge de belastingwet te

verrichten onderzoek nodig is”, te lezen.520

193. Een FIOD-onderzoek kan overal plaatsvinden, in art. 83 AWR is er geen specifieke

plaats opgenomen. Er staat te lezen “elke plaats, voor zover dat redelijkerwijs voor de vervulling

van hun taak nodig is”.521

§ 2. Privélokalen

194. Zoals ut supra aangehaald, dient er inzake de privélokalen teruggegrepen te worden

naar de AWBt. Een opmerkelijk verschil hieromtrent is het feit dat een bijzondere machtiging

enkel en alleen noodzakelijk is wanneer het binnentreden wil plaatsvinden zonder de

toestemming van de bewoner.522 Dit geldt ook voor de opsporingsambtenaren in het kader van

een FIOD-onderzoek.523 Deze machtiging dient verleend te worden door de Officier van Justitie

518


Art. 7, Wet van 22 juni 1994, tot vaststelling van de Algemene wet op het binnentreden. 520






82

of de burgemeester.524 Wanneer dit niet gerespecteerd wordt, is er sprake van een overtreding

van art. 8 EVRM, net zoals in België.525

195. Art. 1 AWBt stelt dat de persoon die gemachtigd is om de privéwoning binnen te treden,

zich verplicht voorafgaand dient te legitimeren en het doel van het binnentreden hoort mee te

delen. Wanneer dit twee of meer personen zijn, dient enkel de leidinggevende dit te doen.

Verder worden hierin de formaliteiten van het legitimatiebewijs vermeld en het feit dat de

toestemming aan de bewoner voorafgaand moet gevraagd worden.526 Art. 2 AWBt behandelt de

situatie wanneer er geen toestemming van de bewoner van het privélokaal aanwezig is. Hier

wordt gesteld dat een schriftelijke machtiging vereist is tenzij aan de controlerende persoon in

kwestie de bevoegdheid is toegekend tot het binnentreden in een woning zonder toestemming

van de bewoner.527 De artikelen die hierop volgen bevatten gedetailleerd alle formaliteiten van

desbetreffende machtiging: wie kan de machtiging verlenen, aan wie kan de machtiging

verleend worden, wat staat vermeld in de machtiging, ..

196. Ook op dit vlak is er een duidelijk verschil tussen België en Nederland. In België is er

steeds een machtiging vereist van de politierechter terwijl dit in Nederland slechts nodig is bij

enige afwezigheid van de toestemming van bewoner. In art. 319 WIB92 en art. 63 WBTW staat

er niets te lezen over de vormvereisten of de procedure die gevolgd dient te worden voor het

verkrijgen van desbetreffende toestemming terwijl dit in Nederland heel gedetailleerd in de wet

is opgenomen.

524


EHRM 16 april 2002, nr. 3797/97. 526

Art. 1, Wet van 22 juni 1994, tot vaststelling van de Algemene wet op het binnentreden. 527

Art. 2, Wet van 22 juni 1994, tot vaststelling van de Algemene wet op het binnentreden.

83

Afdeling 6. Kopiename


197. Zoals ut supra besproken, is er in België met betrekking tot het fiscaal visitatierecht

enige discussie omtrent het al dan niet mogen maken van kopieën van zaken die in de lokalen

worden aangetroffen. In Nederland is deze kwestie in art. 49 AWR duidelijk geregeld en

bijgevolg rechtsgeldig toegestaan, wat vele discussies vermeden heeft. Het is bijgevolg niet

automatisch een recht voor de Belastingdienst aangezien dit toegelaten moet worden door de

betrokkene.

198. Een vonnis van de Rechtbank te Amsterdam van 2011 behandelde een geschil tussen

een onderneming en de Belastingdienst inzake transactiegegevens van buitenlandse

bankkaarten. De Belastingdienst verzocht naar kopieën van transactiegegevens van

belastingplichtigen met een buitenlands vermogen en de onderneming in kwestie weigerde die

te verstrekken. De betrokkene verdedigde haar standpunt met aspecten uit het EVRM, de

Grondwet, de Wet bescherming persoonsgegevens, algemene beginselen behoorlijk bestuur, ...

en dat zij de reikwijdte van art. 53 AWR niet respecteert. Uiteindelijk gaf de Rechtbank de

Belastingdienst gelijk.528 Net als in België is een onderzoek naar louter privégegevens niet

toegestaan en dient de welbepaalde finaliteit gewaarborgd te worden.


199. Bij het opsporen van een bij de belastingwet strafbaar gesteld feit, hebben de

controlerende ambtenaren uitermate ook het recht om kopieën te maken aangezien zij

stelselmatig een stapje kunnen verder gaan dan de ambtenaren van de Belastingdienst.

Bijkomend zijn zij ook gerechtigd tot inbeslagneming van de ingevolge het Wetboek van

Strafvordering voor inbeslagneming vatbare voorwerpen. Dit staat in art. 81 AWR.529 Hiermee

bezitten de fiscale opsporingsambtenaren van de Belastingdienst een ruimere bevoegdheid dan

de reguliere opsporingsambtenaren aangezien zij niet “te allen tijde” kunnen overgaan tot een

inbeslagname. De wetgever heeft hiervoor geopteerd aangezien de fiscale ambtenaren

doorgaans zelfstandig fiscale strafbare feiten opsporen.530

528

Rb. Amsterdam, 8 november 2011, 496726 / KG ZA 11-1234 WT/JWR. 529


P.A. CALJÉ, “Artikel 81 AWR Inbeslagneming”, NDFR 2015.

84

Afdeling 7. Actief zoekrecht vs. passief bezoekrecht

200. Zoals reeds ut supra vermeld bij het “snuffelverbod”, is het niet toegelaten dat de

controlerende ambtenaren het lokaal doorzoeken. Dit wordt nogmaals bevestigd door de

commentaren bij art. 81 AWR. Het is toegestaan om “zoekend rond te kijken” maar niet om “te

doorzoeken”. Wanneer de ambtenaren van de Belastingdienst dit echter wel wensen te doen,

dienen ze te beschikken over een toestemming van de rechter-commissaris op basis van art.

110 Sv..

201. Volgens de commentaren bij de desbetreffende artikels houdt “zoekend rondkijken” in

dat de voor inbeslagname vatbare voorwerpen met het oog waarneembaar moeten zijn. Niet-

afgesloten deuren mogen worden geopend om toegang te krijgen tot de ruimten die daarachter

gelegen zijn.531 Het is echter niet toegestaan om een niet-afgesloten kast te openen, dit wordt

aangemerkt als een doorzoeking.532 De Hoge Raad heeft dit in 2010 nogmaals bevestigd.533 De

Rechtbank te Amsterdam gaat zelfs nog een stapje verder en stelt dat het openen van een

kastdeur die op een kier staat ook verder gaat dan het zoekend rondkijken.534 Dit geldt ook voor

de opsporingsambtenaren van de FIOD.535

531

P.A. CALJÉ, “Artikel 81 AWR Inbeslagneming”, NDFR 2015. 532

Kamerstukken II, 1992-1993, 23251, nr. 3, p. 17. 533

HR 21 december 2010, nr. 09/00458, LJN: BO8202. 534

Rechtbank Amsterdam 24 april 2007, NbStraf 2007/312. 535


85

DEEL V: ALGEMEEN BESLUIT

In het belang van deze uiteenzetting werd er stilgestaan bij de draagwijdte van het fiscaal

visitatierecht inzake de inkomstenbelastingen en de btw. Het is opmerkelijk hoeveel discussie

en rechtsonzekerheid er hierover bestaat. Op het eerste gezicht is deze bevoegdheid zeer

verregaand maar zoals in dit werk aangetoond, wordt zij alles behalve onbegrensd toegepast.

Er is in deze uiteenzetting naar gestreefd om meer duidelijkheid te creëren over de grenzen

waarbinnen de fiscale administratie zich kan bewegen inzake een fiscale visitatie. Ut infra

worden de voornaamste aspecten samengevat.

Het is opvallend hoe de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht sinds zijn introductie in de

Belgische rechtsorde steeds verruimd is daar waar de doelstelling hetzelfde bleef, namelijk de

aangifte controleren en de fiscale fraude bestrijden. Doorheen verscheidene wetswijzigingen

zijn de bevoegdheden van de fiscale ambtenaren inzake een fiscale visitatie op basis van art.

319 WIB92 en art. 63 WBTW steeds uitgebreider geworden en ook meer geharmoniseerd.

Terwijl het enkel de bedoeling was om het tijdstip en de werkzaamheden ter plaatse te

verruimen, heeft de administratie zichzelf vaker een actief zoekrecht toegekend. Het

wetsvoorstel van de Vlaamse liberalen Caterina Van Cauter en Luk Van Biesen is een goede

stap in de juiste richting om de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht duidelijker te

begrenzen. Volgens mij zullen er veel minder discussies zijn wanneer er geen miskenning meer

is van de wettelijk context.

In eerste instantie worden de fiscale onderzoeksbevoegdheden begrensd door de algemene

beginselen die van toepassing zijn voor de gehele fiscale controle. Het legaliteitsbeginsel stelt

dat de fiscale administratie slechts de onderzoeksdaden kan stellen die uitdrukkelijk door de

wet voorzien zijn. Op basis van het doelgebondenheidsbeginsel dient de ratio legis

gerespecteerd te worden. De algemene beginselen van behoorlijk bestuur zorgen ervoor dat de

overheid zich correct gedraagt tegenover de belastingplichtige. De onderzoekstermijnen

beperken de administratie dan weer in tijd en het territorialiteitsbeginsel in ruimte. In het belang

van de belastingplichtige is het van primordiaal belang deze te respecteren en iedere vorm van

machtsafwending te vermijden.

86

Vervolgens werd er meer uitgeweid over de draagwijdte van de bevoegdheden met betrekking

tot een fiscale visitatie. Hoewel de rechtspraak anders luidt, kan er omtrent de subjectieve

draagwijdte besloten worden dat enkel de belastingplichtige of zijn gemachtigde onderworpen

kan worden aan een fiscale visitatie. Bijgevolg kunnen werknemers of dergelijke rechtsgeldig de

toegang weigeren.

De objectieve draagwijdte beperkt de administratie in haar daden die ze ter plaatse kan doen.

Met het doel de aard en de belangrijkheid van de werkzaamheden vast te stellen, alsook de

boeken en bescheiden die zich in de lokalen bevinden te onderzoeken, kan zij een fiscale

visitatie aanvangen. Sinds de wet van 19 mei 2010 is het zowel inzake de

inkomstenbelastingen als ten aanzien van de btw mogelijk om zonder voorlegging te verzoeken

de boeken en bescheiden die zich aldaar bevinden te onderzoeken.

Wat de inhoudelijke draagwijdte van het fiscaal visitatierecht betreft, is gebleken dat er nog

steeds onbeantwoorde vragen bestaan over de draagwijdte van de controlebevoegdheden van

de ambtenaren. Zo was een groot discussiepunt of er al dan niet een vrije toegang is voor de

controlerende ambtenaren. De rechtspraak hierover is in strijd met de letter van de wet waar het

woord “verlenen” is. Ik volg het standpunt van M. Maus die van oordeel is dat er werkelijk een

toestemming moet zijn van de belastingplichtige vooraleer de fiscale visitatie kan plaatsvinden.

Enkel op basis van art. 63, derde lid WBTW dient er geen toestemming tot binnentreden

gevraagd te worden. Ik begrijp echter deels de miskenning en het standpunt van de rechtspraak

aangezien het woord “vrije” te lezen is. Wanneer naar aanleiding van het wetsvoorstel van 3

februari 2015 de wet hopelijk zal aangepast worden, zal hieromtrent meer duidelijkheid

gecreëerd worden in de toekomst.

Niet alle ambtenaren kunnen overgaan tot een fiscale visitatie, deze zijn beperkt en opgenomen

in de desbetreffende artikels. Aanvullend dienen zij in het bezit te zijn van hun

aanstellingsbewijs, er kan geconcludeerd worden dat er geen sprake is van een spontane

voorleggingsplicht. Echter is het wel aangeraden voor de belastingplichtige om dit te verzoeken

en dan dient de fiscale ambtenaren dit bijgevolg wel te kunnen voorleggen.

Waar en wanneer een fiscale visitatie kan plaatsvinden, is bepaald in de wet, in de

administratieve commentaren of in het betreffende KB inzake de btw. Deze kennen naar mijn

inziens weinig tot geen miskenning in de rechtspraak. Deze draagwijdte is bijgevolg voldoende

duidelijk afgelijnd en dient geen enkele aanpassing te ondergaan.

87

Sinds de wet van 21 december 2013 kunnen de fiscale ambtenaren zich beroepen op hun

retentierecht. Voorheen bezaten ze dit recht niet en was er verscheidene rechtspraak hierover

naar aanleiding van inbreuken hierop. Dit recht is nu vrij duidelijk geregeld en is dus ook een

goede stap in de juiste richting om de grenzen van het fiscaal visitatierecht beter te

benadrukken en begrenzen.

Voor 2010 hadden de ambtenaren inzake de directe belastingen niet de bevoegdheid om alle

boeken en bescheiden die ze in de beroepslokalen aantroffen, in te kijken zonder toestemming

van de belastingplichtige. Bijgevolg was dit in de rechtsleer en rechtspraak vatbaar voor

discussie aangezien de ambtenaren belast met de controle van de indirecte belastingen, echter

wel al over deze bevoegdheid beschikten. Deze stap zorgde voor een betere harmonisatie en

naar mijn mening ook weer voor een duidelijkere wettelijke basis inzake de draagwijdte van een

fiscale visitatie.

Dankzij de informaticaopmars is de administratie nu ook gerechtigd om de betrouwbaarheid van

de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen na te zien. Hierover is nog steeds

heel wat discussie in de rechtsleer en rechtspraak. Sommigen stellen dat er een vrije toegang is

tot alle computerbestanden naar analogie met het actieve zoekrecht waarover ze beschikken.

Naar mijn inziens is dit een miskenning van de strikte interpretatie van art. 319 WIB92 en art. 63

WBTW aangezien deze spreken over een bijstandsvereiste wat volgens mij stelt dat de fiscus

de toegang tot de gegevens dient te verzoeken en dat de belastingplichtige bevoegd is voor het

nemen van kopieën. Een specifiekere aflijning van deze bevoegdheid werd eveneens

opgenomen in het wetsvoorstel van 3 februari 2015 in de hoop op enige verduidelijking.

Vervolgens werden de aspecten omtrent een onregelmatige visitatie aangehaald. Antigoon

vond zijn intrede in het strafrecht en stelt dat onrechtmatig verkregen bewijs slechts in drie

gevallen dient uitgesloten te worden. Jarenlang na de intrede van de Antigoon-doctrine in het

strafrecht, waren er verscheidene discussies of dit ook van toepassing kon zijn in het fiscaal

recht. Sinds het arrest van 22 mei 2015 van het Hof van Cassatie wordt de Antigoonleer nu ook

officieel in het fiscaal recht aanvaard. Ikzelf heb echter mijn twijfels over deze leer omwille van

de aangehaalde contra’s in deze masterproef. Minister Van Overtveldt wil dit bijgevolg wettelijk

verankeren om stabiliteit inzake deze kwesties in de toekomst te verzekeren.

Een fiscale visitatie vormt onvermijdelijk een inbreuk op het recht op privéleven en de

onschendbaarheid van de woning. Een inbreuk op een grondwettelijke beperking is slechts

mogelijk in drie gevallen: er moet een voorzienbare en toegankelijke wettelijke basis

voorhanden zijn, de inbreuk moet een legitiem doel dienen en als laatste dient de inbreuk

88

proportioneel te zijn. Een fiscale visitatie is een wet van openbare orde en daarom is deze

inbreuk gerechtvaardigd. Echter dienen de fiscale ambtenaren op te letten en hun

bevoegdheden hier niet te overschrijden. Een fiscale visitatie heeft als finaliteit om de fiscale

toestand van de belastingplichtige vast te stellen en bijgevolg is zij niet gerechtigd om louter

privézaken in te kijken, te onderzoeken of mee te nemen. De belastingplichtige is dan ook

gerechtigd om geen verdere interventie in zijn persoonlijke levenssfeer te dulden wanneer dit

niet in de wet voorgeschreven is.

Het voorlaatste deel heeft de fiscale visitatie vergeleken met de gerechtelijke huiszoeking. De

oorzaken van de onduidelijke draagwijdte vinden zijn oorsprong reeds in de memorie van

toelichting die stelde dat de administratie dezelfde rechten kreeg als die van hun collega’s van

Douane en Accijnzen, namelijk een actief zoekrecht. Echter werd er vervolgens door

verschillende regeringen herhaald dat dit nooit de bedoeling is geweest, de voedingsbodem

voor de miskenning van de draagwijdte was ontstaan. Er is doorheen de rechtspraak een

duidelijke en onophoudelijke tendens naar het uitbreiden van de (actieve)

onderzoeksbevoegdheden en de basis hiervoor is het arrest van het Hof van Cassatie van 16

december 2003. Het is onbegrijpelijk dat sindsdien de wettelijke basis enkele malen is

aangepast maar er nooit uitgeweid werd over deze kwestie. Naar mijn inziens kan er geen

gelijkaardig huiszoekingsrecht aanwezig zijn in fiscale zaken zoals dit gekend is in

strafrechtelijke zaken. De verschillen tussen beide die in dit deel werden aangehaald zijn te

groot om te opteren voor een actief zoekrecht inzake fiscale zaken. Daardoor is de fiscus niet

gemachtigd om actief op zoek te gaan naar gegevens en documenten door middel van het

openmaken van kasten, laden, … Wanneer ze wel over dit recht zouden beschikken, dient er

hiervoor een duidelijke wettelijke basis opgemaakt te worden die aanvullende waarborgen biedt

voor de belastingplichtige.

Tot slot werd het fiscaal visitatierecht in Nederland besproken. Deze is opgesplitst in een WTP

en een FIOD-onderzoek. Wanneer er een vermoeden rijst van fraude, kunnen de

opsporingsambtenaren gebruik maken van een strafrechtelijke opsporingsbevoegdheid die

meer ingrijpend is dan de gewone controlebevoegdheid. Dit is in België niet het geval. Volgens

mij is de regeling in Nederland beter dan deze in België aangezien de FIOD over een actief

zoekrecht beschikt bij fraudezaken waarvoor bijgevolg de toestemming van de

belastingplichtige niet vereist is. Het is opvallend dat er weinig tot geen rechtsleer of

rechtspraak te vinden is over de miskenning van art. 50 en art. 83 AWR. Dit werd ook bevestigd

door A. Kan, een advocaat uit Amsterdam waarmee ik via e-mail contact had. Dit komt volgens

mij door twee zaken: enerzijds het opmaken van twee aparte artikels waardoor er strenger kan

89

ingegrepen worden bij fraude en anderzijds het feit dat meer bevoegdheden uitdrukkelijk

opgenomen zijn in de desbetreffende artikels.

Het is aangeraden om de wettelijke basis grondig te hervormen en duidelijk op te nemen wat

wel en niet kan in het kader van een fiscale visitatie. Dit is van primordiaal belang om verdere

discussies en miskenning te vermijden. Wanneer de administratie een circulaire zou

uitvaardigen met een duidelijk uniform standpunt inzake haar interpretatie van art. 319 WIB92

en art. 63 WBTW, zou dit een stap in de goede richting zijn.

VIII

GERAADPLEEGDE WERKEN

Wetgeving

Wetboeken

EVRM, http://www.echr.coe.int/Documents/Convention_NLD.pdf.

Wetboek van strafvordering, Bull. Off. 27 november 1808.

Strafwetboek, BS 9 juni 1867.

Wetboek der met zegel gelijkgestelde taksen van 2 maart 1927, BS 6 maart 1927.

Wetboek van zegelrechten van 16 juni 1947, BS 14 augustus 1947.

Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, BS 17 juli 1969.

Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten, BS 6 juli 1983.

Wetboek van de Inkomstenbelasting 1992, BS 30 juli 1992.

Gecoördineerde Grondwet van 17 februari 1994, BS 17 februari 1994.

Wetten

Wet van 17 november 1808 tot invoering van het Wetboek van strafvordering, BS 27 november

1808.

Wet van 8 juni 1867 houdende invoering van het Strafwetboek, BS 9 juni 1867.

Wet van 2 juli 1959, houdende regelen, welke aan een aantal rijksbelastingen gemeen zijn.

(Nederland)

Wet van 20 november 1962 houdende hervorming van de Inkomstenbelastingen, BS 1

december 1962.

http://www.echr.coe.int/Documents/Convention_NLD.pdf

IX

Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde

waarde, BS 17 juli 1969.

Wet van 22 december 1977 betreffende de budgettaire voorstellen 1977-1978, BS 24 december

1977.

Wet van 27 december 1977 tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het Wetboek der met

Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, BS

30 december 1977.

Wet van 8 augustus 1980 betreffende budgettaire voorstellen, BS 15 augustus 1980.

Herstelwet van 10 februari 1981 inzake de fiscale en financiële bepalingen, BS 14 februari

1981.

Wet van 22 december 1989 houdende fiscale bepalingen, BS 29 december 1989.

Wet van 28 december 1992 tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het Wetboek der met

Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, BS

31 december 1992.

Wet van 6 juli 1994 houdende fiscale bepalingen, BS 16 juli 1994.

Wet van 22 juni 1994 tot vaststelling van de Algemene wet op het binnentreden. (Nederland)

Wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, BS 27 maart 1999.

Wet van 19 mei 2010 houdende fiscale en diverse bepalingen, BS 28 mei 2010.

Wet tot wijziging van de belasting over de toegevoegde waarde van 17 december 2012, BS 21

december 2012.

Wet van 24 oktober 2013 tot wijziging van de voorafgaande titel van het Wetboek van

strafvordering wat betreft de nietigheden, BS 11 november 2013.

Wet houdende fiscale en diverse bepalingen van 21 december 2013, BS 31 december 2013.

X

Wet tot aanpassing in de fiscale wetgeving van de benamingen van de administraties van de

Federale Overheidsdienst Financiën en houdende verscheidene andere wetswijzigingen van 25

april 2014, BS 16 mei 2014.

Wetsontwerpen en adviezen

Wetsontwerp houdende hervorming van de inkomstenbelasting 1961-1962, www.dekamer.be.

Memorie van toelichting bij het wetsontwerp houdende hervorming van de

Inkomstenbelastingen, www.dekamer.be.

Memorie van toelichting bij het wetsontwerp tot wijziging van het Wetboek van de BTW, het

Wetboek der met Zegel gelijkgestelde Taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en

griffierechten, Parl. St., Kamer 1977-1978, nr. 145/1, p. 19.

Verslag bij het wetsontwerp betreffende de budgettaire voorstellen 1977-1978,

www.dekamer.be.

Ontwerp van Herstelwet inzake de fiscale en financiële bepalingen, www.dekamer.be.

Voorontwerp van het Wetsontwerp houdende diverse fiscale bepalingen van 6 december 2013,

www.dekamer.be.

Wetsontwerp houdende diverse fiscale bepalingen van 6 december 2013, www.dekamer.be.

Memorie van toelichting bij het wetsontwerp van herstelwet inzake de fiscale en financiële

bepalingen, www.dekamer.be.

Voorstel van wet betreffende de draagwijdte van het fiscaal visitatierecht, www.dekamer.be.

Koninklijke besluiten

KB nr. 1 van 29 december 1992, BS 31 december 1992.

KB nr. 44 van 9 juli 2012, BS 17 juli 2012.

http://www.dekamer.be/







XI

Commentaren

Com.IB, 92, 319/2.

Com.IB 92, 319/3.

Com.IB 92, 319/4.

Com.IB 92, 319/5.

Com.IB 92, 319/6.

Com.IB 92, 319/8.

Com.IB 92, 319/9.

Com.IB 92, 319/12.

Com.IB 92, 319/13.

Com.IB 92, 315/5.

Com.IB 92, 315/95.

Com.BTW, 63/32.

Com.BTW, 63/33.

Com.BTW, 63/55.

Com.BTW, 63/92.

Com.BTW, 63/93.

Com.BTW, 63/111.

Com.BTW, 63/112.

XII

Com.BTW, 63/114.

Com.BTW, 63/118.

Circulaires

Circ. Nr. Ci.RH.81/548.628, 29 juli 2002.

Circ. 19 februari 2010.

Circ. AAFisc Nr. 26/2014

Rechtspraak

EHRM

EHRM 16 december 1992, nr. 13710/88, Niemietz / Germany, JT 1994.

EHRM 16 april 2002, nr. 3797/97.

EHRM 14 maart 2013, inzake Bernh Larsen Holding, www.echr.coe.int.

Hof van Justitie

HvJ 17 december 2015, C-419/14, www.monkey.be.

HvJ 21 januari 2016, Fisc. Act. 2016, afl. 3, p. 1-5.

Hof van Cassatie

Cass. 11 december 1962, Pas. 1963, I, p. 455.

Cass. 15 januari 1963, Pas. 1963, I, p. 570.

Cass. 7 maart 1963, Pas. 1963, I, p. 744.

Cass. 19 november 1981, Arr.Cass. 1981-1982, afl. 385.

http://www.echr.coe.int/


XIII

Cass. 27 maart 1992, www.monkey.be.

Cass. 10 november 1997, Pas. 1997, I, p. 646.


Cass. 17 februari 2005, Arr. Cass. 2005, afl. 2, p. 401.

Cass. 11 maart 2008, Pas. 2008, afl. 3, p. 664.

Cass. 12 september 2008, FJF 2009, afl. 2, p. 197.

Cass. 11 februari 2011, www.cass.be.


Hof van Beroep

Antwerpen 27 oktober 1981, JDF 1981, afl. 285.

Brussel 26 juni 1993, FJF 1993, afl. 354.

Antwerpen 12 november 1996, FJF 1997, p. 34.

Antwerpen 22 mei 2000, Fiscoloog 2000, afl. 757, p. 1.

Antwerpen 13 maart 2001, AFT 2001, afl. 291.

Luik 29 oktober 2003, FJF 2004, afl. 244.

Hof Arnhem-Leeuwarden 22 september 2005, zaaknr. 15/00038, NTFR 2015, afl. 2882.

(Nederland)

Antwerpen 31 maart 2009, Fiscoloog 2009, afl. 1172, p. 13.

Antwerpen 28 april 2009; Fisc.Act. 2011, afl. 16, p. 10.


http://www.cass.be/

XIV

Antwerpen 21 februari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 5, p. 287-296.

Bergen 10 mei 2012, www.monkey.be.

Brussel 24 mei 2012, Fisc.Act. 2012, afl. 27, p. 4-5.

Antwerpen 4 december 2012, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2-4.

Gent 21 januari 2014, Fisc.Act. 2014, afl. 7, p. 1-4.

Rechtbank van eerste aanleg

Rb. Luik 3 december 2001, Fisc.Act. 2002, afl. 10/1.

Rb. Bergen 2 mei 2002, TFR 2003, afl. 23.

Rb. Luik 17 juni 2002, www.monkey.be.

Rb. Bergen, 23 oktober 2003, FJF 2004, p. 793.

Rb. Antwerpen, 18 februari 2007, www.monkey.be.

Rechtbank Amsterdam 24 april 2007, NbStraf 2007/312. (Nederland)

Rb. Antwerpen 3 april 2009, www.monkey.be.

Rb. Namen 26 juni 2010, www.monkey.be.

Rb. Hasselt 23 juli 2010, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2.

Rb. Hasselt 17 november 2010, www.monkey.be.

Rb. Antwerpen 18 mei 2010, www.monkey.be.

Rb. Leuven 9 februari 2011, Fisc.Act. 2013, afl. 10, p. 2.







XV

Rb. Brussel 21 maart 2011, RABG 2001, afl. 688.

Rb. Gent 24 november 2010, www.monkey.be.

Rb. Brugge 26 oktober 2011 www.monkey.be.

Rb. Amsterdam, 8 november 2011, 496726 / KG ZA 11-1234 WT/JWR. (Nederland)

Rb. Leuven 13 januari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 8, p. 390.

Rb. Brussel 17 januari 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 4, p. 259.

Rb. Leuven 7 september 2012, www.fiscalnet.be.

Rb. Antwerpen 9 oktober 2012, www.monkey.be.

Rb. Hasselt 17 oktober 2012, www.monkey.be.

Rb. Leuven 13 januari 2013, www.monkey.be.

Rb. Gent 11 juni 2013, FJF 2013, afl. 227, p. 799-805.

Rb. Antwerpen 20 december 2013, Fisc.Act. 2014, afl. 5, p. 4-8.

Rb. Antwerpen 2 februari 2014, FJF 2014, nr. 163.

Rb. Brussel 27 mei 2014, www.monkey.be.

Rb. Leuven 6 februari 2015, Fiscoloog 2015, nr. 1431, p. 1.

Hoge Raad (Nederland)

HR 10 februari 1988, BNB 1988/160.

HR 21 oktober 2003, nr. 02580/02, LJN: AH9998.

HR 21 december 2010, nr. 09/00458, LJN: BO8202.


http://www.fiscalnet.be/




XVI

Nationale Ombudsman (Nederland)

NO 4 augustus 2004, nr. 2004/305.

NO 5 december 2013, nr. 2013/183, NTFR 2014, afl. 442.

Parlementaire vragen

Vr. en Antw., Senaat 1986-1987, 22 oktober 1986, p. 479.

Vr. nr. 9383 DE MAN, Vr. en Antw., Kamer 1996-1997.

Vr. nr. 1331 DIDDEN 21 april 1998, Vr. en Antw., Kamer 1997-1997, nr. 143, p. 19680-19682.

Parl. Vr. Volksv. PIETERS, 23 november 1999, Vr. en Antw., Kamer 2000-2001, Stuk 8047.

Vr. nr. 924 LETERME 19 februari 2002, Vr. en Antw., Kamer 1999-2003, 26 maart 2002, nr. 116,

p. 14103-14104.

Vr. nr. 976 LETERME 17 april 2002, Vr en Antw., Kamer 2001-2002, nr. 125, p. 15758-15760.

Vr. nr. 169 PIETERS 28 november 2003, Vr. en Antw., Kamer 2003-2004, nr. 45, p. 6873-6876.

Vr. nr. 7 VIJNCK 4 december 2009, Vr. en Antw. Kamer 2009-2010, nr. 093, p. 543-547.

Parlementaire stukken

Parl. St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, p. 217.


Parl.St., Kamer 1961-1962, Stuk 264/42, nr. 217.

Parl. St., Kamer 1968, buitengewone zitting, Stuk 88/1, p. 59.


XVII

Parl. St., Kamer 1977-1978, Stuk 113/11, p. 23-24.





Parl. St., Kamer 1992-1993, Stuk 684/1, p. 65-66.

Parl. St., Kamer 1997-1998, Stuk 1341/1.

Parl. St., Kamer 2014-2015, Stuk 54K0862001.

Parl. St., Kamer 2015, Stuk 1352/47, p. 30-31.

Parl. St., Kamer 2016, Stuk 1727/001.

Parl. St., Senaat 1993-1994, Stuk 1119/2, p. 26-27.

Parl. St., Senaat 1961-1962, Stuk 366, p. 301.

Tweede kamer, vergaderjaar 2005-2006, Stuk 30645, nr. 3. (Nederland)

Kamerstukken II, 1988-1989, 21287, nr. 3, p. 22. (Nederland)

Kamerstukken II, 1992-1993, 23251, nr. 3, p. 17. (Nederland)

XVIII

Rechtsleer

Tijdschriften

AFSCHRIFT, T. en GODDEVRIENDT, F., “Het beroepsgeheim van fiscale raadgevers: “camera

obscura” of “tabula rasa”?; TFR 2002, afl. 218, p. 295-320.

AFSCHRIFT, T., DUBOIS, H., HAELTERMAN, A. en MALHERBE, J., “Actualisering van het Charter van

de belastingplichtige”, TFR 2009, p. 47-53.

AFSCHRIFT, T., “Le principe de la légalité de la preuve en droit fiscal”, RGCF 2013, afl. 4.

BONNÉ, J. en VETTERS, W., “Visite, visite, een huis vol visite… Een analyse van het fiscaal

visitatierecht inzake inkomstenbelastingen en BTW”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 6-46.

BONNÉ, J. en VETTERS, W., “Fiscus heeft actief zoekrecht bij visitatie, vindt Rb. Antwerpen”,

Fisc.Act. 2014, afl. 5, p. 4-8.

BONNÉ, J. en VETTERS, W., “Fiscus mag nu stukken meenemen, maar met mate”, Fisc.Act.

2014, afl. 26.

BONNÉ, J. en VETTERS, W., “Wordt de soep zo heet gegeten als ze wordt opgediend? Antigoon

in fiscalibus” (noot onder Cass. 22 mei 2015), TFR 2015, afl. 486, p. 691-703.

BOSSUYT, J., “Hoog bezoek: de fiscale visitatie doorgelicht”, AFT 2013, afl. 8-9, p. 4-25.

BOSSUYT, J., “Rechtbank durft zich niet uitspreken over interpretatie fiscaal visitatierecht”, TFR

2014, afl. 453-454, p. 94-96.

BOUWEN, A., “Omtrent de onderzoeksbevoegdheden van AOIF en BBI, in het algemeen, en

hun bevoegdheid om kopieën te maken – zonder toelating – van gegevens vMvtan een

computersysteem, in het bijzonder”, TFR 2012, p. 214-221.

BOUWEN, A., “Fiscale visitatie kan ver gaan maar is niet willekeurig”, Fisc. Act. 2013, afl. 15.

BUYSSE, C. “Zwijgrecht, vanaf wanneer inroepbaar in fiscale zaken?”, Fiscoloog 2012, afl. 1313

XIX

BUYSSE, C., “Visitatie zonder machtiging: ‘Antigoon’ biedt geen soelaas”, Fiscoloog 2013, afl.

1356.

CALJÉ, P.A., “Artikel 81 AWR Inbeslagneming”, NDFR 2015. (Nederland)

CALJÉ, P.A., “Artikel 83 AWR Binnentreding”, NDFR 2015. (Nederland)

CB, “Onwettig verkregen bewijs: Cassatie verplicht rechter tot belangenafwending”, Fiscoloog

2015, afl. 1435.

DAUGINET, V. en VERCAUTEREN, V., “Fiscale huiszoekingen”, TFR 2014, afl. 453-454, p. 76-87.

DE BONT, G.J.M.E., “Vrijheid geef je door”, NTFR 2012, afl. 1274. (Nederland)

DE BROE, B., noot onder Cass. 17 februari 2005, Fisc.Koer. 2005, afl. 6, p. 318.

DEFOOR, W., “Het visitatierecht van de fiscus in het kader van artikel 319 WIB”, Fisc.Koer. 2001,

afl. 30, p. 1-5.

DELAFONTEYNE, A., “Heet de administratie de toestemming van de belastingplichtige nodig bij

een BTW-onderzoek ter plaatse?” (noot onder Rb. Brugge 26 oktober 2011 en onder Rb.

Leuven 13 januari 2012), TFR 2012, afl. 422, p. 494-499.

DE RAEDT, S., “BTW-controleur mag actief op zoek gaan naar de boekhouding”, De

Juristenkrant 2004, afl. 89, p. 1-5.

DE RAEDT, S., “Repliek: De limieten van de controle van computerbestanden”, TFR 2012, afl.

417, p. 222-230.

DE RAEDT, S., “Het fiscale visitatierecht: de geschiedenis herschreven”, TFR 2013, afl. 445, p.

571-573.

DE RAEDT, S. en MAUS, M., “Ook volgens Mensenrechtenhof mag fiscus computerbestanden

kopiëren”, Fisc.Act. 2013, afl. 13, p. 1-4.

DE RAEDT, S., “De draagwijdte van het recht op privacy en het fiscaal visitatierecht – Het belang

van het arrest Bernh Larsen genuanceerd”, TFR 2014.

XX

DUBOIS, H., “Vijf regels van fiscaal onderzoek – Grondsbeginselen van het fiscaal onderzoek en

het gebruiken van inlichtingen gevonden door andere Administraties of instantiesé”, TFR 1988,

afl. 81-82, p. 277.

EUGÈNE en ROSIER, J.M., “Om half zever in ochtend belt de FIOD aan. Wat ging er aan

vooraf?”, FIRM 2015. (Nederland)

GNEDASJ, S., “De territoriale bevoegdheid van de belastingdiensten en het belang ervan voor de

geldigheid van de fiscale onderzoeksdaden en aanslagen inzake inkomstenbelastingen”, AFT

2014, afl. 6-7.

GNEDASJ, S., “Visitatie zonder mandaat rechter kan, maar dan wel met strenge toets door

rechter achteraf”, Fisc. Act. 2015, afl. 3, p. 6-12.

GOEMINNE, S., “Praktisch overzicht van de bewaring van boeken en documenten”, Pacioli 2011,

afl. 13, p. 1-4.

HEYRMAN, K.,“Het huiszoekingsrecht van de fiscale administratie inzake B.T.W. en

Inkomstenbelastingen”, TFR 2004, p. 448-451.

JAECQUES, D. “Bezoekrecht is geen onderzoeksrecht” (noot onder Antwerpen 13 maart 2001),

TFR 2001, afl. 201, p. 485-490.

JANSEN, T., “Cassatie over artikel 319 WIB92. Impliceert het bezoekrecht toch een

onderzoeksrecht?”, Fisc.Act. 2008, afl. 37, p. 1-5.

JANSEN, T., “Moet ook fiscale rechter uitsluiting onregelmatig verkregen bewijs voortaan

motiveren?”, Fisc.Act. 2011, afl. 1, p. 5-10.

JANSEN, T., “Eerste toepassing Antigoon-toets door fiscale rechtbanken”, Fisc. Act. 2011, afl. 1.

JANSEN, T., “Cassatie omarmt fiscale Antigoontoets bij beoordeling onrechtmatig verkregen

bewijs”, Fisc. Act. 2015, afl. 21, p.1-5.

JANSSENS, K., “Fiscus mag alle gegevens van computer halen”, Fisc.Act. 2011, afl. 43, p. 15-16.

JANSSENS, K., “Controlebevoegdheden fiscus uitgebreid”, Fisc.Act. 2013, afl. 37, p. 1-3

XXI

JVD, “Antifraudeplan: cassatierechtspraak over beroepskosten in het vizier”, Fiscoloog 2015,

afl. 1455, p. 3-4.

KAMERLING, R.N.J. en VAN DER HEL-VAN DIJK L.C.J.M., “Waarnemingen ter plaatse in het

algemeen en die in restaurants in het bijzonder”, Tijdschrift voor Formeel Belastingrecht 2005,

afl. 4, p. 11-16. (Nederland)

KELL, L., noot onder Rb. Antwerpen 20 december 2013, Fisc.Koer. 2014, afl. 7, p. 399-405.

KLEIN SPROKKELHORST, A.K.H., “Artikel 50 AWR Verlenen van toegang tot grond en gebouwen”,

NDFR 2016. (Nederland)

MAUS, M., “Hoor wie klopt daar kinderen... Een onderzoek naar de draagwijdte van het fiscaal

visitatierecht in de inkomstenbelasten”, AFT 2006, afl. 41-42.

MAUS, M., “”Ieder z’n puupe en ieder z’n toebak”. Over legaliteit, doelgebondenheid en

machtsafwending bij de fiscale controle” (noot onder Antwerpen 14 maart 2006, TFR 2006, afl.

306, p. 676-678.

MAUS, M., “De Antigoon-leer in fiscale zaken. Quo vadimus?”, Fisc.Act. 2011, afl. 4, p. 3-8.

MAUS, M., “Fiscale visitatie: keert het tij?”, Fisc.Act. 2013, afl. 10.

MAUS, M., “De draagwijdte van het fiscaal visitatierecht. Is de grens bereikt?”, Fisc. Act. 2013,

afl. 23, p. 1-4.

PIETERS, J., “Is de fiscus bevoegd tot huiszoeking?”, AFT 2004, afl. 26.

SIEKMAN, P.J., “Bevoegdheden van fiscale opsporingsambtenaren”, Boom juridisch 2001, afl.

45, p. 56-60. (Nederland)

SPAGNOLI, S., “It’s not dead, it just smells funny”, TFR 2012, afl. 211.

SUETENS, L.P., “Algemene rechtsbeginselen en beginselen van behoorlijk bestuur in het

Belgisch administratief recht”, TBP 1970, p. 379-380

VAN DAMME, M., “Goede trouw van de burger en bestuur”, RW 1989-1990, p. 1116.

XXII

VANDENBERGH, H., “De tempering van de strikte toepassing van de fiscale wet door de

Antigoon-doctrine met betrekking tot onrechtmatige bewijsgaring en andere beginselen”, TFR

2011, afl. 897.

VANDEN BRANDEN, J., “Is computer als kast?”, Fisc.Act. 2012, afl. 10, p. 1-5.

VANDEN BRANDEN, J., “Fiscale huisvisitatie: eerbiediging van de rechten van verdediging is

cruciaal”, Fisc.Act. 2012, afl. 40, p. 1-4.

VANDEN BRANDEN, J., “Fiscus mag alle gegevens op computer meenemen”, Fisc.Act. 2012, afl.

10, p.1-5.

VANDEN BRANDEN, J., “Rechtsmisbruik niet van toepassing in fiscale zakené, Fisc.Act. 2014, afl.

12, p. 5-8.

VAN DYCK, J., “Wanneer mogen ambtenaren privé-lokalen wel of niet betreden?”, Fiscoloog

2011, afl. 1244, p. 1-2.

VAN MENSEL, A. Het beginsel van behoorlijk bestuur, Gent, Mys & Breesch, 1997, p. 9-10.

VAN KEIRSBILCK, M., “Is het door de BBI uitgevoerde plaatsbezoek regelmatig?”, Fisc.Koer.

2013, afl. 9, p. 455.

VAN VOLSEM, F., “De strafrechtelijke bescherming van de onschendbaarheid van de woning:

voor echte woningen, niet voor bedrijfsgebouwen”, RABG 2012, afl.8.

VERMEERSCH, F., “Het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht”, AFT 2010, afl. 8-9, p. 57-62.

X, “Toegang beroepslokalen”, Fisc.Koer. 2011, p. 21-23.

X, “Toegang tot beroepslokalen; ambtenaren directe belastingen mogen nu zelfde als die van

btw”, Fisc.Act. 2010, afl. 12, p. 1-2.

XXIII

Kranten

BOVÉ, L., “’Huiszoekingen’ fiscus aan banden gelegd”, 25 februari 2015, www.tijd.be.

SOENENS, D., “Belastingfraudeurs gaan makkelijker vrijuit”, De Morgen, 5 februari 2016,

www.demorgen.be.

X, “Op naar antifraudeplan light”, De Morgen, 9 december 2015, www.demorgen.be.

Boeken

DE JONCKHEERE, M., DELANOTE, M., MAUS, M. en VAN DOOREN, E., De fiscale procedure,

Burgge, Die Keure, 2010, 343 p.

HENDRICKX, C., Fiscale rechtspraakoverzichten Inkomstenbelastingen 2005 – 2007, Brussel,

Larcier, 2009, 526 p.

HUMBLET , P. et al., Sociaal en fiscaal recht; “voor elck wat wils”, Mechelen, Wolters Kluwer,

2013, 544 p.

MAST, A., DUJARDIN, J., VAN DAMME, M. en VANDE LANOTTE, J., Overzicht van het Belgisch

Administratief Recht, Mechelen, Kluwer, 2009, 1277 p.

MAUS, M., De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, 858 p.

OPDEBEEK, I. en VAN DAMME, M. (red.), Beginselen van behoorlijk bestuur, Brugge, die Keure,

2006, 1400 p.

OPDEBEEK, I. (red.), Algemene beginselen van behoorlijk bestuur, Antwerpen, Kluwer

Rechtswetenschappen, 1993, 194 p.

TIBERGHIEN, A., Handboek voor fiscaal recht 2012-2013, Mechelen, Kluwer, 2012-2013, 1864 p.

VAN CROMBRUGGE, S. en BEGHIN, P. (red.), Gentse geschriften over fiscaal recht en fiscaliteit,

Kalmthout, Biblo, 1989, 325 p.

http://www.tijd.be/



XXIV

VANDEN BROECK, M. en ROELANTS, K., De fiscale onderzoeksmachten in de

inkomstenbelastingen, de fiscus op (be)zoek: is de grens bereikt?, Intersentia, 2013, 34 p.

VAN DEN WYNGAERT, C. en SMET, B. Strafrecht en strafprocesrecht in hoofdlijnen, Antwerpen-

Apeldoorn, Maklu, 2009, 1021 p.

VAN DEN WYNGAERT, C., Strafrecht, strafprocesrecht en internationaal strafrecht in hoofdlijnen,

Antwerpen, Maklu, 2006, 1314 p.

VAN MENSEL, A., Het beginsel van behoorlijk bestuur, Antwerpen, Kluwer, 1990, 601 p.

Websites

Accountantskantoor BBB, “De Belastingdienst op bezoek?”, www.bbbadvies.nl. (Nederland)

BDO, “Belastingcontrole, help wat nu?”, mei 2015, www.bdo.nl. (Nederland)

Belastingdienst, “Waarneming ter plaatse”, augustus 2011, ON 994 – 1Z*4FD,

www.belastingdienst.nl. (Nederland)

BUELENS, B. en SMETS, B., “Bewaar- en voorleggingsplicht in boeken en bescheiden”,

www.monkey.be.

DE KOK, “Wat te doen als de FIOD/SIOD op de stoep staat?” www.dekok.nl. (Nederland)

DESTERBECK, F., “Fraudebestrijding niet echt revolutionair maar toch al enkele furieuze

reacties”, 17 februari 2016, www.monkey.be.

DILLEN, C. en VERCAUTEREN, V., “Een ongenode gast: de fiscus op visite”, 15 april 2015,

www.lexfin.be.

GNEDASJ, S., “Mensenrechten en bewijs: Hof van Justitie zet Antigoon buitenspel”, 4 februari

2016, www.monkey.be.

MEES, F., “De controle op bezoek: boekenonderzoek vs. visitatierecht”, www.monkey.be.

http://www.bdo.nl/

http://www.belastingdienst.nl./


http://www.dekok.nl/





XXV

PETERS, E., “Gebruik van onrechtmatig verkregen bewijs in fiscale zaken”, 27 oktober 2015,

www.lexfin.be.

SABLON, S., noot bij Cass. 22 mei 2015, www.monkey.be.

SMETS, B., “Basisbeginselen van de fiscale controle”, 10 p. , www.monkey.be.

SMETS, B., “Visitatierecht”, www.monkey.be.

SMETS, B., “Het bewijs moet wettig verkregen zijn”, www.monkey.be.

TIBERGHIEN, “De draagwijdte van de fiscale visitatie anno 2013, onduidelijkheid troef”, 15

oktober 2013, www.tiberghien.com.

VAN OVERTVELDT, J., Beleidsplan Fiscale Fraudebestrijding, 4 december 2015,

www.vanovertveldt.belgium.be.

www.lexalert.net.

www.financien.belgium.be.

www.koengeens.be.

www.belastingdienst-in-beeld.nl. (Nederland)

X, “De algemene Administratie van de Fiscaliteit hervormt, 5 januari 2016, www.bibf.be.

X, “Meeneem- en retentierecht fiscus – Circulaire FOD Financiën”, 16 juli 2014,

www.lexalert.net.

X, “Algemeen Deel, Algemene wet inzake rijksbelastingen Artikel 50 – De Vakstudie, inleiding

bij aantekening 1.1, www.open.navigator.kluwer.nl. (Nederland)






http://www.vanovertveldt.belgium.be/


http://www.koengeens.be/


http://www.bibf.be/


FISCALE VISITATIE VERSUS HUISZOEKING: BEGRENZING EN...

Documents

Transcript of FISCALE VISITATIE VERSUS HUISZOEKING: BEGRENZING EN...