Op welke wijze zou Horizontaal Toezicht in zijn huidige ...

Op welke wijze zou Horizontaal Toezicht in zijn huidige fiscale betekenis met de bijbehorende voor- en nadelen nationaal en/of internationaal kunnen dan wel moeten worden verbreed?

S.J.H. van der Werf (Stefan)

Naam:

ANR: SNR: Begeleider: Studierichting: Datum:

451730U1252717de heer E. Thomas (Edwin) Fiscale Economie (MSc) 12 juni 2019

mailto:[email protected]

1

De mens is maat van alle dingen.

Van de dingen die zijn wat ze zijn en van de dingen die niet zijn wat ze niet zijn1.

1 Stelling van Protagoras: Griekse sofist en agnosticus die leefde van ± 490 – 420 voor Christus.

2

VOORWOORD

Voor u ligt mijn masterscriptie ter afronding van de master Fiscale Economie aan Tilburg University. In

deze scriptie wordt de toezichtsvorm Horizontaal Toezicht van de Belastingdienst uitvoerig besproken

en daarnaast vergeleken met toezichtsvormen in andere landen. Ook worden er aanbevelingen gedaan

omtrent de mogelijke doorontwikkeling van Horizontaal Toezicht op zowel nationaal als internationaal

niveau. Sinds de invoering van het concept in 2005 is het een ‘hot item’ in de fiscale praktijk. Duidelijk

is geworden dat horizontaal toezicht met veel problemen en vragen is omgeven. Toch zie ik nog wel

toekomst in horizontaal toezicht, maar wel met enkele, naar mijn mening belangrijke, aanpassingen.

Fiscaliteit is in een constante verandermodus. Dat is bij mij nogmaals duidelijk naar voren gekomen bij

het schrijven van deze scriptie. Waar ik in eerste instantie een positief beeld had bij horizontaal

toezicht is dit beeld middels het uitgebreide literatuuronderzoek en de afgenomen enquêtes toch wel

enigszins gedraaid. Dit zal u wellicht ook merken aan de toonstelling in de loop van de scriptie. Ik ben

me er van bewust dat niet iedereen het eens zal zijn met de conclusies en aanbevelingen in dit

onderzoek. De waarheid is immers subjectief: ‘de mens is de maat van alle dingen’2.

Onder begeleiding van mijn scriptiebegeleider, de heer Thomas, is een probleemstelling geformuleerd.

Na een uitvoerig literatuur- en rechtsvergelijkend onderzoek is deze probleemstelling beantwoord.

Daarnaast zijn er interessante resultaten naar voren gekomen uit de afgenomen enquêtes onder zowel

inspecteurs als adviseurs. Middels het literatuuronderzoek en de afgenomen enquêtes tracht ik met

deze scriptie een bijdrage te leveren aan de (door)ontwikkelingen van horizontaal toezicht.

Bij deze wil ik iedereen hartelijk danken die heeft bijgedragen aan het schrijven en vormen van deze

masterscriptie. Mijn bijzondere dank gaat uit naar mijn begeleider de heer Thomas. Dankzij zijn

inzichten, feedback en hulp op meerdere vlakken gedurende het gehele traject heb ik het onderzoek

naar tevredenheid kunnen afronden. Daarnaast wil ik alle deelnemers aan de enquête bedanken voor

hun tijd, openheid en interesse. Ten slotte wil ik de mensen bedanken die op eniger manier hebben

geholpen tijdens het schrijven van mijn masterscriptie, maar ook tijdens het volgen van de studie

Fiscale Economie.

Rest mij nog om u veel leesplezier toe te wensen.

S.J.H. van der Werf

Deurne, 12 juni 2019.

2 Grondstelling van de Griekse sofist Protagoras.

3

Inhoud VOORWOORD ...................................................................................................................................... 2

AFKORTINGEN ......................................................................................................................................... 5

DEFINITIE- EN BEGRIPPENLIJST ............................................................................................................... 6

HOOFDSTUK 1: Inleiding ................................................................................................................... 8

§1.1 Aanleiding voor het gedane onderzoek ................................................................................. 8

§ 1.2 Probleemstelling ..................................................................................................................... 9

§ 1.3 Relevantie ......................................................................................................................... 10

§1.3.1 Maatschappelijke relevantie ............................................................................................. 10

§1.3.2 Wetenschappelijke relevantie ........................................................................................... 12

§ 1.4 Methode en verantwoording van de opzet ...................................................................... 12

HOOFDSTUK 2: Wat houdt horizontaal toezicht in en op welke manier is horizontaal toezicht nationaal ontwikkeld en zichtbaar in de fiscale praktijk in Nederland? ............................................ 14

§ 2.1 Van verticaal naar horizontaal belastingtoezicht ................................................................. 14

§ 2.2 Het concept horizontaal toezicht: uitgangspunten en beleidsvisies .................................... 14

§ 2.2.1 Segmentering en het convenant ....................................................................................... 15

§ 2.2.2 Het proces binnen horizontaal toezicht ............................................................................ 17

§ 2.3 Evaluatie van horizontaal toezicht in de praktijk ................................................................. 18

§ 2.3.1 De voornaamste theoretische voordelen van Horizontaal Toezicht ................................. 19

§ 2.3.2 De theoretische voordelen zichtbaar in de fiscale praktijk (?) .......................................... 21

§ 2.3.3 De voornaamste kritiekpunten op horizontaal toezicht ................................................... 21

§ 2.4 Ontwikkelingen en de toekomst van horizontaal toezicht................................................... 24

§ 2.5 Conclusie............................................................................................................................... 27

HOOFDSTUK 3: In hoeverre zijn er vergelijkbare ontwikkelingen zichtbaar op het gebied van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk respectievelijk Zwitserland? ................................... 29

§ 3.1 Inleiding ................................................................................................................................ 29

§ 3.2.1 Het Verenigd Koninkrijk ..................................................................................................... 29

§ 3.2.2 Large Business compliance – enhancing our risk assessment approach .......................... 30

§ 3.2.3 De toekomst van Co-operative Compliance in het Verenigd Koninkrijk ........................... 31

§ 3.3.1 Het politieke systeem in Zwitserland ................................................................................ 32

§ 3.3.2 Het belastingsysteem en de Pauschal in Zwitserland ....................................................... 33

§ 3.3.3 De voordelen van de Pauschalsteuer ................................................................................ 34

§ 3.3.4 De kritiekpunten op de Pauschalsteuer ............................................................................ 35

§ 3.3.5 De toekomst van de Pauschalsteuer ................................................................................. 36

§ 3.4 Het vergelijken van de verschillende toezichtsvormen ........................................................ 36

§ 3.4.1 Het Verenigd Koninkrijk vergeleken met Nederland......................................................... 36

§ 3.4.2 Zwitserland vergeleken met Nederland ............................................................................ 38

§ 3.4.3 Welke toezichtsvorm krijgt de voorkeur? ......................................................................... 38

4

§ 3.5 Conclusie............................................................................................................................... 40

HOOFDSTUK 4: Is het wenselijk om toe te werken naar een breder nationaal en/of internationaal concept horizontaal toezicht en welke elementen zou dit concept moeten bevatten? 42

§ 4.1 Inleiding breder nationaal concept horizontaal toezicht ................................................. 42

§ 4.2 Grote interne verdeeldheid .............................................................................................. 42

§ 4.3 Hoe nu verder? ..................................................................................................................... 44

§ 4.4 Conclusie horizontaal toezicht op nationaal niveau ............................................................ 49

§ 4.5 Inleiding concept horizontaal toezicht op internationaal niveau..................................... 49

§ 4.6 De visie van OECD en de Europese Commissie op horizontaal toezicht ............................... 50

§ 4.7 OECD: Tax Administration 2017: Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies. ................................................................................................................. 51

§ 4.8 De (ontbrekende) behoefte aan een internationaal concept horizontaal toezicht .............. 52

§ 4.9 Conclusie horizontaal toezicht op internationaal niveau ..................................................... 56

HOOFDSTUK 5: Conclusies en aanbevelingen ............................................................................... 57

§ 5.1 Inleiding ................................................................................................................................ 57

§ 5.2 Samenvatting ........................................................................................................................ 57

§ 5.3 Definitieve beantwoording van de probleemstelling, aanbevelingen en persoonlijke stellinginname ................................................................................................................................... 59

§ 5.4 Afsluiting ............................................................................................................................... 61

LITERATUURLIJST .................................................................................................................................. 63

Boeken ............................................................................................................................................... 63

Artikelen ............................................................................................................................................ 63

Rapporten, regelgeving en andere bronnen ..................................................................................... 65

Elektronische bronnen ...................................................................................................................... 67

Kamerstukken .................................................................................................................................... 68

Jurisprudentie .................................................................................................................................... 69

Enquêtes medewerkers Belastingdienst .......................................................................................... 70

Enquêtes medewerkers advieskantoren ......................................................................................... 98

Enquêtes medewerkers ondernemingen ....................................................................................... 112

5

AFKORTINGEN Abbb: Algemene beginselen van behoorlijk bestuur AO: Algemeen Overleg Awb: Algemene wet bestuursrecht Awr: Algemene wet inzake rijksbelastingen BD: Belastingdienst BEPS: Base Erosion and Profit Shifting BRR: Business Risk Rating BW: Burgerlijk Wetboek CbCR: Country by country reporting CRM: Compliance Risk Model EEG: Europese Economische Gemeenschap EFD: Eidgenössisches Finanzdepartment EMU: Europese Economische en Monetaire Unie EU: Europese Unie EVA: Europese Vrijhandelsassociatie FD: Fiscaal Dienstverlener FTA: Forum on Tax Administration FTE: Full Time Equivalent GO: grote ondernemingen HM: Horizontal Monitoring HMRC: Her Majesty’s Revenue and Customs HRCP: High Risk Corporates Program HT: Horizontaal toezicht ICAP: International compliance assurance programme IKB: Individuele Klant Behandeling IRS: International Revenue Service LH: Loonheffing MAP: Mutual Agreement Procedures MGO: middel grote onderneming MKB: midden- en klein bedrijf OB: Omzetbelasting OECD: Organisation for Economic Co-operation and Development OESO: Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling RO: Wet op de Rechterlijke Organisatie RRA: Risk Rating Approach SAO: Senior Accounting Officer TCF: Tax Control Framework TCRM: Tax Compliance Risk Management VIA: voor ingevulde aangifte VK: Verenigd Koninkrijk VT: Verticaal toezicht V-N: Vakstudie Nieuws WIB: Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen WOB: Wet openbaarheid van bestuur ZGO: zeer grote onderneming

6

DEFINITIE- EN BEGRIPPENLIJST Enhanced relationships: het aangaan van een verbeterde relatie tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen gebaseerd op wederzijds vertrouwen en transparantie.

Co-operative compliance: de toezichtsvorm vergelijkbaar met horizontaal toezicht zoals dit is vormgegeven in Nederland waarbij er een relatie wordt opgebouwd tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst waarin gestreefd wordt naar het juist en tijdig nakomen van fiscale verplichtingen.

Senior Accounting Officer: de SOA is binnen een onderneming verantwoordelijk voor het implementeren en onderhouden van fiscaal gerelateerde aangelegenheden3. De SOA is bevoegd om maatregelen te nemen om ervoor te zorgen dat een onderneming voldoet aan de fiscale weten regelgeving binnen het Verenigd Koninkrijk.

In control: wanneer een onderneming zijn administratieve inrichting op een dergelijk niveau heeft, waardoor fiscaal bezien aangiften(grotendeels) tijdig en op een juiste manier worden gedaan.

Tax ruling: een ruling wordt door de Staatssecretaris van Financiën gedefinieerd als ‘een van de belastingdienst bindende toezegging vooraf (binnen de wet, jurisprudentie en resoluties) over de toepassing van het Nederlandse belastingrecht in internationaal-concernverband dan wel in grensoverschrijdende situaties4.

Fair share: de bijdrage die redelijkerwijs kan of mag worden verwacht van een belastingplichtige aan de samenleving ten behoeve van de distributieve rechtvaardigheid.

Tax avoidance: belastingontwijking: het legaal verlagen van de belastingdruk waarbij de grenzen van de wet niet worden overschreden. Alhoewel belastingontwijking legaal is wordt het vaak gezien als immoreel.

Avoidance schemes: het legaal opzetten van een dergelijke fiscale structuur met als doelstelling het verlagen van de totale belastingdruk.

Pauschal: een Zwitsers belastingmodel dat enkel toegankelijk is voor een beperkt aantal personen waarbij niet het inkomen en het vermogen, maar de totale kosten van het levensonderhoud als belastinggrondslag dienen. De kosten die de belastingplichtige in eigen land en voor de personen die zij onderhouden in het buitenland maken, worden bij de grondslagberekening in aanmerking genomen. De personen die voor deze vorm van belasting in aanmerking komen zijn personen met een buitenlandse nationaliteit die voor het eerst of na ten minste tien jaar afwezigheid van het land in Zwitserland belastingplichtig zijn en tevens niet in niet in Zwitserland werkzaam zijn.

Steuerprivilegien: letterlijk: belastingprivileges. Door middel van deze belastingprivileges wordt een bepaalde groep belastingplichtigen een fiscaal recht toegekend waarbij aan wordt genomen dat deze groep belastingplichtigen bevoorrecht worden ten opzichte van andere belastingplichtigen.

Agree to Disagree: de situatie dat de Belastingdienst en belastingplichtige het bij vooroverleg niet eens worden over toepassing van een rechtsregel of de fiscale duiding van de feiten. In deze situatie behoudt de belastingplichtige het recht om een eigen standpunt in te nemen. De algemeen geldende regels voor bezwaar en beroep zijn van toepassing. Uitgangspunt is dat uit het vooroverleg alle relevante feiten en omstandigheden bekend zijn, zodat enkel nog de toepassing van een rechtsregel, de fiscale duiding of de waardering van de feiten een vraagstuk kan zijn5.

3 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2015/1, p. 15. 4 Poelmann 2015, p. 195. 5 Belastingdienst, Leidraad HT FD, p. 21.

7

Guiding principles: opvattingen of uitingen van een bepaalde instantie zoals de OECD die een onderneming houvast kunnen bieden bij de inrichting en toepassing van bijvoorbeeld de interne administratie.

Best practices: hangt nauw samen met de guiding principles alleen worden hier voorbeelden gegeven waarvan een instantie zoals de OECD van meent dat deze juist zijn. Deze voorbeelden kunnen ondernemingen helpen bij een juiste inrichting en implementering van bijvoorbeeld een Tax Control Framework.

Mutual Agreement Procedures: procedures om dubbele belasting te elimineren en het oplossen van conflicten over de interpretatie van de OECD conventie (BEPS) tussen twee landen.

8

HOOFDSTUK 1: Inleiding §1.1 Aanleiding voor het gedane onderzoek In het begin van deze eeuw hanteerde de Belastingdienst het traditionele verticaal toezicht als voornaamste vorm van zijn handhavingsstrategie waarbij zij in het verleden werkt en aldus belastingplichtigen achteraf controleert en waar nodig corrigeert. Door de groei van het aantal belastingplichtigen, de toenemende complexiteit van het belastingstelsel en het volume van het aantal goederentransacties kwam de Belastingdienst begin deze eeuw tot inzicht dat de huidige werkwijze achterhaald was en men naar een nieuwe vorm van toezicht moest toewerken om de belastingplichtigen te kunnen blijven controleren op het nakomen van hun fiscale verplichtingen. Daarnaast werden belastingplichtigen geconfronteerd met een steeds groter wordende administratieve last op fiscaal gebied6. Ten slotte heeft de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid in 2002 (hierna: WRR) in haar rapport ‘Toekomst van de nationale rechtsstaat’ aanbevolen om een meer gelijkwaardige verhouding tussen de burger en de overheid te creëren, gezien de veranderende maatschappelijke en internationale verhoudingen7. Deze gebeurtenissen tezamen hebben geleid tot de introductie van een nieuwe vorm van toezicht in 2005 door de toenmalig Staatssecretaris van Financiën, de heer Wijn, in zijn brief aan de Tweede Kamer: Horizontaal Toezicht8.

Horizontaal toezicht wordt omschreven als een vorm van risicoanalyse in de belastingcontrole waarbij het gaat om wederzijds vertrouwen tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst, het scherper naar elkaar aangeven wat ieders verantwoordelijkheden en mogelijkheden zijn om het recht te handhaven en het vastleggen en naleven van deze wederzijdse afspraken9. Bij het concept horizontaal toezicht verschuift het toezicht van het verleden naar het heden en de toekomst10. Het grote voordeel hieraan is dat er veel minder tijd- en dus ook geldverslindende (retrospectieve) onderzoeken en procedures nodig zijn11. Het imago van de Belastingdienst als controleur zou om moeten slaan zodanig dat zij voortaan werden gezien als partner waarbij de kernbegrippen van horizontaal toezicht, transparantie en wederzijds vertrouwen en begrip, centraal staan. Dit alles zou moeten leiden tot een verbeterde werkrelatie en een verbeterede fiscale beheersing bij zowel belastingplichtigen als de Belastingdienst.

Ook internationaal bezien is horizontaal toezicht in verschillende landen geïmplementeerd en ontwikkeld. Indien men het in internationaal verband heeft over horizontaal toezicht dan wordt er vaak gesproken over enhanced relationships of co-operative compliance. Door de OECD’s (The Organisation for Economic Co-operation and Development) Forum on Tax Administration (FTA) wordt een enhanced relationship als volgt omschreven12:

An enhanced relationship is based on a more collaborative, trust based relationship (…) between revenue bodies and large corporate taxpayers who abide the law and go beyond statutory obligations to work together co-operatively.

Deze definitie van het OECD komt in grote mate overeen met de definitie zoals deze is omschreven door de Staatssecretaris in zijn brief aan de Tweede Kamer13. Ook in internationaal verband staan begrippen als wederzijds begrip, vertrouwen en transparantie centraal. De uiteindelijke doelstelling bij co-operative compliance is dezelfde als die van horizontaal toezicht: een verbeterde fiscale beheersing en werkrelatie bij zowel de belastingplichtigen als de Belastingdienst van het desbetreffende land.

6 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens) 2012, p. 17. 7 Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p. 264. 8 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr. 2, p 1 en 2. 9 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr. 4, p. 1. 10 Https://www.pwc.nl/nl/assets/documents/spotlight-jaargang-2-2009-van-verticaal-naar-horizontaal.pdf. 11 Essers, WFR 2009.12, par. 3. 12 OECD 2008, hfdst. 8, par. 8.1. 13 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr. 4, p. 1.

9

In de loop der jaren zijn er diverse nationale en internationale onderzoeken14 uitgevoerd naar onder andere de effectiviteit en de efficiency, de knelpunten en kwetsbaarheden en de mogelijke verbeterpunten van horizontaal toezicht. Wat heeft horizontaal toezicht de Belastingdienst en de belastingplichtige tot nu toe opgeleverd? Wat is het effect op de compliance15 van belastingplichtigen? En is het niet tijd om horizontaal toezicht nationaal door te ontwikkelen of nog een stap verder: naar een internationaal concept horizontaal toezicht toe te werken gezien het huidige economische klimaat? Dat zijn enkele vragen die in mij opkwamen bij het inlezen voor deze scriptie. Bij de achterliggende problematiek achter deze vragen zal in deze scriptie uitgebreid bij worden stil gestaan.

§ 1.2 Probleemstelling In 2012 concludeerde de Commissie Stevens in haar rapport ‘Fiscaal toezicht op maat, soepel waar het kan, streng waar het moet’, dat er door de deelnemers aan horizontaal toezicht positief wordt geoordeeld over horizontaal toezicht en de daardoor verbeterde relatie tussen onderneming en de Belastingdienst16. Daarnaast concludeerde zij dat de deelnemers door de toegenomen transparantie meer inzicht in elkaars handelen verkregen en er daardoor ook meer wederzijds begrip voor elkaars belangen ontstond17. Daartegenover staat dat in het Rapport Onderzoek Grote ondernemingen in 2016 werd geconcludeerd dat het onderzoek naar horizontaal toezicht vaak tijdrovend en complex is18 en het daadwerkelijke onderzoek naar de mate van naleving niet inzichtelijk kan worden gemaakt19.

Uit het vooraf gevoerde literatuuronderzoek is gebleken dat de meningen in de fiscale wetenschappelijke literatuur omtrent horizontaal toezicht uiteenlopen. De Staatssecretaris van Financiën constateert namelijk dat, naar aanleiding van het onderzoek naar het (horizontaal) toezicht op grote organisaties, individuele klantbehandeling20, en horizontaal toezicht als onderdeel daarvan, een waardevolle vorm van toezicht is op grote organisaties21. De Groot stelt echter dat de volgens het beleid veronderstelde voordelen van horizontaal toezicht ten opzichte van verticaal toezicht zich niet daadwerkelijk voordoen en dat horizontaal toezicht wellicht zelfs een oneconomische werkwijze is22.

Ook andere landen hebben op het gebied van horizontaal toezicht niet stil gestaan. Toenemende internationale ontwikkelingen, complexiteit, mondialisering en minder beschikbare capaciteit hebben ook in andere landen tot discussies over de effectiviteit van de toenmalige toezichtvorm geleid23. Belastingdiensten in andere landen wijzigden ook hun aanpak. In plaats van een risicogerichte aanpak gingen zij veelal over op een systeem van compliance risk management24. Ondanks het feit dat dit een vergelijkbare ontwikkeling en aanpak is met de toezichtsvorm in Nederland, valt het op dat de aanpak ten behoeve van het creëren van een verbeterde relatie tussen belastingplichtige en de Belastingdienst per land aanzienlijk verschilt25.

14 Zie o.a. de Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens), Belastingdienst/Centrum voor Kennis en Communicatie, Domein Onderzoek. 15 Van fiscale compliance is sprake indien belastingplichtigen bereid zijn tot de nakoming van hun wettelijke verplichtingen ten aanzien van de belastingheffing. 16 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens) 2012, p. 69. 17 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens) 2012, p. 46. 18 Belastingdienst/Centrum voor Kennis en Communicatie/Domein onderzoek, p. 211. 19 Belastingdienst/Centrum voor Kennis en Communicatie/Domein onderzoek, p. 208. 20 Men spreekt bij de Belastingdienst over individuele klantbehandeling wanneer een onderneming en de daarmee gepaard gaande fiscale risico’s en belangen van zodanige omvang zijn dat een aanpak op maat noodzakelijk is. De manier van handelen van de medewerkers dient de bereidheid tot naleving van grote ondernemingen door de individuele behandeling positief te beïnvloeden. 21 Brief Staatssecretaris van Financiën, 27 juni 2017, nr. 2017-0000124416. 22 De Groot, WFR 2017/204, par. 7. 23 Van der Hel – van Dijk, WFR 2011/281, par. 4.2. 24 EU Compliance Risk Management Guide, hoofdstuk 3. 25 OECD 2009, p. 7-9.

10

Recentelijk heeft de OECD een eerste aanzet gedaan naar een internationaal initiatief ten behoeve van het verhogen van de compliance in: Tax Administration 2017 – Comparative information on OECD and other advanced and emerging economies. De vraag die daarbij opkomt is of er überhaupt behoefte is aan een internationaal initiatief en of dit vereenzelvigd kan worden met de verschillende normen en waarden in de verschillende landen. Mocht deze vraag bevestigend worden beantwoord dan rijst de vraag op welke manier dit concept ingericht zou dienen te worden.

Aan de hand van hetgeen hiervoor uiteengezet, is de volgende probleemstelling geformuleerd26:


Ten einde deze hoofdvraag te kunnen beantwoorden zijn de volgende deelvragen opgesteld: 1. Wat houdt horizontaal toezicht in en op welke manier is horizontaal toezicht met de

bijbehorende nadelen en voordelen nationaal ontwikkeld en zichtbaar in de fiscale praktijk in Nederland?

2. In hoeverre zijn er vergelijkbare ontwikkelingen zichtbaar op het gebied van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk respectievelijk Zwitserland?

3. Is het wenselijk om toe te werken naar een breder of juist beperkter nationaal en/of internationaal concept horizontaal toezicht en welke elementen zou dit concept moeten bevatten?

§ 1.3 Relevantie Met de geformuleerde hoofd- en deelvragen moeten de resultaten van dit onderzoek laten zien wat de huidige (nationale) fiscale betekenis is van horizontaal toezicht en of het mogelijk tijd is voor een concept horizontaal toezicht op nationaal niveau. Het onderzoek heeft zowel wetenschappelijke als maatschappelijke relevantie. In onderstaande sub paragrafen zal dit worden toegelicht.

§1.3.1 Maatschappelijke relevantie Het innen van belastingen door de Nederlandse staat is er vooral op gericht om de uitgaven van de overheid te bekostigen. Door middel van belastingwetten wordt de heffing en inning van belastingen geregeld. Een vorm van belastingtoezicht kon daarbij niet ontbreken.

Het traditionele belastingtoezicht uit de twee voorgaande eeuwen, kenmerkte zich door een sterke hiërarchische verhouding tussen Belastingdienst en belastingplichtigen. Bij deze toezichtsvorm tracht de Belastingdienst iedereen te controleren en ontleent hij zijn legitimiteit aan de macht van de staat, die in de negentiende en twintigste eeuw ook zelden ter discussie stond27. Van een horizontale verhouding tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst was zelden sprake.

In de loop van de twintigste eeuw en het begin van deze eeuw kwam de Belastingdienst door diverse factoren tot inzicht dat de huidige werkwijze achterhaald was. Het aantal belastingplichtige groeide, de economie werd steeds internationaler en burgers werden steeds mondiger door de verregaande individualisering. Hierdoor groeide het overheidsbesef dat niet enkel de wetgeving moest worden gevolgd, maar dat ook de overige belangen en motieven afgewogen moesten worden28. Daarnaast zorgden de voorgenoemde factoren ervoor dat het belastingstelsel steeds complexer werd wat tot

26 Bij de geformuleerde hoofd- en deelvragen zij opgemerkt dat het in deze scriptie gaat om niet-

overheidsbedrijven. Dat valt buiten het bereik van deze scriptie. Overheidsbedrijven zijn daarnaast naar mijn mening onderdeel van de overheid en dus te vertrouwen. Ook wordt er bij overheidsbedrijven per saldo zowel geen belastingvoordeel- als nadeel geleden indien fiscale regels niet of foutief worden nageleefd. 27 Gribnau 2008 B. 28 Gribnau 2008 B.

11

toezicht- en uitvoeringsproblemen leidden mede ingegeven door de groeiende capaciteitsproblemen bij de Belastingdienst.

Naast voorgenoemde factoren wordt ook de Vinkenslag-affaire als factor benoemd die de horizontalisering van het belastingtoezicht heeft versterkt. In de Vinkenslag-affaire handelden medewerkers van de Belastingdienst door intimidatie en gebrek aan daadkracht contra legem29. Naar aanleiding hiervan is de Staatssecretaris van Financiën een onderzoek gestart naar het contra legem handelen door de Belastingdienst. In dit onderzoek is door Staatssecretaris Wijn van Financiën het eerst gesproken over de verkenningsmogelijkheden naar horizontaal toezicht ten behoeve van het unificeren en verwantwoorden van gevoerd beleid30.

Onder invloed van voorgenoemde factoren heeft de Belastingdienst begin deze eeuw haar visie van ‘totale controle’ verlegd naar de beheersing van fiscale risico’s en het daadwerkelijk optreden indien deze fiscale risico’s zich voordoen31. Daarnaast heeft de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid in 2002 (hierna: WRR) in haar rapport ‘Toekomst van de nationale rechtsstaat’ aanbevolen om een meer gelijkwaardige verhouding tussen de burger en de overheid te creëren, gezien de veranderende maatschappelijke en internationale verhoudingen32.

Volgens de Commissie van Dijkhuizen is de volgende waarde wellicht de belangrijkste waarde van een belastingstelsel33:

‘Het belastingstelsel dient door de overgrote meerderheid van de belastingplichtigen gezien te worden als een fair stelsel gebaseerd op vertrouwen waarbij ervoor wordt gezorgd dat iedereen die belastingen ook daadwerkelijk betaald’.

Het vertrouwensbeginsel34 is een belangrijk beginsel binnen het concept horizontaal toezicht. Het vertrouwensbeginsel vloeit voort uit het rechtszekerheidsbeginsel3536. Zowel het rechtszekerheidsbeginsel als het vertrouwensbeginsel zijn – afgezien van art. 1 Protocol 1 EVRM – ongeschreven rechtsbeginselen die ook bij belastingheffing een algemene toepassing hebben. Het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel streven dezelfde gemeenschappelijk doelstellingen na: transparantie van weten regelgeving en rechtshandelingen. Het verschil zit hem in het feit dat het rechtszekerheidsbeginsel zekerheid moet bieden met betrekking tot wetgeving op een bepaald tijdstip en het vertrouwensbeginsel dat een bepaalde wet ook in vergelijkbare, toekomstige situaties op een gelijke wijze wordt toegepast37. Het vertrouwensbeginsel vormt vooral een belangrijk beginsel binnen het convenant wat in hoofdstuk 2 zal worden besproken.

In de huidige maatschappij is er op fiscaal gebied steeds vaker sprake van internationalisering wat tot gevolg heeft dat belastingsystemen steeds complexer worden. De rechtszekerheid komt daarbij in het geding. Arendsen stelt dat de fiscale wetten en regels op zichzelf niet complex zijn, maar dat het als

29 Zie Kamerstukken II 2003-2004, 29 643, nr. 2, p. 1: handelingen waarbij van het rechts is afgeweken en waarvoor geen rechtvaardigingsgrond aangewezen kan worden. 30 Kamerstukken II 2003/04, 29 643, nr. 2, p. 3 en 6. 31 Happé 2009, par. 2. 32 Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p. 264. 33 Commissie inkomstenbelasting en toeslagen (Commissie van Dijkhuizen), p. 6. 34 Het beginsel waarbij een belastingplichtige in zijn relatie tot de overheid bescherming geniet op basis van de gerechtvaardigde (subjectieve) verwachtingen van de burger over het toekomstige handelen van de overheid. 35 Het beginsel van enerzijds behoorlijke regelgeving en anderzijds het beginsel van behoorlijk bestuur. Bij het beginsel van behoorlijke wetgeving gaat het om de vraag of bij de totstandkoming van wetten in formele en materiële zin de rechtszekerheid voldoende in acht genomen is. Bij het beginsel als behoorlijk bestuur gaat het om de vraag of de overheid handelt in overeenstemming met de door haar gestelde regels, beleid toezeggingen en de gewerkte verwachtingen door bepaalde gedragingen. 36 HvJ EG 15 februari 1996, zaak C-63/93 (Duff), Jur. p. I-569 (concl. Cosmas), r.o. 20. 37 Zie ook: T. Trimidas, The general principles of EC law, Oxford EC Law Library, Oxford, 2nd edition 2006, p. 252.

12

netwerk van actoren, wetten en regels, informatiestromen en betalingen daarentegen wel complex is38. Deze complexiteit zorgt voor een steeds grotere administratieve last bij belastingplichtigen wat mogelijk gepaard kan gaan met een verminderde compliance, terwijl het verhogen van de (vrijwillige) compliance39 een van de doelstellingen van horizontaal toezicht is40.

Tegen deze achtergrond is het maatschappelijk bezien zinvol om te onderzoeken op welke manier horizontaal toezicht doorontwikkeld kan worden om zo de uiteindelijke doelstellingen ervan ook te waarborgen. Dit verschaft beleidsbepalers mogelijk nieuwe inzichten over horizontaal toezicht en de effectiviteit en efficiency ervan. Daarnaast is het gezien de huidige economische situatie zinvol om te onderzoeken of het mogelijk is om een internationaal concept horizontaal toezicht te ontwikkelen. Gezien het feit dat meerdere (buitenlandse) overheden initiatieven op horizontaal toezicht hebben ontwikkeld en de internationalisering van de maatschappij is het wellicht wenselijk om toe te werken naar een internationaal concept. Dit initiatief zou wellicht een vereenvoudiging van het belastingsysteem en de daarmee gepaard gaande toezichtsvorm(en) kunnen betekenen. Echter is het de vraag of een internationaal concept haalbaar is gezien bijvoorbeeld het groeiend nationalisme en protectionisme in verschillende landen.

§1.3.2 Wetenschappelijke relevantie Ten eerste heeft de wetenschappelijke relevantie te maken met de discussie in de literatuur over horizontaal toezicht an sich. Zo stelt Zwemmer dat het heffen van belastingen puur een overheidstaak is welke niet in de vorm van vrijwillige naleving kan worden gedelegeerd aan de belastingplichtigen41 en menen o.a. Cornelisse en Kavelaars dat er geen sprake is van een horizontale relatie gezien het feit dat de Belastingdienst en belastingplichtigen niet gelijkwaardig aan elkaar zijn42. Daartegenover staat onder andere de opvatting van de voormalig Staatssecretaris van financiën (Wiebes)43 en Huiskers-Stoop44 dat horizontaal toezicht wel degelijk werkt.

Daarnaast heeft de wetenschappelijke relevantie ook te maken met de toekomst van horizontaal toezicht zowel nationaal als internationaal bezien. In de onderzoeken en discussies worden voornamelijk de voor- en nadelen van horizontaal toezicht opgesomd en aanbevelingen gedaan ten behoeve van de doorontwikkeling van horizontaal toezicht in nationaal opzicht. Uit het literatuuronderzoek is daarnaast naar voren gekomen dat er door de OECD eerste opzetten zijn gemaakt voor een internationale toezichtsvorm45. Deze doorontwikkeling op nationaal niveau en de opzet van de OECD op internationaal niveau zullen in dit onderzoek beoordeeld en besproken worden. Deze resultaten en aanbevelingen zullen derhalve een nieuwe en kritische blik geven op de reeds bestaande theorie en de nog door te ontwikkelen theorie.

§ 1.4 Methode en verantwoording van de opzet Het onderzoek zal worden uitgevoerd door middel van een uitgebreid literatuuronderzoek. Daarnaast zal het onderzoek deels rechtsvergelijkend zijn. Het Nederlandse recht en beleid zal daarbij vergeleken worden met het beleid en recht in Zwitserland respectievelijk het Verenigd Koninkrijk. Jurisprudentie is in het kader van horizontaal toezicht (nog) niet gewezen46.

38 Arendsen, WFR 2017/151, par. 3. 39 Zie Gribnau, p 187: Thus, NTCA tries to increase not only compliance but also voluntary compliance. 40 Belastingdienst/Centrum voor Kennis en Communicatie/Domein onderzoek, p. 6. 41 Zwemmer, WFR 2005/1213, par. 5. 42 Cornelisse en Kavelaars 2012, p. 153 en 162. 43 Brief Staatssecretaris van Financiën, 27 juni 2017, nr. 2017-0000124416. 44 Huiskers-Stoop, p. 91. 45 OECD, 2017. 46 Het is evenwel mogelijk dat gewezen jurisprudentie wel relevant kan zijn bij de achtergrond van het gevormde beleid.

13

In hoofdstuk 2 zal ten eerste kort worden besproken wat horizontaal toezicht inhoudt en welke kernbegrippen hiermee hand in hand gaan. Vervolgens zal er worden bekeken hoe het concept zich op nationaal niveau heeft ontwikkeld en op welke manier dit zicht- en merkbaar is in de fiscale praktijk. Met behulp van reeds door derden uitgevoerde onderzoeken en een opgestelde enquête worden de ontwikkelingen van horizontaal toezicht in de fiscale praktijk besproken47.

Inmiddels is in meer dan dertig landen horizontaal toezicht, of een daarmee vergelijkbaar systeem, ontwikkeld en geïmplementeerd. In hoofdstuk 3 zal er daarom worden ingegaan in hoeverre deze toezichtsvormen inmiddels zijn ontwikkeld en geïmplementeerd op internationaal niveau. Hierbij zal ik me beperken tot het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. B In Zwitserland zal voornamelijk het begrip ‘Pauschal’ centraal staan. Een Pauschalsteuer wordt omschreven als ein Steuermodell, welches nur einem eng umgrenzten, nicht erwerbstätigen Personenkreis zugänglich ist und bei dem die Bemessungsgrundlage nicht die persönliche Leistungsfähigkeit (Einkommen), sondern der minimale Lebensaufwand sowie ev. weitere Faktoren bildet48.

De reden om juist Zwitserland en het Verenigd Koninkrijk te bespreken is tweeledig. Ten eerste wordt Zwitserland besproken gezien het feit dat zij geen lid zijn van de EU, maar wel economisch verbonden zijn met de EU49. In Zwitserland hanteert men zoals reeds vermeld voornamelijk het begrip Pauschal waarbij er een afspraak gemaakt wordt tussen belastingplichtigen en de Zwitserse Belastingdienst over de te betalen belasting. De vraag is welke vorm van toezicht beter werkt en op welke manier horizontaal toezicht ingevuld dient te worden. De afspraak tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst zoals men deze in Zwitserland hanteert of de ‘privatisering50’ van controletaken zoals horizontaal toezicht wordt vorm gegeven in bijvoorbeeld Nederland?

Daarnaast wordt het Verenigd Koninkrijk besproken gezien het feit dat zij naast Nederland als eerste de discussie over de efficiency en effectiviteit van de verschillende toezichtsvormen zijn gestart. Zwitserland en het Verenigd Koninkrijk vertegenwoordigen aldus de uitersten van het spectrum. Zwitserland zit aan de outputzijde van de horizontale toezichtsvorm: de te betalen belasting. Het VK zit aan de inputzijde: de procedurele kant van de horizontale toezichtsvorm. De voor- en nadelen van de vergeleken concepten zullen naast elkaar worden gezet, en bekeken worden of er noemenswaardige verschillen aanwezig zijn.

Aansluitend zal in hoofdstuk 4 worden bekeken in hoeverre het wenselijk is dat horizontaal nationaal bezien wordt verbreed en of er in plaats van initiatieven op nationaal niveau er een internationaal concept horizontaal toezicht ontwikkeld moet worden.

Ten slotte zal in hoofdstuk 5 de onderzoeksvraag worden beantwoord aan de hand van de conclusies en antwoorden op de deelvragen die zijn voort gekomen uit deze scriptie. Daarnaast worden er aanbevelingen gedaan en zal mijn persoonlijke mening worden gemotiveerd.

Deze scriptie is inhoudelijk bijgewerkt tot 12 juni 2019. Met eventuele wijzigingen na deze datum is derhalve geen rekening gehouden.

47 De enquêtes zijn toegevoegd als bijlage bij deze scriptie en ingevuld door een tiental medewerkers van de Belastingdienst, een zevental medewerkers, dan wel eigenaren van accountant- en advieskantoren en drie aan horizontaal toezicht deelnemende ondernemingen. Van de geënquêteerde accountant- en advieskantoren nemen er vier actief deel aan horizontaal toezicht en drie niet. 48 https://www.pauschalsteuern.ch/begriff. 49 Zwitserland behoort wel tot de landen van de Europese Vrijhandelsassociatie. Deze zogenoemde EVA-landen (Zwitserland, IJsland, Noorwegen en Liechtenstein) zijn nog geen lid van de EU of willen geen lid worden. Zowel in 1992 als in 2001 werd middels een referendum het EU-lidmaatschap afgewezen. Door middel van bilaterale overeenkomsten met de EU waarborgt Zwitserland zijn economische integratie met de EU. 50 De verschuiving van fiscale controleverantwoordelijkheden van de Belastingdienst zelf naar belastingadviesorganisaties. De belastingadviesorganisaties gaan zichzelf als het ware controleren door te investeren in controlesystemen waar de Belastingdienst onder voorwaarden vertrouwen aan ontleend.

https://www.pauschalsteuern.ch/begriff

14

HOOFDSTUK 2: Wat houdt horizontaal toezicht in en op welke manier is horizontaal toezicht nationaal ontwikkeld en zichtbaar in de fiscale praktijk in Nederland?

§ 2.1 Van verticaal naar horizontaal belastingtoezicht In 2005 werd door de Belastingdienst het concept horizontaal toezicht ingevoerd. In plaats van ‘volledige controle’ ging men over naar de beheersing van fiscale risico’s: enkel optreden waar zich daadwerkelijk een fiscaal risico voordoet51. Daarnaast nam door toenemende regelen toezichtdruk de regelgeving en complexiteit alsmaar toe. Door bovennationaal recht als gevolg van de verregaande internationalisering nam de complexiteit nog meer toe. Ten slotte kampte de Belastingdienst met een groeiend capaciteitsprobleem. Het traditionele verticale toezicht waarbij belastingplichtigen achteraf werden gecontroleerd en mogelijk gecorrigeerd, moest plaats maken voor een meer horizontale relatie tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst waarbij samenwerken en vertrouwen de kernbegrippen vormden52.

§ 2.2 Het concept horizontaal toezicht: uitgangspunten en beleidsvisies Zoals reeds in de inleiding besproken wordt horizontaal toezicht omschreven als een vorm van risicoanalyse in de belastingcontrole waarbij het gaat om wederzijds vertrouwen tussen belastingplichtigen53 en de Belastingdienst, het scherper naar elkaar aangeven wat ieders verantwoordelijkheden en mogelijkheden zijn om het recht te handhaven en het vastleggen en naleven van deze wederzijdse afspraken54. De volgende drie begrippen staan daarbij centraal: wederzijds begrip, wederzijds vertrouwen en transparantie.

De voornaamste beleidsdoelstelling van de Belastingdienst bij horizontaal toezicht is het verhogen van de (vrijwillige) compliance55. Op fiscaal vlak is daarvan sprake indien er door de belastingplichtigen een tijdige, juiste en volledige aangifte ingediend wordt56. De Belastingdienst bevordert de compliance door naast dienstverlenend en respectvol optreden, correctief te acteren en waar nodig door strafrechtelijk afgedwongen naleving5758. Door het doelmatig en doeltreffend uitvoeren van weten regelgeving tracht de Belastingdienst de rechtszekerheid en -gelijkheid te waarborgen. Naast het verhogen van de compliance tracht de Belastingdienst toe te werken naar een betere relatie met belastingplichtigen, waardoor de compliance kosten af zouden moeten nemen en er meer fiscale zekerheid (vooraf) wordt verkregen.

Om invulling te geven aan het responsieve, horizontale beleid heeft de Belastingdienst vanaf 2005 meerdere leidraden opgesteld en in de loop der jaren waar nodig herzien. Tegenwoordig hanteert de

51 Happé, TFO 2009/5, par. 2. 52 Voor de volledigheid zij nog opgemerkt dat het concept horizontaal toezicht verticaal toezicht niet vervangt. Dat blijkt uit de Brief van de toenmalig staatssecretaris van Financiën uit 2005: ‘’Horizontaal toezicht vervangt het verticaal toezicht niet. Het zal ook nodig blijven verticaal toezicht uit te oefenen, omdat niet alle belastingplichtigen het even nauw nemen met de aan hen opgelegde fiscale verplichtingen’’ (zie Kamerstukken II 2004/05, 29 643, nr. 4, p. 1). 53 Zowel buitenlands belastingplichtigen (art. 7.1 jo art. 2.1 (b) wet IB) als binnenlands belastingplichtigen (art. 2 lid 1 (a) wet IB) die belastingplichtig zijn voor de inkomsten- en vennootschapsbelasting. Voor belastingplichtige ondernemingen kan men daarbij nog denken aan de omzetbelasting en de loonbelasting. 54 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr.4, p. 1. 55 Compliance kan omschreven worden als de bereidheid van belastingplichtigen om tijdig wettelijke verplichtingen na te komen, te onderhouden en te versterken. 56 Bedrijfsplan Belastingdienst 2008, p. 10. 57 Bedrijfsplan Belastingdienst 2008, p. 10. 58 Naar mijn mening is deze opvatting niet geheel kloppend aangezien de Belastingdienst niet strafrechtelijk kan optreden.

15

Belastingdienst voor grote ondernemingen de Leidraad Horizontaal Toezicht Grote Ondernemingen en voor de overige ondernemingen de Leidraad Horizontaal Toezicht Fiscaal dienstverleners. Deze leidraden schetsen het brede toezichtsspectrum van handhavingsregie en de plaats van responsief handhaven en horizontaal toezicht daarin59. Deze leidraden zijn er voor bedoeld om ten eerste inzicht en overzicht in de werkwijze van de Belastingdienst te bieden, maar ook een kader dat dient te leiden tot uniformiteit en herkenbaarheid in het optreden van de Belastingdienst, waardoor de betrouwbaarheid en transparantie worden verhoogd60.

In de leidraden zijn de stappen opgenomen die binnen het HT-traject genomen dienen te worden door de Belastingdienst en belastingplichtigen. Onderstaande afbeelding geeft dat schematisch weer:

Afbeelding 1: Stappenplan van het HT-traject

Bron: Leidraad Horizontaal Toezicht Grote Ondernemingen

Dat begint met een interne klantoriëntatie, gevolgd door het HT-gesprek en een complianceverekking en de stappen analyse respectievelijk versterking fiscale beheersing en monitoring61. Op basis van deze verkenningen, en de daardoor verkregen voorinformatie, wordt het toezicht aangepast indien blijkt dat ondernemingen willen en kunnen62 waarna er afsluitend een convenant tracht te worden afgesloten.

§ 2.2.1 Segmentering en het convenant De relatie tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst wordt doorgaans beheerst door het publiek recht, waardoor burgers gebonden zijn aan de eenzijdig, door de overheid vastgestelde regels. Daarnaast kan de overheid optreden als contractpartij in het maatschappelijk verkeer63. Dit impliceert een civielrechtelijke overeenkomst tussen de belastingplichtige en de overheid. In dergelijke gevallen spreekt men van een vaststellingsovereenkomst. De vaststellingsovereenkomst behoort tot de bijzondere overeenkomsten zoals vastgelegd in Boek 7 BW, titel 15, artikel 7:900 BW. De vraag is of er

59 Belastingdienst 2013, Leidraad GO, p. 3 en Belastingdienst 2016, Leidraad FD, p. 5. 60 Belastingdienst 2013, Leidraad GO, p. 3 en Belastingdienst 2016, Leidraad FD, p. 5. 61 Belastingdienst 2013, Leidraad GO, p. 8. 62 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 10: De ondernemingen moeten willen (transparant zijn, begrip en vertrouwen) en kunnen (TCF). 63 Poelmann 2018, p. 226.

16

binnen het concept horizontaal toezicht bij een (handhavings-)convenant sprake is van een vaststellingsovereenkomst? Artikel 7:900 BW bepaalt het volgende:

‘Bij een vaststellingsovereenkomst binden partijen, ter beëindiging of ter voorkoming van onzekerheid of geschil64 omtrent hetgeen tussen hen rechtens geldt, zich jegens elkaar aan een vaststelling daarvan, bestemd om ook te gelden voor zover zij van de tevoren bestaande rechtstoestand mocht afwijken’.

Een vaststellingsovereenkomst is een overeenkomst naar burgerlijk recht waarop de desbetreffende bepalingen opgesomd in het BW ook van toepassing zijn6566. Voorts is op basis van het Haviltex67 arrest beslist dat de inhoud van de overeenkomst niet enkel zuiver taalkundig uitgelegd dient te worden, maar ook naar de betekenis die beide partijen aan de tekst gaven en welke zij ook redelijkerwijs van elkaar mogen verwachten.

Hoewel een handhavingsconvenant wellicht in eerste instantie kan aangemerkt als een vaststellingsovereenkomst aangezien het bijvoorbeeld ook onzekerheid kan wegnemen, ben ik toch van mening dat dit niet zo is. Diverse geënquêteerden gaven namelijk aan dat horizontaal toezicht juist vaststellingsovereenkomsten dient te voorkomen68. Vaststellingsovereenkomsten dienen om een fiscaal geschil op te lossen69. Convenanten zien meer op gedragsbeïnvloeding. Een convenant horizontaal toezicht is daarom naar mijn mening ook eerder een privaatrechtelijke intentieovereenkomst70 dan een vaststellingsovereenkomst.

Door middel van segmentering heeft de Belastingdienst in eerste instantie onderscheid gemaakt tussen drie groepen ondernemingen: de zeer grote ondernemingen (ZGO), de middelgrote ondernemingen (MGO) en de midden- en kleine bedrijven (MKB). In 2013 is het onderscheid tussen de ZGO’s en de MGO’s vervallen en wordt er enkel nog onderscheid gemaakt tussen GO en de overige (MKB)-ondernemingen71. Met deze groepen sluit de Belastingdienst72 de zogenoemde convenanten af73. Binnen deze convenanten komen de Belastingdienst en de belastingplichtige overeen dat de belastingplichtige fiscaal gevoelige informatie meldt en in ruil hiervoor snel zekerheid daarover verkrijgt. Daarnaast worden in deze convenanten de gewenste houding en het fiscaal gedrag vastgelegd en afspraken gemaakt over de wijze en intensiteit van het toezicht waarbij er wederom wordt toegewerkt naar een relatie gebaseerd op wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie74.

Met de GO worden veelal individuele convenanten afgesloten op basis van vooraf gevoerde gesprekken, ervaringen en compliance verkenningen75. Voor deze individuele convenanten zijn ten behoeve van de rechtsgelijkheid, doelmatigheid en neutraliteit standaardteksten in algemene bewoordingen ontwikkeld, waarbij vereist is dat er zo min mogelijk wordt afgeweken van deze

64 Voldoende is daarbij dat er een bepaalde mate van onzekerheid bestaat over de uitleg of toepassing van een bepaalde wet, die mogelijk tot een procedure zou kunnen leiden: zie HR 21 april 1995, nr. 15 686. 65 Poelmann 2018, p. 228. 66 Dit zijn onder andere de volgende bepalingen: art. 6:217 BW e.v.: aanbod en aanvaarding, art. 3:44 BW: wilsgebreken, bedreiging, bedrog en misbruik, art. 6:288 BW: dwaling, art. 6:129 BW herroeping of intrekking, art. 6:221 BW: verwerping en art. 6:221 BW: vervallen van een aanbod door tijdsverloop. 67 HR 13 maart 1981, nr. 11 647 en in aanvulling daarop: HR 29 juni 2007, nr. C05/285HR, ECLI: NL:HR:2007:BA4909. 68 Zie bijvoorbeeld enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 3 en 9. 69 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 9. 70 Zie ook enquête medewerker Belastingdienst nummer 1. 71 Belastingdienst Domein onderzoek 2017, p. 25. 72 Met de GO worden individuele convenanten afgesloten en bij MKB ondernemingen door middel van tussenkomst van een financieel dienstverlener. 73 Over de inhoud van deze convenanten zal slechts kort aandacht aan besteed worden gezien de beperkte relevantie voor dit onderzoek. 74 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens) 2012, p. 11. 75 Door de Belastingdienst ook wel aangemerkt als individuele klant behandeling.

17

standaardtekst. In het convenant zijn enkele uitgangspunten opgenomen over bijvoorbeeld de ondertekening van het convenant, individuele afspraken en interne beheersingsmaatregelen76.

Voor de overige ondernemingen worden voornamelijk fiscaal intermediair- of koepelconvenanten afgesloten tussen de fiscaal dienstverleners en de Belastingdienst. Bij dit segment wordt niet rechtstreeks met de belastingplichtige een vertrouwensrelatie opgebouwd, maar fungeert de fiscaal intermediair als tussenpersoon, waarbij de laatste een zodanig systeem ontwikkelt waarbij er bewerkstelligd wordt dat de kwaliteit van de aangiften juist en aanvaardbaar is. De Belastingdienst steunt als het ware op het werk dat de fiscale dienstverlener voor zijn klant c.q. de ondernemer doet77.

Ten slotte kunnen er ook nog brancheconvenanten worden afgesloten, waarbij een brancheorganisatie in gesprek gaat met de Belastingdienst en waarbij zal worden ingegaan op een specifiek fiscaal vraagstuk dat speelt in de desbetreffende branche.

§ 2.2.2 Het proces binnen horizontaal toezicht In de ‘Leidraad Horizontaal Toezicht’ zijn het fasenmodel en het processtappenmodel opgenomen. Binnen het processtappenmodel worden de processen opgesomd die moeten worden doorlopen binnen het concept horizontaal toezicht. Ter aanvulling op het processtappenmodel is het fasenmodel ontwikkeld waarin door middel van een elektronisch dossier de voortgang binnen het proces wordt bijgehouden. Het processtappenmodel en het fasenmodel zijn in onderstaande tabellen zichtbaar78:

Tabel 1: Het processtappenmodel

Bron: eindrapport Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst

Tabel 2: Het fasenmodel


Speciale aandacht binnen het processtappenmodel gaat uit naar de analyse en versterking van de fiscale beheersing door middel van een Tax Control Framework (stap 5 in het model). Het TCF is onderdeel van de interne beheersing: het Business Control Framework. Het TCF is een concept dat is ontwikkeld in de wetenschap voor de fiscale praktijk en gebruikt wordt om alle actuele fiscale risico’s

76 Zie voor een vollediger overzicht de Leidraad Toezicht Grote Ondernemingen, p. 24. 77 Belastingdienst, Leidraad HT FD, p. 6. 78 Voor een toelichting op de te doorlopen stappen in het processtappenmodel wordt verwezen naar pagina 38 van het eindrapport van de commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst.

18

in kaart te brengen en vervolgens te beheersen, waardoor men juiste, volledige en tijdige aangiften indient. Het uiteindelijke doel is om een getrouwe weergave van de fiscale positie in de jaarstukken te geven. Van der Enden en Van der Stroom omschrijven een TCF als volgt79:

‘… the internal control of all processes and transactions with possible tax consequences. This means that the specific requirement to be “in control” of all tax issues – able to detect, document and report any relevant tax risks to the revenue body in a timely way – needs to extend to all processes in scope of the ICF (Internal Control Framework)’.

Het TCF vormt binnen het concept horizontaal toezicht een zwaargewicht. Zo stelde de toenmalig Staatssecretaris van Financiën in 2006 dat het primaire uitgangspunt is dat handhavingsconvenanten enkel worden gesloten met bedrijven die hun TCF op orde hebben en dus in control zijn80. De vraag is hoe dit primaire uitgangspunt geduid moet worden aangezien het weinig juridische houvast biedt en het geen dwingende voorwaarde of eis vormt, aldus van der Laan en Weerman81.

Ten slotte gebruikt de Belastingdienst binnen het concept horizontaal toezicht het schillenmodel. Het schillenmodel houdt in dat de Belastingdienst gebruikt maakt van het werk dat reeds door anderen is gedaan. De Belastingdienst maakt gebruik van (1) de interne beheersing van de belastingplichtige, (2) de interne controle en (3) de externe controle8283. In onderstaande afbeelding is het schillenmodel grafisch weergegeven:

Afbeelding 2: het schillenmodel


§ 2.3 Evaluatie van horizontaal toezicht in de praktijk Bij de introductie van het concept horizontaal toezicht spreekt men ook wel van een paradgimawisseling84. Voor de Belastingdienst betekende dit een fundamentele cultuuromslag van enkel verticale- naar tevens horizontale controle. De vraag is hoe deze omslag zich heeft gemanifesteerd en ontwikkeld in de fiscale praktijk. Met behulp van de reeds bestaande literatuur en de enquête opgenomen als bijlage bij dit onderzoek, zullen daar conclusies over worden getrokken in de volgende paragrafen.

79 Van der Enden en Van der Stroom 2015, p. 306. 80 Kamerstukken I, 2005/06, 30306 nr. H, p. 1. 81 Van der Laan en Weerman, WFR 2008/1269. 82 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 42. 83 Uit de enquêtes afgenomen bij medewerkers van de Belastingdienst blijkt dat ook daadwerkelijk veel gebruik gemaakt wordt van het werk dat reeds door derden is gedaan. 84 Van een paradgimawisseling is volgens wetenschapsfilosoof Thomas Kuhn sprake indien er een ontwikkeling

plaatsvindt die leidt tot een veranderende werkelijkheid waarbij er vaak grote tegenstellingen ontstaan tussen voor- en tegenstanders van het nieuwe paradigma, zie bijvoorbeeld: https://plato.stanford.edu/entries/thomas-kuhn/#ConcPara.

19

§ 2.3.1 De voornaamste theoretische voordelen van Horizontaal Toezicht Gezien de ontwikkelingen op het gebied van jaarrekeningrecht en corporate governance85 wordt in de literatuur overwegend gesteld dat de omslag van verticaal- naar horizontaal toezicht als een logische stap kan worden gezien86. Horizontaal toezicht zou daardoor in tegenstelling tot verticaal toezicht beter aansluiten bij de economische en maatschappelijke ontwikkelingen. De voornaamste voordelen van horizontaal toezicht hangen nauw samen met de beleidsdoelstellingen van de Belastingdienst zoals omschreven in paragraaf 2.2. Dit zal nader blijken uit onderstaande toelichting.

Vertrouwen is een belangrijk begrip binnen het concept horizontaal toezicht. Volgens Gribnau zijn belastingen een moreel fenomeen dat de legitimiteit van de staat en het vertrouwen van burgers en de staat verbindt87. Indien belastingplichtigen het gevoel hebben dat het belastingstelsel rechtvaardig is, zijn zij eerder bereid tot een juiste naleving van hun fiscale verplichtingen. Zij hebben vertrouwen in het systeem en zien belastingheffing als legitiem. Met de introductie van horizontaal belastingtoezicht tracht de Belastingdienst deze rechtvaardigheid en legitimiteit te vergroten. Veldhuizen stelt daarover het volgende88:

‘When people see legal authorities exercising their authority in just ways, they are more likely to indicate that the laws themselves are consistent with their moral values. In other words, justice facilities the belief that laws are morally appropriate. Procedural justice can be fostered or improved if the tax administration adheres to the basics of HM89 – trust, understanding and transparency.

Een juiste implementatie van horizontaal toezicht zou aldus moeten leiden tot een verhoogd vertrouwen in de Belastingdienst en het belastingsysteem. De voornaamste beleidsdoelstelling (het verhogen van de compliance) zal daarmee worden gewaarborgd.

Theoretisch gezien is het voornaamste voordeel van horizontaal toezicht dat er proactief in plaats van retroactief kan worden gewerkt door de Belastingdienst90 91. Als gevolg hiervan zouden er minder tijd- en geldverslindende boekenonderzoeken en procedures nodig zijn hetgeen een verlichting van de administratieve lasten met zich zou moeten meebrengen. Door in het heden te werken, wordt de rechtszekerheid voor de belastingplichtige vergroot hetgeen ook een beleidsdoelstelling van de Belastingdienst is92. Van der Geld geeft daarnaast aan dat horizontaal toezicht door de toegenomen fiscale rechtszekerheid ook kan bijdragen aan een beter fiscaal vestigingsklimaat93.

Ook kan middels een convenant de rechtszekerheid worden vergroot. Binnen het convenant worden namelijk de wederzijdse verplichtingen van beide partijen vastgelegd, waarbij telkens rekening wordt gehouden met elkander zijn belangen, vertrouwen het uitgangspunt is en er gezamenlijk naar een zo efficiënt mogelijke belastingheffing wordt toegewerkt. Naar de mening van de Blieck en van Elk is dit ook terug te zien in de uitgangspunten van het convenant94:

85 Vrij vertaald betekent corporate governance verantwoord ondernemingsbestuur. Echter dekt dit de lading onvoldoende. Bij corporate governance komen meerdere aspecten kijken zoals verantwoordelijkheid, onafhankelijkheid, transparantie en integriteit voor het gevoerde beleid binnen een onderneming. 86 Zie onder andere P.H.M. Simons in ‘Over corporate governance, jaarrekeningenrecht en horizontaal toezicht in WFR 2008/5 en Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst. 87 Gribnau, hfdst. 2. 88 Veldhuizen 2015, p. 150. 89 Hier: Horizontal Monitoring. 90 Essers, WFR 2009.12, par. 3. 91 Van der Geld, TFO 2009/2, par 3. 92 Belastingdienst, Leidraad HT GO, p. 6. 93 Van der Geld, TFO 2009/2, par 3. 94 De Blieck en van Elk, WFR 2015/726, par. 5.

20

Het uitgangspunt dat weten regelgeving zonder enige beperking van toepassing blijven formuleert enerzijds het speelveld van rechten en plichten van belastingplichtige en het ‘freies Ermessen’ van de inspecteur en anderzijds het gegeven dat het (materiele) fiscale recht onverkort van toepassing is.

Zij geven aan dat het hele traject in het vooroverleg zal moeten leiden tot meer rechtszekerheid door het vertrouwensbeginsel. In het vooroverleg neemt de inspecteur immers een standpunt in waar de belastingplichtige vertrouwen aan mag ontlenen, mits alle relevante feiten en omstandigheden zijn gegeven95. Herreveld stelt daartegenover dat hieruit echter niet kan worden afgeleid dat de belastingplichtige in alle gevallen waarin het vermoeden bestaat dat de betreffende inspecteur het wellicht niet eens is met het standpunt van de belastingplichtige, de inspecteur hier ook actief van op de hoogte dient te stellen wil men een beroep op het vertrouwensbeginsel (blijven) doen in het vooroverleg bij convenantsituaties9697.

Alvorens men een convenant afsluit met de belastingplichtige wordt op basis van de (geldende) leidraad98 beoordeeld of een onderneming überhaupt in aanmerking komt voor het afsluiten van een convenant. Een leidraad is een beleidsregel ex artikel 1:3 Awb juncto artikel 1:4 lid 4 Awb99. De Hoge Raad heeft een beleidsregel in BNB 1990/194 gedefinieerd als: 'door een bestuursorgaan binnen zijn bestuursbevoegdheid vastgestelde en behoorlijk bekendgemaakte regels omtrent de uitoefening van zijn beleid, die weliswaar niet kunnen gelden als algemeen verbindende voorschriften omdat zij niet krachtens enige wetgevende bevoegdheid zijn gegeven, maar die het bestuursorgaan wel op grond van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur binden, en die zich naar hun inhoud en strekking ertoe lenen jegens de bij de desbetreffende regeling betrokkenen als rechtsregel te worden toegepast'100101. Conform artikel 4:84 Awb dient een bestuursorgaan in beginsel overeenkomstig deze beleidsregels te handelen. Het bestuursorgaan is gehouden om de vastgestelde regels toe te passen (vertrouwensbeginsel) en wel op gelijke wijze voor iedereen (gelijkheidsbeginsel102)103.

De Belastingdienst geeft zelf ook een aantal voordelen aan voor de belastingplichtigen. Bij de samenwerking rond horizontaal toezicht heeft de belastingplichtige een vast aanspreekpunt bij de Belastingdienst, sneller zekerheid over de aanslag en mogelijk aangepast toezicht bij bijvoorbeeld controles en vragenbrieven104. De Belastingdienst zelf zou voordelen moeten ervaren op het gebied

95 Zie in dit kader bijvoorbeeld HR 16 juni 1999, ECLI:NL:HR:1999:AE8721, V-N 2002/50.4 en HR 26 september 1979, ECLI:NL:HR:1979:AM4918, BNB 1979/311. Daarin wordt bepaald dat men enkel een beroep op het vertrouwensbeginsel kan doen indien de belastingplichtige bij vooroverleg op eigen initiatief alle relevante feiten en omstandigheden met de Belastingdienst heeft gedeeld. 96 Herreveld, WFR 2015/974, par. 2.3. 97 Zie ook enquête medewerker advieskantoren nummer 2 en enquête medewerker onderneming nummer 2. 98 De geldende leidraden binnen horizontaal toezicht zijn Leidraad Toezicht Grote Ondernemingen (https://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/leidraad_toezicht_grote_ondernemingen_dv4231z1fd.pdf) en Leidraad Fiscaal Dienstverleners (https://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/leidraad_horizo_toezicht_fiscaal_dienstverl_dv4071z3pl.pdf). 99 Onder beleidsregel ex artikel 1:4 lid 4 Awb wordt het volgende verstaan: een bij besluit vastgestelde algemene regel, niet zijnde een algemeen verbindend voorschrift, omtrent de afweging van belangen, de vaststelling van feiten of de uitleg van wettelijke voorschriften bij het gebruik van een bevoegdheid van een bestuursorgaan. 100 Zie HR 28 maart 1990, nr. 25668, ECLI:NL:HR:1990:ZC4258, BNB 1990/194. 101 Zie ook V-N 2019/20.22 aantekening 5 lid 4 Beleidsregel. 102 Gelijke gevallen dienen gelijk behandeld te worden en ongelijke gevallen ongelijk naarmate van hun ongelijkheid. 103 Poelmann 2018, p. 169. 104https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/intermediairs/toezicht /horizontaal_toezicht/horizontaal_toezicht.

https://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/leidraad_toezicht_grote_ondernemingen_dv4231z1fd.pdf


https://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/leidraad_horizo_toezicht_fiscaal_dienstverl_dv4071z3pl.pdf


21

van effectiviteit en efficiency bij de in te zetten beschikbare capaciteit. De intensivering van het verticaal toezicht wordt daar ingezet waar de fiscale risico’s zich voordoen.

§ 2.3.2 De theoretische voordelen zichtbaar in de fiscale praktijk (?) De hiervoor genoemde voordelen zijn vooral theoretisch van aard. Implementatie van het concept horizontaal toezicht zou moeten leiden tot meer rechtszekerheid, een verhoogde compliance en een betere relatie tussen de Belastingdienst en de belastingplichtigen. De theorie is echter vaak weerbarstiger dan de praktijk. Om te toetsen of de (theoretische) voordelen ook daadwerkelijk worden gerealiseerd, is er bij dit onderzoek een enquête opgesteld. Door middel van deze enquête enerzijds en onderzoeken reeds uitgevoerd door derden anderzijds, zal worden bekeken welke voordelen er ook daadwerkelijk zichtbaar zijn in de fiscale praktijk.

De belangrijkste conclusie in het rapport van de Commissie Horizontaal Toezicht over de voordelen van horizontaal toezicht is dat de deelnemers over het geheel genomen positief zijn over het concept105. De betrokkenen106 bij het onderzoek gaven het werken in de actualiteit, het vooroverleg en sneller zekerheid vooraf als voornaamste voordelen aan. Daarnaast gaven zij aan dat lopende zaken uit het verleden sneller werden afgehandeld. Een voordeel voor de Belastingdienst was dat zij een verbeterde informatiepositie verkregen, waardoor de kwaliteit van de aangifte beter kan worden gewaarborgd107.

Uit de enquêtes blijken de voornaamste theoretische voordelen ook terug te komen in de praktijk. Zo geven meerdere geënquêteerden aan dat het werken in de actualiteit en de verhoogde transparantie een groot voordeel is voor de Belastingdienst en dat belastingplichtigen daardoor inderdaad sneller rechtszekerheid wordt geboden. Dankzij horizontaal toezicht is er bij de Belastingdienst veel meer bekend over klanten, waardoor er een beter en sneller oordeel geveld kan worden over bepaalde fiscale, dan wel financiële problematiek108. Een tweetal geënquêteerden gaven daarbij aan dat niet enkel de (rechts)zekerheid voor de belastingplichtigen toenam, maar ook voor de Belastingdienst zelf, aangezien door de transparantie die horizontaal toezicht met zich meebrengt er meer bekend is over een bedrijf, waardoor er een beter oordeel geveld kan worden over fiscale en/of financiële problematiek109.

Daarnaast is uit de enquête naar voren gekomen dat men veel waarde hecht aan de klantcoördinator als direct aanspreekpunt voor de belastingplichtigen110. Hierdoor verbetert het onderlinge contact tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen wat een positief effect heeft op de vertrouwensrelatie111. Daarnaast gaf een geënquêteerde aan dat indien partijen elkaar kennen de heffing op een andere, en betere wijze verloopt112.

§ 2.3.3 De voornaamste kritiekpunten op horizontaal toezicht ‘Elk voordeel heb zijn nadeel’113 is een bekende ‘Cruijffiaanse’ uitspraak die ook voor het concept horizontaal toezicht opgaat. Ondanks de te prijzen vooruitstrevende toezichtsaanpak en de (in eerste instantie) overwegend positieve reacties op horizontaal toezicht zijn er ook de nodige kritiek- en

105 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 50. 106 De betrokkenen in dit onderzoek waren belastingplichtigen, adviseurs, en medewerkers van de Belastingdienst. 107 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 50. 108 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 3 en 10. 109 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 3 en 5. 110 Zie enquête medewerker ondernemingen nummers 1, 2, 3, 9 en 10. 111 Zie enquête medewerker advieskantoren nummer 1. 112 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 9. 113 https://www.volkskrant.nl/nieuws-achtergrond/-ieder-nadeel-heb-zijn-voordeel-en-andere-cruijffiaanse-uitspraken~b58a91a4/

22

verbeterpunten denkbaar. In deze paragraaf zullen deze kritiek- en verbeterpunten worden benoemd. In paragraaf 2.4 zal besproken worden hoe naar mijn mening de voornaamste kritiekpunten kunnen worden opgelost ten behoeve van de ontwikkeling van het concept in de toekomst.

Ten eerste is het de vraag of horizontaal toezicht überhaupt bestaansrecht heeft. Zo is in de inleiding reeds aangegeven dat in de literatuur bij sommige auteurs de opvatting heerst dat het primaat van de belastingheffing van belastingen puur een overheidstaak is welke niet in de vorm van vrijwillige naleving kan worden gedelegeerd aan de belastingplichtigen en dat er nooit sprake zal zijn van een horizontale relatie gezien het feit dat de Belastingdienst en belastingplichtigen niet gelijkwaardig aan elkaar zijn114. Herreveld kan zich voorstellen dat er door horizontaal toezicht wel een verbeterde relatie is ontstaan tussen de Belastingdienst en belastingplichtige, maar de hiërarchische (ongelijke) verhouding blijft bestaan115.

In de literatuur is vaak opgemerkt dat horizontaal toezicht in sommige situaties op gespannen voet staat met fundamentele rechtsbeginselen als rechtsbescherming, rechtsgelijkheid en rechtszekerheid. Zo ontbreekt er een wettelijke basis bij horizontaal toezicht en is er daarnaast niets geregeld in een situatie waarin de Belastingdienst zich eenzijdig terugtrekt in convenant situaties 116. Aldus is er in tegenstelling tot de verticale relatie bij een horizontale relatie geen weten regelgeving waarop de belastingplichtige terug kan vallen. Voorts rijst de vraag of een belastingplichtige toegang tot de rechter of een andere instantie kan verschaffen dan wel een rechtsmiddel kan (aan)wenden om tegen de interpretatie van het convenant door de Belastingdienst op te komen ten behoeve van de rechtsbescherming117.

Doch zijn er wel degelijk middelen die de belastingplichtige houvast bieden. Deze middelen die de belastingplichtige houvast bieden zullen in paragraaf 2.4. worden besproken. De Staatssecretaris van Financiën geeft aan dat het niet voor de hand ligt om bij HT-situaties de rechter in te schakelen of gebruik te maken van mediation118. Poelmann e.a. zien echter geen reden om de belastingplichtige in convenantsituaties de normale rechtsmiddelen van bezwaar en beroep te ontnemen gezien het feit dat de rechter immers een van de meest principiële aspecten van rechtsbescherming is119120.

Een ander kritiek- en dus verbeterpunt dat verschillende geënquêteerden van de Belastingdienst aangaven was dat men beter naar elkaar moet aangeven wat ieders verantwoordelijkheden zijn binnen het convenant. De publicaties van de leidraden hebben daar positief aan bijgedragen, maar sommige aspecten zoals bijvoorbeeld interne monitoring mogen nog duidelijker gesteld worden121.

Ook de rechtsgelijkheid kan binnen het concept horizontaal toezicht naar mijn mening op meerdere manieren in het geding komen. Ten eerste dreigt er rechtsongelijkheid te ontstaan op grond van het subjectieve oordeel van de Belastingdienst welke onderneming daadwerkelijk in control is. Enkele geënquêteerden medewerkers van de Belastingdienst gaven echter in veel gevallen aan dat dit oordeel is gebaseerd op positieve voorinformatie waar de Belastingdienst al jarenlang een positief beeld bij had122.

114 Zie onder andere Zwemmer, Cornelisse en Kavelaars. 115 Herreveld, WFR 2015/974: ook een convenant verandert daar in beginsel niets aan. 116 Meussen, WFR 2012/1024. 117 Zie V-N 2007/13.15, p.66. 118 Kamerstukken I 2006/07, 30 322, nr. D, p. 3. 119 Poelmann 2018, p. 246. 120 Zij geven daarnaast ook aan dat overigens de belastingrechter bevoegd is te oordelen over fiscale geschillen in convenantsituaties: zie HR 11 augustus 2017, nr. 16/00496 en HR 16 juni 2017, nr. 16/01405. 121 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 2 en 3. 122 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 3, 6 en 9.

23

Daarnaast ligt de rechtsongelijkheid ook op de loer bij de verhouding convenant- versus niet-convenantdeelnemers. Het is namelijk de vraag of convenantdeelnemers een voorkeursbehandeling krijgen ten opzichte van de niet-convenantdeelnemers123. Ten slotte geeft de commissie Stevens nog aan dat de rechtsgelijkheid daar in het geding kan komen op het moment dat een inspecteur niet meer in staat is om een objectieve mening te vormen door de niet-zakelijke band (risico van verkleving)124. Tegelijkertijd geeft de commissie aan dat het risico van verkleving door voldoende flankerend beleid, zoals een roulatiesysteem of kwaliteitstoetsing afgewend kan worden125.

Bellingwout benoemt ook het dilemma tussen openbaarmaking van de standpunten en de vertrouwelijkheid een punt van zorg126. Hij geeft aan dat er in de convenanten doorgaans geen regelingen zijn opgenomen met betrekking tot de openbaarmaking van gemaakte afspraken. Het gevaar dreigt dat er dan een buitenwettelijk systeem ontstaat dat afwijkt van de juridische werkelijkheid waarbij het gelijkheidsbeginsel in het geding kan komen. Poelmann geeft daarbij aan dat de rechtsregels op basis van het convenant de omstandigheden van het geval kunnen ontstijgen en de afspraken tussen de inspecteur en de GO op gespannen voet met het gelijkheidsbeginsel kunnen komen te staan.127.

Eén van de beleidsdoelstellingen van de Belastingdienst bij de invoering van het concept horizontaal toezicht was het verhogen van de effectiviteit en de efficiency. Het is dan ook verwonderlijk dat van begin af aan er geen effectmeting is uitgevoerd door de Belastingdienst. Hierdoor ontbreekt het aan data en feiten om de effectiviteit en de efficiency van horizontaaltoezicht te meten. Zo heeft de Belastingdienst in de beginfase geen inzicht in bijvoorbeeld de mogelijke verbetering van het aangiftegedrag en betaalgedrag en de ontwikkeling van belastingbesparende constructies128. De Groot meent dat de beoogde efficiency en effectiviteitsvoordelen zich geenszins voordoen bij horizontaal toezicht en dat het vergeleken met verticaal toezicht zelfs een oneconomische werkwijze is129. Uit de afgenomen enquêtes is naar mijn mening gebleken dat de Groot hierin gelijk krijgt. Ik haal voor de beeldvorming enkele uitingen/ meningen aan die uit de enquêtes naar voren kwam130:

‘De beoogde efficiency- en effectiviteitdoelstellingen worden niet behaald door ten eerste de jaarlijkse beoordeling van het convenant en daarnaast kosten de steekproeven bij HT klanten veel tijd en komen er elk jaar vragen vanuit HT klanten die in de jaren daarvoor (zonder HT) niet werden gesteld’.

‘De beleidsdoelstelling voor een verhoging van de effectiviteit en efficiency is evenwel in mijn ogen niet gerealiseerd. HT is tijds- en arbeidsintensief aangezien het mensenwerk is. Door HT (vooroverleg, monitoring etc.) zijn we meer bezig met goede belastingplichtigen en weinig met kwade belastingplichtigen’.

‘Door horizontaal toezicht zijn we vaak meer met HT klanten bezig dan met niet HT-klanten. Er wordt te weinig ingezet op en toegekomen aan de monitoring fase. Als we dit veel eerder op orde hebben dan kunnen we pas wat meer ‘achterover leunen’.

Andere knelpunten die uit het rapport van de Commissie Horizontaal Toezicht naar voren kwamen, hebben onder andere betrekking op het Tax Control Framework en het gerechtvaardigd vertrouwen.

123 Hoewel ik me kan voorstellen dat hier mogelijk de rechtsgelijkheid in het geding kan komen lijkt met dit echter ook moeilijk te onderzoeken en te bewijzen. Daarnaast ben ik van mening dat de Belastingdienst hier zelf ook afdoende voor waakt. 124 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 48. 125 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 48. 126 Bellingwout, WFR 2008/1309. 127 Poelmann 2018, p.243. 128 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 74 en 75. 129 De Groot, WFR 2017/204, par. 7. 130 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 3, 4 en 5 en 8.

24

Ondanks dat het TCF een zwaargewicht vormt binnen het concept horizontaal toezicht reikt de Belastingdienst weinig handvatten uit, aan welke vereisten een TCF moet voldoen. Volgens de Belastingdienst is het TCF een subjectieve, dynamische open norm die bij ieder bedrijf verschillend is131. Betrokkenen gaven aan te weinig houvast te hebben aan de voorwaarden voor wat betreft deze open norm132. Het TCF blijft daardoor met veel vaagheid omgeven. Met betrekking tot het gerechtvaardigd vertrouwen gaven betrokkenen aan dat er een gebrek aan kennis heerst bij de Belastingdienst en dat er weerstand bestond tegen de cultuuromslag bij de Belastingdienst133. Verschillende geënquêteerden van de Belastingdienst gaven echter aan dat er vooral vanaf 2012 veel geïntensiveerd is in het ken- en werkbaar maken van horizontaal toezicht onder de medewerkers134.

§ 2.4 Ontwikkelingen en de toekomst van horizontaal toezicht Ten eerste ben ik van mening dat horizontaal toezicht wel degelijk bestaansrecht heeft, mits het op een juiste wijze manier wordt geïmplementeerd en gehanteerd wordt op een beperkte groep belastingplichtigen. Volgens Gribnau laat de wet ruimte voor de Belastingdienst om hun schaarse inzet te verdelen op een manier die zij wenselijk achten135. De Belastingdienst heeft daarbij gekozen om naast verticaal toezicht ook horizontaal toezicht als toezichtsvorm te hanteren. Uit het jaarlijkse onderzoek van de Belastingdienst, de Fiscale Monitor136, blijkt dat in 2018 48% van de geënquêteerden het gevoel heeft iets bij te dragen wanneer men belasting betaalt. Daarnaast wordt de stelling ‘Ik sta iets af’, die ook nog enige bereidheid tot belasting betalen verwoordt, onderschreven door 34% van de geënquêteerden137. Daaruit concludeer ik dat belastingplichtigen over het algemeen fiscaal prosociaal zijn en dus het algemeen belang boven hen eigen belang stellen, hun steentje bij willen dragen en bereid zijn om samen te werken. Zij verdienen daarom naar mijn mening ook het gerechtvaardigd vertrouwen van de Belastingdienst.

Ondanks dat het primaat van belastingheffing bij de overheid ligt, is het naar mijn mening wel wenselijk om naar een horizontale relatie toe te werken, waarbij de Belastingdienst zorgt voor een concrete uitvoering van processen en passende dienstverlening. Dit zorgt naar mijn mening voor een verhoogde legitimiteit, grotere aanvaarding van de macht van de Belastingdienst en een grotere bereidheid tot naleving. Vanzelfsprekend is het van belang dat de in de praktijk ervaren voordelen van horizontaal toezicht worden gewaarborgd en de nadelen worden aangepakt en verbeterd. Hierna zal er worden besproken hoe naar mijn mening aan de voornaamste kritiekpunten tegemoet kan worden gekomen binnen het concept horizontaal toezicht. In hoofdstuk 4 zal uitgebreid worden stil gestaan bij de principiële beginselrechtelijke discussie of er voor horizontaal toezicht nationaal bezien überhaupt nog wel voldoende draagvlak bestaat om het ook in de toekomst nog als toezichtsvorm te hanteren138.

Ondanks dat horizontaal toezicht naar mijn mening bestaansrecht heeft moet men zich tegelijkertijd

afvragen of horizontaal toezicht een vorm van toezicht is die binnen elk segment denken werkbaar

131 Van Elk, Poelmann en Veldhuizen, TFB 2013/6/7, p. 19-25. 132 Zie ook enquête onderneming nummer 2. 133 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 50. 134 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 6, 7 en 10. 135 Gribnau 2015, p. 195. 136 Voor de resultaten van de Fiscale Monitor zijn verschillende belastingplichtigen geënquêteerd voor de omzetbelasting, inkomstenbelasting, loonheffing en vennootschapsbelasting. Zie bijvoorbeeld: https://www.fiscalemonitor.nl/cijfers-trends/S_1026_AangifteAanvraag8/S_1033_Ondernemers15/a1027_Duidelijkheid-aangifteprogramma-voor-Ondernemingen, https://www.fiscalemonitor.nl/cijfers-trends/S_1026_AangifteAanvraag8/S_1033_Ondernemers15/a1025_Manier-van-aangifte-doen-door-Ondernemingen & https://www.fiscalemonitor.nl/samenvatting-doelgroepen/ 137 Zie Fiscale Monitor 2018: https://www.fiscalemonitor.nl/samenvatting-themas/. 138 Zie bijvoorbeeld ook Meussen in WFR 2012/1024 waarin hij aangeeft dat een beginselrechtelijke discussie omtrent de taakstelling van de Belastingdienst in de huidige samenleving achterwege blijft.

https://www.fiscalemonitor.nl/cijfers-trends/S_1026_AangifteAanvraag8/S_1033_Ondernemers15/a1027_Duidelijkheid-aangifteprogramma-voor-Ondernemingen



https://www.fiscalemonitor.nl/cijfers-trends/S_1026_AangifteAanvraag8/S_1033_Ondernemers15/a1025_Manier-van-aangifte-doen-door-Ondernemingen



https://www.fiscalemonitor.nl/samenvatting-doelgroepen/

https://www.fiscalemonitor.nl/samenvatting-themas/

25

is. Voor de GO lijkt horizontaal toezicht een adequaat aanvullend toezichtsmodel. Echter, voor de

overige ondernemingen is dit nog maar de vraag. In het rapport van de Commissie Horizontaal Toezicht

wordt er opgemerkt dat er vanaf 2005 slechts 8% van het MKB-segment deelnam aan een convenant

horizontaal toezicht. In 2016 ligt dit percentage met 10% nog steeds op een naar mijn mening bijzonder

laag percentage139.

Gezien de lasten en de niet duidelijk naar voren komende voordelen voor het MKB-segment ben ik van

mening dat het beter is dat de Belastingdienst het concept horizontaal toezicht in eerste instantie

volledig concentreert op de GO140. Deze gedachte wordt naar mijn mening ook ondersteund door de

uitkomsten van de enquête waarbij verschillende geënquêteerden aangaven dat de grens om actief te

worden betrokken bij horizontaal toezicht opgetrokken dient te worden141. Mocht in de toekomst

horizontaal toezicht uiteindelijk dermate ontwikkeld zijn dan kan men te zijner tijd bekijken of

implementatie binnen de overige ondernemingen wenselijk en haalbaar is.

Horizontaal toezicht is een vorm van soft law142 waarbij er geen concrete afspraken zijn gemaakt over de fiscale verplichtingen143. Horizontaal toezicht is niet gecodificeerd, maar vastgelegd in gepubliceerd beleid. Het is ook juist de bedoeling geweest informele afspraken te maken in het kader van het streven naar deformalisering en dejuridisering144. Dit impliceert een verschuiving naar een meer open, horizontale relatie tussen belastingplichtige en de Belastingdienst. Volgens Poolen staat fair play145 centraal bij horizontaal toezicht dat gezien moet worden als onderdeel van het handhavingspalet van de Belastingdienst. Juridificering past daar naar zijn mening niet bij146.

Ondanks het feit dat codificatie wellicht tot meer rechtszekerheid kan leiden, heeft het mogelijk ook als gevolg dat er een rigide praktijktoepassing plaats zal vinden. Indien horizontaal toezicht niet wordt gecodificeerd, is het van belang dat de rechtszekerheid en -gelijkheid voldoende wordt gewaarborgd tegen onbehoorlijk gedrag van de Belastingdienst, mocht dit zich voordoen. Huiskers – Stoop geeft aan dat deelnemers aan het horizontaal toezicht voldoende rechtsbescherming en rechtszekerheid genieten op grond van de volgende vijf waarborgen147:

1) Het individueel convenant horizontaal toezicht o.g.v. art. 6:261 BW148;

139 In 2017 waren er ongeveer 1,6 miljoen MKB-bedrijven waarvan er 143.000 onder een horizontaal toezicht convenant vielen (zie Belastingdienst 2017: Beleidsdoorlichting toezicht en opsporing en massale processen Belastingdienst, p. 51 en 54). 140 Zie in dit kader bijvoorbeeld enquête medewerker advieskantoren nummer 5: HT is Feitelijk bedoeld voor grote ondernemingen die zelfstandig aangifte doen en in buitenland-verhoudingen hieromtrent duidelijkheid willen. 141 Zie bijvoorbeeld enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 4 en 6. 142 Zie de Seriere en Jennen in OR 2017/143: Alle uitingen van de Nederlandse en Europese rechtsinstanties die niet formeel juridisch bindend zijn, maar wel (indirect) juridische effecten kunnen hebben en gericht zijn op het bewerkstelligen van effecten in de fiscale praktijk. 143 Gribnau 2013, p. 100. 144 Gribnau, hfdst. 4. 145 Zie HR 23 september 2005, nr. 38.810, ECLI:NL:2005:AU3140, het beginsel van fair play verzet zich daartegen dat een inspecteur van zijn bevoegdheid ex artikel 47 Awr gebruik maakt om kennis te krijgen van rapporten en andere geschriften van derden voor zover zij ten doel hebben de fiscale positie van de belastingplichtige te belichten of hem daaromtrent te adviseren. Deze overweging geldt ook voor de onderdelen van die geschriften die met dat doel gegevens van feitelijke of beschrijvende aard bevatten. 146 Engelmoer en Herrijgers, WFR 2016/22. 147 Huiskers-Stoop, p. 208 en 209. 148 Naar mijn mening kan er echter verwezen worden naar het BW 6 in zijn geheel. Het BW 6 handelt over het verbintenissenrecht. In die zin acht ik een convenant ook een (fiscale) verbintenis c.q. overeenkomst in zijn algemeenheid in de zin van BW 6.

26

2) Verslagen en andere vastleggingen; 3) Het gepubliceerde beleid over HT (zie onder meer de leidraden) o.g.v. art. 79 RO149; 4) De van toepassing blijvende waarborgen op basis van regulier fiscale weten regelgeving; en 5) De altijd geldende algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

Daarnaast is gebleken uit de enquêtes dat de gewone rechtsmiddelen open staan door de Agree to Disagree mogelijkheid. Ook deelnemers aan horizontaal toezicht kunnen dus ‘gewoon’ een bezwaar- en beroepsprocedure aangaan indien er onderling geen overeenstemming bereikt kan worden150.

Ondanks dat er al enkele keren verzocht is om handhavingsconvenanten te publiceren, blijkt dat dit niet of nauwelijks gebeurt151. Ook de OECD acht publicatie van bijvoorbeeld handhavingsconvenanten of rulings van belang152. Ten behoeve van de rechtsgelijkheid is het aanbevelenswaardig om convenanten openbaar te publiceren, evenwel in geanonimiseerde vorm. Zo bestaat er de mogelijkheid voor de belastingplichtige om zijn te verwachten belastingschuld vast te stellen. Daarnaast kan hij nagaan of hij gelijk wordt behandeld ten opzichte van een belastingplichtige die in een vergelijkbare situatie verkeert.

De vraag is echter of dit gemakkelijk bewerkstelligd kan worden. De Belastingdienst of een belastingplichtigen zal zich bij mogelijke bekendmaking van een convenant beroepen op de geheimhoudingsplicht ex artikel 67 Awr. Artikel 67 Awr bepaalt dat bekendmaking enkel noodzakelijk is indien dit de uitvoering van een belastingwet of invordering van rijksbelastingen beïnvloedt. Daarnaast is artikel 67 Awr een bijzondere openbaarmakingsregeling met een uitputtend karakter die vóór de Wet openbaarheid van bestuur (WOB) gaat153, waardoor bekendmaking op basis van de WOB niet kan worden bewerkstelligd. Ten slotte kan een eventuele onjuiste uitleg of toepassing van artikel 67 Awr niet in het kader van een WOB-procedure aan de orde worden gesteld aangezien tegen een op grond van art. 67 AWR genomen besluit geen beroep open staat bij de (algemene of fiscale) bestuursrechter154.

In eerste instantie zij opgemerkt dat het wonderbaarlijk te noemen is dat bij een majeure wijziging van beleid bij de Belastingdienst er überhaupt geen effectmeting van begin af aan heeft plaatsgevonden. Door een effectmeting kan er bekeken worden of horizontaal toezicht zorgt voor een verhoogde compliance en waar de opbrengsten en kosten van het concept zich bevinden. Mocht dit niet zo het geval zijn dan is het wellicht wenselijk, of misschien wel noodzakelijk, om (gedeeltelijk) van het concept horizontaal toezicht af te stappen aangezien de voornaamste taak van de Belastingdienst het op een zo efficiënt mogelijke manier heffen en innen van Rijksbelastingen en het toezicht houden op het naleven van de fiscale wetten en regels is. In hoofdstuk 4 zal hier nader bij worden stil gestaan.

Bij de totstandkoming van het convenant in het proces van horizontaal toezicht is het voor het TCF van belang dat er guiding principles ontwikkeld worden en dat er best practices bekend worden gemaakt155. Bij de toetsing van het TCF speelt het subjectieve oordeel van de inspecteur vaak een grote rol. Handhavingsconvenanten werden immers alleen gesloten met bedrijven die hun TCF op orde

149 Hierdoor geniet de belastingplichtige rechtsbescherming. Bij gepubliceerd beleid dienen te allen tijde de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht genomen te worden. De abbb zijn voor het eerst genoemd in de zogenoemde doorbraak-arresten en sindsdien aanvaard als recht in de zin van artikel 79 RO. De abbb dienen naar mijn mening ten bevordering van de rechtszekerheid. 150 Een nadeel dat daarmee gepaard gaat, is dat hierdoor de relatie tussen de Belastingdienst en belastingplichtige onder druk kan komen te staan. 151 Schep, WFR 2006/714. 152 Code of Conduct Group (Business Taxation) 2016, onderdeel D, p. 6: a. 153 Kamerstukken II 2005/06, 30322, nr.7, p. 26. 154 V-N 2017/28.9. 155 Veldhuizen 2015, p .153.

27

hebben en dus in control zijn156. Dit uitgangspunt kan echter ter discussie worden gesteld indien men nagaat in hoeverre de Belastingdienst zelf presteert binnen horizontaal toezicht op het gebied van het TCF. Sinds 2011 heeft de Belastingdienst als toezichthouder een convenant horizontaal toezicht afgesloten met het Ministerie van Financiën waartoe ook de Belastingdienst behoort157. Het TCF van de Belastingdienst bleek niet in orde te zijn, waardoor de Belastingdienst zelf niet in control bleek158. Hoe kan de Belastingdienst dan eisen dat deelnemers aan horizontaal toezicht hun TCF op orde hebben als zij dit zelf niet eens kunnen waarborgen?159

Ondanks het feit dat een TCF maatwerk is en dus voor iedere onderneming anders is en de Belastingdienst zelf ook moeite heeft met een juiste inrichting van een TCF, dient de Belastingdienst toch handvatten toe te reiken aan belastingplichtigen ten bevordering van de rechtszekerheid. Deze stelling nam een geënquêteerde van de Belastingdienst ook in160. Daarom is het van belang dat de Belastingdienst bij de beoordeling van de normatieve criteria van het TCF voornamelijk aan moeten geven welk resultaat dient te worden bereikt en niet op welke manier dat resultaat dient te worden bereikt161. Aan de belastingplichtige vervolgens de taak om het TCF periodiek te monitoren en onderhouden om ook daadwerkelijk in control te blijven.

Daartegenover staat het belang dat de Belastingdienst te allen tijde transparant is naar de belastingplichtige ten behoeve van de vertrouwensrelatie. Zowel procesmatig als inhoudelijk dient de Belastingdienst duidelijkheid en consistentie uit te stralen.

§ 2.5 Conclusie De eerste deelvraag luidt: Wat houdt horizontaal toezicht in en op welke manier is horizontaal toezicht met de bijbehorende nadelen en voordelen nationaal ontwikkeld en zichtbaar in de fiscale praktijk in Nederland?

Horizontaal toezicht wordt omschreven als een vorm van risicoanalyse in de belastingcontrole waarbij het gaat om wederzijds vertrouwen tussen belastingplichtigen162 en de Belastingdienst, het scherper naar elkaar aangeven wat ieders verantwoordelijkheden en mogelijkheden zijn om het recht te handhaven en het vastleggen en naleven van deze wederzijdse afspraken163 waarbij wederzijds begrip, transparantie en, zoals reeds aangegeven, wederzijds vertrouwen centraal staan.

Of dit nu wenselijk wordt geacht of niet, kan men naar mijn mening stellen dat horizontaal toezicht anno 2019 niet meer weg te denken is uit het Nederlandse belastingsysteem en dat het nog steeds volop in ontwikkeling is. Over het algemeen werd in het begin aangenomen dat de leidende gedachte164 achter horizontaal toezicht een goede is. Het werken in de actualiteit, het vooroverleg en de sneller geboden rechtszekerheid, zowel bij belastingplichtigen als de Belastingdienst, werden gezien als de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht. Daarnaast is uit de enquêtes gebleken

156 Kamerstukken I, 2005/06, 30306 nr. H, p. 1. 157 Kamerstukken II 2016/17, 31 066, nr. 333, p. 20. 158 Kamerstukken II 2016/17, 31 066, nr. 333, p. 20. 159 Zie reeds mijn eerdere opmerking: dat overheidsbedrijven naar mijn mening onderdeel van de overheid en dus te vertrouwen. Daarnaast wordt er bij overheidsbedrijven per saldo zowel geen belastingvoordeel- als nadeel geleden indien fiscale regels niet of foutief worden nageleefd. Echter, betekent dat nog niet dat zij niet het goede voorbeeld hoeven te geven en wel hun TCF op orde dienen te hebben. 160 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 8. 161 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens) 2012, p. 123. 162 Zowel buitenlands belastingplichtigen (art. 7.1 jo art. 2.1 (b) wet IB) als binnenlands belastingplichtigen (art. 2 lid 1 (a) wet IB) die belastingplichtig zijn voor de inkomsten- en vennootschapsbelasting. Voor belastingplichtige ondernemingen kan men daarbij nog denken aan de omzetbelasting en de loonbelasting. 163 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr.4, p. 1. 164 Het opbouwen van een relatie tussen belastingplichtige en de Belastingdienst gebaseerd op wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie.

28

dat belastingplichtigen waarde hechten aan een klantcoördinator als rechtstreeks aanspreekpunt voor de deelnemers aan horizontaal toezicht, waardoor het onderling contact en de vertrouwensrelatie verbeterden.

De nadelen die naar voren zijn gekomen zijn onder andere dat de animo voor het concept horizontaal toezicht bij het MKB-segment ontbreekt, er geen objectieve kaders en/of duidelijke normen worden gehanteerd bij horizontaal Belastingdienst, dat bij horizontaal toezicht de rechtsgelijkheid in het geding kan komen en dat de beleidsdoelstellingen bij horizontaal toezicht niet daadwerkelijk gerealiseerd worden.

Duidelijk is geworden dat horizontaal toezicht een concept is dat met veel problematiek is omgeven en dat er de komende jaren nog flink ontwikkeld dient te worden. Zo dient de Belastingdienst een effectmeting te implementeren en dient het onder andere meer handvatten toe te reiken voor het TCF welke een belangrijke factor vormt binnen horizontaal toezicht. Het TCF kan namelijk voor een groot gedeelte bijdragen aan het doen van een juiste en tijdige aangifte binnen de grenzen van de strategisch doelstelling en de risico-houding die de onderneming heeft bepaald165.

Niet alleen de Belastingdienst zelf maar ook de belastingplichtigen zelf kunnen bijdragen aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht. Zoals het WFR Fiscaal Café begin 2018 stelde: samenwerken is noodzakelijk om de gemeenschappelijke problemen en knelpunten aan te pakken166. In hoofdstuk 4 zal er dieper worden ingegaan of het wenselijk is om te streven naar een breder concept horizontaal toezicht op (inter)nationaal niveau.

165 Van der Enden en de Groot, TFO 2015/136.2. 166 Taha, WFR 2018/11.

29

HOOFDSTUK 3: In hoeverre zijn er vergelijkbare ontwikkelingen zichtbaar op het gebied van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk respectievelijk Zwitserland?

§ 3.1 Inleiding Op het gebied van horizontaal toezicht wordt vaak aangenomen dat Nederland in de ontwikkeling van het concept een voortrekkersrol vervult167. Dit betekent echter niet dat het een leidend concept vormt voor andere landen. Zo heeft het Verenigd Koninkrijk inmiddels een eigen, enigszins vergelijkbare toezichtsvorm ontwikkeld en geïmplementeerd: de enhanced relationships of co-operative compliance. In Zwitserland hanteert men een andere toezichtsstrategie in vorm van de Pauschal. In dit hoofdstuk zullen beide concepten worden besproken en geanalyseerd. Vervolgens zal worden besproken wel toezichtsvorm of een combinatie daarvan de voorkeur heeft. Op voorhand zij vermeld dat een uitgebreide uiteenzetting over hoe deze toezichtsvorm ingericht en geïmplementeerd dient te worden gezien de beperkte omvang van deze scriptie naar mijn mening niet aan de orde is. Er zullen enkel aanbevelingen gedaan worden over waarom en wanneer deze toezichtsvormen een alternatief of aanvulling op de huidige Nederlandse toezichtsvormen168 kunnen vormen.

§ 3.2.1 Het Verenigd Koninkrijk In 2006 heeft het Verenigd Koninkrijk een begin gemaakt met de implementatie en ontwikkeling van enhanced relationships waarbij naar een relatie gebaseerd op wederzijds vertrouwen en transparantie werd toegewerkt. Waar Nederland naast het GO-segment ook het MKB-segment wilde betrekken bij het concept, heeft het VK zich beperkt tot enkel het GO-segment.

Het concept is in het Verenigd Koninkrijk bekend geworden onder de naam: Review of Links with Large Businesses waarbij er naar een co-operative compliance169 benadering werd toegewerkt. Dit concept zou moeten leiden tot ‘outcomes designed to improve the attractiveness of the UK business tax administrative environment which will help to ensure that HMRC170 is a modern, responsive organisation that promotes a responsible attitude to business taxation and certainty on the tax outcome of commercial transactions, fair treatment of all customers according to their compliance risk profile and speed and clarity of resolution in those areas that necessitate greater HMRC intervention’171.

Ook bij de HMRC impliceerde deze nieuwe benadering een cultuuromslag waarvan iedereen werkzaam binnen HMRC bewust van moest worden gemaakt172. De voordelen voor de belastingplichtige van deze enhanced relationships zijn vergelijkbaar met die in Nederland: meer zekerheid vooraf, snel zekerheid en meer wederzijds begrip. De voordelen van de Belastingdienst zien ook in het VK op een verhoogde efficiency en effectiviteit en een verhoogde compliance173.

Bij het aangaan van een relatie tussen de HMRC en de belastingplichtige van het VK wordt er in tegenstelling tot Nederland niet gewerkt op basis van een ondertekend convenant174. In het VK hanteert men een lijst met afspraken waaraan beide partijen zich dienen te houden. Op basis van het High Risk Corporates Program (HRCP) worden alle geschikte gevallen die in aanmerking komen voor

167 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 101. 168 De huidige horizontale en verticale toezichtsvorm die de Nederlandse Belastingdienst hanteert. 169 Co-operative compliance is de Engelstalige benaming van horizontaal toezicht. 170 Her Majesty’s Revenue and Customs: de Belastingdienst van het Verenigd Koninkrijk. 171 HMRC, ‘Review of links with Large Businesses’, 2007, p. 3. 172 HMRC, ‘Review of links with Large Businesses’, 2007, p. 12. 173 HMRC, ‘Review of links with Large Businesses’, 2007, p. 3, en 15. 174 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 105.

30

een enhanced relationship op grond van de omvang van de fiscale risico’s en de customer’s tax and relationship strategy175 geselecteerd.

In 2006 heeft men daarom een systeem van advanced ruling176 geïmplementeerd welke is doorontwikkeld tot een Tax Compliance Risk Management. Het TCRM dient ‘to explain HMRC’s approach to work with large business customers to manage their compliance risk177. Op basis van een Risk Rating Approach (RRA) of Business Risk Rating (BRR) wordt er een compliance risk rating toegewezen aan een onderneming welke het interventieniveau van HMRC bepaalde178. In de BRR worden de fiscale risico’s, de systemen die de fiscale risico’s dienen te beheersen en de fiscale houding van de belastingplichtige bepaald179. Het uiteindelijke doel van de BRR is ‘a more cost effective use of resources and efficient resolution of issues’180.

In 2008 heeft de Oxford University onderzoek gedaan waaruit bleek dat vanaf 2006 er een substantiële verbetering zichtbaar was ten aanzien van de relatie tussen de vele grote ondernemingen en de HMRC181. Als gevolg hiervan heeft de HMRC haar mensen en middelen beter kunnen inzetten, waardoor er een daling merkbaar was op het gebied van nalevings- en administratieve kosten182. De customer’s tax and relationship strategy was daarentegen niet substantieel verminderd183. Daarnaast constateerde het Public Accounts Committee (PAC) in haar rapport ´That they have serious concerns that large companies are treated more favorably by the Department than other taxpayer’184 wat strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel zou betekenen. Deze oneerlijke concurrentie zorgt er volgens Van der Hel - Van Dijk voor dat het vertrouwen in het belastingstelsel wordt ondergraaft185. Naast de oneerlijke concurrentie constateerde het PAC ten slotte dat er een compleet gebrek aan transparantie bestond waarom multinationals zo weinig belasting betalen186.

§ 3.2.2 Large Business compliance – enhancing our risk assessment approach Meer recentelijk heeft de HMRC in 2017 en 2018 een enquête afgenomen onder de deelnemers aan het HRCP: Large Business compliance – enhancing our risk assessement approach187. De naar mijn mening belangrijkste voordelen, nadelen en aandachts- en verbeterpunten zal ik hieronder nader

175 De houding en het gedrag van een belastingplichtige ten aanzien van tax planning. 176 Het eerder verkrijgen van zekerheid. 177 HMRC, ‘Tax Compliance Risk Management 1000’. 178 De RRA houdt in dat ondernemingen werden verdeeld in drie risicogroepen: hoog, middel en laag. Veelal wordt ook in het VK op basis van het TCF bepaald in welke risicogroep een onderneming wordt ingedeeld. Risk wordt door HMRC gedefinieerd als ‘the likelihood of failure to pay the right tax at the right time, or of no understanding what the right position might be’. 179 HMRC, ‘Tax Compliance Risk Management 3000’. 180 https://webarchive.nationalarchives.gov.uk/20140206161013/http://www.hmrc.gov.uk/large-business/review-report.pdf 181 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 374: Deze verbeteringen zagen op speedy resolution of issues and clarity through effective consultation and dialogue’. 182 Bijlagen Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens), 2012, p. 374. 183 Freedman, Loomer en Vella 2009, p. 103-148. 184 House of Commons Committee of Public Accounts 2013, p.4. 185 Van der Hel – van Dijk Vakblad TA 2015/1, p. 15. 186 PAC 2012: zie https://www.parliament.uk/business/committees/committees-a-z/commons-select/public-accounts-committee/news/hmrc-accounts-2011-12-report/: Dat bleek voornamelijk te zitten in het feit dat er een gebrek bestond aan het publieke inzicht van de internationale bedrijfsstructuren, maar daarnaast ook dat HMRC weinig openheid van zaken geeft omtrent de toezichtsstrategie op diezelfde multinationals 187 Voor een gedetailleerde samenvatting wordt verwezen naar de volgende link: https://assets.publishing.service.gov.uk/government/uploads/system/uploads/attachment_data/file/691373/Large_Business__compliance___enhancing_our_risk_assessment_approach.pdf

31

toelichten. Eerst zal de desbetreffende vraag uit de enquête benoemd worden waarna vervolgens kort een samenvatting van de inhoud van de uitkomst op de vraag wordt gegeven.

Question 1 Sinds de invoering van de BRR waren 80% van de geënquêteerden tevreden over het concept en gaven zij aan dat het BRR verbeterd is ten opzichte van de start. Tegelijkertijd gaven zij aan dat er op de volgende (voornaamste) onderdelen ruimte voor verbetering is:

1. Het beter gebruik maken van werk dat reeds door derden is verricht; 2. Een toenemende betrokkenheid van bedrijven waarbij in onderling overleg het risicoproces-

en management wordt beheerd; 3. Het vergroten van de kennis bij de HMRC door middel van bijvoorbeeld trainingen; en 4. Meer consistentie in de toepassing van het BRR door de HMRC.

Questions 2, 3, 4 en 5 De vragen 2 t/m 5 handelen voornamelijk over het BRR Framework. Meer dan 80% van de geënquêteerden had vooral kritiek op de binaire categorieën188 die de mate van risico aangeven. De HMRC reageert daarop dat er inderdaad een reeks risiciocategorieën moet worden toegevoegd die een duidelijker onderscheid maakt tussen hoog- en laag risico.

Questions 12, 13 en 14 In vragen 12 t/m 17 werden de geënquêteerden gevraagd in hoeverre het wenselijk zou zijn dat HMRC voordelen verbond indien een onderneming in control was om zo een laag risicogedrag te stimuleren189. Deze voordelen zouden zich bijvoorbeeld uitten in snellere zekerheid en minimale onderzoeken door HMRC. Echter, hierin zou ook meteen het gevaar schuilen dat high risk businesses (on)bewust benadeeld zouden worden, waardoor de rechtsgelijkheid in het geding kan komen. De HMRC concludeerde dan ook190:

‘while there should be clear advantages and disadvantages of achieving a certain risk rating, the Government is aware that it needs to create a consistent and level playing field for all of HMRC’s customers. This area will therefore require further investigation’.

In tegenstelling tot Nederland heeft het Verenigd Koninkrijk horizontaal toezicht wel gedeeltelijk gecodificeerd. Deze codificatie ziet niet zozeer op de feitelijke definitie of de toegang tot horizontaal toezicht, maar meer op de fiscale verplichtingen die ondernemingen hebben bij een bepaalde omzet. Ondernemingen met een omzet groter dan 10 miljoen Great Britain Pounds moeten een Senior Accounting Officer aanwijzen. De belangrijkste taken van de SAO zijn: ensure and certify that the company establishes and maintains appropriate arrangements to allow tax liabilities to be calculated accurately in all material respects191. Ondernemingen met een omzet of een balanstotaal van groter dan 2 miljard Great Britain Pounds dienen hun fiscale strategie kenbaar te maken192.

§ 3.2.3 De toekomst van Co-operative Compliance in het Verenigd Koninkrijk Zowel de Belastingdienst in het VK als de deelnemende GO zijn naar mijn mening over het algemeen tevreden over de weg die de HMRC is ingeslagen: a more custom based relationship. Uit de enquête van de Large Business compliance – enhancing our risk assessement approach, is echter ook gebleken

188 Binair betekent tweeledig: een systeem dat met slechts 2 categorieën werkt. De binaire categorieën die hier worden bedoeld zijn high en low. 189 De vragen 15, 16 en 17 borduren hier op voort en gaan voornamelijk over het TCF die aan dient te geven in hoeverre een onderneming daadwerkelijk in control is. 190 HMRC 2018, p. 13. 191 HMRC 2016, ‘Senior Accounting Officer Guidance 01000’. 192 https://www.gov.uk/guidance/large-businesses-publish-your-tax-strategy.

https://www.gov.uk/guidance/large-businesses-publish-your-tax-strategy

32

dat het system of co-operative compliance nog sterk doorontwikkeld dient te worden gezien de aangehaalde kritiek- en verbeterpunten.

Op uiterlijk 31 oktober 2019 zou het Verenigd Koninkrijk Europa verlaten193. Als gevolg van de Brexit zal het aantal aangiften ten opzichte van 2015 vervijfvoudigen volgens de HMRC194. Daarnaast zal de Brexit ook effect hebben op de belastingplichtigen in het VK195. Echter, gezien het feit dat horizontaal toezicht geen basis heeft in het Europees recht en het Verenigd Koninkrijk wel lid blijft van de OECD, ontbreekt de daadwerkelijke ‘Brexit-relevantie’ op het gebied van horizontaal toezicht. Mijn verwachting is dan ook dat het Verenigd Koninkrijk de co-operative compliance blijft hanteren en tracht door te ontwikkelen om zo de aangehaalde kritiek- en verbeterpunten op te lossen.

§ 3.3.1 Het politieke systeem in Zwitserland Alvorens er wordt ingegaan op het bestaande belastingsysteem van Zwitserland, en in het bijzonder de Pauschalsteuer, zal eerst kort de inrichting van het politieke systeem in Zwitserland worden besproken. Zoals reeds aangegeven is Zwitserland wel economisch verbonden met, doch geen lid van de EU196. Daarnaast is Zwitserland ook uniek in haar inrichting van het politieke systeem. De Zwitserse burger hangt in de volgende volgorde van zeggenschap af van drie juridische niveaus: de gemeente, het kanton en de Bondsraad197. Het gemeentebestuur regelt hetgeen wat niet uitdrukkelijk valt binnen de verantwoordelijkheid van de bond en het kanton zoals bijvoorbeeld onderwijs, infrastructuur en watervoorzieningen. Door decentralisatie zou datgene dat beslist kan worden door een gemeente in eerste instantie ook beslist wordt door deze gemeente, waardoor zo dicht mogelijk bij het volk gebleven wordt. Dit in tegenstelling tot de rest van Europa waarbij juist de trend is om zo veel mogelijk te centraliseren op Europees niveau198199.

In 1848 is Zwitserland gevormd tot een bondsstaat uit een verzameling van zesentwintig onafhankelijke kantons200. De verschillende gemeenten vallen binnen een bepaald kanton. Deze kantons hebben ieder hun eigen grondwet, regering en rechterlijke macht. Daarnaast heffen en innen zij ook zelfstandig en naar eigen ingeving belastingen van hun inwoners. De Zwitserse Grondwet verplicht ten eerste dat de autonomie van elk kanton gerespecteerd dient te worden door de Bondsraad. Daarnaast verplicht de Zwitserse Grondwet dat de kantons in hun beleid rekening dienen te houden met de autonome gemeentes201. Het Bondsparlement, dat bestaat uit de Statenraad202 en

193 De zogenoemde Brexit wat staat voor Britain Exit. 194 HMRC 2017, p. 3. 195 CBI 2018, p. 10. 196 Zwitserland behoort wel tot de landen van de Europese Vrijhandelsassociatie. Deze zogenoemde EVA-landen (Zwitserland, IJsland, Noorwegen en Liechtenstein) zijn nog geen lid van de EU of willen geen lid worden. Zowel in 1992 als in 2001 werd middels een referendum het EU-lidmaatschap afgewezen. Door middel van bilaterale overeenkomsten met de EU waarborgt Zwitserland zijn economische integratie met de EU. 197 http://www.europarl.europa.eu/enlargement/briefings/pdf/28a1_nl.pdf: de gemeente heeft in Zwitserland de meeste en grootste invloed, daarna komt het Kanton en op de laatste plaats de Bondsraad. 198 Zie bijvoorbeeld: https://biflatie.nl/centralisatie-van-de-macht/, https://adbroere.nl/web/nl/artikelen/de-macht-van-de-eu.php en http://www.europarl.europa.eu/news/nl/press-room/20180906IPR12102/debat-staat-van-de-unie-versterk-de-eu-als-wereldspeler. 199 Rodrik in ‘Tegenlicht’, VPRO Nederland 2, 17 maart 2019: na de jaren ’90 laten handelsakkoorden steeds minder ruimte voor de nationale politiek. 200 Zie voor een overzicht van alle kantons en hun benaming: https://www.aduis.nl/werkbladen/zwitserse-kantons-hun-voornaamste-hoofdplaatsen-101842_SA_A_NL.pdf. 201 Artikel 1 juncton 3 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft. 202 De Statenraad bestaat uit zesenveertig vertegenwoordigers van de kantons gekozen door de betreffende inwoners van dat kanton.

http://www.europarl.europa.eu/enlargement/briefings/pdf/28a1_nl.pdf

https://biflatie.nl/centralisatie-van-de-macht/

http://www.europarl.europa.eu/news/nl/press-room/20180906IPR12102/debat-staat-van-de-unie-versterk-de-eu-als-wereldspeler

http://www.europarl.europa.eu/news/nl/press-room/20180906IPR12102/debat-staat-van-de-unie-versterk-de-eu-als-wereldspeler

https://www.aduis.nl/werkbladen/zwitserse-kantons-hun-voornaamste-hoofdplaatsen-101842_SA_A_NL.pdf


33

de Nationale Raad203, neemt beslissingen over bondswetten en bondsbesluiten op (inter)nationaal niveau.

§ 3.3.2 Het belastingsysteem en de Pauschal in Zwitserland In Zwitserland hebben de kantons op onder andere fiscaal gebied een hoge mate van autonomie en ook de belastingjurisdictie ligt bij deze kantons. Als gevolg hiervan ontstaat er een intensieve belastingconcurrentiestrijd tussen de verschillende kantons, waardoor de efficiency en de kwaliteit van de dienstverlening tracht te worden verhoogd 204205:

Das Schweizer Steuersystem zeichnet sich durch eine hohe Steuerautonomie der Kantone aus und führt entsprechend zu einem intensiven Steuerwettbewerb unter den Kantonen. Dieser Wettbewerb fördert die Effizienz und Qualität der staatlichen Leistungserbringung.

Deze intensieve belastingconcurrentie leidt volgens het Eidgenössisches Finanzdepartment (EFD) echter niet tot de gevreesde ‘race to the bottom206207’.

De relevantie voor dit onderzoek moet echter niet gezocht worden in de belastingsystemen van de verschillende kantons in Zwitserland an sich, maar meer specifiek bij de Pauschal. Waar binnen het horizontaal toezicht in Nederland en het Verenigd Koninkrijk de controletaken als het ware worden ‘geprivatiseerd’ wordt bij de Pauschal een afspraak gemaakt tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst van het betreffende kanton over een jaarlijks, vast te betalen bedrag aan belasting.

De Pauschalsteuer kan omschreven worden als ein Steuermodell, welches nur einem eng umgrenzten, nicht erwerbstätigen Personenkreis zugänglich ist und bei dem die Bemessungsgrundlage nicht die persönliche Leistungsfähigkeit (Einkommen), sondern der minimale Lebensaufwand sowie ev. weitere Faktoren bildet208. De Pauschalsteuer is van toepassing op personen met een buitenlandse nationaliteit die voor het eerst of na ten minste tien jaar afwezigheid van het land in Zwitserland belastingplichtig zijn en tevens niet in Zwitserland werkzaam zijn. De achterliggende gedachte bij de invoering van de Pauschal was om toe te werken naar een vereenvoudigde forfaitaire belasting in plaats van een complex regelen wetgevingssysteem. In de loop der tijd wordt de Pauschal voornamelijk gebruikt als concurrentiemiddel om vermogende belastingplichtigen aan te trekken209. De Pauschalsteuer en de daarmee gepaard gaande voorwaarden zijn opgenomen in artikel 14 Besteuerung der natürlichen Personen210.

De grondslag voor de berekening van de verschuldigde belasting als gevolg van de Pauschalsteuer, wordt niet vastgesteld op basis van het inkomen en het vermogen, maar op de totale kosten van het levensonderhoud211. De Wet voorziet in minimumwaarden voor de belastinggrondslag. De belasting

203 De Nationale Raad bestaat uit tweehonderd leden op basis van een evenredig kiesstelsel dat representatief staat voor het aantal inwoners per kanton. 204 https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/das-schweizer-steuersystem.html. 205 https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/das-schweizer-steuersystem/fb-schweizer-steuersystem.html. 206 https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/das-schweizer-steuersystem/fb-schweizer-steuersystem.html. 207 Op fiscaal gebied wordt naar mijn mening van een race tot he bottom gesproken indien verschillende belastingdiensten door voortdurende tariefsverlagingen of grondslagverbredingen elkaar beconcurreren om belastingplichtigen als het ware te lokken om zich te vestigen in hun land, regio etc. met als gevolg dat op de lange termijn belastingopbrengsten minimaliseren. Zie ook: investopedia.com/terms/r/race-bottom.asp. 208 https://www.pauschalsteuern.ch/begriff. 209 Madörin, Basellandschaftliche Zeitung, p. 1. 210 https://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19900329/index.html#a14. 211 De kosten die de belastingplichtige in eigen land en voor de personen die zij onderhouden in het buitenland maken, worden bij de grondslagberekening in aanmerking genomen

https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/das-schweizer-steuersystem.html

https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/das-schweizer-steuersystem.html

https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/das-schweizer-steuersystem/fb-schweizer-steuersystem.html




https://www.pauschalsteuern.ch/begriff

https://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19900329/index.html#a14

34

mag niet lager zijn dan de belasting die volgens het gewone tarief wordt berekend op bepaalde bruto-elementen van inkomen en vermogen in Zwitserland. Deze inkomsten omvatten met name alle inkomsten uit Zwitserse bronnen en die waarvan de belastingplichtige aanspraak maakt op vrijstelling van buitenlandse belasting als gevolg van een overeenkomst inzake voorkoming van dubbele belasting die Zwitserland heeft gesloten212.

§ 3.3.3 De voordelen van de Pauschalsteuer De voordelen bij de Pauschalsteuer zijn er enerzijds voor de belastingplichtige en anderzijds voor de desbetreffende kantonnale Belastingdienst. De Pauschalsteuer moet er in eerste instantie voor zorgen dat er geen complexe belastingwetgeving ontstond, maar dat volstaan kon worden met een forfaitaire benadering213. De effectiviteit en efficiency omtrent de heffing en inning van belastingen zouden hierdoor moeten stijgen. Tegenwoordig wordt de Pauschalsteuer ook gebruikt ten behoeve van het aantrekken van vermogende belastingplichtigen214. Het aantrekken van kapitaal kan voor bijvoorbeeld werkgelegenheid en hogere belastingopbrengsten zorgen. Eind 2016 waren er ongeveer 5.046 belastingplichtigen die volgens de Pauschalsteuer belast werden die tezamen voor 767 miljoen Zwitserse Frank215 aan belasting betaalden216. Daarnaast zorgden deze 5.046 belastingplichtigen voor ongeveer 22.500 banen217.

In eerste instantie is de heersende opvatting dat door middel van een Pauschal de belastingplichtige belasting kan besparen218219. Echter, belastingbesparing is niet de enige en naar mijn mening ook niet de belangrijkste reden van belastingplichtigen om een afspraak te maken met de desbetreffende kantonnale belastingdienst. De belangrijkste reden is naar mijn mening het streven naar rechtszekerheid door middel van een tax ruling220: de Pauschal. Zo haalt Wiebel in zijn artikel uit een interview met een Zwitserse advocaat de volgende zinssneden aan221:

‘Das Geld allein sei aber nicht der einzige Grund. Diese haben die Schnauze voll "vom deutschen Obrigkeitsstaat", der sie mit seinen giftigen Steuerbeamten ständig piesackt, sodass sie das Gefühl haben, jederzeit ins Gefängnis wandern zu können. Selbst wenn sie versuchen, alle Steuern zu bezahlen. Und so sei für diese Leute das wirklich Bestechende an der Pauschalsteuer "die Einfachheit der Abkommen" und nicht etwa der Umstand, dass man damit Steuern sparen könne. Von da an ist klar, wie viel der Besteuerte zahlen muss, und die Gefahr, ein Delikt zu begehen, besteht nicht mehr’.

212 Zie voor een (weliswaar verouderd) voorbeeld voor de grondslagberekening en de te betalen belasting: http://live-in-switzerland.com/d/faq/pauschalsteuer.html. 213 Forfaitaire benaderingen worden vaak gehanteerd indien andere regelingen te complex of tijdrovend zouden (kunnen) zijn. 214 Madörin, Basellandschaftliche Zeitung, p. 1. 215 Zie: https://www.valuta.nl/zwitserse_frank_euro: de wisselkoers begin 2019 was €1 : ₣1,135. Omgerekend betekent dit een totale belastingopbrengst van ongeveer €676 miljoen. 216 https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/besteuerung-nach-dem-aufwand/fb-besteuerung_nach_aufwand.html. 217 Up! 2014, p. 1. 218 https://www.zeit.de/2014/40/schweiz-gstaad-pauschalsteuer of https://swiss-banking-lawyers.com/de/pauschalbesteuerung-schweiz/?gclid=EAIaIQobChMIm9Kt-svW4AIVbCrTCh02RwEbEAAYASAAEgLwzvD_BwE#2. 219 Zo wordt bijvoorbeeld aangegeven dat de omzetbelasting met 7,7% beduidend lager is dan in omringende landen en kent Zwitserland in sommige kantons geen schenken erfbelasting. 220 Zie Poelmann 2015, p. 195: Een ruling wordt door de Staatssecretaris van Financiën gedefinieerd als ‘een van de belastingdienst bindende toezegging vooraf (binnen de wet, jurisprudentie en resoluties) over de toepassing van het Nederlandse belastingrecht in internationaal-concernverband dan wel in grensoverschrijdende situaties. 221 https://www.zeit.de/2014/40/schweiz-gstaad-pauschalsteuer.

http://live-in-switzerland.com/d/faq/pauschalsteuer.html

https://www.valuta.nl/zwitserse_frank_euro

https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/besteuerung-nach-dem-aufwand/fb-besteuerung_nach_aufwand.html

https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/besteuerung-nach-dem-aufwand/fb-besteuerung_nach_aufwand.html

https://www.zeit.de/2014/40/schweiz-gstaad-pauschalsteuer

https://swiss-banking-lawyers.com/de/pauschalbesteuerung-schweiz/?gclid=EAIaIQobChMIm9Kt-svW4AIVbCrTCh02RwEbEAAYASAAEgLwzvD_BwE#2




35

Belastingplichtigen weten dus vooraf hoeveel zij jaarlijks aan Pauschalsteuer moeten betalen. Daarnaast wordt de rechtszekerheid vergroot doordat men geen ingewikkelde en offshore belastingbesparende constructies hoeft op te zetten waarvan wellicht niet geheel duidelijk is of deze in lijn zijn met jurisprudentie en wetgeving222.

§ 3.3.4 De kritiekpunten op de Pauschalsteuer Het grootste kritiekpunt bij de vorm van toezicht op basis van de Pauschalsteuer is dat deze met de rechtsgelijkheid in het geding komt. (Vermogende) Buitenlanders die niet in Zwitserland werken zouden belast worden op basis van hun levensonderhoudskosten, terwijl de Zwitserse belastingplichtige wordt belast op basis van zijn inkomen en vermogen. De vermogende buitenlanders zouden aldus fiscale privileges genieten. Fiscale privileges leiden volgens Gribnau tot een knauw in het vertrouwen dat burgers hebben dat ieder zijn of haar fiscale fair share223 bijdraagt224. Indien belastingplichtigen het gevoel hebben dat zij niet gelijk worden behandeld ten opzichte van andere (vergelijkbare) belastingplichtigen dan gaat dit ten koste van hun rechtvaardigheidsgevoel. Dit kan de legitimiteit van de belastingwetgeving verminderen, waardoor ook het vertrouwen van de burgers in de (lokale) overheid dreigt te verminderen en het rechtssysteem onder druk komt te staan.

Een ander kritiekpunt op de Pauschalsteuer is dat Die Pauschalsteuer wirkt als Preistreiber auf dem Immobilienmarkt. Pauschalbesteuerte bezahlen dank massiven Steuerersparnissen marktverzerrende Fantasiepreise225. De kritiek ziet hem dus op het feit dat de Pauschalsteuer een dusdanige impact heeft op de vastgoedmarkt, waardoor er een marktverstorende werking optreedt die leidt tot ‘fanatasieprijzen’.

Een derde kritiekpunt dat genoemd wordt, is dat de Pauschalsteuer zou lijden tot willekeur226. Of de belastingplichtigen die worden belast op basis van de Pauschal ook daadwerkelijk in Zwitserland wonen en geen arbeid verrichten, wordt vrijwel niet gecontroleerd, waardoor het aantal ‘schijnwerklozen’ en ‘schijnbewoners’ alsmaar blijft toenemen en zij een onrechtvaardig belastingvoordeel genieten227.

Ten slotte zie ik nog een nadeel in het feit dat hoewel de Pauschal tot meer rechtszekerheid zou moeten leiden mogelijk juist tot meer rechtsonzekerheid zou kunnen leiden op grond van het feit dat een tax ruling wellicht ook af zou kunnen hangen van de onderhandelingsvaardigheden van verschillende belastingplichtigen. Van de Velde geeft bijvoorbeeld aan dat de ene belastingplichtige wellicht een betere onderhandelaar is dan de ander, waardoor er mogelijk verschillen optreden, terwijl men in een gelijke situatie verkeert228. Indien dit kenbaar wordt dan zal dit wederom ten koste gaan van het rechtvaardigheidsgevoel dat belastingplichtigen hebben ten opzichte van deze belastingen toezichtsvorm.

222 https://swiss-banking-lawyers.com/de/pauschalbesteuerung-schweiz/?gclid=EAIaIQobChMIm9Kt-svW4AIVbCrTCh02RwEbEAAYASAAEgLwzvD_BwE#2. 223 De bijdrage die redelijkerwijs kan of mag worden verwacht van een belastingplichtige aan de samenleving ten behoeve van de distributieve rechtvaardigheid. 224 Gribnau 2013, p. 80. 225 http://pauschalsteuer-abschaffen.ch/fileadmin/pauschalsteuer-nein/Downloads/pst-ini-worum-geht-es-fuenf-gruende.pdf. 226 http://pauschalsteuer-abschaffen.ch/fileadmin/pauschalsteuer-nein/Downloads/pst-ini-worum-geht-es-fuenf-gruende.pdf. 227 http://pauschalsteuer-abschaffen.ch/fileadmin/pauschalsteuer-nein/Downloads/pst-ini-worum-geht-es-fuenf-gruende.pdf. 228 Van de Velde, TaxLive 2019: ‘Mag iedereen het op een akkoordje gooien met de fiscus?’.



http://pauschalsteuer-abschaffen.ch/fileadmin/pauschalsteuer-nein/Downloads/pst-ini-worum-geht-es-fuenf-gruende.pdf




36

§ 3.3.5 De toekomst van de Pauschalsteuer Steuerprivilegien für Millionäre, zo wordt de Pauschalsteuer ook wel (enigszins populistisch) genoemd229. In het begin van deze eeuw kwam er meer en meer kritiek op de Pauschalsteuer. De Pauschalsteuer zou in strijd zijn met het gelijkheidsbeginsel en als gevolg daarvan ongrondwettelijk zijn230. Als gevolg van deze kritiek heeft de kantons van Zürich zich in 2009 in een referendum uitgesproken tegen de Pauschalsteuer en is deze per 2010 afgeschaft231. De kantons Schaffhausen, Appenzell Ausserrhoden, Baselland en Baselstadt hebben dit voorbeeld gevolgd. Sommige andere kantons hebben sindsdien de regels aangescherpt232. Ook de OECD heeft in 2012 Zwitserland aanbevolen om de Pauschalsteuer af te schaffen. Desondanks heeft de Bundesrat zich evenwel om economische redenen tegen afschaffing van de Pauschal uitgesproken233. Per 2014 zijn de regels echter wel aangescherpt om de acceptatie van deze vorm van belasting te verbeteren234.

Zoals reeds vermeld heeft Zürich in 2010 als eerste de Pauschalsteuer afgeschaft. Ongeveer de helft van de belastingplichtigen die belast werden volgens de Pauschalsteuer hebben sindsdien het kanton Zürich verlaten. De belastinginkomsten zijn daarentegen ongeveer gelijk gebleven. Dit valt te verklaren uit het feit dat het overige deel dat wel is gebleven meer belasting heeft moeten afdragen235. Toch valt het nog te bezien hoe een eventuele afschaffing uitwerkt in andere kantons. Gezien de autonomie van zowel de gemeenten als de kantons en het politieke systeem in Zwitserland236 lijkt het mij waarschijnlijk dat een eventuele afschaffing van de Pauschalsteuer enkel op kantonnaal niveau beslist kan worden. Indien een meerderheid van een bepaald kanton tegen afschaffing is dan zal de Pauschalsteuer naar mijn mening in het desbetreffende kanton in stand blijven en vice versa.

§ 3.4 Het vergelijken van de verschillende toezichtsvormen In hoofdstuk 2 en de voorgaande paragrafen zijn de verschillende toezichtsvormen in Nederland, het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland aan de orde gekomen. Deze zijn daarbij voor zover mogelijk geanalyseerd en bekritiseerd. Met name de Nederlandse toezichtsvorm is daarbij uitvoerig besproken waarbij tevens ervaringen uit de fiscale praktijk naar voren zijn gekomen. Daarbij is bij mij de vraag opgerezen of de toezichtsvorm zoals gehanteerd in Nederland bevredigend genoeg is of dat deze aan verandering toe is. Hierna zullen daarom de toezichtsvormen met elkaar worden vergeleken en beargumenteerd worden welke toezichtsvorm of een combinatie daarvan naar mijn mening de voorkeur geniet.

§ 3.4.1 Het Verenigd Koninkrijk vergeleken met Nederland De OECD stimuleert belastingdiensten er naartoe om met GO relaties op te bouwen op basis van

wederzijds begrip, transparantie en vertrouwen. In Nederland is dit vorm gegeven middels het concept

229 https://www.pauschalsteuern.ch/. 230 https://www.pauschalsteuern.ch/. 231 Https://web.archive.org/web/20090907182452/http://www.tagblatt.ch/aktuell/schweiz/schweiz/zuerich-schafft-pauschalsteuer-ab;art622,1257708. 232 Zie voor een overzicht van alle kantons waar de Pauschalsteuer nog wel toegepast kan worden en onder welke voorwaarden: https://www.pauschalsteuern.ch/kantonale-pauschalbesteuerung-besteuerung-nach-aufwand. 233 https://www.efd.admin.ch/efd/de/home/themen/steuern/steuern-national/besteuerung-nach-dem-aufwand/fb-besteuerung_nach_aufwand.html. 234 https://www.blick.ch/news/schweiz/pauschalbesteuerung-pauschalsteuer-fuer-reiche-auslaender-wird-ab-2021-weniger-attraktiv-id8651747.html: Zo zouden de wereldwijde kosten minstens het zevenvoudige moeten bedragen ten opzichte van de levenskosten. Daarnaast geldt er bijvoorbeeld een minimumgrondslag van 400.000 Zwitserse Frank. 235 https://www.srf.ch/news/schweiz/abstimmungen/abstimmungen/pauschalbesteuerung/ Steuergerechtigkeit- ja-aber-um-welchen-preis. 236 Het systeem waarbij de Zwitserse burger in de volgorde van zeggenschap afhangt van drie juridische niveaus: de gemeente, het kanton en de Bondsraad: zie ook paragraaf 3.3.1.

https://www.srf.ch/news/schweiz/abstimmungen/abstimmungen/pauschalbesteuerung/

37

horizontaal toezicht. Naast Nederland is ook het Verenigd Koninkrijk als een van de eerste landen de

discussie over de efficiency en effectiviteit van de verschillende toezichtsvormen gestart. Het Verenigd

Koninkrijk heeft dit vorm gegeven door het Review of Links with Large Business programme. De one-

to-one benadering, zoals deze in het VK is vormgegeven komt in grote mate overeen met de IKB in

Nederland237238. Bij beide benaderingen wordt er getracht een open en transparante, doch zakelijke

relatie op te bouwen die is gebaseerd op vertrouwen, begrip en transparantie. Daartegenover staat

dat ondernemingen eerder zekerheid wordt verleend over fiscale vraagstukken en belastingdiensten

voorspelbaar handelen. De theoretische voordelen voor de belastingplichtige bij beide

toezichtsvormen zijn meer en sneller zekerheid en meer wederzijds begrip. De voordelen van de

Belastingdienst en HMRC zien op een verhoogde efficiency en effectiviteit, het verlenen van een

acceptabel serviceniveau en een verhoogde compliance.

Hoewel er vele overeenkomsten waarneembaar zijn, bestaan er uiteraard ook verschillen tussen het

VK en Nederland. Beide belastingdiensten vullen namelijk het aangepaste toezicht verschillend in. In

Nederland wordt het toezicht aangepast naar de mate dat een onderneming in control is, terwijl in het

VK het toezicht aangepast wordt op basis van de BRR. In Nederland ligt meer de nadruk op de interne

beheersing, het proces, terwijl in het VK meer de nadruk wordt gelegd op de uitkomst van het proces.

HMRC concentreert zijn aandacht met de nieuwe toezichtsvorm op het aanpakken van tax avoidance,

terwijl de Nederlandse Belastingdienst zich voornamelijk richt op een aanvaardbare aangifte239. In het

VK komt dit tot uiting in de Business Risk Rating. De kwalificatie van low of high risk is gekoppeld aan

de fiscale structuren die een grote onderneming hanteert. Daarnaast moeten zij voldoen aan enkele

wettelijke vereisten met betrekking tot het openbaar maken van tax avoidance schemes240.

De Belastingdienst in Nederland stelt dat het afzien van een bepaalde structuur en het betalen van een

fair share geen voorwaarde is voor een convenant241. Door horizontaal toezicht dient er in dat verband

enkel reflectie gegeven te worden op bepaalde fiscale structuren en methoden242. Het gevolg van deze

verschillende benaderingen is dat de uitkomst bij beide toezichtsvormen ook anders is. Naar mijn

mening stelt het Verenigd Koninkrijk dat wanneer er gebruikt gemaakt wordt van bijvoorbeeld

agressieve structuren of tax avoidance de uitkomst ook niet goed is, met andere woorden: de

mogelijkheid tot deelname aan het cooperative compliance programme is niet mogelijk. In Nederland

hoeft dit per definitie niet zo te zijn zoals reeds aangegeven.

Het grootste verschil tussen Nederland en het VK is dat Nederland naast het GO segment ook het MKB

segment heeft proberen te betrekken bij het concept horizontaal toezicht. Daarnaast ligt het tempo

van de ontwikkeling van horizontaal toezicht in Nederland hoger dan in andere landen volgens de

Commissie Stevens243. Het gevolg daarvan naar mijn mening is dat Nederland te snel en op een te grote

groep ondernemingen horizontaal toezicht heeft getracht te implementeren244.

237 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2015/1, p. 14. 238 Men spreekt bij de Belastingdienst over individuele klantbehandeling wanneer een onderneming en de daarmee gepaard gaande fiscale risico’s en belangen van zodanige omvang zijn dat een aanpak op maat noodzakelijk is. Uit een enquête blijkt dat bij IKB er een aparte klantcoördinator en behandelteam worden toegewezen aan een bepaalde onderneming. 239 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2015/1, p. 15. 240 HMRC 2013. Zie ook https://www.gov.uk/guidance/disclosure-of-tax-avoidance-schemes-overview. 241 Belastingdienst 2013, p. 13. 242 Belastingdienst 2013, p. 13. 243 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 109. 244 Deze opvatting wordt ook ondersteund door enkele geënquêteerden van de Belastingdienst: zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 2, 9 en 10.

38

Daarnaast is gebleken dat bij beide toezichtsvormen de rechtsgelijkheid in het geding kan komen.

Zowel in Nederland en het Verenigd Koninkrijk bestaat er bij verschillende instanties de zorg dat

deelnemers aan horizontaal toezicht respectievelijke co-operative compliance programmes een

voorkeursbehandeling krijgen ten opzichte van belastingplichtigen die niet aan deze toezichtsvorm

deelnemen.

Ten slotte bestaan er nog (noemenswaardige) verschillen tussen de toezichtsvormen van het VK en

Nederland gezien het feit dat er in het VK niet wordt gewerkt op basis van een convenant, maar dat er

een lijst met afspraken wordt gemaakt waaraan beide partijen zich (dienen te) houden245 en dat er in

het VK enkele wettelijke regelingen bestaan voor bijvoorbeeld het verplicht aanstellen van een SAO.

§ 3.4.2 Zwitserland vergeleken met Nederland Ondanks het feit dat Zwitserland wel lid is van de OECD246 heeft het nog geen horizontale

toezichtsvorm geïmplementeerd vergelijkbaar met die in Nederland of het Verenigd Koninkrijk. De

meeste kantonnale belastingdiensten hanteren echter wel een soort horizontale toezichtsvorm in de

vorm van de Pauschal. Het voornaamste verschil tussen horizontaal toezicht en de Pauschal moet men

naar mijn mening zoeken in het feit welke belastingplichtigen (actief) kunnen worden betrokken bij

deze toezichtsvormen. Bij horizontaal toezicht richt men zich alleen op bedrijven, terwijl men de

Pauschal enkel hanteert bij (vermogende) particulieren247. Daarnaast zorgt de Pauschal naar mijn

mening deels voor belastingontwijking, terwijl bij horizontaal toezicht juist wordt samengewerkt,

waardoor (ongewenste of agressieve) belastingontwijking wordt tegengegaan.

De grootste overeenkomsten tussen beide toezichtsvormen zijn naar mijn mening dat de oorspronkelijke doelstelling was om toe te werken naar een vereenvoudiging van het belastingsysteem, het verhogen van de rechtszekerheid en de effectiviteit en efficiency omtrent de heffing en inning van belastingen te doen laten stijgen zodat de administratieve lasten voor zowel de belastingplichtigen als de belastingdiensten zouden moeten afnemen. Daarnaast is gebleken dat zowel de Pauschal als horizontaal toezicht kan bijdragen aan een beter fiscaal vestigingsklimaat.

Een andere overeenkomst tussen de Pauschal en horizontaal toezicht is dat er bij beide toezichtsvormen ongeschreven rechtsbeginselen in het geding kunnen komen. De Pauschal zou in strijd zijn met het rechtsgelijkheidsbeginsel gezien het feit dat deze enkel van toepassing kan zijn op buitenlandse, doch in Zwitserland wonende (vermogende) belastingplichtigen die belast worden op basis van de levensonderhoudskosten, terwijl de Zwitserse belastingplichtige wordt belast op basis van zijn inkomen en vermogen. De rechtsgelijkheid bij het concept horizontaal toezicht zou in het geding kunnen komen op grond van het subjectieve oordeel van de Belastingdienst welke ondernemingen daadwerkelijk in control zijn, het al dan niet (onbewust) bevoordelen van convenant deelnemers ten opzichte van niet-convenant deelnemers en bij het mogelijk voordoen van verkleving248.

§ 3.4.3 Welke toezichtsvorm krijgt de voorkeur? De vraag is nu welke toezichtsvorm of een combinatie daarvan de voorkeur krijgt. In Nederland en het

VK worden controletaken van de Belastingdienst als het ware geprivatiseerd, terwijl er in Zwitserland

een afspraak gemaakt wordt tussen de belastingplichtige en de desbetreffende kantonnale

Belastingdienst over het te betalen bedrag aan belasting. Gezien het feit dat beide toezichtsvormen in

inrichting en toepasbaarheid wezenlijk anders zijn, zou men zich in eerste instantie kunnen afvragen

245 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 105. 246 Zie http://www.oecd.org/about/membersandpartners/list-oecd-member-countries.htm. 247 Die uiteraard aan de voorwaarden voldoen om überhaupt in aanmerking te komen voor de Pauschalsteuer. 248 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 48: de situatie waarin de rechtsgelijkheid in het geding kan komen op het moment dat een inspecteur niet meer in staat is om een objectieve mening te vormen door een niet-zakelijke band.

39

hoe deze toezichtsvormen met elkaar kunnen worden vergeleken. Naar mijn mening moet men echter

niet kijken naar bijvoorbeeld de inrichting en de toepasbaarheid van beide toezichtsvormen, maar

meer naar de geldende gedachte achter beide concepten en de uiteindelijke doelstelling ervan.

Voor beide toezichtsvormen zijn zowel positieve als negatieve punten aan te halen. Toch zie ik in beide

systemen wel een oplossing voor de problemen waarmee belastingdiensten heden ten dage mee

worden geconfronteerd: een toename aan fiscale (complexe) transacties met een gelijkblijvende of

krimpende capaciteit. Belastingdiensten zijn daarin op zoek naar de juiste handhavingsstrategie

waarmee een hoog serviceniveau en voldoende zekerheid wordt gegeven aan de belastingplichtigen

waarbij belastingdiensten effectief en efficiënt kunnen werken.

In Nederland en het VK wordt dit ingevuld door bedrijven meer aan te spreken op hun fiscale

verantwoordelijkheid, waardoor door middel van samenwerking en overleg met de belastingplichtige

getracht wordt de compliance te verhogen. De controletaken worden deels verschoven naar de

ondernemingen zelf. In Zwitserland wordt dit ingevuld door een afspraak te maken met een

belastingplichtige over een jaarlijks te betalen bedrag aan belasting op basis van een forfaitaire

benadering, waardoor de controletaken afnemen. Beide toezichtsvormen zouden moeten leiden tot

een toename van de effectiviteit en efficiency bij de belastingdiensten en een verhoogde

rechtszekerheid bij belastingplichtigen, waardoor bij beide partijen de administratieve lasten dienen

af te nemen.

In eerste instantie zij opgemerkt dat verticaal toezicht bij mij de voorkeur krijgt boven horizontaal

toezicht of een vergelijkbaar concept daarvan. Een horizontale toezichtsvorm kan evenwel naast

verticaal toezicht gebruikt worden. Een combinatie van beide toezichtsvormen lijkt mij daarom het

meest logische, maar niet geheel op de manier zoals deze in Nederland is vorm gegeven. In hoofdstuk

4 zal nader worden besproken hoe naar mijn mening horizontaal toezicht in de toekomst in Nederland

gehanteerd dient te worden.

Een toezichtsvorm als de Pauschal zou naast het concept horizontaal toezicht en het traditionele

verticale toezicht naar mijn mening evenwel ook als handhavingsinstrument gebruikt kunnen worden.

Daar zitten echter wel de nodige haken en ogen aan. Deze toezichtsvorm waarbij er een afspraak

gemaakt wordt tussen de Belastingdienst en de belastingplichtige zou het contra legem handelen van

de Belastingdienst juist weer kunnen aanwakkeren: de ongelijke behandeling van gelijke

belastingplichtigen waarvoor geen rechtvaardigingsgrond aangewezen kan worden249. Dit gaat ook in

tegen de beleidsdoelstelling die Staatssecretaris Wijn van Financiën in 2004 aanhaalde: het unificeren

en verantwoorden van gevoerd beleid250.

Een dergelijke toezichtsvorm als de Pauschal kan evenwel wel (deels) een oplossing zijn voor de

problemen waar belastingdiensten heden ten dage mee worden geconfronteerd. Zo kan er

bijvoorbeeld met goedwillende belastingplichtige een afspraak gemaakt worden over een jaarlijks te

betalen belasting. Gezien de snelle rechtszekerheid en de lage administratieve lasten zou dit een

oplossing kunnen zijn voor de capaciteitsproblemen bij de Belastingdienst251. Hierdoor kan de

Belastingdienst haar (verticale) aandacht verleggen naar de kwaadwillende belastingplichtige.

Daarnaast kan de forfaitaire benadering die wordt gehanteerd bij de Pauschal zorgen voor een minder

complex of tijdrovend belastingsysteem. Eén van de geënquêteerde gaf aan dat een dergelijke

249 Zie Kamerstukken II 2003/04, 29 643, nr. 2, p. 2. 250 Kamerstukken II 2003/04, 29 643, nr. 2, p. 3. 251 Zie bijvoorbeeld ook enquête medewerker Belastingdienst nummers 2 en 3 waarin deze mening wordt ondersteund.

40

forfaitaire c.q. makkelijke benadering als de Pauschal wellicht ook automatisering en digitalisering van

belastingheffing gemakkelijker kan maken252. Gezien het feit dat daarnaast diverse geënquêteerden

aangaven dat fiscale weten regelgeving heden ten dage (te) complex en ingewikkeld zijn253, zou dit

wellicht ook deels weggenomen kunnen worden met een toezichtsvorm vergelijkbaar met de

Pauschal. Echter brengen forfaitaire benaderingen ook weer diverse discussies en problemen met zich

mee254.

Ondanks dat de Pauschal (deels) een oplossing zou kunnen zijn, gaven diverse geënquêteerden ook

aan dat een dergelijke toezichtsvorm wellicht politiek niet haalbaar is en ook niet in de denkwijze past

van de Belastingdienst255. Ook gaf één van de geënquêteerde aan dat een dergelijke toezichtsvorm

alleen internationaal bezien werkbaar is gezien het feit dat belastingdiensten elkaar anders onderling

gaan beconcurreren256. Indien er in de toekomst naar een dergelijke toezichtsvorm toegewerkt wordt

dan dient er wel goed naar de inrichting en implementatie van het systeem gekeken te worden gezien

de vele kwetsbaarheden die zich bij deze toezichtsvorm voordoen. Hierbij denk ik aan bijvoorbeeld

standaardregels en – voorwaarden ter bevordering van de rechtszekerheid en – gelijkheid. Daarnaast

dient in tegenstelling tot hetgeen geldend is in Zwitserland, wel iedereen gebruik te kunnen maken

van de Pauschal of een vergelijkbare toezichtsvorm. Een complete uiteenzetting van hoe dit concept

er uit dient te zien acht ik echter niet haalbaar voor deze scriptie.

§ 3.5 Conclusie In hoofdstuk 3 zijn er enkele toezichtsvormen van het belastingsysteem in Zwitserland en het Verenigd Koninkrijk besproken. De tweede deelvraag luidt: ‘In hoeverre zijn er vergelijkbare ontwikkelingen zichtbaar op het gebied van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk respectievelijk Zwitserland?’.

Voor het Verenigd Koninkrijk is het co-operative compliance programme besproken en voor Zwitserland de Pauschal. Beide toezichtsvormen zijn naar mijn mening in eerste instantie ontwikkeld om belastingheffing en -inning zo efficiënt en effectief mogelijk te laten verlopen waarbij de belastingplichtigen meer rechtszekerheid wordt geboden. Het horizontale toezichtsmodel in het Verenigd Koninkrijk is vergelijkbaar zoals men deze in Nederland heeft geïmplementeerd, maar er zijn ook wezenlijke verschillen te zien. Bij Zwitserland is niet zozeer de grondslag en de mate van heffing van belang voor de vergelijking met de horizontale Nederlandse toezichtsvorm, maar meer de leidende gedachte erachter.

Elke toezichtsvorm is zo met zijn eigen problematiek omgeven. Dat is naar mijn mening ook inherent aan elkaar. Geen enkele toezichtsvorm is perfect en zal dit ook nooit worden. Daarom is het van belang om een concept te ontwikkelen dat daar wel naar toe werkt en waarin de beoogde doelstellingen op een zo efficiënt en effectief mogelijke manier worden behaald. Ik ben van mening dat de horizontale toezichtsvorm een nuttige vorm van toezicht kan zijn, mits het op de juiste groep belastingplichtigen wordt toegepast. Doch, verticaal toezicht is naar mijn mening nog altijd het belangrijkste toezichtsmodel. Een goede controle heeft immers niks te maken met vertrouwen. Vertrouwen moet wel altijd het startpunt zijn, maar vertrouwen zonder een goede controle is blind vertrouwen. Belastingplichtigen dienen daarom naar mijn mening ook het gevoel te hebben dat zij gecontroleerd worden anders gaat dit ten koste van de belastingmoraal. Een controle, mits op een juiste en

252 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 10: deze geënquêteerde is enkele jaren werkzaam geweest in Zwitserland en wist ook precies wat de Pauschal inhoudt. 253 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 8 en 10. 254 Zie bijvoorbeeld de huidige discussie omtrent de forfaitaire belasting in box 3. 255 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 2, 3, 4, 5, 8 en 9. 256 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 5.

41

rechtvaardige manier uitgevoerd, zou naar mijn mening alsdan zelfs kunnen leiden tot een vergroot vertrouwen in de Belastingdienst en het belastingsysteem.

Naast het horizontale- en verticale toezicht zou er in de toekomst ook gekeken kunnen worden naar eventuele afspraken tussen de Belastingdienst en de belastingplichtigen over een bepaald te betalen belastingbedrag per jaar vergelijkbaar met de Pauschal. Hierdoor kan de Belastingdienst haar toezicht verschuiven en intensiveren op de kwaadwillende belastingplichtigen en daarnaast zou wellicht door deze forfaitaire heffing de belastingheffing en -inning meer gedigitaliseerd en geautomatiseerd kunnen worden. Hoe deze toezichtsvorm in Nederland precies ontwikkeld en geïmplementeerd dient te worden, zal niet behandeld worden, gezien de beperkte omvang van deze scriptie. In het volgende hoofdstuk zal wel worden besproken hoe naar mijn mening horizontaal toezicht in de toekomst nationaal ingevuld dient te worden. Vervolgens zal ook besproken worden of een internationaal concept wenselijk en haalbaar is.

42

HOOFDSTUK 4: Is het wenselijk om toe te werken naar een breder nationaal en/of internationaal concept horizontaal toezicht en welke elementen zou dit concept moeten bevatten? § 4.1 Inleiding breder nationaal concept horizontaal toezicht In hoofdstuk 2 is naar voren gekomen dat horizontaal toezicht naar mijn mening wel degelijk bestaansrecht heeft gezien de fiscaal prosociale houding van de Nederlandse belastingplichtigen257. Daartegenover staat dat het concept horizontaal toezicht nog genoeg mankementen vertoont en het nog volop met vragen is omringd. In hoofdstuk 2 is stil gestaan bij het feit hoe de kritiekpunten binnen het proces van horizontaal toezicht naar mijn mening opgelost dienen te worden.

Een misschien wel veel belangrijkere en principiële vraag, voordat men überhaupt toekomt aan de verbeteren kritiekpunten van het gehele concept, is of er (nog) wel voldoende draagvlak is bij enerzijds de verschillende belastingplichtigen, maar anderzijds ook de Belastingdienst voor horizontaal toezicht. Zo stelt bijvoorbeeld de FNV dat het omstreden toezichtsysteem één van de redenen is van de grote (kennis)uitstroom bij de Belastingdienst bij voornamelijk de toezichts- en invorderingsafdelingen258. Dit zou kunnen duiden op het feit dat de organisatie zelf (de Belastingdienst) wel achter het concept staat, maar de medewerkers hier eigenlijk helemaal geen heil in zien. Alvorens er ingegaan wordt op de wenselijkheid van een internationaal concept zal daarom eerst beargumenteerd worden of, en zo ja, op welke manier, er naar een breder of beperkter concept horizontaal toegewerkt dient te worden.

§ 4.2 Grote interne verdeeldheid Bij de invoering van het concept horizontaal toezicht in 2005 waren de meningen omtrent de nieuwe horizontale toezichtsvorm al verdeeld259. In de loop der jaren is deze verdeeldheid niet afgenomen en wellicht zelfs vergroot. Vooral intern bij de Belastingdienst lopen de meningen omtrent horizontaal toezicht sterk uiteen. Zo stelt Weyenberg dat de directeur-generaal van de Belastingdienst, de heer Uijlenbroek, in zijn honderddagenbrief een slag minder enthousiast260 over horizontaal toezicht sprak dan tot dan toe door Staatssecretaris Wiebes verdedigd261. Oud directeur Grote Ondernemingen, de heer Fuchs, noemt het horizontale toezichtsysteem zelfs naïef en onverantwoord262.

Ook inspecteurs hebben kritiek op het huidige systeem. Zij geven aan dat de Belastingdienst door het horizontale systeem geen goed toezicht meer kunnen houden en dat zij te veel leunen op inspanningen van het bedrijfsleven263. De kritiek van de inspecteurs zit hem in het feit dat de beoogde efficiency- en effectiviteitdoelstellingen naar hun mening niet worden behaald. Deze kritiek komt ook duidelijk naar voren in de enquêtes264. In tegenstelling tot wat de Belastingdienst stelt, vermoeden veel inspecteurs

257 Zie de uitkomsten van het jaarlijkse onderzoek van de Belastingdienst, de Fiscale Monitor, waaruit blijkt dat in 2018 48% van de geënquêteerden het gevoel heeft iets bij te dragen wanneer men belasting betaalt. Daarnaast wordt de stelling ‘Ik sta iets af’, die ook nog enige bereidheid tot belasting betalen verwoordt, onderschreven door 34% van de geënquêteerden. 258 Zie bijvoorbeeld: König, NRC 2 juni 2016 en Awater en Kuijpers, Investico 8 februari 2017. 259 Zo stelt bijvoorbeeld Zwemmer dat het heffen van belastingen puur een overheidstaak is welke niet in de vorm van vrijwillige naleving kan worden gedelegeerd aan de belastingplichtigen, terwijl de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid adviseerde om naar een meer horizontale relatie toe te werken 260 Zo stelde Uijlenbroek dat horizontaal toezicht gemoderniseerd moet worden, dat de aangiften van vertrouwde bedrijven nauwelijks meer gecontroleerd worden en dat de interventieladder van horizontaal toezicht naar verticaal toezicht niet voldoende kenbaar is. 261 Kamerstukken II 2016/07, 31 066, nr. 371, p. 4. 262 Kamerstukken II 2016/07, 31 066, nr. 371, p.10. 263 Kamerstukken II 2016/07, 31 066, nr. 371, p. 10. 264 Zie vrijwel alle enquêtes afgenomen bij medewerkers van de Belastingdienst.

43

juist dat het nieuwe toezichtsysteem minder belastingopbrengsten genereert dan het traditionele verticale toezicht265. Ten slotte concludeerde de Onderzoekscommissie Belastingdienst recentelijk nog dat de afstand tussen de top en de werkvloer te groot is geworden en dat de top te weinig fiscale kennis heeft om realistische beslissingen te nemen266. De vraag is dus of er nog wel voldoende draagvlak is binnen de Belastingdienst voor de horizontale toezichtsvorm267.

Ook vanuit de kant van de belastingplichtigen komt kritiek. Zo is in hoofdstuk 2 reeds naar voren gekomen dat er onduidelijkheden bestonden over het TCF, het zwaargewicht binnen het concept horizontaal toezicht, dat er een merkbare weerstand bestond tegen de cultuuromslag bij de Belastingdienst en dat er binnen de Belastingdienst (nog) te weinig kennis aanwezig was omtrent het gehele concept. Van der Enden stelt ten slotte nog het volgende268:

‘Nederland is het enige land ter wereld waar men horizontaal toezicht toepast zonder dat er daarbij duidelijke normen gehanteerd worden, waardoor het horizontale systeem te veel op het bedrijfsleven steunt. Alle andere landen die een horizontaal systeem hanteren kennen objectieve kaders. Ook de OECD heeft daar normen voor opgesteld, maar in Nederland blijft het ‘schimmig’.

Ondanks de groeiende kritiek op het horizontaal toezicht verwacht ik niet dat horizontaal toezicht gemakkelijk aan de kant geschoven wordt. Dit maak ik op uit bijvoorbeeld de uitlatingen van Staatssecretaris Wiebes die aangeeft dat horizontaal toezicht een waardevolle vorm van toezicht is op grote organisaties, omdat GO zeer tijdig zijn met het doen van aangifte en het betalen van belastingen en de werkrelatie tussen de Belastingdienst en de belastingplichtige sterk is verbeterd269. Daarnaast geeft hij aan dat het onderzoek bevestigt dat horizontaal toezicht er toe doet en verder moet worden ontwikkeld270. Naar mijn mening is deze conclusie voornamelijk gebaseerd op het feit dat de Algemene Rekenkamer aangeeft in haar onderzoek: ‘Handhavingsbeleid Belastingdienst’ een positief beeld te hebben van een proactief (c.q. horizontaal) handhavingsbeleid, omdat het systematisch en gestructureerd inspeelt op de oorzaken van het gedrag van belastingplichtigen. Deze focus zou de mogelijkheid bieden om meer gericht de naleving positief te beïnvloeden271.

Wanneer men het rapport kritisch bekijkt dan geeft de Algemene Rekenkamer ook het volgende aan272:

‘Tegelijkertijd stellen we vast dat de Belastingdienst nog informatie mist voor de verdere onderbouwing van de keuzes in het handhavingsbeleid. Daarvoor is het nodig dat de Belastingdienst meer zicht heeft op de mate waarin de inzet van handhavingsinstrumenten leidt tot betere naleving door belastingplichtigen, oftewel hoe effectief deze instrumenten zijn’.

De Onderzoekers van het Centrum voor Kennis en Communicatie van de Belastingdienst gingen nog een stap verder en concludeerden dat bedrijven onder horizontaal toezicht helemaal geen betere aangiften doen dan andere bedrijven. Bedrijven met horizontaal toezicht zouden juist meer belastingcorrecties opgelegd krijgen voor de vennootschapsbelasting en een relatief hogere nabetaling door een gemaakte correctie voor de omzetbelasting273. Het is dus onduidelijk of de beoogde

265 Kleinnijenhuis en Kuijpers, Trouw 8 februari 2017. 266 Kleinnijenhuis en Kuijpers, Trouw 8 februari 2017. 267 Zie bijvoorbeeld ook enquête medewerker Belastingdienst nummer 2: waarin aan wordt gegeven dat het draagvlak voor het MKB & MGO segment de laatste tijds is gekelderd. 268 Kamerstukken II 2016/17, 31066 nr. 371, p. 10 en 11. 269 Kamerstukken II 2016/17, 31066 nr. 365, p. 2. 270 Kamerstukken II 2016/17, 31066 nr. 365, p. 3. 271 Algemene Rekenkamer 2016, p. 62 en 63. 272 Algemene Rekenkamer 2016, p. 32. 273 Kuijpers, Trouw 28 juni 2017.

44

verhoging van de efficiency en de effectiviteit überhaupt wordt gewaarborgd door horizontaal toezicht274.

§ 4.3 Hoe nu verder? Gezien de alsmaar groeiende kritiek van zowel de belastingplichtigen als de Belastingdienst zelf op horizontaal toezicht is het de vraag of horizontaal toezicht nationaal gezien nog wel toekomst heeft. Huidige berichtgeving dat bedrijven die onder horizontaal toezicht staan ook voorkomen in de Panama Papers275 zullen deze kritiek alleen nog maar meer aanwakkeren ondanks het feit dat de Belastingdienst opmerkt dat er niet zonder meer afspraken uit de overeenkomst voor horizontaal toezicht geschonden zijn of dat fiscale informatie achtergehouden is.276. Toch ben ik van mening dat horizontaal toezicht naast verticaal toezicht wel bestaansrecht heeft. Dat is zoals in hoofdstuk 2 ingegeven door de prosociale fiscale houding van het gros van de Nederlandse belastingplichtigen277 en de alsmaar toenemende horizontalisering van de samenleving278. Echter, ik plaats daar wel enkele kanttekeningen bij om de vraag te beantwoorden of horizontaal toezicht in nationaal verband verbreed dient te worden. Daarnaast zullen enkele aanbevelingen worden gedaan.

Uit het rapport van de commissie Horizontaal Toezicht kwam naar voren dat alleen Nederland naast het GO segment ook het MGO segment en MKB-ondernemingen heeft proberen te betrekken in het concept horizontaal toezicht279. Vanaf begin 2005 bleek dat er weinig MKB bedrijven een convenant horizontaal toezicht met de Belastingdienst hadden afgesloten: slechts 8%280. In de loop der jaren is dit percentage slechts opgelopen tot 10%281. De investeringen en de daarmee gepaarde gaande kosten die de financieel dienstverlener maakt met betrekking tot de inrichting en automatisering van de administratie om te voldoen aan de regelingen van de Belastingdienst wegen niet op tegen de beoogde voordelen282. Dit bleek ook uit de afgenomen enquête waarin meerdere geënquêteerden aangaven dat de verplichtingen verbonden aan horizontaal toezicht een drempel kunnen vormen voor

274 Uit de enquêtes is ook gebleken dat de medewerkers van de Belastingdienst vraagtekens zetten bij de effectiviteit en efficiency. In hoofdstuk 2 is dit reeds besproken. 275 De Panama Papers zijn een verzameling van vertrouwelijke documenten van het Panamees juridisch adviesbureau Mossack Fonesca die door het International Consortium of Investigative Journalist naar buiten zijn gebracht. Deze papers worden onderzocht door justitiële- en belastingautoriteiten naar onder andere belastingontwijking, belastingfraude en overige illegale activiteiten. Zie ook: https://www.icij.org/investigations/panama-papers/. 276 Zie bijvoorbeeld http://www.taxence.nl/fiscaal-nieuws/nieuws/fiscaal-nieuws/fiscus-geen-verband-tussen-panama-papers-en.132563.lynkx en https://over-ons.belastingdienst.nl/panamapapers-en-horizontaal-toezicht/. 277 Zie de uitkomsten van het jaarlijkse onderzoek van de Belastingdienst, de Fiscale Monitor, waaruit blijkt dat in 2018 48% van de geënquêteerden het gevoel heeft iets bij te dragen wanneer men belasting betaalt. Daarnaast wordt de stelling ‘Ik sta iets af’, die ook nog enige bereidheid tot belasting betalen verwoordt, onderschreven door 34% van de geënquêteerden. 278 Op fiscaal gebied is naar mijn mening sprake van horizontalisering wanneer belastingdiensten en belastingplichtigen meer worden beschouwd als gelijken: zij staan naast elkaar. Indien men elkaar meer beschouwd als gelijken dan horen daar ook plichten en verantwoordelijkheden bij waarop beide partijen elkaar mogen aanspreken. Indien blijkt dat belastingplichtigen zich netjes houden aan deze fiscale verantwoordelijkheden dan verdienen zij ook het aangepast horizontale toezicht. 279 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 102. 280 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 113 en 114. 281 Belastingdienst 2017, p. 51 en 54. 282 Zie enquête medewerker advieskantoren nummer 6: er dienen ook investeringen gedaan te worden in bepaalde software en kennis waar nog maar de vraag is of de klant hiervoor wil betalen en enquête medewerker advieskantoren nummer 7: daarnaast kan ik ook niet aan mijn klanten verkopen dat ze door horizontaal toezicht juist meer kosten kwijt zijn dan zonder. Zie daarnaast ook enquête Belastingdienst nummer 7 en 9.

https://www.icij.org/investigations/panama-papers/

http://www.taxence.nl/fiscaal-nieuws/nieuws/fiscaal-nieuws/fiscus-geen-verband-tussen-panama-papers-en.132563.lynkx


https://over-ons.belastingdienst.nl/panamapapers-en-horizontaal-toezicht/


45

belastingplichtigen om aan horizontaal toezicht deel te nemen283. Daarnaast beschikt het overgrote deel van de MKB-ondernemingen niet over de benodigde fiscale expertise om een adequaat opererende fiscale functie te kunnen garanderen284. Het grote voordeel van minder boekenonderzoeken dat horizontaal toezicht met zich zou moeten meebrengen blijkt ook maar relatief volgens De Jong285.

Daarnaast is uit het rapport uit oktober 2017 van de Belastingdienst: ‘Beleidsdoorlichting toezicht en opsporing en massale processen Belastingdienst’ door steekproefsgewijze controles in het MKB naar voren gekomen dat aangiften ingediend door fiscaal dienstverleners met HT-convenant weliswaar minder fouten bevatten, maar dat het niet uitmaakt of de onderneming daadwerkelijk is aangesloten bij het convenant of niet286. Volgens de Groot betekent dit dat de beleidsverwachting, welke HT-posten beter zouden moeten doen dan VT-posten, niet daadwerkelijk wordt gerealiseerd287.

Gezien de lasten en de niet duidelijk naar voren komende voordelen voor het MKB-segment288 ben ik van mening dat het beter is dat de Belastingdienst het concept horizontaal toezicht in eerste instantie net zoals in het Verenigd Koninkrijk volledig concentreert op de GO ten gunste van de effectiviteit en efficiency. Dit lijkt in overeenstemming te zijn met hetgeen meerdere geënquêteerden aangaven dat de ondergrens voor deelname aan horizontaal toezicht waarschijnlijk op korte termijn wordt verhoogd door de Belastingdienst, waardoor MKB-ondernemingen tot een bepaalde omzet of balanstotaal niet meer (actief) worden betrokken binnen het concept horizontaal toezicht289.

Ik ben van mening dat het GO segment wel nog betrokken dient te worden bij horizontaal toezicht mede gezien de belangen die bij deze bedrijven spelen. Deze ondernemingen zijn van een dergelijke en complexe omvang en dynamiek dat naar mijn mening van hen enige vorm van samenwerken op basis van vertrouwen en transparantie met de Belastingdienst verwacht mag worden waarbij de GO verantwoordelijkheid neemt voor het naleven van de fiscale regels. Zij beschikken volgens Boersma ook over de capaciteit – zowel kwalitatief en kwantitatief – om passende aandacht te schenken aan de naleving van (fiscale) weten regelgeving290. Daarnaast is uit het rapport van de Belastingdienst: ‘Beleidsdoorlichting toezicht en opsporing en massale processen Belastingdienst’ gebleken dat grote ondernemingen er belang aan hechten om uit zichzelf fiscale regels na te leven wanneer de werkrelatie met de Belastingdienst beter is. Door horizontaal toezicht wordt naar mijn mening aldus de prosociale fiscale houding van Nederlandse belastingplichtigen op een positieve manier beïnvloed, waardoor de legitimiteit in het belastingsysteem wordt verhoogd.

Om het GO segment ook daadwerkelijk hun verantwoordelijkheid te laten nemen voor het naleven van hun fiscale verplichtingen ben ik van mening dat codificatie zoals men deze in het Verenigd Koninkrijk heeft ingericht wenselijk is291. In de Awr dient naar mijn mening daarom een wetsartikel opgenomen te worden waarin ondernemingen, bij een nader te specificeren omzet en/of balanstotaal, een specialist in huis dienen te nemen die er voor zorgt dat de administratie op een juiste manier wordt

283 Zie bijvoorbeeld enquête medewerker advieskantoren nummers 5 en 6. 284 Boersma Vakblad TA 2013/2, p. 25, enquête medewerker Belastingdienst nummer 4 en enquête medewerker advieskantoren nummer 6 en 7. 285 https://www.nu.nl/ondernemen/4457496/betekent-horizontaal-toezicht-bedrijf.html. 286 Belastingdienst 2017, p. 52. 287 De Groot, WFR 2017/204. 288 Zie enquête medewerker advieskantoren nummers 5, 6 en 7. 289 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 2, 4, 7 8 en 9. 290 Boersma Vakblad TA 2013/2, p. 25. 291 Deze codificatie ziet niet zozeer op de feitelijke definitie of de toegang to horizontaal toezicht, maar meer op de fiscale verplichtingen die (grote) ondernemingen hebben vanaf een bepaalde omzet of balanstotaal. Ondernemingen in het Verenigd Koninkrijk met een omzet vanaf 10 miljoen dienen een SAO in dienst te nemen en bij een balanstotaal van 2 miljard of meer dient de fiscale strategie kenbaar gemaakt te worden.

https://www.nu.nl/ondernemen/4457496/betekent-horizontaal-toezicht-bedrijf.html

46

ingericht en periodiek monitort, waardoor de fiscale verplichtingen (grotendeels) juist worden nagekomen. Hierdoor kan de Belastingdienst eerder vertrouwen op de interne administratie bij ondernemingen wat ten gunste komt van de effectiviteit en de efficiency.

Door onder andere een te snelle implementering van het concept horizontaal toezicht292293, stagnerende technologische ontwikkelingen en de capaciteitsproblemen bij de Belastingdienst krijgt horizontaal toezicht naar mijn mening de laatste jaren steeds meer het uiterlijk van een armoedeaanbod waarin de Belastingdienst door haar eigen mankementen steeds meer ‘leunt’ op het bedrijfsleven.

Ondanks het feit dat horizontaal toezicht naar mijn mening steeds meer het uiterlijk van een armoedeaanbod krijgt, zal het concept echter ook niet snel verdwijnen294. Zoals ook Meussen al eerder aangaf, verwacht niemand in fiscaal Nederland dat de Belastingdienst op de ingeslagen weg van horizontaal toezicht (volledig) terug zal komen295. Indien men horizontaal toezicht als toezichtsvorm blijft hanteren dan dient men het draagvlak onder de inspecteurs te vergroten. Zoals Protagoras296 vroeger al stelde: ‘De mens is de maat van aller dingen’. Zolang het concept horizontaal toezicht niet (voldoende) wordt omarmd binnen de Belastingdienst dan zal horizontaal toezicht als toezichtsvorm naast verticaal toezicht nooit kunnen slagen.

Uit de enquêtes en het uitgevoerde literatuuronderzoek is naar voren gekomen dat de kaders van het horizontale toezicht niet duidelijk zijn en dat de verwachtingen naar elkaar duidelijker uitgesproken mogen worden297. Zoals eerder aangehaald is Nederland het enige land waar men horizontaal toezicht toepast zonder dat er duidelijke normen en objectieve kaders worden gehanteerd. Alhoewel de nadrukkelijke wens vanuit de Belastingdienst bestond om horizontaal toezicht niet te vangen in (wettelijke) kaders dienen er naar mijn mening juist wel duidelijke normen en objectieve kaders worden opgesteld. Dit kan in de vorm van wetten, regelgeving of beleid. Indien deze kaders, voorwaarden en normen duidelijk kenbaar zijn dan zou dit zowel de rechtsgelijkheid- als zekerheid ten goede komen. Daarnaast komt het tegemoet aan het fair-playbeginsel. Indien deze kaders niet worden gesteld dan vervalt horizontaal toezicht naar mijn mening in een vorm van ongereguleerde zelfcontrole.

Eén voorbeeld van deze duidelijke normen en objectieve kaders is de reeds aangehaalde aanbeveling om in de Awr een wetsartikel op te nemen waarin ondernemingen onder bepaalde feitelijke omstandigheden verplichtingen worden opgelegd om te voldoen aan fiscale verplichtingen. Eén andere aanbeveling is dat de Belastingdienst voorwaarden opstelt voor deelnemers aan horizontaal toezicht waar interne controlesystemen tenminste aan moeten voldoen. Indien blijkt dat een onderneming aan deze voorwaarden voldoet dan kan toegang tot horizontaal toezicht worden verleend. Ook hiervoor kan een wetsartikel opgenomen worden in de Awr:

Een belastingplichtige die aantoonbaar heeft kunnen maken dat de interne controlesystemen voldoen aan de voorwaarden neergelegd in artikel X van het Uitvoeringsbesluit Awr, kan een beroep doen op het aangepaste horizontale toezicht.

292 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 2 en 8, 9 en 10. 293 Zie bijvoorbeeld de uiting in enquête medewerker Belastingdienst nummer 10: het verschil tussen nu en vroeger is wel dat er vroeger eerst een diploma werd uitgereikt en dat men dan pas de vakken hoefde te halen, terwijl dat nu gelukkig andersom is. 294 Zie de reeds aangehaalde argumenten in paragraaf 5.2. 295 De Groot WFR 2012/1024. 296 Griekse sofist en agnosticus die leefde van ± 490 – 420 voor Christus. 297 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 2 en 3 en enquête medewerker onderneming nummers 1, 2 en 3.

47

De voorwaarden kunnen worden vastgelegd in een artikel in het Uitvoeringsbesluit Awr. Of er voldaan wordt aan de aldaar gestelde voorwaarden wordt door een inspecteur beoordeeld en vastgelegd in een bij voor bezwaar vatbare beschikking298. Naar mijn mening dient er dan een tweede lid toegevoegd te worden die er als volgt uit komt te zien:

Of er wordt voldaan aan de voorwaarden neergelegd in artikel X van het Uitvoeringsbesluit Awr wordt door de inspecteur vastgelegd in een bij voor bezwaar vatbare beschikking.

De voorwaarden gesteld in artikel X van het Uitvoeringsbesluit Awr kunnen bijvoorbeeld belastingplichtigen verplichten een periodieke steekproef uit te voeren op bepaalde administratieve en fiscale transacties of posten van verantwoording in de jaarrekening zoals de Belastingdienst deze zelf ook hanteert bij zijn eigen controleaanpak299. Indien niet (langer) wordt voldaan aan de gestelde voorwaarden dan valt de belastingplichtige (weer) onder het traditionele verticale toezicht. Naar mijn mening wordt hiermee ook tegemoet gekomen aan de kritiek van de directeur-generaal van de Belastingdienst Uijlenbroek dat het in horizontaal toezicht ontbreekt aan een duidelijke interventieladder300.

Ook in de Leidraad dienen er naar mijn mening duidelijke normen en kaders gesteld te worden welke nauw samenhangen met hetgeen hierboven besproken. De leidraad zou net als de normen van bijvoorbeeld vooroverleg gemeenschappelijk gedefinieerd moeten worden, waardoor er meer helderheid ontstaat over wat het werk van de inspecteur en wat van de adviseur is. Indien deze normen gedefinieerd worden dan kunnen er naar mijn mening afspraken vastgelegd in het convenant beter nageleefd worden. Zo acht ik het bijvoorbeeld wenselijk om te verduidelijken welke eisen worden gesteld aan de kwaliteitsborging en de interne beheersing.

Ten slotte dient er in de Leidraad een beantwoordings- of behandelingstermijn opgenomen worden ten aanzien van het vooroverleg. Diverse geënquêteerden gaven aan dat een snellere afwikkeling van vragen gesteld in het vooroverleg wenselijk is. Door het opnemen van een beantwoordings- of behandelingstermijn in de Leidraad wordt het voor ondernemers ook daadwerkelijk aantrekkelijker om deel te nemen aan horizontaal toezicht aangezien zij nu ook de verwachte snellere zekerheid verkrijgen. In de beide Leidraden is enkel opgenomen dat ‘de Belastingdienst zich verplicht snel te reageren op verzoeken om vooroverleg en het eigen standpunt duidelijk te maken’301. In de praktijk blijkt dit nogal eens tegen te vallen302. Door het opnemen van een beantwoordings- of behandelingstermijn kan deze snelle reactie gewaarborgd worden.

Uit de afgenomen enquêtes en het literatuuronderzoek is ook naar voren gekomen dat sommigen van mening zijn dat de Belastingdienst mogelijk in dient te zetten op het aantrekken van meer personeel bij de Belastingdienst ten behoeve van het verticale toezicht303. Dit is naar mijn mening voornamelijk ingegeven door het feit dat zij het gevoel hebben dat zij door horizontaal toezicht langer bezig zijn met goedwillende belastingplichtigen en (veel) minder tijd kunnen besteden aan kwaadwillende belastingplichtigen304. Ook boekenonderzoeken zijn de afgelopen jaren met zeventig procent afgenomen305 en daarnaast geeft Van der Vliet aan dat de kans op een controle dezer dagen eenmaal

298 Indien e.e.a. wordt vastgelegd in een bij voor bezwaar vatbare beschikking dan staan de ‘normale’ rechtsmiddelen voor de belastingplichtige open, waardoor de belastingplichtige rechtsbescherming geniet. 299 Belastingdienst, CAB, p. 5. 300 Taha, WFR 2018/11. 301 Belastingdienst 2013, Leidraad HT GO, p. 39 en Belastingdienst 2016, Leidraad HT FD, p. 21. 302 Dit is naar mijn mening mede te wijten aan de personeelsreducties van de afgelopen jaar bij de Belastingdienst, waardoor er veel fiscale kennis is vertrokken. 303 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers, 3, 5 en 6. 304 Zie daarvoor enquête medewerker Belastingdienst nummers 3 en 5. 305 https://www.accountant.nl/nieuws/2017/2/belastingdienst-loopt-miljarden-mis-door-horizontaal-toezicht/.

48

in de vijftig jaar zal zijn306. De kans dat men daarom gecontroleerd en mogelijk gecorrigeerd wordt is vrijwel nihil en zorgt voor een ondermijnende belastingmoraal, aldus Van der Vliet307308.

Daarnaast worden er door HT-klanten vragen gesteld die in voorgaande jaren niet gesteld, waardoor er minder tijd overblijft voor het verticale toezicht309. Door het creëren van de eerdere benoemde duidelijke normen en objectieve kaders zou dit nadelig effect wellicht teniet kunnen worden gedaan, door bijvoorbeeld vooraf duidelijk in te kaderen waar belastingplichtigen wel- en waar zij geen vragen over kunnen stellen. Daarnaast kan er door deze objectieve kaders duidelijk(er) gecommuniceerd worden wat wel en niet kan binnen de horizontale toezichtsvorm310. Uiteindelijk zouden deze objectieve kaders en duidelijke normen er aldus voor moeten zorgen dat er minder vragen gesteld worden, waardoor aan de beoogde efficiency- en effectiviteitsdoelstellingen tegemoet wordt gekomen.

Eén mogelijke andere oplossing die enkele geënquêteerden aanhaalden was een intensivering in de personeelscapaciteit bij de Belastingdienst311. Intensivering in capaciteit kan niet alleen goed zijn voor de belastinginning- en heffing312, maar ook voor de belastingmoraal. Naast een derving van belastinginkomsten zou intensivering in de personeelscapaciteit ook positieve effecten kunnen hebben op de arbeidsmoraal313.

Echter, als men zich bedenkt dat de Belastingdienst in Nederland een personeelsbestand heeft van 30.000 en dit vergelijkt met bijvoorbeeld de Amerikaanse IRS die een personeelsbestand heeft van 50.000, dan kan men zich afvragen of het personeelsbestand niet al groot genoeg is. Ik sluit me daarom ook aan bij de mening die een van de medewerkers van de Belastingdienst is aangedaan314:

‘We zijn toezichthouder en een uitvoerende instantie. We kunnen nooit op iedereen toezicht houden. We moeten keuzes blijven maken en ik denk dat veel collega’s dat wel lastig vinden. Dan denk je al gauw: we zijn onderbezet. We kunnen ook andersom redeneren. Dit is onze bezetting en hiermee doen we het’.

Door de loop der jaren is de Belastingdienst nu eenmaal afgestapt van de 100% controle gedachte/

filosofie die de Belastingdienst daarvoor wel hanteerde. Het is naar mijn mening ook onmogelijk om

alles te controleren. Als belastingambtenaar dien je daarom flexibel te zijn in bijvoorbeeld hetgeen je

controleert. Je moet uiteindelijk je prioriteiten afwegen315.

Om daadwerkelijk een uitspraak te kunnen doen over de efficiency en effectiviteit, moet men naar

mijn mening inzicht hebben in hoeveel FTE van de Belastingdienst zich daadwerkelijk bezig houden

met horizontaal toezicht. De Belastingdienst dient daarom naar mijn mening een nulpunt te

ontwikkelen welke afgezet dient te worden tegen het horizontale toezicht om daadwerkelijk conclusies

306 Kamerstukken II 2015/16, 31066 nr. 295, p. 3 en 4. 307 Kamerstukken II 2015/16, 31066 nr. 295, p. 3 en 4. 308 Of zich daadwerkelijk capaciteitsproblemen voor doen bij de Belastingdienst is lastig te beoordelen zonder nader onderzoek te verrichten. 309 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers 1, 2, 3, 8 en 9. 310 Zie bijvoorbeeld de wetgeving zoals deze is vorm gegeven in het VK. 311 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummers, 3, 5 en 6. 312 Zie bijvoorbeeld Meussen in WFR 2010/154: belastingmedewerkers leveren geld op voor de staat; zij betalen uiteindelijk zichzelf terug en Kamerstukken II 2016/17, 31 066, nr. 350, p. 7: Volgens De Groot en Weyenberg roept bijvoorbeeld ook het rapport van de Rekenkamer de vraag op of extra capaciteit voor het MKB en GO niet veel meer zou opleveren dan deze kost 313 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 126. 314 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 10. 315 Zie enquête medewerker Belastingdienst nummer 5.

49

te kunnen trekken over de mogelijke toegevoegde waarde van horizontaal toezicht ten opzichte van

het traditionele verticale toezicht.

§ 4.4 Conclusie horizontaal toezicht op nationaal niveau Op basis van de aangehaalde argumenten en aanbevelingen in hoofdstuk 4 ben ik van mening dat horizontaal toezicht niet verbreed dient te worden op nationaal niveau. In tegendeel: horizontaal toezicht dient naar mijn mening juist ‘verdund’ te worden en enkel gericht te worden op het (Z)GO segment. De voordelen van horizontaal toezicht in het MKB-segment komen niet duidelijk naar voren en er zijn weinig significante verschillen te zien tussen MKB-bedrijven met een horizontaal toezicht convenant ten opzichte van MKB-bedrijven zonder horizontaal toezicht convenant ten aanzien van de compliance. Daarnaast ontbreekt de animo binnen het MKB-segment om actief deel te nemen aan horizontaal toezicht.

Het GO segment dient daarentegen naar mijn mening nog wel in het horizontaal segment betrokken te worden gezien het feit dat wegens de omvang en complexe bedrijfsstructuur van hen verwacht mag worden dat zij samenwerken met de Belastingdienst op basis van vertrouwen en transparantie, waarbij de GO verantwoordelijkheid neemt voor het naleven van de fiscale regels. Door een algemeen wetsartikel in de Awr kan deze naleving positief worden bevorderd. Daarnaast is gebleken dat GO er belang aan hechten om uit zichzelf fiscale regels na te leven wanneer de werkrelatie met de Belastingdienst beter is, waardoor naar mijn mening de legitimiteit in het belastingsysteem wordt verhoogd.

Uit de enquêtes is naar voren gekomen dat de kaders van het horizontale toezicht niet duidelijk zijn en dat de verwachtingen naar elkaar duidelijker uitgesproken mogen worden. Eén aanbeveling van deze duidelijke normen en objectieve kaders is de aanbeveling om in de Awr een wetsartikel op te nemen waarin ondernemingen onder bepaalde feitelijke omstandigheden verplichtingen worden opgelegd om te voldoen aan hun fiscale verplichtingen. Eén andere aanbeveling is dat de Belastingdienst voorwaarden opstelt voor deelnemers aan horizontaal toezicht waar interne controlesystemen tenminste aan moeten voldoen. Ook hiervoor kan een wetsartikel opgenomen worden in de Awr. De voorwaarden kunnen worden vastgelegd in een artikel in het Uitvoeringsbesluit Awr.

Ook in de Leidraad dienen er naar mijn mening duidelijke normen en kaders opgesteld te worden. De leidraad zou net als de normen van bijvoorbeeld vooroverleg gemeenschappelijk gedefinieerd moeten worden, waardoor er meer helderheid ontstaat over wat het werk van de inspecteur en wat van de adviseur. Daarnaast dient er in de Leidraad ook een beantwoordings- of behandelingstermijn opgenomen worden ten aanzien van het vooroverleg.

Om daadwerkelijk een uitspraak te kunnen doen over de efficiency en effectiviteit, moet men naar

mijn mening inzicht hebben in hoeveel FTE van de Belastingdienst zich daadwerkelijk bezig houden

met horizontaal toezicht. De Belastingdienst dient daarom naar mijn mening een nulpunt te

ontwikkelen welke afgezet dient te worden tegen het horizontale toezicht om daadwerkelijk conclusies

te kunnen trekken over de mogelijke toegevoegde waarde van horizontaal toezicht ten opzichte van

het traditionele verticale toezicht.

§ 4.5 Inleiding concept horizontaal toezicht op internationaal niveau In de voorgaande hoofdstukken is gebleken dat er in steeds meer landen sprake is van horizontalisering

op fiscaal gebied. Belastingdiensten zijn zich er steeds meer van bewust geworden dat

belastingplichtigen op een gelijke en eerlijke manier behandeld worden waarbij ze meer en meer

worden beschouwd als gelijken316.

316 Kirchler & Hoelzl, p. 176-181.

50

Ook op internationaal niveau is er onderzoek gedaan naar deze ‘fiscale horizontalisering’. Zo heeft de

OECD vanaf het startschot diverse onderzoeken verricht naar ‘co-operative compliance’. In dit

hoofdstuk zal ten eerste de visie van de OECD en de Europese commissie ten aanzien van horizontaal

toezicht worden besproken. Vervolgens zal worden beargumenteerd of er toegewerkt dient te worden

naar een internationaal concept horizontaal toezicht. Indien deze vraag bevestigend wordt

beantwoord dan zal er vervolgens worden besproken hoe dit internationale concept ingericht en

toegepast dient te worden. Indien deze vraag ontkennend beantwoord wordt dan zullen er

aanbevelingen worden gedaan voor een verbeterde internationale samenwerking ten behoeve van de

doorontwikkeling van het concept op nationaal en internationaal niveau.

§ 4.6 De visie van OECD en de Europese Commissie op horizontaal toezicht De OECD en de EU hebben in het begin van deze eeuw ook de relatie en interactie tussen belastingdienst en belastingplichtigen beschouwd met het oog op de horizontalisering van het maatschappijbeeld. De OECD heeft het in deze context dan over risk management. Risk management is volgens de OECD een concept waarin belastingdiensten hun alsmaar krimpende overheidsapparaat zo effectief en efficiënt mogelijk inzetten om een hoog serviceniveau gecombineerd met een adequate handhaving te realiseren, waardoor de compliance bij belastingplichtigen positief wordt beïnvloed.317

In de afgelopen jaren heeft de OECD diverse onderzoeken uitgevoerd ten behoeve van de ontwikkeling van compliance-gestuurd toezicht. In 2008 is het eerste onderzoek318 gepubliceerd waarin belastingdiensten wordt geadviseerd en gemotiveerd om toe te werken naar enhanced relationships met belastingplichtigen. Deze enhanced relationship zou moeten leiden tot ‘a more collaborative, trust based relationship319 gebaseerd op transparantie en wederzijds vertrouwen. De belastingdienst dient daarbij open, transparant, responsief, proportioneel en onpartijdig te zijn320.

Naar aanleiding van het rapport uit 2008 heeft de OECD, mede door de aangehaalde kritiekpunten door deelnemende landen, in 2013 een vervolgrapport gepubliceerd321. Wat opvalt is dat in het vervolgonderzoek niet langer meer wordt gesproken van enhanced relationships, maar van co-operative compliance. De naamswijziging van de OECD heeft plaatsgevonden naar aanleiding van de kritiek op de term enhanced relationship aangezien deze kon duiden op een ongelijke behandeling van wel- en niet-deelnemers aan ‘horizontaal toezicht’322:

‘The report discusses why the original terminology of an ‘enhanced relationship’ is no longer an entirely accurate discription of the approach. The report adopts the term ‘co-operative compliance. This makes it clear that the approach is based on cooperation but with the purposes of assuring compliance, which is to say payment of the right amount of tax at the right time’.

Daarnaast is de OECD in dit rapport ingegaan op de voornaamste kritiekpunten van horizontaal toezicht: strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel323, de (on)mogelijkheden van tax planning en de transparantie ten aanzien van de informatievoorziening324. De OECD geeft aan dat er bij co-operative compliance geen sprake is van strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel: co-operative compliance is not attended to achieve a different or more favourable tax outcome for the taxpayer but achieving a more effective means of tax compliance. De OECD geeft aan dat deelnemers aan co-operative compliance

317 Van der Hel – van Dijk, WFR 2011/281. 318 OECD 2008: Study into the Role of Tax Intermediaries. 319 OECD 2008, p. 39. 320 OECD 2008, p. 40. 321 OECD 2013: : Co-operative Compliance: A Framework. From Enhanced Relationships to Co-operative Compliance. 322 OECD 2013, p. 13. 323 OECD 2013, p. 45. 324 OECD 2013, p. 51-52.

51

inderdaad meer voordelen ervaren dan niet-deelnemers. Echter, zij geven aan dat het gaat om ongelijke gevallen in ongelijke situaties, waardoor het onderscheid gerechtvaardigd is325. Daarnaast heeft de OECD voor de kleinere belastingplichtigen het concept vorm gegeven door middel van ‘Tax Compliance by design’, waarbij fiscaal relevante gegevens worden verzameld door gebruik te maken van werk dat reeds door derden is uitgevoerd en gecontroleerd.

Voor wat betreft de (on)mogelijkheden van tax planning en de daarmee gepaard gaande gevolgen heeft de OECD aangegeven dat niet enkel naar de letter van de wet moet worden gekeken, maar ook naar de geest van de wet. Bedrijven wiens strategie bestaat uit aggressive tax planning zijn vaak niet gebaat bij een vertrouwensrelatie waarbij volledige transparantie is vereist. Zij zullen veelal ook niet deelnemen aan ‘horizontaal toezicht’. Mocht een bedrijf toch openheid van zaken geven en transparant zijn dan dient er volgens de OECD wel ruimte te zijn voor tax planning: Full disclosure of a positions that is contrary to the view of the revenue body is not, in and of itself, inconsistent with a co-operative relationship326. Mochten partijen er uiteindelijk toch niet samen uitkomen dan dient een toegang tot de rechter mogelijk te zijn327.

Ten slotte is een laatst veel gehoord kritiekpunt dat er onduidelijkheid bestaat omtrent de inrichting van een TCF. In navolging daarop heeft de OECD het rapport ‘Building Better Tax Control Frameworks’ gepubliceerd waarbij het een zestal handvatten uitreikt aan belastingplichtigen om het TCF op een juist manier in te richten en te onderhouden328. Of er door deze publicatie meer duidelijkheid is verschaft omtrent de ‘TCF-problematiek’ is nog maar de vraag. Zo geeft Van der Hel – van Dijk aan dat bedrijven behoefte hadden aan meer guidance, maar dat deze niet wordt geboden. Ten eerste geeft de OECD niet aan waarom ze hebben gekozen voor deze zestal handvatten en daarnaast ontbreekt het ook aan best practices. Samenwerking op internationaal niveau tussen de verschillende belastingdiensten lijkt volgens Van der Hel - van Dijk aldus nog ver weg329.

De Europese Commissie sluit zich aan bij de opvattingen van de OECD en heeft in 2010 zelf een eerste aanzet gedaan naar een compliance risk model. Het uiteindelijke doel van de CRM is to enable Tax Administrations to accomplish its strategic objectives by facilitating management to make better decisions330. Zij geven daarnaast aan dat het huidige economische klimaat in Europa ook vraagt om een Europese benadering op de ontwikkelingen van co-operative compliance. De Europese Commissie ziet als voornaamste voordelen het beperken van administratieve fouten, een daling van de administratieve lasten en een verhoging van de (vrijwillige) compliance.

Samenvattend kan gesteld worden dat de visie van de OECD en de Europese Commissie op compliance-gestuurde fiscale toezichtsvormen is gelegen in een verschuiving van de focus van belastingdiensten op het traditionele belastingtoezicht naar bevordering van fiscale regelgeving op basis van horizontaal toezicht door vrijwillige transparantie en bereidheid tot naleving bij GO en bevordering van fiscale regelnaleving van kleinere belastingplichtigen door gebruik te maken van het werk van derden331.

§ 4.7 OECD: Tax Administration 2017: Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies.

In 2017 heeft de OECD een onderzoek gepubliceerd onder de naam: Tax Administration 2017:

Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies. In dit onderzoek

worden de belangrijkste ontwikkelingen en veranderingen besproken waarmee belastingdiensten

325 OECD 2013, p. 45-47. 326 OECD 2013, p. 50. 327 OECD 2013, p. 50-51. 328 Voor een volledig overzicht wordt verwezen naar OECD 2017, p. 151. 329 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2016/2. 330 European Commission, p. 5. 331 Huiskers – Stoop, p. 311.

52

tegenwoordig te maken hebben en hoe zij daarin een rol (dienen te) spelen. Ook wordt er ingegaan op

Co-operative approaches to tax hetgeen vergelijkbaar is met horizontaal toezicht. Eerder al

concludeerde de OECD dat de aanpak en implementatie van horizontaal toezicht aanzienlijk kan

verschillen per land332. Echter was er wel sprake van een gemeenschappelijke doelstelling, namelijk

het verhogen van de efficiency, de effectiviteit en het rechtvaardigheidsgevoel over het

belastingsysteem, waardoor de compliancekosten afnemen333.

In 2013 adviseerde de OECD al voor the development of multilateral co-operative compliance

programmes due to the changing international landscape334. In navolging daarop is de OECD een pilot

gestart voor een international compliance assurance programme (ICAP). Deze ICAP bouwt voort op de

principes van reeds bestaande co-operative compliance programmes in de deelnemende OECD-landen

waarbij er een risk-assessment wordt uitgevoerd op enkele multinationale ondernemingen met een

laag of middel risicoprofiel335.

De vraag is wat er onder dit programme moet worden verstaan: de ontwikkeling van een algemeen

concept internationaal concept horizontaal toezicht? In deze pilot ligt het accent naar mijn mening niet

zozeer op het ontwikkelen van een algemeen geaccepteerd internationaal concept, maar meer op de

intensivering van de uitwisseling van fiscaal relevante gegevens tussen enerzijds de multinationale

ondernemingen en anderzijds de betrokken belastingdiensten. Hierdoor krijgt een onderneming op

een eerder moment meer rechtszekerheid, waardoor hun tax behavior positief wordt beïnvloed.

Samenwerking tussen de verschillende belastingdiensten onderling op basis van bijvoorbeeld country-

by country reporting (CbCR)336 en gegevensuitwisseling lijken daarom naar mijn mening (in

tegenstelling tot eerdere rapporten) de voorkeur te krijgen boven het ontwikkelen van een algemeen

geldend co-operative compliance programme.

§ 4.8 De (ontbrekende) behoefte aan een internationaal concept horizontaal toezicht

Naast Nederland hebben ook andere landen337 een vorm van horizontaal toezicht ontwikkeld waarbij

wederzijds vertrouwen, transparantie en begrip centraal staan. Zowel de OECD als de Europese

Commissie achten dit een wenselijke ontwikkeling. Zo geeft de OECD aan dat door middel van een

enhanced relationship a more collaborative trust based relationship (…) between revenue and bodies

and large corporate taxpayers can be developed and to work together co-operatively. De Europese

Commissie geeft aan dat zij een sterk voorstander zijn van co-operative compliance gericht op

‘improving tax compliance and fighting tax fraud’338.

In hoofdstuk 2 en 3 is naar voren gekomen dat horizontaal toezicht (of een daarmee vergelijkend

concept) relatief nieuw is in het belastingsysteem en met veel onzekerheid omgeven. Deze

onzekerheid kan naar mijn mening soms worden weggenomen, maar enige onzekerheid is inherent

aan welke toezichtsvorm dan ook. Gezien het huidige fiscale klimaat, de verregaande

internationalisering en de hiervoor aangehaalde uitspraken van de OECD en de EU in de beginfase van

332 OECD 2009, p.35. 333 OECD 2017, p. 6. 334 OECD 2017, p. 154. 335 OECD 2017, p. 154. 336 Zie Wet vennootschapsbelasting 29b tot en met 29h. 337 Zie voor het volledige aantal en de stand van ontwikkeling http://dx.doi.org/10.1787/888933546830 . 338 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 99 en 100.

http://dx.doi.org/10.1787/888933546830

53

co-operative compliance, lijkt men in eerste instantie te kunnen concluderen dat er zonder twijfel

behoefte is aan een internationaal concept horizontaal toezicht.

Wanneer men wat dieper ingaat op de vraag of er behoefte is aan een internationaal concept

horizontaal toezicht en het adviesrapport van de OECD uit 2017339 ter harte neemt dan kan men ook

tot een andere conclusie komen. De vraag is bijvoorbeeld of lidstaten dezelfde vorm van horizontaal

toezicht kiezen voor het aangaan van dergelijke relaties vanwege bijvoorbeeld cultuurverschillen.

Daarnaast kan men zich afvragen hoe er vast wordt gesteld wat gemeenschappelijke waarden en

belangen zijn: wat in de ene lidstaat waarde heeft, heeft dat niet automatisch ook in een andere

lidstaat340. In deze paragraaf zal ik mijn persoonlijke mening omtrent het al dan niet internationaliseren

van horizontaal toezicht toelichten.

Door de economische, financiële en schuldencrisis worden landen steeds meer geacht om hun

‘huishoudboekje’ op orde te krijgen. Dit zal leiden tot een aanhoudende strijd om begrotings- en of

financieringstekorten te beperken. In deze aanhoudende strijd zijn er belangrijke rollen weggegeld

voor zowel belastingplichtigen als de Belastingdienst. Belastingplichtigen dienen ervoor te zorgen dat

zij ‘hun steentje bijdragen’ aan de maatschappij door het betalen van (voldoende) belasting. De

belastingdiensten dienen ondanks de krimpende capaciteit een hoog serviceniveau te blijven bieden

gecombineerd met een adequate handhaving in een toenemende complexere wereld341.

Wat opvalt is dat horizontaal toezicht in verschillende vormen voorkomt en voornamelijk wordt

ontwikkeld vanuit nationale optiek342. Een vervolgstap zou kunnen zijn het ontwikkelen en

implementeren van een internationaal concept. De voornaamste voordelen voor belastingplichtigen

zijn dat dit voor een vermindering van de administratieve lasten zou moeten zorgen en dat er sneller

rechtszekerheid wordt verkregen343. Door middel van een internationale horizontale toezichtsvorm

zouden discussies tussen belastingdiensten door bijvoorbeeld standaardregelingen- en aannames

beslecht kunnen worden. De voordelen voor de belastingdiensten zijn bijvoorbeeld het verkrijgen van

een betere informatiepositie, doelmatiger en doeltreffender aanpakken van grensoverschrijdende

risico’s en meer begrip voor elkaars toezichtstrategieën en werkwijzen344.

Ondanks dat voorgenoemde voordelen aantrekkelijk klinken en evenwel ook wenselijk (kunnen) zijn, verwacht ik toch dat een internationaal concept horizontaal toezicht (nog) niet haalbaar is345. Ten eerste acht ik dit niet haalbaar, omdat nog niet ieder land een toezichtsvorm vergelijkbaar met het Nederlandse horizontaal toezicht heeft geïmplementeerd of ontwikkeld en dit wellicht ook nooit zal doen. Zoals vermeld is het bijvoorbeeld de vraag of lidstaten dezelfde vorm van horizontaal toezicht kiezen voor het aangaan van dergelijke relaties vanwege bijvoorbeeld cultuurverschillen. Vooral horizontaal toezicht, of een daarmee vergelijkbaar concept, blijft voornamelijk mensenwerk. De drie voornaamste begrippen passend bij horizontaal toezicht: vertrouwen, begrip en transparantie worden

339 Tax Administration 2017: Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies 340 Van der Hel – van Dijk, WFR 2011/281. 341 Van der Hel – van Dijk Vakblad TA 2013/1, p. 20. 342 Van der Hel – van Dijk Vakblad TA 2013/1, p. 24. 343 Van der Hel – van Dijk Vakblad TA 2013/1, p. 24. 344 Van der Hel – van Dijk Vakblad TA 2013/1, p. 24. 345 Naar mijn mening wordt dit ook onderschreven door het overgrote deel van de geënquêteerden waarbij uiteenlopende redenen worden benoemd.

54

door deze cultuurverschillen naar mijn mening in elk land anders en met verschillende grenzen geïnterpreteerd door belastingplichtigen, maar ook door belastingdiensten346347.

Daarnaast is het de vraag in hoeverre landen nog willen samenwerken in de huidige tijd waarbij de situatie dat overheden elkaar beconcurreren door bijvoorbeeld tariefsverlagingen of - verhogingen, grondslagverbredingen of tax rulings om bijvoorbeeld voldoende (belasting)opbrengsten te genereren of arbeidsplaatsen te creëren, naar mijn mening niet geheel ondenkbaar348. In 2011 concludeerde Van der Hel – van Dijk al dat de praktijk liet zien dat belastingdiensten van de Europese lidstaten zich in verschillende stadia bevonden met betrekking tot de ontwikkeling van het toezicht en dat de lidstaten vooral reactief handelen en niet voldoende samenwerkten349.

Vijf jaren later komt zij nog steeds tot dezelfde conclusie: echte samenwerking op het gebied van co-operative compliance programmes tussen belastingdiensten lijkt ook in 2016 nog ver weg350, waardoor ook een internationaal concept horizontaal toezicht niet haalbaar is. Nationalisme en protectionisme prevaleren de laatste tijd nogal eens boven samenwerken351. Volgens econoom Dani Rodrik is dit een gevolg van de doorgeslagen hyperglobalisering352. Ten slotte zijn fiscale weten regelgeving in ieder land anders waarbij ik het vrijwel onmogelijk acht om deze (al dan niet verplicht) in overeenstemming met elkaar te laten zijn gezien de soevereiniteit van elk land.

De laatste jaren is samenwerking en intensivering van gegevensuitwisseling vorm gegeven door bijvoorbeeld BEPS, CbCR, en Joint Audits. Deze initiatieven zien echter meer op de daadwerkelijke heffing van belastingen en niet zozeer op de harmonisering van een horizontale toezichtsvorm. Deze begrippen en hun herkomst zullen hieronder kort worden toegelicht. Een uitgebreide uiteenzetting van deze initiatieven is naar mijn mening niet relevant voor dit onderzoek.

De afkorting BEPS staat voor Base Erosion and Profit Shifting353. BEPS wordt door de OECD als volgt omschreven354:

Base erosion and profit shifting (BEPS) refers to tax avoidance strategies that exploit gaps and mismatches in tax rules to artificially shift profits to low or no-tax locations.

Op initiatief van de OECD en de EU is het BEPS programma ontwikkeld om multinationale ondernemingen daar belasting te laten betalen waar economische activiteiten plaatsvinden en de winst ook daadwerkelijk wordt gegenereerd. Het BEPS package bestaat uit een vijftiental actiepunten355 die de landelijke financiële instanties dienen te implementeren om base erosion and profit shifting tegen te gaan. Volgens de OECD biedt het BEPS package ondernemingen ook meer zekerheid doordat mogelijke tax dsiputes worden voorkomen en compliance requirements internationaal worden gestandaardiseerd356.

346 Zie bijvoorbeeld het verschil tussen het VK en Nederland waar in het VK horizontaal toezicht vooral gericht is op het tegengaan van tax avoidance, terwijl in Nederland gedragsbeïnvloeding centraal staat. 347 Zie ook enquête medewerker onderneming nummers 1 en 3. 348 Zie ook enquête medewerker Belastingdienst nummer 4: Kijk naar de samenwerking binnen de EU. Hoe moeizaam is dat. 349 Van der Hel – van Dijk, WFR 2011/281. 350 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2016/2, p. 27. 351 Zie in dat kader bijvoorbeeld de handelsoorlog tussen Amerika en China en de naderende Brexit. 352 Rodrik in ‘Tegenlicht’, VPRO Nederland 2, 17 maart 2019. 353 https://www.oecd.org/tax/beps/. 354 http://www.oecd.org/tax/beps/. 355 Voor een volledig overzicht wordt verwezen naar http://www.oecd.org/tax/beps/beps-actions.htm. 356 http://www.oecd.org/tax/beps/beps-about.htm.

https://www.oecd.org/tax/beps/

55

CbCR is de effectuering van actiepunt 13 van BEPS. CbCR staat voor Country-by-Country Reporting357. Door middel van CbCR wordt bepaalde financiële en fiscale informatie van een onderneming met een omzet van €750 miljoen of hoger gesplitst per land waarin deze onderneming actief is358. De OECD heeft hiertoe een gestandaardiseerd rapport359 ontwikkeld dat internationaal veelal wordt gebruikt. Dit rapport wordt vervolgens automatisch onderling uitgewisseld tussen de belastingdiensten van de verschillende landen360.

Ten slotte ziet de OECD joint audits nog als een van de middelen om een fundamentele verandering in het belastingklimaat te bewerkstelligen361. Bij joint audits two or more countries would join a single audit team to conduct a taxpayer examination362. Joint audits zouden uiteindelijk enerzijds tot een betere internationale naleving van de fiscale regels moeten leiden en anderzijds de administratieve kosten verminderen, voor zowel belastingdiensten als belastingplichtigen.

Ondanks het feit dat ik niet verwacht dat een internationaal concept horizontaal toezicht haalbaar is, is het wel aanbevelenswaardig om de samenwerking en de gegevensuitwisseling te intensiveren tussen de verschillende belastingdiensten onderling. De laatste jaren is de trend zichtbaar dat grensoverschrijdende informatie-uitwisseling veelal automatisch gebeurt363. Inspecteurs missen echter naar mijn mening nog steeds veel gegevens die zij mogelijk door betere gegevensuitwisseling wellicht wel zouden verkrijgen. Men moet namelijk ook weet hebben van het bestaan van bijvoorbeeld een bepaalde fiscale structuur. Indien registratie al niet bekend is dan wordt daadwerkelijke controle ook heel lastig.

Mede als gevolg daarvan heeft de Europese Commissie de Mandatory Disclosure Richtlijn gepresenteerd welke uiterlijk 1 juli 2020 in de deelnemende lidstaten in werking dient te treden. Deze MD Richtlijn verplicht intermediairs364 om agressieve fiscale constructies die worden opgezet en onder één van de wezenskenmerken (of hallmarks) valt, te melden bij de desbetreffende Belastingdienst365. De inlichting wordt niet zozeer gebruikt om de constructie te verbieden, maar eerder om het bestaande heffingslek zo snel mogelijk te kunnen dichten. Echter is er alweer de nodige inhoudelijke kritiek op deze MD Richtlijn gekomen. Een gehele uiteenzetting daarvan acht ik echter niet relevant voor deze scriptie366.

Daarnaast is het wenselijk dat onder aanvoering van de OECD er diverse initiatieven worden genomen ten behoeve van gedeeltelijke harmonisatie binnen het proces van horizontaal toezicht, waardoor administratieve lasten voor zowel belastingplichtigen als belastingdiensten afnemen ondanks dat horizontaal toezicht in vele landen anders wordt ingevuld.

Deze initiatieven zouden zoals aangegeven vooral moeten zien op het procesmatige deel van horizontaal toezicht waar objectieve richtlijnen voor opgesteld kunnen worden. Hierbij denk ik aan

357 https://www.oecd.org/tax/beps/country-by-country-reporting.htm. 358 Kloosterhof, Kempers, van den Berg, Vakblad TA 2014/3 en Wet vennootschapsbelasting 29b tot en met 29h. 359 Staatscourant 2015, nr. 47457. 360https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/zakelijk/internationaal/verm ogen/country_by_country_reporting/. 361 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2016/1, p. 36. 362 OECD 2010, p. 2 en art. 8a WIB. Voor een volledige omschrijving van het begrip joint audits wordt verwezen naar Joint Audit 2019 – Enhancing Tax Co-operation and Improving Tax Certainty, p. 21. 363 Richtlijn 2011/16, Pb L64/1. 364 Uit het vraag- en antwoorddocument omtrent artikel 3 lid 21 van de Richtlijn legt de EC uit dat het begrip zicht richt op alle intermediairs, waaronder ook advocaten, accountants, belastingen financieel adviseurs, banken en consultants. 365 Korving en Verbaarschot, WFR 2018/173. 366 Wel verwijs ik u graag naar het artikel van Korving en Verbaarschot in WFR 2018/173.

https://www.oecd.org/tax/beps/country-by-country-reporting.htm

https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/zakelijk/internationaal/verm

https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/zakelijk/internationaal/verm

56

onder andere het toereiken van handvatten voor het TCF door middel van het creëren van internationale guiding lines over de inrichting en implementatie van een TCF. Mogelijke best practices die door praktijkervaringen aangedragen moeten worden, kunnen ondernemingen nog meer houvast bieden bij de ontwikkeling van het TCF. Internationaal geaccepteerde guiding lines en best practices zorgen er naar mijn mening voor dat administratieve lasten voor zowel belastingdiensten als belastingplichtigen worden verminderd.

§ 4.9 Conclusie horizontaal toezicht op internationaal niveau Op basis van de aangehaalde argumenten en de aanbevelingen gedaan in het tweede deel van hoofdstuk 4 ben ik van mening dat een internationaal concept wellicht wenselijk is, maar dat dit (nog) niet haalbaar zal zijn. Nog niet ieder land heeft een horizontale toezichtsvorm ontwikkeld en zal dit wellicht ook nooit gaan doen. Indien landen deze toezichtsvorm wel ontwikkelen, blijkt dat ze dit vooral op nationaal niveau doen. Vanwege onder andere cultuurverschillen en verschillende weten regelgeving is het ook nog maar de vraag of lidstaten eenzelfde vorm van horizontaal toezicht kunnen en willen implementeren. Ook de belastingdiensten onderling werken nog maar weinig samen op het gebied van co-operative compliance programmes, aldus Van der Hel – van Dijk367. Uiteindelijk zijn economische (en dus ook belastingtechnische) maatregelen een gevolg van politieke keuzes368. Gezien het groeiende nationalisme en protectionisme in verschillende landen lijkt de trend van globalisering steeds meer af te nemen, ook op het gebied van co-operative compliance. Wel is het wenselijk dat overheden op fiscaal gebied meer samenwerken en de gegevensuitwisseling intensiveren aangezien inspecteurs dan gegevens zullen verkrijgen welke zij mogelijk anders niet zouden verkrijgen.

367 Van der Hel – van Dijk, Vakblad TA 2016/2, p. 27. 368 ‘Tegenlicht’, VPRO Nederland 2, 17 maart 2019.

57

HOOFDSTUK 5: Conclusies en aanbevelingen § 5.1 Inleiding In dit afsluitende hoofdstuk zullen nogmaals kort de resultaten van het gevoerde onderzoek aangehaald worden. Daarnaast zullen de belangrijkste conclusies nogmaals besproken worden. Vervolgens zal de geformuleerde probleemstelling worden beantwoord. Ten slotte zullen de aanbevelingen en de persoonlijke stellinginname zoals reeds naar voren gekomen in de besproken hoofdstukken nogmaals worden opgesomd.

§ 5.2 Samenvatting Door middel van handhavingsregie bepaalt de Belastingdienst welke handhavingsinstrument het best bij een individuele belastingplichtige kan worden ingezet369. De wet laat hierin ruimte voor de Belastingdienst om hun schaarse inzet te verdelen op een manier die zij wenselijk achten370. Tot 2005 hanteerde de Nederlandse belastingdienst voornamelijk het traditionele verticale toezicht waarbij er een sterke hiërarchische verhouding bestond tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen. De laatste decennia is de regeldruk sterk toegenomen door de ontwikkeling van de Nederlandse verzorgingsstaat en de instrumentalistische inzet van belastingwetgeving371. Het belastingstelsel is in de loop der jaren daardoor alsmaar complexer geworden.

Daarnaast groeiden het aantal belastingplichtigen en het aantal goederentransacties wat tot toezicht- en uitvoeringsproblemen leidde die mede ingegeven waren door de groeiende capaciteitsproblemen bij de Belastingdienst. Ook het contra legem handelen van de Belastingdienst heeft bijgedragen aan een steeds grotere roep naar een andere toezichtsvorm. Ten slotte heeft de WRR voor het aanbevolen om naar een meer gelijkwaardige verhouding tussen de burger en de overheid te creëren, gezien de veranderende maatschappelijke en internationale verhoudingen372. Deze gebeurtenissen tezamen hebben geleid tot de introductie van een nieuwe vorm van toezicht in 2005 door de toenmalig Staatssecretaris van Financiën: horizontaal toezicht373.

Horizontaal toezicht wordt omschreven als een vorm van risicoanalyse in de belastingcontrole waarbij het gaat om wederzijds vertrouwen tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst, het scherper naar elkaar aangeven wat ieders verantwoordelijkheden en mogelijkheden zijn om het recht te handhaven en het vastleggen en naleven van deze wederzijdse afspraken374. Binnen horizontaal toezicht staan de begrippen wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie centraal. De voordelen voor de belastingplichtigen zien op het sneller verkrijgen van (rechts)zekerheid vooraf en een verlichting van de administratieve lasten. De voordelen voor de Belastingdienst zien op een verhoging van de effectiviteit en efficiency bij de (schaars) in te zetten beschikbare capaciteit. De goedwillende belastingplichtige wordt daarbij zoveel mogelijk ondersteund om zo eenvoudig mogelijk aan zijn fiscale verplichtingen te voldoen. De minder goedwillende belastingplichtigen worden strenger aangepakt375. Hierdoor wordt getracht het vertrouwen van de burgers in de Belastingdienst te verhogen, waardoor de legitimiteit en de compliance toe zouden moeten nemen.

Onder andere de Algemene Rekenkamer en de Commissie Stevens achten de invoering van het concept horizontaal toezicht een logische stap van de Belastingdienst gezien de horizontalisering van de samenleving. Horizontaal toezicht past volgens hen in de politieke trend naar meer eigen fiscale verantwoordelijkheid voor belastingplichtigen. Daarnaast past het ook in de wetenschappelijke trend,

369 Kamerstukken II 2012/13, 31 066 nr. 155, p. 1. 370 Gribnau 2015, p. 195. 371 WRR 2002, p.10. 372 Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p. 264. 373 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr.2, p 1 en 2. 374 Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr.4, p. 1. 375 Kamerstukken II 2012/13, 31 066 nr. 155, p. 1 en 2.

58

omdat er beter ingespeeld kan worden op de oorzaken van het gedrag van belastingplichtigen door de interactieve en responsieve omgang. Deze focus zou de mogelijkheid bieden om meer gericht de naleving positief te beïnvloeden376. Huiskers-Stoop geeft daarnaast aan dat horizontaal toezicht ook past in de internationale wetenschappelijke trend, waarin fiscale regelnaleving en fiscale moraliteit steeds meer aan terrein wint377. Andere fiscale wetenschappers zijn echter de mening toegedaan dat het heffen van belastingen puur een overheidstaak is welke niet in de vorm van vrijwillige naleving kan worden gedelegeerd aan de belastingplichtigen378.

Anno 2019 kan naar mijn mening gesteld worden dat horizontaal toezicht, of dit nu wenselijk wordt geacht of niet, niet meer weg te denken is als fiscale toezichtsvorm bij de Nederlandse Belastingdienst. Echter, er is ook gebleken dat er veel kritiek is op de nieuwe horizontale toezichtsvorm. De Belastingdienst dient bijvoorbeeld een effectmeting te implementeren en duidelijkere handvatten toe te reiken voor de inrichting van het Tax Control Framework. Daarnaast moet er bepaald worden voor welke segmenten horizontaal toezicht überhaupt wenselijk is. Ook dienen fundamentele rechtsbeginselen als het rechtsgelijkheids- en het rechtszekerheidsbeginsel te allen tijde in ogenschouw worden genomen.

In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een vergelijkbare horizontale toezichtsvorm. Toch zijn er de

nodige verschillen zichtbaar tussen de Nederlandse horizontale toezichtsvorm en de horizontale

toezichtsvorm zoals deze in het VK is ontwikkeld. Zo heeft het VK zich enkel op het GO segment gericht

en hanteren beide landen een verschillende benaderingen met als gevolg dat de uitkomst bij beide

toezichtsvormen ook anders is. Naar mijn mening stelt het Verenigd Koninkrijk dat wanneer er gebruikt

gemaakt wordt van bijvoorbeeld agressieve structuren of tax avoidance de uitkomst ook niet goed is.

Met andere woorden: de mogelijkheid tot deelname aan het cooperative compliance programme is

niet mogelijk, terwijl dit in Nederland niet per se zo hoeft te zijn379.

Naast het Verenigd Koninkrijk is ook de Pauschal uitvoerig aan bod gekomen in deze scriptie. Een toezichtsvorm waarin de desbetreffende kantonnale Belastingdienst een afspraak met een belastingplichtige maakt over een jaarlijks vast te betalen belastingbedrag. Ondanks dat beide systemen op het eerste gezicht wezenlijk van elkaar verschillen in inrichting en uitvoering streven zij wel enkele gemeenschappelijke doelstellingen na, namelijk het verhogen van de effectiviteit en efficiency bij de belastingdiensten en een verhoogde rechtszekerheid bij belastingplichtigen.

In eerste instantie zij opgemerkt dat verticaal toezicht bij mij de voorkeur krijgt boven horizontaal

toezicht of een vergelijkbaar concept daarvan. Een horizontale toezichtsvorm kan evenwel een nuttige

vorm van toezicht zijn naast verticaal toezicht, mits het op de juiste groep belastingplichtigen wordt

toegepast. Een combinatie van beide toezichtsvormen lijkt mij daarom het meest logisch. Een

toezichtsvorm als de Pauschal zou naast het concept horizontaal toezicht en het traditionele verticale

toezicht naar mijn mening evenwel ook als handhavingsinstrument gebruikt kunnen worden. Een

dergelijke toezichtsvorm als de Pauschal zou een oplossing kunnen zijn voor de problemen waar

belastingdiensten heden ten dage mee worden geconfronteerd. Indien er in de toekomst naar een

dergelijke toezichtsvorm toegewerkt wordt dan dient er wel goed naar de inrichting en implementatie

van het systeem gekeken te worden gezien de vele kwetsbaarheden die zich bij deze toezichtsvorm

376 Algemene Rekenkamer 2016, p. 62 en 63. 377 Huiskers-Stoop 2016, Vakblad TA 2016/1, p. 2. 378 Zie onder andere Zwemmer in: WFR 2005/1213, par. 5 en Cornelisse en Kavelaars in: Bijlagen bij Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Commissie Stevens) 2012, p. 153 en 162. 379 Naar mijn mening zouden ondernemingen met agressieve structuren in principe ook voor horizontaal toezicht in aanmerking kunnen komen. Het gaat naar mijn mening meer om het naleven van weten regelgeving en het aan kunnen tonen dat men in control is en niet per se om de geest van de wet. Indien bepaalde structuren niet gewenst zijn dan dient daar wetgeving tegen te komen. Echter, ik kan me ook voorstellen dat bepaalde agressieve structuren ondermijnend zijn voor het wederzijdse vertrouwen en begrip.

59

voordoen. Een complete uiteenzetting van hoe dit concept er uit dient te zien acht echter ik niet

haalbaar voor deze scriptie. In de volgende paragraaf zal er een definitief antwoord worden gegeven

op de hoofdvraag. Daarmee acht ik het meteen een vervolg op de bovenstaande samenvatting.

§ 5.3 Definitieve beantwoording van de probleemstelling, aanbevelingen en persoonlijke stellinginname

In de inleiding van deze scriptie is de volgende probleemstelling geformuleerd:


In hoofdstuk 2 is het concept horizontaal toezicht, zoals deze zich als toezichtinstrument heeft ontwikkeld in Nederland, uitvoerig besproken. Horizontaal toezicht is niet meer weg te denken uit het Nederlandse belastingsysteem. Daarnaast is het nog steeds volop in ontwikkeling. In het begin werd deze horizontale toezichtsvorm voornamelijk toegejuicht. Het werken in de actualiteit, het vooroverleg en de sneller geboden rechtszekerheid, zowel bij belastingplichtigen als de Belastingdienst, werden gezien als de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht. Daarnaast is uit de enquêtes gebleken dat belastingplichtigen waarde hechten aan een klantcoördinator als rechtstreeks aanspreekpunt voor de deelnemers aan horizontaal toezicht, waardoor het onderling contact en de vertrouwensrelatie verbeterden.

Echter, de laatste jaren is er ook steeds meer kritiek op het gehele concept gekomen. Zo is naar voren gekomen dat de animo voor het concept horizontaal toezicht bij het MKB-segment ontbreekt, er geen objectieve kaders en/of duidelijke normen worden gehanteerd bij horizontaal Belastingdienst, dat bij horizontaal toezicht de rechtsgelijkheid in het geding kan komen en dat de beleidsdoelstelling bij horizontaal toezicht niet daadwerkelijk gerealiseerd worden. In deze scriptie is uiteengezet hoe aan deze kritiek- c.q. verbeterpunten tegemoet gekomen kan worden.

Na een uiteenzetting van de voordelen en de voornaamste kritiekpunten op horizontaal toezicht en de vergelijking met mogelijke andere alternatieven ben ik ten eerste van mening dat horizontaal toezicht gezien de fiscaal prosociale houding van de Nederlandse belastingplichtigen naast het traditionele verticale toezicht wel bestaansrecht heeft. Ondanks dat het primaat van belastingheffing bij de overheid ligt, is het naar mijn mening wel wenselijk om naar een horizontale relatie toe te werken gebaseerd op wederzijds vertrouwen, transparantie en begrip.

Een verbeterde horizontale relatie, waarbij de Belastingdienst zorgt voor een concrete uitvoering van processen en passende dienstverlening, zorgt naar mijn mening voor een verhoogde legitimiteit, grotere aanvaarding van de macht van de Belastingdienst en een grotere bereidheid tot naleving. Echter dient een nieuw instrument zoals horizontaal toezicht wel goed ingebed te worden. Dit is naar mijn mening in Nederland niet goed gebeurd. Horizontaal toezicht is naar mijn mening te snel en op een grote groep belastingplichtigen getracht te implementeren. Horizontaal toezicht dient daarom naar mijn mening nationaal bezien niet verbreed worden, maar juist ‘verdund’. Daarnaast acht ik ook een internationaal concept niet haalbaar ondanks dat dit wellicht wel wenselijk is. Het is wel aanbevelenswaardig om de samenwerking en de gegevensuitwisseling te intensiveren tussen de verschillende belastingdiensten onderling.

In hoofdstuk 4 zijn er aanbevelingen gedaan omtrent de mogelijke (door)ontwikkeling van horizontaal toezicht op zowel nationaal als internationaal niveau, waardoor naar mijn mening het draagvlak van horizontaal toezicht (weer) vergroot kan worden. Ten eerste dient horizontaal toezicht enkel op het GO segment geconcentreerd te worden. De voordelen van horizontaal toezicht in het MKB-segment komen niet duidelijk naar voren en er zijn weinig significante complianceverschillen waarneembaar. Daarnaast ontbreekt de animo binnen het MKB-segment om actief deel te nemen aan horizontaal toezicht. Er dient aldus afgestapt te worden van het idee om MKB-bedrijven actief te betrekken bij het concept: ‘beter ten halve gekeerd dan ten hele gedwaald’.

60

Om het GO segment ook daadwerkelijk hun verantwoordelijkheid te laten nemen voor het naleven van hun fiscale verplichtingen ben ik van mening dat codificatie zoals men deze in het Verenigd Koninkrijk heeft ingericht wenselijk is. In de Awr dient naar mijn mening daarom een wetsartikel opgenomen te worden waarin ondernemingen, bij een nader te specificeren omzet en/of balanstotaal, een specialist in huis dienen te nemen die er voor zorgt dat de administratie op een juiste manier wordt ingericht en periodiek monitort, waardoor de fiscale verplichtingen (grotendeels) juist worden nagekomen. Hierdoor kan de Belastingdienst eerder vertrouwen op de interne administratie bij ondernemingen wat ten gunste komt van de effectiviteit en de efficiency.

Uit de enquêtes is daarnaast naar voren gekomen dat de kaders van het horizontale toezicht niet duidelijk zijn en dat de verwachtingen naar elkaar duidelijker uitgesproken mogen worden. Alhoewel de nadrukkelijke wens vanuit de Belastingdienst bestond om horizontaal toezicht niet te vangen in (wettelijke) kaders dienen er naar mijn mening juist wel duidelijke normen en objectieve kaders worden opgesteld. Dit kan in de vorm van wetten, regelgeving of beleid. Door deze objectieve kaders en duidelijke normen worden de rechtsgelijkheid en -zekerheid gewaarborgd. Daarnaast wordt het fair-playbeginsel geëerbiedigd.

Eén mogelijke oplossing is het opnemen van een wetsartikel in de Awr waarin de Belastingdienst voorwaarden opstelt voor deelnemers aan horizontaal toezicht waar interne controlesystemen tenminste aan moeten voldoen. Indien blijkt dat een onderneming aan deze voorwaarden voldoet dan kan toegang tot horizontaal toezicht worden verleend. De voorwaarden kunnen worden vastgelegd in een artikel in het Uitvoeringsbesluit Awr. Het wetsartikel in de Awr kan er bijvoorbeeld als volgt uit zien:

Een belastingplichtige die aantoonbaar heeft kunnen maken dat de interne controlesystemen voldoen aan de voorwaarden neergelegd in artikel X van het Uitvoeringsbesluit Awr, kan een beroep doen op het aangepaste horizontale toezicht.

Of er voldaan wordt aan de aldaar gestelde voorwaarden wordt door een inspecteur beoordeeld en vastgelegd in een bij voor bezwaar vatbare beschikking380. Naar mijn mening dient er dan een tweede lid toegevoegd te worden die er als volgt uit komt te zien:

Of er wordt voldaan aan de voorwaarden neergelegd in artikel X van het Uitvoeringsbesluit Awr wordt door de inspecteur vastgelegd in een bij voor bezwaar vatbare beschikking.

De voorwaarden gesteld in artikel X van het Uitvoeringsbesluit Awr kunnen bijvoorbeeld belastingplichtigen verplichten een periodieke steekproef uit te voeren op bepaalde administratieve en fiscale transacties of posten van verantwoording in de jaarrekening zoals de Belastingdienst deze zelf ook hanteert bij zijn eigen controleaanpak381. Indien niet (langer) wordt voldaan aan de gestelde voorwaarden dan valt de belastingplichtige (weer) onder het traditionele verticale toezicht. Hiermee wordt tegemoet gekomen aan de kritiek van de directeur-generaal van de Belastingdienst Uijlenbroek dat het in horizontaal toezicht ontbreekt aan een duidelijke interventieladder382.

Ook in de Leidraad dienen er naar mijn mening duidelijke normen en kaders gesteld te waarbij de normen net als de normen van bijvoorbeeld vooroverleg, gemeenschappelijk gedefinieerd worden, waardoor er meer helderheid ontstaat over wat het werk van de inspecteur en wat van de adviseur is. Indien deze normen gemeenschappelijk gedefinieerd worden dan kunnen er naar mijn mening

380 Indien e.e.a. wordt vastgelegd in een bij voor bezwaar vatbare beschikking dan staan de ‘normale’ rechtsmiddelen voor de belastingplichtige open, waardoor de belastingplichtige rechtsbescherming geniet. 381 Belastingdienst, CAB, p. 5. 382 Taha, WFR 2018/11.

61

afspraken vastgelegd in het convenant beter nageleefd worden. Zo acht ik het bijvoorbeeld wenselijk om te verduidelijken welke eisen worden gesteld aan de kwaliteitsborging en de interne beheersing.

Daarnaast dient er in de Leidraad ook een beantwoordings- of behandelingstermijn opgenomen worden ten aanzien van het vooroverleg aangezien een reactie van de Belastingdienst niet zo snel komt wat in tegenstelling staat tot hetgeen de Belastingdienst heeft vastgelegd in de leidraad383.

Nationaal bezien dient de Belastingdienst ten slotte een effectmeting te implementeren om iets te

kunnen zeggen over de effectiviteit- en efficiencyverschillen tussen horizontaal- en verticaal toezicht.

Het heffen en innen van belasting is wellicht de meest vitale overheidstaak en daarom is het van

essentieel belang om inzicht te verkrijgen in de budgettaire effecten van de horizontale toezichtsvorm

in vergelijking met de verticale toezichtsvorm. De Belastingdienst dient daarom naar mijn mening een

nulpunt te ontwikkelen welke afgezet dient te worden tegen het horizontale toezicht om de mogelijke

toegevoegde waarde van horizontaal toezicht ten opzichte van het traditionele verticale toezicht te

toetsen. Indien men geen inzicht heeft en geeft in de effectiviteit en efficiency van de horizontale

toezichtsvorm dan blijft het een kwetsbaar concept384.

Ondanks het feit dat een internationaal concept wellicht wenselijk is, zal dit naar mijn mening (nog) niet haalbaar zal zijn. Nog niet ieder land heeft een horizontale toezichtsvorm ontwikkeld en zal dit wellicht ook nooit gaan doen. Vanwege onder andere cultuurverschillen en verschillende weten regelgeving is het ook nog maar de vraag of lidstaten eenzelfde vorm van horizontaal toezicht kunnen en willen implementeren. Wel is het wenselijk dat overheden op fiscaal gebied meer samenwerken en de gegevensuitwisseling intensiveren aangezien inspecteurs dan gegevens zullen verkrijgen welke zij mogelijk anders niet zouden verkrijgen.

Ten slotte dienen onder aanvoering van de OECD er diverse initiatieven worden genomen ten behoeve van gedeeltelijke harmonisatie binnen het proces van horizontaal toezicht. Deze initiatieven zouden voornamelijk moeten zien op het procesmatige deel van horizontaal toezicht waar objectieve richtlijnen voor opgesteld kunnen worden. Hierbij denk ik aan onder andere het toereiken van handvatten voor het TCF door middel van het creëren van internationale guiding lines over de inrichting en implementatie van een TCF. Mogelijke best practices die door praktijkervaringen aangedragen moeten worden, kunnen ondernemingen nog meer houvast bieden bij de ontwikkeling van het TCF.

§ 5.4 Afsluiting Zoals Heraclitus385 al aangaf is alles om ons heen in een constante verandermodus. Veranderingen zijn inherent verbonden aan het leven en al helemaal aan fiscaliteit. Daarnaast gaan veranderingen altijd gepaard met weerstand door bijvoorbeeld onbegrip en/of onwetendheid. Horizontaal toezicht is naar mijn mening fiscaal bezien een perfect voorbeeld daarvan. Aan de beleidsvoerders van de Belastingdienst de komende tijd de taak om horizontaal toezicht alsnog (grotendeels) tot volwaardige toezichtsvorm te laten slagen. Met de aanbevelingen gedaan in deze scriptie denk ik dat daarmee een (grote) stap in de goede richting kan worden gemaakt.

De Belastingdienst is naar mijn mening wellicht de belangrijkste dienst van het Rijk, al zullen velen het daar waarschijnlijk in eerste instantie niet mee eens zijn. Daarnaast is het ook een dienst die het de afgelopen jaren zwaar te verduren heeft gehad. De Belastingdienst is niet de meest geliefde instantie in Nederland en daarom is het ook makkelijk afgeven op de Belastingdienst. Van mei 2018 tot en met augustus 2018 heb ik een reis gemaakt door Zuidoost-Azië386. Tijdens deze rondreis is mij vaak de gedachte binnen geschoten: belasting betalen is zo erg nog niet. Belastingen maken allerlei

383 Belastingdienst 2013, Leidraad HT GO, p. 39 en Belastingdienst 2016, Leidraad HT FD, p. 21. 384 Essers, WFR 2012/1546. 385 Griekse presocratische filosoof die leefde van ± 540 – 480 voor Christus. 386 De landen Thailand, Laos, Cambodja, Vietnam en Indonesië zijn daarbij aangedaan.

62

voorzieningen mogelijk en zorgen er voor dat de maatschappij tot een gestructureerd geheel wordt gevormd. Samenwerken en vertrouwen zijn in onze huidige maatschappij daarbij naar mijn mening essentieel. Horizontaal toezicht dient daarom naar mijn mening ook zeker niet afgeschaft, maar wel degelijk aangepast te worden.

63

LITERATUURLIJST

Boeken Kirchler & Hoelzl 2006 Kirchler E. en E. Hoelzl, ‘Modelling Taxpayers’ Behaviour as a Function of Interaction between Tax Authorities and Taxpayers, in: Managing and Maintaining Compliance, Elfers e.a., Den Haag: Boom Legal Publishers 2006.

Gribnau 2013 J.L.M. Gribnau, ‘Belastingen als moreel fenomeen: vertrouwen en legitimiteit in de praktijk’, Den Haag: Boom fiscale uitgevers 2013.

Van der Enden en van der Stroom 2015 E. van der Enden en E. van der Stroom, ‘Specific issues corporate income taxes’, in: Tax Assurance, Russo e.a., Deventer: Kluwer 2015.

Veldhuizen 2015 R. Veldhuizen, ‘Cooperative compliance: large businesses and compliance management’, in: Tax Assurance, Russo e.a., Deventer: Kluwer 2015.

Gribnau 2015 J.L.M. Gribnau, ‘Cooperative compliance: some procedural tax law issues’, in: Tax Assurance, Russo e.a., Deventer: Kluwer 2015.

Poelmann 2018 E. Poelmann, ‘Algemene beginselen van behoorlijk bestuur’, in: Cursus Belastingrecht Formeel Belastingrecht, E. Poelmann, J.H.P.M. Raaijmakers, W.A.P. van Roij, F.H.H. Sijbers en M.M. de Werd, Deventer: Kluwer 2018.

Artikelen Zwemmer 2005 J.W. Zwemmer, ‘Horizontaal toezicht’, WFR 2005/1213.

Schep 2006 A.W. Schep, ‘Handhavingsdilemma’s: van horizontaal toezicht tot schandaal’, WFR 2006/174 e.v.

Van Immerseel 2007 S.F. van Immerseel, ‘Fiscale rechtsbescherming: welk breekijzer opent het gesloten stelsel?’, TFB 2007-7, pt. 5.1., M.W.C. Feteris.

Gribnau 2008 B J.L.M. Gribnau, ‘Overkill in rechtshandhaving is dodelijk voor samenwerking’, NTFR 2008/428.

Van der Laan en Weerman 2008 R.A. van der Laan en A.J.K. Weerman, ‘Tax Control Framework: van risicogericht naar “in control”: het werk verandert voor ons allemaal’, WFR 2008/1269.

Bellingwout 2008 J.W. Bellingwout, Horizontaal ideaal, WFR 2008/1309.

Van der Geld 2009 J.A.G. van der Geld, ‘Horizontaal Toezicht’, TFO 2009/2.

Happé 2009 R.H. Happé, ‘Handhavingsconvenanten: een paradigmawisseling in de belastingheffing’, TFO 2009/5.

64

Essers 2009 P.J.H. Essers, ‘De implicaties van horizontaal toezicht voor de wetgever’, WFR 2009/12.

Freedman, Loomer & Vella J. Freedman, G. Loomer & J. Vella, ‘Analyzing the Enhanced Relationship Between Corporate Taxpayers and Revenue Authorities: A U.K. Case Study’, Internal Revenue Service Bulletin 2009, p. 103-148.

Van der Hel – van Dijk 2011 E.C.J.M. van der Hel – van Dijk, ‘Horizontaal toezicht in Europees perspectief’, WFR 2011/281.

Meussen 2012 G.T.K. Meussen, ‘Kritische kanttekeningen bij het rapport van de Commissie Horizontaal toezicht Belastingdienst’, WFR 2012/1024.

Essers 2012 P.J.H. Essers, ‘Zonder inzicht in de bedrijfsprocessen van de Belastingdienst, blijft horizontaal toezicht kwetsbaar’, WFR 2012/1546.

Van der Hel – van Dijk 2013

E.J.C.M. van der Hel – van Dijk, ‘De ontwikkeling van horizontaal toezicht wereldwijd, ‘Vakblad TA

2013/2.

Boersma 2013

T. Boersma, ‘Is er nog leven na horizontaal toezicht? Vakblad TA 2013/2.

Van Elk, Poelmann en Veldhuizen 2013 M.A.C. van Elk, E. Poelmann en R.J. Veldhuizen, ‘De zekerheid van een goede administratie’, TFB 2013/6/7.

Up!Schweiz 2014 Up!Schweiz, ‘Pauschalbesteuerung auch für Schweizer Bürger?’, Baar 2014.

Van der Hel – van Dijk 2015

E.J.C.M. van der Hel – van Dijk, ‘Tax assurance… in het Verenigd Koninkrijk, ‘Vakblad TA 2015/1.

Van der Enden en de Groot 2015

E. van der Enden en J. de Groot, ‘The missing links. Naar een gerichte auditstandaard voor fiscale

beheersing’, TFO 2015/136.2

De Blieck en Van Elk 2015 J. de Blieck en M.A.C. van Elk, ‘De (juridische) betekenis van het individueel handhavingsconvenant in de context van responsief handhaven’, WFR 2015/726.

Herreveld 2015 F.R. Herreveld, ‘Legaliseer Horizontaal Toezicht!’, WFR 2015/974.

Van der Hel – van Dijk 2016 E.J.C.M. van der Hel – van Dijk, ‘Meer ‘guidance’ tax control frameworks: lang verwacht, niet gekregen…’, Vakblad Tax Assurance 2016/2.

Engelmoer en Herrijgers 2016 J.J. Engelmoer en S.A.A. Herrijgers, ‘Tax Assurance: een vakgebied in ontwikkeling’, WFR 2016/22.

Vakstudie Fiscaal Bestuursrecht Staatssecretaris van Financiën in: ‘Fiscaal Bestuursrecht aflevering 28’, Deventer: Kluwer 2017 (online).

65

Arendsen 2017 R. Arendsen, ‘Zicht op vereenvoudiging?’, WFR 2017/151.

De Groot 2017 F.C. de Groot, ‘Het rapport onderzoek grote ondernemingen: worden de beleidsverwachtingen omtrent het horizontaal toezicht ook daadwerkelijk gerealiseerd?’, WFR 2017/204.

De Seriere en Jennen 2017 V.P.G. de Seriere en B.C.G. Jennen, ‘De betekenis van ‘soft law’ in de financiële toezichtwetgeving’, OR 2017/143.

Taha 2018 R. Taha, ‘WFR Fiscaal Café 2017: De 100 dagen-brief van de DG Belastingdienst: het (toezicht) beleid van de Belastingdienst’, WFR 2018/11.

Korving en Verbaarschot 2018 J.J.A.M. Korving en J.W.M. Verbaarschot, ‘Mandatory Disclosure: naar de tijdgeest, maar met (fantoom-)pijn?’, WFR 2018/173.

Madörin B. Madörin, ‘Pauschalsteuern für Ausländer: Ein praktischer Ratgeber zur Steuerflucht’, Basellandschaftliche Zeitung.

Rapporten, regelgeving en andere bronnen Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid 2002 Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, ‘De toekomst van de nationale rechtstaat’, Den Haag: 2002.

HMRC 2007 Her Majesty’s Revenue and Customs, ‘Review of links with Large Businesses’, maart 2007.

OECD 2008 OECD Forum on Tax Administration, ‘Study into the Role of Tax Intermediaries’, april 2008.

OECD 2009 OECD Forum on Tax Administration, ‘Compliance Management of Large Business Task Group, Experiences and practices of eight OECD countries, juli 2009.

OECD 2009 OECD Forum on Tax Administration, ‘Compliance Management of Large Business Task Group’, 2009.

Europese Commissie 2010 Europese commissie, ‘Compliance Risk Management Guide for Tax administrations’, Brussel: 2010.

Belastingdienst 2011: Leidraad HT MKB Belastingdienst, ‘Leidraad Horizontaal Toezicht MKB – Brancheorganisaties’, Den Haag: 2011.

Belastingdienst 2012 (= Bedrijfsplan Belastingdienst 2008) Belastingdienst, ‘Bedrijfsplan Belastingdienst 2008 – 2012’, Den Haag: 2012.

Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst 2012 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens), ‘Fiscaal toezicht op maat. Soepel waar het kan, streng waar het moet’, Den Haag: juni 2012.

Bijlagen Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst 2012 Bijlagen: Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens), ‘Fiscaal toezicht op maat. Soepel waar het kan, streng waar het moet’, Den Haag: juni 2012.

66

Bijlagen Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst 2012 R.P.C. Cornelisse en P. Kavelaars in: Bijlagen: Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (commissie Stevens), ‘Fiscaal toezicht op maat. Soepel waar het kan, streng waar het moet’, Den Haag: juni 2012.

Belastingdienst 2013: Leidraad HT GO Belastingdienst, ‘Leidraad Horizontaal Toezicht Grote Ondernemingen’, Den Haag: april 2013.

Commissie inkomstenbelasting en toeslagen 2013 Commissie inkomstenbelasting en toeslagen (commissie Dijkhuizen), ‘Naar een activerender belastingstelsel, Den Haag: juni 2013.

OECD 2013 OECD, Co-operative Compliance: A Framework. From enhanced relationship to co-operative compliance, 2013.

House of Commons 2013 House of Commons Committee of Public Accounts, ‘Report together with formal minutes, oral and written evidence’, december 2013.

Huiskers-Stoop 2015 E.A.M. Huiskers – Stoop, ‘De effectiviteit van horizontaal belastingtoezicht’, Amsterdam: september 2015.

NRC König 2016 E. König, ‘Waarom wil iedereen weg bij de Belastingdienst?’, NRC juni 2016.

HRMC 2016 Her Majesty’s Revenue and Customs, ‘HMRC internal manual: Senior Accounting Officer Guidance’, augustus 2016.

Code of Conduct Group 2016 Code of Conduct Group (Business Taxation), ‘Work Package 2015 – guidelines on the issuing of tax rulings’, september 2016.

Belastingdienst 2016: Leidraad HT FD Belastingdienst, ‘Leidraad Horizontaal Toezicht Fiscaal dienstverleners’, Den Haag: november 2016.

Investico Awater en Kuijpers 2017 F. Awater en K. Kuijpers, ‘Blind vertrouwen in bedrijven nekt Belastingdienst’, Investico februari 2017.

Trouw Kleinnijenhuis en Kuijpers 2017 J. Kleinnijenhuis en K. Kuijpers, ‘De Belastingdienst controleert steeds minder bedrijven’, Trouw februari 2017.

HMRC 2017 Her Majesty’s Revenue and Customs, ‘HMRC internal manual: Tax Compliance Risk Management’ maart 2017.

Belastingdienst/Centrum voor Kennis en Communicatie/Domein onderzoek 2017 Belastingdienst/Centrum voor Kennis en Communicatie/Domein onderzoek, ‘Rapport Onderzoek Grote ondernemingen’, Den Haag: juni 2017.

Brief Staatssecretaris van Financiën, 27 juni 2017, nr. 2017-0000124416.

Trouw Kuijpers 2017 K. Kuijpers, ‘Wiebes blijft bij licht toezicht Belastingdienst, ondanks kritiek’, Trouw juni 2017.

67

OECD 2017 OECD Forum on Tax Administration, ‘Comparative Information on OECD and other advanced and emerging Economies’, 2017.

Belastingdienst 2017 Belastingdienst, ‘Beleidsdoorlichting toezicht en opsporing en massale processen Belastingdienst’, Den Haag: oktober 2017.

House of Commons 2017 House of Commons Committee of Public Accounts, ‘Brexit and the future of Customs’ november 2017.

CBI 2018 N. Sykes: CBI Head of EU Negotiations, CBI survey: How businesses are preparing for Brexit’, 2018.

HMRC 2018 Her Majesty’s Revenue and Customs, ‘Large Business compliance – enhancing our risk assessment approach’, maart 2018.

Tegenlicht 2019 Tegenlicht, VPRO Nederland, ‘Eigen handel eerst’, maart 2019.

OECD 2019 OECD Forum on Tax Administration, ‘Joint Audit 2019 – Enhancing Tax Co-operation and Improving Tax Certainty’, maart 2019.

Elektronische bronnen https://webarchive.nationalarchives.gov.uk/20140206161013/http://www.hmrc.gov.uk/large-business/review-report.pdf

https://www.pwc.nl/nl/assets/documents/spotlight-jaargang-2-2009-van-verticaal-naar-horizontaal.pdf

http://www.mejudice.nl/docs/default-source/download/horizontaal_toezicht_belastingdienst.pdf

https://www.volkskrant.nl/nieuws-achtergrond/-ieder-nadeel-heb-zijn-voordeel-en-andere-cruijffiaanse-uitspraken~b58a91a4/

https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/intermediairs/toezicht /horizontaal_toezicht/horizontaal_toezicht



https://www.fiscalemonitor.nl/cijfers-trends/S_1026_AangifteAanvraag8/S_1033_Ondernemers15/a1027_Duidelijkheid-aangifteprogramma-voor-Ondernemingen,


https://www.fiscalemonitor.nl



http://www.mejudice.nl/docs/default-source/download/horizontaal_toezicht_belastingdienst.pdf







https://www.fiscalemonitor.nl/samenvatting-doelgroepen/

68

https://assets.publishing.service.gov.uk/government/uploads/system/uploads/attachment_data/file/691373/Large_Business__compliance___enhancing_our_risk_assessment_approach.pdf

https://www.parliament.uk/business/committees/committees-a-z/commons-select/public-accounts-committee/news/hmrc-accounts-2011-12-report/

http://dx.doi.org/10.1787/888933546830



https://www.efd.admin.ch/

https://www.pauschalsteuern.ch/





https://www.blick.ch/news/schweiz/pauschalbesteuerung-pauschalsteuer-fuer-reiche-auslaender-wird-ab-2021-weniger-attraktiv-id8651747.html

https://web.archive.org/web/20090907182452/http://www.tagblatt.ch/aktuell/schweiz/schweiz/Zuerich-schafft-Pauschalsteuer-ab;art622,1257708






http://www.oecd.org

Kamerstukken Kamerstukken II 2003-2004, 29 643, nr .2

Kamerstukken II, 2004/05, 29 643, nr.4.

Kamerstukken II, 2005/06, 29 643, nr.47.

Kamerstukken I, 2005/06, 30306, nr. H.

Kamerstukken II 2005/06, 30322, nr.7.

Kamerstukken I 2006/07, 30 322, nr. D.

Kamerstukken II 2012/13, 31 066 nr. 155.

Kamerstukken II 2016/17, 31 066, nr. 333.



http://dx.doi.org/10.1787/888933546830




https://www.efd.admin.ch/

https://www.pauschalsteuern.ch/






https://web.archive.org/web/20090907182452/http:/www.tagblatt.ch/aktuell/schweiz/schweiz/Zuerich-schafft-Pauschalsteuer-ab;art622,1257708

https://web.archive.org/web/20090907182452/http:/www.tagblatt.ch/aktuell/schweiz/schweiz/Zuerich-schafft-Pauschalsteuer-ab;art622,1257708






69


Kamerstukken II 2016/17, 31066 nr. 365.


Jurisprudentie HR 12 april 1978, nr. 18 452 – BNB 1978/135 tot en met BNB 1978/137.

HR 26 september 1979, ECLI:NL:HR:AM4918, BNB 1979/311.

HR 13 maart 1981, NJ 1981/635 (concl. Franx, noot CJHB): Haviltex arrest.

HR 28 maart 1990, nr. 25668, ECLI:NL:HR:1990:ZC4258.

HR 21 april 1995, nr 15 686, NJ 1997.570 (not CJHB), V-N 1995/2262.

HvJ EG 15 februari 1996, zaak C-63/93 (Duff), Jur. p. I-569 (concl. Cosmas).

HR 16 juni 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA4797.

HR 23 september 2005, nr 38.810.

HR 29 juni 2007, nr. C05/285HR, NJ 2007.576 (concl. Verkade, noot M.H. Wissink).

HR 16 juni 2017, nr. 16/01405 (noot A.J.H. van Suilen).

HR 11 augustus 2017, nr. 16/00496 (noot J.A.R. van Eijsden).

70

Enquêtes medewerkers Belastingdienst

Enquête medewerker Belastingdienst 1 Vraag 1 Wat houdt horizontaal toezicht volgens u in?

De Belastingdienst gaat uit van vertrouwen in de juistheid van de administratie, jaarrekening en fiscale aangiften. De ondernemer gaat uit van vertrouwen in eerlijke snelle en juiste behandeling van zijn aangiften.

Vraag 2 Neemt u (actief) deel aan het concept horizontaal toezicht? Zo ja, waarom? Zo nee, waarom niet? Vanuit de Belastingdienst behandel ik ondernemers in het segment GO, waarmee een HT convenant is afgesloten. Eens per jaar wordt er een bezoek gebracht aan een convenantdeelnemer waarbij er wordt gekeken of de bedrijfsprocessen nog steeds goed verlopen om tot een juiste aangifte te komen.

Vraag 3 Wie komen er volgens u in aanmerking voor HT en waarom? Zou HT eventueel kunnen worden ‘afgedwongen’ en zo ja, op welke wijze? Ondernemers waarvan de belastingdienst het vertrouwen heeft dat zij hun zaken op orde hebben. Dat vertrouwen is gebaseerd op onderzoeken en contacten uit het verleden en interviews en beoordelingen in de weg naar HT. Horizontaal toezicht is vrijwillig en kan op geen enkele manier worden afgedwongen. Ik verwacht dat dit ook in de toekomst zo zal blijven.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? De Belastingdienst gaat uit van juiste aangiftes en verlaagt haar toezicht aanmerkelijk. De ondernemer gaat ervan uit dat de belastingdienst haar aangiften vertrouwt en snel afhandelt. De rechtszekerheid wordt daarmee verhoogd. Daarnaast verbeterd de relatie tussen Belastingdienst c.q. de inspecteur en de belastingplichtige.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Soms is de weg naar HT erg lang en kost veel tijd. In Bv’s met een digra kan die digra zodanig ingrijpen dat de juistheid van de aangiften niet altijd gegarandeerd is. De beoogde efficiency- en effectiviteitdoelstellingen worden niet behaald door ten eerste de jaarlijkse beoordeling van het convenant en daarnaast kosten de steekproeven bij HT klanten veel tijd en komen er elk jaar vragen vanuit HT klanten die in de jaren daarvoor (zonder HT) niet werden gesteld.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Ondernemers zijn af van langdurige controles en de Belastingdienst van intensief toezicht. Het zou moeten leiden tot een tijdsbesparing, maar daar komt in de praktijk naar mijn mening niet veel van terecht.

Vraag 7 Bestaat er volgens u een relatie tussen HT en het vertrouwensbeginsel en zo ja, waaruit bestaat deze relatie? Fiscaal is het vertrouwensbeginsel achteraf. De Belasting komt niet terug op geregelde aangiften tenzij een nieuw feit blijkt. Het vertrouwen in HT zit aan de voorkant: wij vertrouwen de aangifte bij binnenkomst.

Vraag 8 Heeft een belastingplichtige volgens u rechtsmiddelen in het kader van HT en zo ja, welke? Gewoon dezelfde als zonder HT (bezwaar- en beroepsfase), geen bijzondere. Een relatie zal niet snel (zwaar) onder druk komen te staan aangezien bij HT klanten de meeste vraagpunten met elkaar worden opgelost.

71

Vraag 9 Wat is volgens u de relatie tussen HT en de zogenaamde Individuele Klant Behandeling? HT voor ondernemers is een concept in de Individuele Klant Behandeling. Echter, het verschil tussen HT deelnemer en VT deelnemer is nauwelijks zichtbaar. Voordat er horizontaal toezicht werd ingezet werd er al gebruik gemaakt van vooroverleg.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? In het kader van HT vertrouwt de Belastingdienst het werk van derden. Bij andere toezichtsvormen wordt vaak kennisgenomen van het werk van derden. Daar wordt sinds een jaar of 4,5 intensief gebruik van gemaakt. Dit brengt een grote besparing van tijd in de onderzoeksfase met zich mee. De accountant bij een controleplichtig lichaam heeft strenge controlevoorschriften waar wij dan op mogen vertrouwen.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Bij HT worden geschillen vooraf opgelost in vooroverleg eventueel met compromis en vso. Bij niet HT blijken geschillen vaak pas bij de aanslagregeling of controle. HT is een intentieovereenkomst, geen vaststellingsovereenkomst. Een vaststellingsovereenkomst is evenwel wel mogelijk in HT, maar binnen HT vindt er vooral vooroverleg plaats voordat de aangifte wordt ingediend.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Bij ondernemingen met een digra lijkt HT moeilijk vol te houden, omdat de invloed van die digra te overheersend kan zijn. De grens voor de grootte van ondernemingen die onder HT vallen dient volgens mij aanzienlijk verhoogd te worden. HT kan niet in de wet opgenomen worden.

Vraag 13 In omringende landen heeft het concept horizontaal toezicht ook wortels in de grond gekregen. In mijn thesis zal ik aandacht besteden aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een soortgelijke vorm van horizontaal toezicht (enhanced relationships) zoals deze in Nederland is geïmplementeerd waarbij de controletaken als het ware zijn ‘geprivatiseerd’. In Zwitserland hanteert men de Pauschal. Welke vorm van toezicht heeft uw voorkeur en waarom? (De Pauschal is een vorm van toezicht door de Zwitserse Belastingdienst waarbij er een afspraak wordt gemaakt tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst over de te betalen belasting.) Ik ken Zwitserland niet. (PS: de wet mag wel eenvoudiger in Nederland).

Vraag 14 Is het volgens u wenselijk en haalbaar om naar een internationaal concept horizontaal toezicht toe te werken waarin (op internationaal niveau) afspraken worden gemaakt over de inrichting en uitvoering van het concept horizontaal toezicht ten behoeve van de uniformalisering? Misschien wel wenselijk, maar haalbaar lijkt het niet. Elk land heeft eigen fiscale wetten en regels. Buiten de EU is dit sowieso niet haalbaar, wellicht wel binnen de EU. Waarschijnlijk meer intensivering van het uitwisselen van gegevens tussen Belastingdienst onderling.

72

Overige opmerkingen indien aanwezig: Volgens mij geeft HT voor de Belastingdienst geen tijdsbesparing in de behandeling. Bij de vroegere gerichte risico analyse werden vertrouwde ondernemers jarenlang niet benaderd. Nu in het kader van HT juist wel. Ik zie veel meer in een toekomstige gedetailleerde risico analyse op basis van vergaande data analyse. HT zou dan alleen voor de echt grote ondernemingen moeten gelden.

73


Horizontaal toezicht ziet op het opbouwen van een langdurige relatie met goedwillende belastingplichtigen gebaseerd op vertrouwen, begrip en transparantie waarbij de Belastingdienst steeds meer gebruik maakt van de werkzaamheden die reeds gedaan zijn door derden.

Vraag 2 Neemt u (actief) deel aan het concept horizontaal toezicht? Zo ja, waarom? Zo nee, waarom niet?

Ja, wij nemen als Belastingdienst uiteraard actief deel aan het concept horizontaal toezicht. Als Edp-auditor ben ik het begin ingezet op de beoordeling van de interne beheersing van processen en in een latere fase op het monitoren, waardoor belastingplichtigen aan kunnen tonen in control te zijn.

Vraag 3 Wie komen er volgens u in aanmerking voor HT en waarom? Zou HT eventueel kunnen worden ‘afgedwongen’ en zo ja, op welke wijze?

In eerste instantie is er ingezet op zowel GO, MGO en MKB ondernemingen. Dat leek in eerste instantie ook de juiste inzet. In de loop der tijd is mijn inzicht daarin echter verschoven en dient HT vooral gericht te worden op de (Z)GO. Het is achteraf gebleken dat vooronderstelling bij convenanten met belastingplichtigen anders dan het (Z)GO toch niet altijd haalbaar zijn. Het gaat daarbij met name om het willen en kunnen van deze ondernemingen. Vooral bij ondernemingen waarbij de zeggenschap en de eigendom bij een persoon berust zijn HT situaties niet wenselijk. Uiteindelijk moet de Belastingdienst er zichzelf van bewust zijn dat ze onderaan het rijtje van belanghebbenden staan bij de meest bedrijven.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het voornaamste voordeel voor de ondernemingen is dat zij sneller zekerheid worden geboden voor zowel de aangiften, maar ook over fiscale standpunten. Vooral het (Z)GO-segment hecht hier veel waarde aan. Daarnaast speelt de klant coördinator als direct aanspreekpunt een grote rol, waardoor het contact onderling verbetert, wat een positief effect heeft op de vertrouwensrelatie. Als het werkt zoals het zou moeten werken: dan samen optrekken in beheersingstrajecten: benoemen van fiscale risico’s die de Belastingdienst anders zelf zou controleren en nu in overleg door de ondernemingen/ extern accountant worden gecontroleerd. Dit moet zorgen voor effectiviteit en efficiency voordelen.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Ik ben zelf zeer betrokken geweest bij de aan- en voorloopfase van horizontaal toezicht. Ik meen dat we vooral in het begin te hard hebben gelopen en bijvoorbeeld convenanten hebben afgesloten met ondernemingen waarbij achteraf is gebleken dat dit een verkeerde keuze is geweest. Doordat er zoveel convenanten af zijn gesloten en daarna lang stil hebben gelegen worden er nu veel interne beheersingstrajecten opgestart, waardoor de tijdsdruk toeneemt. In combinatie met een krimpende capaciteit kan dit de situatie opleveren dat er bepaalde dingen zijn beloofd of afgesproken (bijvoorbeeld in het convenant) die niet kunnen worden waargemaakt. Voor bepaalde ondernemingen is HT dus voor ons niet effectief en efficiënt. Kanttekening bij rapport van de Belastingdienst: bij de beleidsdoorlichting (onderzoek naar 350 grote ondernemingen) zijn categorie 1 en 2 niet meegenomen, terwijl bij deze ondernemingen juist het meest wordt ingezet op horizontaal toezicht en het efficiency voordeel mogelijk het grootst is.

74

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Ja, zeker voor de (Z)GO waarbij door middel van horizontaal toezicht onder andere invloed kan worden uitgeoefend op de fiscale strategie en het interne controleproces, waardoor de interne controle beter gevolgd kan worden waardoor wij kunnen vertrouwen op de gegevens aangeleverd door de onderneming. Dit geldt ook voor de controles uitgevoerd door de externe accountant en de verslagleggingen hieruit.

Vraag 7 Bestaat er volgens u een relatie tussen HT en het vertrouwensbeginsel en zo ja, waaruit bestaat deze relatie?

Zekers als er eenmaal een convenant is afgesloten met bedrijven. Als Belastingdienst binden wij ons ergens aan. Ondernemingen moeten kunnen vertrouwen op hetgeen is afgesloten en afgesproken in een convenant.

Vraag 8 Heeft een belastingplichtige volgens u rechtsmiddelen in het kader van HT en zo ja, welke?

Gewone rechtsmiddelen staan open. Fiscale standpunten kunnen afwijken. Relatie kan wel onder druk komen te staan in dat geval. Komt niet vaak voor, maar als het voor komt, kan het wel heftig zijn. Vanuit mijn praktijkervaring zijn dat ook weer posten geweest waarvan ik achteraf je denk: moesten we daar wel een convenant mee afsluiten?

Vraag 9 Wat is volgens u de relatie tussen HT en de zogenaamde Individuele Klant Behandeling?

Zit absoluut een relatie. Zonder IKB geen langdurige vertrouwensrelatie.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? De Belastingdienst maakt steeds meer gebruik van de werkzaamheden die reeds gedaan zijn door derden. Wij ondersteunen en controleren deze bedrijven en hun administratieve organisatie waarbij we aangeven wat beter kan en waar men bijvoorbeeld steekproeven op moet gaan trekken. Daarnaast kan er op deze manier via zowel de interne als de externe controle functie meer worden ingezet op fiscaal gericht werk.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)?

Geen directe relatie. Geen verschil tussen HT klanten en niet HT klanten.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Zoals het concept nu weggezet is vooral verbeterpunt bij communicatie er naartoe: veel duidelijker zijn wat verwacht wordt van elkaar. Draagvlak bestaat, maar niet bij MKB & MGO posten: draagvlak is gekelderd. Technologische ontwikkeling voegt met name in latere fase wat toe. CAP conform controleren: technische tools nodig die nu nog vaak ontbreken. Vooral in de monitoringfase. Er bestaat geen achterstand in technologische ontwikkeling bij de Belastingdienst.

Vraag 13 In omringende landen heeft het concept horizontaal toezicht ook wortels in de grond gekregen. In mijn thesis zal ik aandacht besteden aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een soortgelijke vorm van horizontaal toezicht (enhanced relationships) zoals deze in Nederland is geïmplementeerd waarbij de controletaken

75

als het ware zijn ‘geprivatiseerd’. In Zwitserland hanteert men de Pauschal. Welke vorm van toezicht heeft uw voorkeur en waarom?

In Nederland lopen we ver voor op het gebied van horizontaal toezicht. Voor de Belastingdienst zou het een hele verlichting van lasten zijn indien men

bijvoorbeeld de toezichtsvorm vergelijkbaar met de Pauschal zou gaan hanteren. Wellicht is deze toezichtsvorm interessant als wij met nog minder mensen meer bedrijven moeten controleren. Echter past deze werkwijze niet in ons gedachtegoed en verwacht ik dat dit ook moeilijk hanteerbaar en haalbaar is.

Vraag 14 Is het volgens u wenselijk en haalbaar om naar een internationaal concept horizontaal toezicht toe te werken waarin (op internationaal niveau) afspraken worden gemaakt over de inrichting en uitvoering van het concept horizontaal toezicht ten behoeve van de uniformalisering?

Haalbaar lijkt me niet o.b.v. internationale verhouding → Het maken van afspraken met de Belastingdienst blijkt voor sleutelfiguren van GO ondernemingen, uit andere landen, die ik gesproken heb een onbekend terrein en ze zijn er ook huiverig voor.

Wenselijk uiteraard wel (in een ideale wereld). Communicatie is niet makkelijk. Zie bijvoorbeeld de MOSS regeling. Controle doen voor allerlei transacties in

verschillende landen voor verschillende belastingdiensten. Kijkt elke Belastingdienst hetzelfde naar bepaalde transacties? Waarschijnlijk niet.

Overige opmerkingen indien aanwezig: De mogelijkheid om alles te controleren was niet meer aanwezig.

76


Horizontaal toezicht houdt in dat de Belastingdienst met belastingplichtigen samenwerkt op basis van de drie basisbegrippen: wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie. Daarbij zij opgemerkt dat het om gerechtvaardigd vertrouwen gaat.


Ja, als klantcoördinator van diverse GO entiteiten (22 waarvan 9 een convenant hebben) neem ik actief deel aan horizontaal toezicht. Vooral in de beginfase is er veel geïntensiveerd in het concept horizontaal toezicht. Er zijn toen (ook door mijzelf) veel convenanten afgesloten, maar de laatste jaren is er juist een kentering te zien.


Vooral bedrijven waarvan wij door middel van positieve voorinformatie vanuit het verleden een beeld hebben dat zij compliant zijn. Daarnaast hecht ik ook veel waarde aan een goedkeurende accountantsverklaring. Door middel van complianceverkenningen (die in totaal ongeveer 2 dagen duren d.m.v. het houden van interviews over bijvoorbeeld de tone at the top en de opzet en het bestaand van de administratieve organisatie/ maatregelen van interne beheersing) wordt er beoordeeld of men wel of niet in aanmerking komt voor horizontaal toezicht. De inschattingen die daarbij worden gedaan zijn naar mijn mening vaak op een gedegen oordeel gebaseerd. In het GO segment zitten ook ‘digra-posten’. Indien de digra het concept ondersteunt dan kan het concept ook bij deze posten toegepast worden.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? De voornaamste voordelen voor zowel belastingplichtigen als de Belastingdienst is het feit dat je sneller zekerheid hebt doordat je in het heden werkt. Daarnaast is er dankzij HT bij de Belastingdienst veel meer bekend over klanten, waardoor er een beter en sneller oordeel geveld kan worden over bepaalde fiscale, dan wel financiële problematiek.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De beleidsdoelstelling voor een verhoging van de effectiviteit en efficiency is evenwel in mijn ogen niet gerealiseerd. HT is tijds- en arbeidsintensief aangezien het onderhouden van een relatie mensenwerk is. Door HT (vooroverleg, monitoring etc.) zijn we meer bezig met goede belastingplichtigen en minder met kwade belastingplichtigen die het niet zo nauw nemen met de regeltjes. Een investering in kwalitatief goed personeel zou een oplossing kunnen zijn om het signaal af te geven aan de goede belastingplichtigen dat kwade belastingplichtigen wel degelijk worden gecontroleerd en gecorrigeerd. Gezien het feit dat er zo veel convenanten afgesloten worden en HT klanten steeds meer vragen voorleggen kan het in de toekomst zo zijn dat, mede gezien de capaciteitsproblemen, de Belastingdienst afspraken niet na kan komen die met een HT klant zijn gemaakt. Dit zal de relatie geen goed doen.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? In eerste instantie is het zo dat horizontaal toezicht tijdsdruk oplevert, zoals eerder aangegeven. Echter, door HT kan er wel in de actualiteit gewerkt worden dus dat is wel weer wenselijk en zou een tijdsbesparing op kunnen leveren.

77


Ja die relatie bestaat. Ondernemingen mogen bijvoorbeeld naar mijn mening met succes een beroep doen op het vertrouwensbeginsel indien (zoals al eerder aangegeven) door capaciteitsproblemen er niet tijdig door de Belastingdienst op hun verzoeken tot vooroverleg of rapportages n.a.v. interne monitoring wordt gereageerd.


HT klanten hebben net als ‘niet HT-klanten’ de mogelijkheid om gebruik te maken van de bezwaar en beroepsprocedure. Er is namelijk een Agree to Disagree mogelijkheid waarbij de gewone rechtsmiddelen open staan. Dit Agree to Disagree komt niet vaak voor. Meestal wordt er samen met de klant uitgekomen. Echter, indien dit niet het geval is kan in sommige situaties de relatie wel onder druk komen staan.


Jazeker. Horizontaal toezicht is, maar één van de handhavingsstrategieën van de Belastingdienst.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel?

De Belastingdienst maakt veel gebruik van het werk dat reeds door derden, bijvoorbeeld controleren accountants, is gedaan. Bij bijvoorbeeld de versterking van de fiscale beheersing (fase 3 en 4 van het HT) wordt hier uitgebreid naar gekeken.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Onder HT moet naar mijn mening vaker een fiscaal compromis worden afgesloten. Door het vooroverleg te voeren en een vaststellingsovereenkomst vast te leggen wordt er meer duidelijkheid gecreëerd en wordt de transparantie bevorderd.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? De verwachtingen naar elkaar duidelijker uitspreken (er is bijvoorbeeld bij pre Leidraad convenanten nooit gezegd dat er intern door een onderneming gemonitord dient te worden). De Leidraad heeft daaraan positief bijgedragen (lees: meer houvast gegeven). Echter, dit mag nog steeds duidelijker worden gesteld.

Vraag 13 In omringende landen heeft het concept horizontaal toezicht ook wortels in de grond gekregen. In mijn thesis zal ik aandacht besteden aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een soortgelijke vorm van horizontaal toezicht (enhanced relationships) zoals deze in Nederland is geïmplementeerd waarbij de controletaken als het ware zijn ‘geprivatiseerd’. In Zwitserland hanteert men de Pauschal. Welke vorm van toezicht heeft uw voorkeur en waarom?

Gezien de snelle rechtszekerheid en de lage administratieve kosten die daarmee gepaard gaan zou het voor ons als Belastingdienst zijnde wellicht een goede oplossing kunnen zijn voor de capaciteitsproblemen. Daarbij kan het verticale toezicht dan geïntensiveerd worden op de kwaadwillende belastingplichtigen. Echter, het is maar de vraag of dit politiek gezien haalbaar is. Daarnaast zou dit tot een concurrentiestrijd tussen belastingdienst in verschillende landen kunnen leiden wat naar mijn mening onwenselijk is.

78


Wenselijk misschien wel, maar internationaal niet haalbaar. Kijk bijvoorbeeld naar de Brexit. De laatste tijd is er een trend zichtbaar naar meer nationalisme.

Overige opmerkingen indien aanwezig:

79


Met regelmaat in gesprek zijn met belastingplichtige. Over de business en over de fiscaliteit. Daarbij is het van belang zicht te krijgen op de fiscale risico's. Binnen HT is het aan de belastingplichtige deze risico's te detecteren en mitigeren. Uiteindelijk moet iedere aangifte juist, volledig en tijdig zijn. We mogen als BD geen risico lopen. Dit alles zonder inzet van toezicht instrumenten door de BD die zien op analyse van verleden. Dus geen controles. Kortom werken in de actualiteit. Ik zet grote vraagtekens bij de drie basisbegrippen (vertrouwen, transparantie en begrip) van horizontaal toezicht.


Ik ben zelf werkzaam binnen het MGO segment bij de Belastingdienst. Ik heb de functie van klantcoördinator. Daarbij heb je de verantwoording over een aantal 'klanten'. Bij het in functie treden kreeg ik klanten met wie een convenant was gesloten. We zijn eraan gehouden dit convenant inhoudelijk na te leven. Dus ja, ik neem actief deel aan HT. Ik ben niet voornemens inspanning te leveren om nieuwe convenanten te sluiten. De werkwijze zoals hierboven beschreven (HT) kan ook zonder convenant. Persoonlijk vind ik dat fijner werken. Zonder elkaar aan verplichtingen te houden.


Naar mijn mening zouden alleen grote klanten in aanmerking moeten kunnen komen voor HT. Met groot bedoel ik in dit verband vanaf bijvoorbeeld een bepaalde omzet of bedrijfsgrootte (€750 miljoen omzet o.i.d.). Daar waar echte functiescheidingen zijn, waar een fiscale afdeling is. Waar voldoende know how IN HUIS is. Niet als met adviseurs moet worden gewerkt. Werken met adviseurs is kostbaar voor de klant en geeft het risico van een momentopname. In control zijn hoeft dan niet te zijn ingebed in de organisatie. Nee, HT moet je niet afdwingen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Ik zie niet veel voordelen. Wel de werkwijze op zich, dus transparant zijn en in de actualiteit werken. Dit kan ook zonder convenant.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Tijdrovend vooral bij kleine klanten. Vaak 'trekken aan een dood paard'. Effectiviteit en efficiency doelstellingen worden niet behaald. Meer tijd kwijt aan goedwillende dan aan kwaadwillende wat slecht overkomt op de ‘bühne’.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Nee, klanten die compliant zijn kunnen HT in. Daar bestaan sowieso geen problemen. Intern geeft het wel problemen. Van ons wordt verwacht dat we voldoen aan de Leidraad. Dit is zeer tijdrovend.


Een klant kan altijd een beroep doen op het vertrouwensbeginsel. Zowel HT als VT. Echter als een HT klant een beroep doet op het vertrouwensbeginsel waarbij hij weet dat dit eigenlijk een onjuist fiscaal standpunt is, is dit een reden HT ter discussie te stellen. De klant moet de fiscale houding hebben dat hij de verschuldigde belasting WIL betalen en ook echt betaald.

80

HT klant heeft aangegeven aan wet en regelgeving te voldoen. Dus achteraf constateren te weinig betalen van belasting dan mag dit achteraf gecorrigeerd worden. Geen discussies achteraf.


Dezelfde rechtsmiddelen als iedere andere belastingplichtige. Er is geen verschil. Bezwaar en beroep moet gewoon open staan --> Agree to Disagree mogelijkheid. Door mogelijke fricties kan de relatie onder druk te komen staan.


Geen bijzondere relatie. IKB kan ook zonder HT/ convenant. Daarbij moet ik zeggen dat vertrouwen niet bovenaan mijn lijstje staat. Vertrouwen past denk ik niet bij een achtergrond als accountant. We zijn getraind om te toetsen, zeker te weten. Professional judgement geeft ons wat ruimte.


Daar wordt zeker gebruik van gemaakt. Met name dossier inzage bij de accountant. Daarbij maken we vooral gebruik van aansluitingen, van risico analyses, van toetsen rondom volledigheid omzet. Echte fiscale aspecten (OB en LH) ontbreken vaak in het dossier. De accountant toets niet altijd fiscaal, maar beperkt zich soms tot de balanspositie. De BD heeft soms een tegengesteld belang. Bijvoorbeeld voorzieningen in relatie tot het voorzichtigheidsprincipe. BD wil hoge winst zien. Klant handelt voorzichtig en stelt winst uit. Worden er scans OB LH uitgevoerd dan kunnen we daar wel weer op steunen. Uiteindelijk komt de taak voor controle voor rekening belastingplichtige en niet voor de BD.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Niet anders als bij VT klanten. Fiscaal bestaat ook grijs gebied waarbij je in de vorm van een VSO tot afspraken komt. Wellicht is het bij een HT klant mogelijk de aangifte te regelen zonder formeel document. Dit lijkt me voor de duidelijkheid niet wenselijk.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht?

Actueel toezicht zonder convenant. Zonder toeters en bellen zoals Leidraad. Het toegangsticket om actief betrokken en dus deel te nemen aan HT dient verhoogt

te worden.


Ik kan me niet veel voorstellen bij de Zwitserse methode. Een vorm van toezicht/ controle heeft mijn voorkeur.

81


Ik denk niet dat dit haalbaar is. Kijk naar de samenwerking binnen de EU. Hoe moeizaam is dat.


82


Horizontaal toezicht houdt volgens mij in dat men een behandelwijze bedacht heeft om de belastingplichtige te kunnen motiveren en controleren op een zo zuiver mogelijke afdracht. M.a.w.: compliance bevorderend. Voor deze toezichtsvorm is gekozen omdat er onvoldoende capaciteit (personeel) bij de Belastingdienst aanwezig is om een een op een controle uit te voeren.


Momenteel niet actief meer. In de aanvangsjaren echter wel. Momenteel ben ik werkzaam in een andere functie als behandelfunctionaris bezwaarschriften.


Naar mijn mening zouden vooral de grote bedrijven en eventueel overkoepelende brancheorganisaties voor HT in aanmerking komen. Daar kan men individuele afspraken mee maken. Bij het MKB heb je vooral te maken met adviseurs. Mijn praktijkervaring is dat veel adviseurs in het MKB-segment geen heil zien in horizontaal toezicht (in verband met de strijd om de klant?). Met de kleinere ondernemers kan men moeilijk(er) afspraken maken. Dat is te tijdrovend. Wellicht zou er wel een afspraak gemaakt kunnen worden met een overkoepelende brancheorganisatie waar deze individuele ondernemers zich dan ook aan dienen te houden.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Uniformiteit met betrekking tot rechts- en wet toepassing (duidelijkheid voor-, maar ook achteraf). Zowel de fiscus als belastingplichtigen worden deze uniformiteit geboden. Voor de organisatie (de Belastingdienst) an sich is het wellicht rendabel. Met minder mensen kan toch veel worden bereikt. 100% sluitend zal het nooit worden.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De voornaamste nadelen van HT vanuit het oogpunt van de Belastingdienst is dat de passende individuele benadering veelal niet aan de orde komt c.q. gerealiseerd worden. Door HT dreigt er minder tijd over te blijven om kwaadwillende belastingplichtige te controleren. Dit kan mogelijk ten koste gaan van het rechtvaardigheidsgevoel van de goedwillende belastingplichtigen.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? De onduidelijkheid in diverse situaties wordt weggenomen door afspraken die gemaakt kunnen worden tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen.


Ja, ik denk het wel. Indien er een overeenkomst wordt ondertekend dan kan er wederzijds vertrouwen ontleend worden aan deze overeenkomst. Op de afspraken gemaakt in deze overeenkomst zou je in principe van uit kunnen gaan. Achteraf is wel eens gebleken dat er onbedoelde nevenverschijnselen optraden. Daar kunnen wij als Belastingdienst zijnde niet meer op terugkomen. Als de Belastingdienst zich eenzijdig terugtrekt dan kan er niet meer terug worden gekomen op de periode voor eenzijdige opzegging.


83

In principe hebben ook HT-deelnemers recht op de bezwaar- en beroepsprocedures. Daarnaast kan een HT-deelnemer zich ook beroepen op het vertrouwensbeginsel wat voortvloeit uit de afspraken gemaakt in het convenant.


Vroeger waren er geen HT convenanten, maar waren er wel IKB-dossiers. HT heeft toegevoegd dat de individuele klant zich dient te conformeren, maar ook zich kan beroepen, op de afspraak gemaakt in het convenant.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? De controles en de jaarstukken die opgemaakt worden, die worden door de Belastingdienst gebruikt als basis voor een verdergaande controle en verwerking. Deze worden in eerste instantie gebruikt voor het opleggen van een aanslag en in een volgende fase voor de controle.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Het convenant zie ik als een soort fiscaal compromis. Het convenant zorgt ervoor dat er van tevoren duidelijkheid bestaat hoe er in fiscale situaties om dient te gaan met de verwerking daarvan. Zowel bij de Belastingdienst als de belastingplichtigen.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Gezien het feit dat er door HT minder tijd is voor kwaadwillende belastingplichtigen, dient er meer geïnvesteerd te worden in verticaal toezicht. Er dient ook daadwerkelijk gecontroleerd te worden. Geen complete controles, maar steekproefsgewijs op bepaalde onderdelen. Meer accountmanagers met minder klanten of meer personeel ten gunste van het verticale toezicht.


Daar valt wellicht iets voor te zeggen, maar mijn kennis is te beperkt om hier verder een oordeel over te geven. Er dient wel bij elke toezichtsvorm geheven worden naar draagkracht. Op basis van objectiviteit denk ik dat de Pauschal een minder goed systeem is. De Pauschal zou echter alleen goed kunnen functioneren als er internationaal daarover afspraken wordt gemaakt.


Ik denk dat het vanuit algemeen belang voor vereenvoudiging wel wenselijk is. Haalbaar (nog) niet. Mondiaal is dit denk ik nooit te bereiken, maar landen dienen zich te bundelen in hun opstelling om bedrijven te verplichten belasting te betalen.


84

Door de loop der jaren is er afgestapt van de 100% controle gedachte/ filosofie door de Belastingdienst.

Daartegen bestond redelijk wat weerstand bij de ‘oude garde’. Als belastingambtenaar dien je echter

flexibel te zijn. Je moet je prioriteiten afwegen.

85


Bij horizontaal toezicht gaan wij samen met een onderneming een vertrouwensrelatie aan om hen te helpen met de naar onze mening juiste inrichting van de administratie, waardoor hun tijdig aangifte doen en op een juiste manier. In ruil hiervoor worden bij hun de aangiften gevolgd.


Ja, als klantcoördinator bij de Belastingdienst.


Ondernemingen die compliant zijn. Daarmee bedoel ik dat deze ondernemingen dus een juiste en tijdige aangifte doen. Vooral in 2012, 2013 en 2014 zijn we actief op zoek gegaan om met ondernemingen convenanten aan te gaan. Dat deden we voornamelijk met ondernemingen waar wij min of meer van wisten dat hun grotendeels compliant waren. Er is toen ook door de Belastingdienst veel tijd gestoken in horizontaal toezicht om ons daar ‘warm’ voor te krijgen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het grootste voordeel zit er in dat ondernemingen mij als vast aanspreekpunt hebben, waardoor ik hun sneller een antwoord kan geven op bijvoorbeeld fiscale vraagstukken. Dit hangt mede samen met het feit dat er in de actualiteit gewerkt wordt.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? In het voordeel dat ik net benoemde zit ook weer het nadeel. Ik krijg soms zo veel vragen dat ik geen tijd meer heb voor andere zaken. Ik krijg het nu wel allemaal weggewerkt, maar er moet niet veel meer bijkomen.

Vraag van interviewer: hoe zou dit volgens u opgelost kunnen worden?

Er zou wellicht meer gekwalificeerd personeel aangenomen kunnen worden. Zo kunnen er meer klantcoördinatoren bijkomen of intensiever verticaal toezicht.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Het lost in zoverre problemen op dat er sneller zekerheid is voor beide partijen.


Ja, wij als Belastingdienst kunnen bijvoorbeeld niet zomaar terugkomen op convenanten of regelingen die daarin zijn afgesproken. Wij mogen daarnaast ook vertrouwen op de inspanningen van de belastingplichtige.


Ja, gewoon een bezwaar- en of beroep mogelijkheid.


Dat komt voor grote ondernemingen op hetzelfde neer. IKB wil zeggen dat de ondernemingen zo groot zijn dat er individueel toezicht op wordt gehouden door ons.


86

Ik maak daar zelf veel gebruik van. Door middel van steekproeven controleer ik dat werk.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Daar bestaat wel een relatie tussen. Het fiscaal compromis wordt echter in vooroverleg gesloten. Bij HT bestaat nog de mogelijkheid van Agree to Disagree.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Ten eerste dient horizontaal toezicht niet meer toegepast te worden op kleinere bedrijven. Daar zit veel te veel tijd in. Vooral gezien het feit dat deze ondernemingen vaak toch al compliant zijn: is mijn ervaring.

Ten tweede dient er meer verticaal toezicht plaats te vinden. Ik krijg vaak van klanten te horen dat ze in de loop der jaren steeds minder toegevoegde waarde zien aan horizontaal toezicht omdat je als niet deelnemer toch niet gecontroleerd wordt.


Zoals ik het nu interpreteer geef ik daar niet de voorkeur aan.


Ik denk dat het wel wenselijk is, maar dat het zeker niet haalbaar is. Kijk bijvoorbeeld naar onze oosterburen: daar hanteren ze dit concept nog nauwelijks en is het eerder raar dat je een overeenkomst aangaat met de Belastingdienst.


87


Horizontaal toezicht wordt gebruikt als toezichtsvorm naast verticaal toezicht. Bij verticaal toezicht controleerde we achteraf. Door horizontaal toezicht wordt er in de actualiteit gewerkt. Met een onderneming wordt een relatie opgebouwd waarmee we proberen om de compliance te bevorderen. Wij geven bijvoorbeeld aan hoe een onderneming naar onze mening een fiscaal vraagstuk dient op te lossen.


Ja, als medewerker bij het GO segment word ik hier dagelijks mee geconfronteerd.


Ondernemingen waarvan wij weten dat ze kunnen en willen voldoen aan weten regelgeving. Dit gebeurt op basis van compliance verkenningen en op informatie (bijvoorbeeld het aangiftegedrag) gebaseerd op het verleden. Vanaf 2010 is vooral intern ingezet op heet actief betrekken van ondernemingen bij horizontaal toezicht.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het voornaamste voordeel voor mij is dat ik kan werken in de actualiteit. Ik heb een beter beeld van de ondernemingen waarmee een convenant is afgesloten waardoor ik ook een degelijk standpunt kan innemen.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Ik heb hiervoor gewerkt met MKB kantoren voor horizontaal toezicht. Dat heb ik niet als positief ervaren. Bij deze ondernemingen duurt het vaak veel langer. In principe kom je ook vaak rechtstreek aan hun centen en als ze allerlei adviseurs moeten inschakelen kost dit voor hen ook veel geld.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Horizontaal toezicht lost in zoverre problemen op voor mijzelf dat ik niet meer achteraf heel ver terug moet om zaken te controleren of corrigeren.


Ja, een begrip dat hoort bij horizontaal toezicht is vertrouwen dus deze relatie is zeker aanwezig. Wij vertrouwen op een goede verwerking van gegevens en dat zij hetgeen in vooroverleg besproken is ook nakomen waarop de belastingplichtige er op mag vertrouwen dat hun snel zekerheid wordt gegeven.


Ja gewoon bezwaar en beroep. Dat staat ook nadrukkelijk in de leidraad dus dat lijkt me duidelijk.


Individuele klantbehandeling is vanaf bijvoorbeeld een bepaalde omzet en hangt nauw samen met horizontaal toezicht.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? Daar maak ik zelf veel gebruik van. Dat moet ik wel, ik kan niet alles controleren.

88

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Volgens mij is het fiscaal compromis iets wat buiten het convenant om wordt gesloten. Echter het convenant is in die zin wellicht ook een soort fiscaal compromis.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Het horizontaal toezicht dient enkel toegepast te worden op het GO. Vanuit mijn eigen ervaring kan ik zeggen dat MKB kantoren hier over het algemeen niet geschikt voor zijn. Er kan beter dan toegewerkt worden naar een intensievere samenwerking met fiscaal dienstverleners, maar dat hoeft niet worden vorm gegeven middels horizontaal toezicht.


Lijkt mij ten eerste niet haalbaar en als ik het concept goed begrijp dan ook niet wenselijk.


Nee dat is niet wenselijk en ook niet haalbaar. Overleggen tussen belastingdiensten verloopt naar mijn mening niet soepel.


89


Horizontaal toezicht is een concept waarbij je een hele route bewandeld om tot een HT convenant te komen die uiteindelijk dient te resulteren waarin je elkaars houding vastlegt. Vertrouwen is daarbij een belangrijk begrip. Van tevoren probeer je problemen op te pakken zodat die zich in een later stadium niet meer voordoen. Bij het segment GO ben ik van mening dat deze positief is. Regelmatig met elkaar aan tafel zetten en in vooroverleg de issues aankaarten op een open doch zakelijk manier.


Ja het is bij ons onderdeel van het responsieve toezicht. Op deze manier willen we de compliance bevorderen. Het is een onderdeel van onze handhavingsstragie.


Bij GO worden veelal individuele convenanten gesloten. Het convenant kun je zien als een beginpunt: verbeterpunten, fiscale risicobeheersing. Toekomstig gaat het de kant op dat ondernemingen van tevoren al grotendeels in control zijn. De grens van actieve deelname aan HT gaat opgetrokken worden: je moet groot genoeg zijn als onderneming om een TCF op orde te hebben. Veel meer opgeschoven naar een volwaardig TCF (4). Terughoudender zijn bij de minder fiscaal beheersende bedrijven.

HT kan niet afgedwongen worden. Als de klant aangeeft het is prima dan is dat ook goed. Convenant hoeft niet per se ondertekend worden. Dat is meer een intentieverklaring.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Van de voorkant worden problemen onderkent in plaats van achteraf het zwaardere verticale toezicht te hanteren. Risico’s worden zo meer en meer bekend.

Het TCF vormt daarin een belangrijk punt. Als men weet dat dit in orde is dan maakt dat de relatie toch wat makkelijker. Deze belastingplichtige heeft zicht op zijn risico’s en is daar ook actief mee bezig.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De klanten geven aan (degene die geen fiscale risicobeheersing hebben) of de investering daarin wel rendabel zal zijn. Vooral bij middelgrote bedrijven vormt dit vaak een probleem. Ik denk dat dit kwaadwatervrees is.

Door horizontaal toezicht zijn we vaak meer met HT klanten bezig dan met niet HT-klanten. Er wordt te weinig ingezet op en toegekomen aan de monitoring fase. Als we dit veel eerder op orde hebben dan kunnen we wat meer ‘achterover leunen’.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Als je het goed toepast en je bewaakt de hele cyclus voor het TCF dan zou het tijd op kunnen en moeten leveren (achterover leunen). Dan moet er ook gewerkt worden naar het wederzijds vertrouwen.

Convenanten hebben vaak ‘dood’ gelegen. Je kunt je niet zomaar uit het convenant trekken. Als de verwachtingen niet worden waar gemaakt moet je je wel afvragen of men met dergelijke klanten verder wil.


90

Je hebt de abbb, deze moet je altijd in de gaten houden. De klantcoördinator en het TCF spelen daarbij ook een grote rol. Het vertrouwensbeginsel geldt voor iedere klant. Bij horizontaal toezicht is opgewekt vertrouwen een gevoelskwestie wat moeilijk te ondervangen is. De Belastingdienst heeft in die zin ook vaak een kennisachterstand. In mijn optiek werkt dat je met vrijwilligheid meer bereikt dan formele afbakening. Dus dan is HT ook voordeliger.


De Agree to Disagree mogelijkheid staat open. Indien het om een rechtsvraag gaat dan is het ook goed dat deze wordt voorgelegd. Je hoeft het niet altijd met elkaar eens te zijn. Komt zelden voor. Indien het voorkomt dan is het de kunst om juist te blijven communiceren.


De IKB wat wij bij GO doen is ons middel om het doel (responsief toezicht) te behalen. Het eindpunt van IKB is het volwaardige convenant. Tussen IKB en HT zitten heel veel dingen: boekenonderzoeken, complianceverkenningen etc. Zelf ben ik voorstander van begin klein en schaalt het op wanneer nodig. IKB is responsief toezicht. HT is nog een stap verder, dat is een (prettige) manier van samenwerken.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? Daar leunen we zeker op. Je leunt bijvoorbeeld op de accountantsverklaring of managementletters. Maken we volwaardig gebruik van andere toezichthouders? → Daar moeten we wel naartoe. Dat is ook lastig: vertrouwensbeginsel. Zie bijvoorbeeld verhouding BCF en TCF. CAP conform werken.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Een VSO sluit je meestal af t.b.v. de efficiency. Juist bij HT klanten probeer je de weg naar de rechter te vermijden. Als je en HT klant hebt mag je verwachten dat alle feiten op een transparante en eerlijke manier naar voren komen. HT is meer een houding van hoe ga ik naar die VSO kijken.

Voorbeeld: aankoopkosten in de Vpb: wat is het bepalende moment? Indien dat elke keer discussiepunten over bestaan dan kan je een VSO toepassen. Dat kan makkelijker zijn bij HT klanten.

Een gedragslijn is ook een soort VSO. Dat werkt bij HT wat makkelijker.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Intern: Belastingdienst heeft een historie van controle van het middel. Echter, de samenhang tussen alle middelen moet gevolgd worden. De klantcoördinator zorgt daarvoor. Bij de interne regie zitten we niet altijd op een lijn.

Extern: we moeten voorkomen dat we te graag convenanten afsluiten, terwijl deze niet volwaardig waren. Alleen convenanten afsluiten indien ze volwaardig zijn of volwaardig worden. Je moet klanten wel bewegen naar een TCF. Meer het HT gericht werken moet gestimuleerd worden.

91

Het standpunt van het TCF is wat makkelijk. We moeten juist wat handvatten toereiken. Uitgangspunten vastleggen. Dit helpt de klant ook om zich meer te bewegen naar horizontaal toezicht.

Vraag 13 In omringende landen heeft het concept horizontaal toezicht ook wortels in de grond gekregen. In mijn thesis zal ik aandacht besteden aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een soortgelijke vorm van horizontaal toezicht (enhanced relationships) zoals deze in Nederland is geïmplementeerd waarbij de controletaken als het ware zijn ‘geprivatiseerd’. In Zwitserland hanteert men de Pauschal. Welke vorm van toezicht heeft uw voorkeur en waarom? Ik vind het lastig om daar een mening over te geven. Inkomensongelijkheid valt in Nederland wel mee. Vermogensongelijkheid is echter wel een grote zorg. Daar zit een groot gevaar. Als je dat kunt tackelen op een manier dan juich ik dat toe. Dat kan bijvoorbeeld door wetgeving te vereenvoudigen.


Ja dat is zeker wenselijk, maar of het haalbaar is dat betwijfel ik. Of daar een HT concept zou kunnen werken dat moet onderzocht worden. Samenwerking op fiscaal gebied is heel lastig.


92


Het gaat om wederzijds vertrouwen, transparantie en begrip. Daarmee heb je al een groot deel van de relatie ondervangen. Openheid vind ik ook belangrijk. Als je een vraag stelt dan dient daar niks verborgen te blijven. De onderneming mag ook bepaalde verwachtingen van de Belastingdienst hebben: geen miscommunicatie. In essentie houdt horizontaal toezicht naar mijn mening niet veel meer in dan hetgeen ik vooraf ook al probeerde te bereiken: ondernemers een bepaalde richting in te duwen om compliant te zijn.


Ja als klantcoördinator. Ik ben er ook positief over, maar wel met een bovengrens erin. Je moet niet door blijven theoretiseren, het moet ook praktisch haalbaar zijn. Een aangifte moet inderdaad een bepaald niveau hebben, maar als dit is bereikt moet er niet extreem worden ingezet om deze nog beter te maken. Het is beter om dan daar te controleren en corrigeren (mogelijk op een horizontale manier) bij belastingplichtigen waarbij dit ook gewenst is.

In het begin is er veel publiciteit gemaakt voor het afsluiten van horizontale toezichtconvenanten. Daar hebben we nu wellicht wat buikpijn van gekregen aangezien er ook convenanten zijn afgesloten met ondernemingen waarvan achteraf is gebleken dat zij daar niet voor in aanmerking hadden moeten komen. Dat heeft wellicht een negatief effect op de effectiviteit en efficiency van horizontaal toezicht.


De voorkennis is veelal aanwezig waardoor wij van tevoren weten welke ondernemingen compliant zijn. Ik denk dat bedrijven die willen en kunnen om aan bepaalde voorwaarden voor horizontaal toezicht te voldoen in aanmerking komen. Echter, niet elke onderneming wil daar überhaupt aan deelnemen. Zie bijvoorbeeld cultuurverschillen: Amerikaanse bedrijven gaan niet graag een relatie aan met de Belastingdienst, maar daar zijn mogelijk wel goede contacten mee: dan formaliseer je niet met een convenant, maar behandel je ze op een HT-achtige manier.

Als Belastingdienst staan wij altijd open voor vooroverleg. Dit deed ik voor het horizontaal toezicht ook al actief. Horizontaal toezicht was wat mij betreft dus een beetje een open deur.

HT kan niet worden afgedwongen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? HT zou een tijdsbesparing moeten opleveren. Bij integere partijen kun je vertrouwen op een juiste aangifte. Een bedrijf die het daarom goed doet daar vertrouwen wij op en daarmee zou tijd bespaard worden. Indien partijen elkaar kennen dan verloopt de heffing op een andere, en naar mijn mening betere manier.

Voordeel voor ondernemingen is snel zekerheid.

Voor ondernemingen wordt het ook wel eens gezien als keurmerk. Zie bijvoorbeeld een ICT-bedrijf waarmee ik een convenant heb afgesloten die veel opdrachten kreeg van overheidsinstanties. Daar werd veel waarde gehecht aan het convenant waardoor men liet zien in control te zijn.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht?

93

Horizontaal toezicht klinkt als concept heel mooi, maar we zijn gewoon niet meer in staat om alle aangiften te controleren. Een nadeel heb ik zojuist aangegeven: Een aangifte moet inderdaad een bepaald niveau hebben, maar als dit is bereikt moet er niet extreem worden ingezet om deze nog beter te maken. Het is beter om dan daar te controleren en corrigeren (mogelijk op een horizontale manier) bij belastingplichtigen waarbij dit ook gewenst is. Theoretisch worden daar wel allemaal onderzoeken naar gedaan en ook tot in detail besproken, maar praktisch bezien is dat niet altijd haalbaar.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? HT zou het capaciteitsproblemen moeten oplossen. Of dat ook helemaal gebeurd is maar de vraag. Echter, ik ervaar deze capaciteitsproblemen niet zozeer. Een HT relatie zou kunnen zijn dat ik weet van bepaalde ondernemingen dat zij het goed doen waardoor ik daar minder tijd voor nodig heb.


Als je een convenant afsluit dan mag je er op vertrouwen dat dit pad ook bewandeld wordt. Zowel door de Belastingdienst als de belastingplichtige. Echter, als er een convenant wordt afgesloten dan betekent dit niet dat er geen controles meer plaatsvinden.


Ik ben geneigd om nee te zeggen. Rechtsmiddelen heb je tegen bijvoorbeeld aanslagen. Deze worden op geen enkele wijze beïnvloedt door een convenant. Een convenant sluit je af o.b.v. wederzijds vertrouwen. Ik ga niet graag in een bezwaar- en beroepsprocedure met een convenant klant. Echter, komt dit wel voor. Zie bijvoorbeeld farmaceutische bedrijven waar nu redelijk wat procedures mee worden gevoerd dezer dagen over de BTW problematiek. Een Agree to Disagree mogelijkheid moet altijd blijven bestaan. Dit lijdt vrijwel nooit tot aantasting van de relatie.


Eigenlijk bij GO wordt er met iedere onderneming IKB toegepast. Voor iedere onderneming is er een behandelteam en een klantcoördinator. HT dat komt bij een aantal van die klanten voor. De Belastingdienst, maar ook ondernemingen kiezen daar niet voor. Dus IKB staat niet gelijk aan HT.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? Ik denk dat dat regelmatig het geval is. Bij HT sowieso wel. Het hele proces is tegen het licht gehouden en daarom is het dan ook voor de hand liggend om deze gegevens ook te gebruiken.

Bij niet HT klanten is dit nog maar de vraag. Dat ligt nog maar aan de accountant bijvoorbeeld. Als er een accountantsverklaring is afgegeven dan vertrouw ik daar ook meestal wel op.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Ik vraag me af of er een relatie is tussen HT en het fiscaal compromis. Een fiscaal compromis zie ik meer als een concrete beslechting van een fiscaal geschil. Bij HT is dit

94

op een veel breder niveau, dat gaat meer over de inrichting van administratie. Bij HT wordt er geen geschil beslecht.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Zie het reeds aangehaalde nadeel: een aangifte moet inderdaad een bepaald niveau hebben, maar als dit is bereikt moet er niet extreem worden ingezet om deze nog beter te maken. Het is beter om dan daar te controleren en corrigeren (mogelijk op een horizontale manier) bij belastingplichtigen waarbij dit ook gewenst is. Theoretisch worden daar wel allemaal onderzoeken naar gedaan en ook tot in detail besproken, maar praktisch bezien is dat niet altijd haalbaar. Leidraad is mooi en aardig, maar werkt in de praktijk toch vaak heel anders uit. Het toezicht kan daardoor verlegd worden.


Afspraken zoals de Zwitsers doen heeft absoluut geen voorkeur bij mij. De regels moeten voor iedereen gelijk zijn. Belastingheffing o.b.v. regels heeft de voorkeur bij mij. Een afspraak brengt te veel willekeur met zich mee. Van de capaciteitsproblemen verwacht ik dat deze zich niet meer voordoen in de toekomst. Er wordt nu al ingezet op een enorme instroom van gekwalificeerd personeel.


Daar is de OECD al mee bezig. Ik merk uit mijn eigen ervaring in overleggen met medewerkers van de belastingdiensten van verschillende landen dat er wel veel neiging is tot samenwerking en begrip voor elkaar, maar indien men toezeggingen moet gaan doen over bijvoorbeeld het weggeven van belastingopbrengsten dan worden toch vaak de hakken in het zand gezet.

Of het haalbaar is: als het gaat om geld dan zijn mensen minder bereid om concessies te doen.


95


Het officiële antwoord is te vinden in de leidraad.

Het convenant vind ik niet zo boeiend. Het is maar een stukje papier. Het gaat mij meer om de gedragingen. Het responsief handhaven vind ik een wenselijke ontwikkeling. De ontwikkeling van horizontaal toezicht acht ik een goede. Klantgericht denken en een relatie opbouwen is een goede stap.


Actief deelnemen aan het concept ja, ik heb 20 ondernemingen onder mijn hoede waarvan 3 met een convenant. Ik ben actief op zoek naar de grondbeginselen (TCF, gedrag) van horizontaal toezicht en om deze ook over te brengen op mijn klanten. Het convenant acht ik daarin niet zo veel toevoegen. Het convenant is meer een hulpmiddel dan het uiteindelijke doel.

Iedereen die een convenant wil en kan die zijn afgelopen jaren ook benaderd. Zo veel bedrijven zijn er ook niet meer: spoeling steeds dunner. Het verschil tussen nu en vroeger is wel dat er vroeger eerst een diploma werd uitgereikt en dat men dan pas de vakken hoefde te halen, terwijl dat nu gelukkig andersom is.


De ondernemingen moeten willen (transparant zijn, begrip en vertrouwen) en kunnen (TCF). Vroeger alleen willen en kunnen kwam erna.

Voor de beursgenoteerde ondernemingen zou HT wellicht wel deels worden afgedwongen worden. Echter niet via wetgeving, dat acht ik ook niet wenselijk, maar misschien wel door bijvoorbeeld nationale berichtgeving wat een effect zou kunnen hebben op de reputatie van ondernemingen. Zoals het in het VK is ingegeven zou een optie kunnen zijn, maar dat gaat in tegen de doelstelling van vertrouwen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het werken in de actualiteit. Dit zorgt voor veel minder negatieve energie. Tijdrovende onderzoeken door zaken in het verleden duidelijk te krijgen komen minder vaak voor. Werken in de actualiteit zorgt voor een betere relatie. Uiteindelijk gaat het echter wel om het betalen van het juiste bedrag aan belasting.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Als het zo is dat we daardoor minder controleren dan kan dit ten koste gaan van de goedwillende belastingplichtige omdat we minder tijd hebben voor kwaadwillende belastingplichtige. Echter, dat is voor mij nog onduidelijk. Wat is bijvoorbeeld effectiever? Als ik een 100% controle uitvoer of met meerdere ondernemingen gesprekken voer? Controle is wat dat betreft wel een heel duur middel om te checken.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Er is heel veel oud zeer opgelost naar mijn mening door het werken in de actualiteit. Dossiers die blijven liggen en waarover onzekerheid bestond zijn veelal opgepakt en verwerkt. Er is vooraf meer informatie beschikbaar, waardoor er een beter oordeel gevormd kan worden. Maar dit moet wel bij elk bedrijf gecontroleerd worden.


96

Ja ik denk het wel. Bij grote klanten ga ik langs per kwartaal. Ik kan me voorstellen dat er wel uitingen worden gedaan waaraan vertrouwen ontleend kan worden. Met vooroverleg al helemaal. Je moet daar ook niet te bang voor zijn, dit past in de gehele vertrouwensgedachte van horizontaal toezicht.


Het convenant is geen juridisch stuk volgens de Belastingdienst. Dat vraag ik me echter af. Bezwaar en beroepsprocedures hoeven de relatie niet aan te tasten. Een Agree to Disagree komt wel eens voor, maar dat is denk ik inherent aan belastingheffing gezien het feit dat er vaak meerdere mogelijkheden en /of conclusies kunnen zijn.


De IKB is het brede pallet van responsief handhaven. Ik denk dat je een geleidende schaal hebt in de IKB: van verticaal toezicht naar horizontaal met convenant. Iedere klant behandel je op de manier zoals zij dit verdienen.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? Bij controles zie ik dit naar voren komen. Dan kijk ik in het controledossier. Jaarrekeningen en aangiften daar maak ik wel gebruik van. TCF maak ik ook gebruik van, maar dat moet je wel goed inschatten in hoeverre je daar op kunt steunen.

Leidraad is prachtige theorie, maar iedereen heeft daar een eigen mening over. Vertaalslag naar de praktijk is belangrijker.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Ik denk wel dat wanneer de relatie goed is dat de kans op een compromis groter is. Horizontaal toezicht is heel veel meer dan een fiscaal compromis. In de voorfase van horizontaal toezicht worden deze compromissen wellicht ook voorkomen omdat dan e.e.a. al samen voorlegt en oplost.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Ik denk dat we met veel te veel kleinere bedrijven een convenant hebben afgesloten. Met grote ondernemingen dienen we HT nog wel toe te passen. Stemmen die nu opgaan voor bijvoorbeeld een striktere omschrijving van het TCF daar ben ik zelf geen voorstander van. Ieder bedrijf is anders en we kunnen hen niet verplichten om te voldoen aan bepaalde standaarden die wij belangrijk vinden.

Als Belastingdienst moeten we nog meer stimuleren dat ondernemingen aan het TCF werken. Herinneren, stimulering en waardering zou misschien al veel goed doen.


We zijn toezichthouder en een uitvoerende instantie. We kunnen nooit op iedereen toezicht houden. We moeten keuzes blijven maken en ik denk dat veel collega’s dat

97

wel lastig vinden. Dan denk je al gauw we zijn onderbezet. We kunnen ook andersom redeneren. Dit is onze bezetting en hiermee doen we het.

Ik zie wel meer in het versimpelen van belastingen. Het is te complex. Dan krijg je misschien wel een lompe makkelijke belasting door de forfaitaire benadering. Met een dergelijke forfaitaire c.q. makkelijkere benadering als de Pauschal kan je wellicht makkelijker automatiseren en digitaliseren.


Belastingen dienen dan meer geüniformeerd werken. Harmonisatie van wetgeving e.d. is lastig. Het gaat wel die richting op. Het Angelsaksische model is bijvoorbeeld veel meer op regels gebaseerd, terwijl wij meer van de principes en redelijkheid zijn. In die zin acht ik het dan ook lastig om naar een internationaal concept toe te werken.


98

Enquêtes medewerkers advieskantoren

Enquête medewerker advieskantoor 1 Vraag 1 Wat houdt horizontaal toezicht volgens u in?

Horizontaal toezicht is de toezichtsvorm waarbij er op basis van wederzijds vertrouwen tussen belastingplichtige en de Belastingdienst wordt gezorgd voor fiscaal acceptabele aangiften.


Wij nemen actief deel aan HT. Wij staan voor kwaliteit en transparantie hetgeen (mogelijk) ook klanten aantrekt die voor dezelfde normen gaan/ staan.

Vraag 3 Wie komen er volgens u in aanmerking voor HT en waarom? Zou HT eventueel kunnen worden ‘afgedwongen’ en zo ja, op welke wijze? Belastingplichtigen die de administratie goed voor elkaar hebben/ krijgen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het directe contact met de Belastingdienst om zaken sneller af te handelen.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De verplichting om ‘grijze gebieden’ altijd vooraf af te stemmen met de Belastingdienst.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? HT lost in zoverre problemen op dat er sneller rechtszekerheid wordt verkregen, waardoor mogelijk administratieve lasten afnemen aangezien er in het heden wordt gewerkt.


Zonder vertrouwen over en weer kan horizontaal toezicht niet bestaan.


De rechtsmiddelen zijn niet anders dan voor belastingplichtigen die niet deelnemen aan HT. Bezwaar en beroep blijven ook met een HT convenant mogelijk.


Bij ons kan/ moet een klant ook buiten HT kunnen blijven. Het is uiteindelijk de eigen verantwoordelijkheid en beslissing van de klant of branche om wel of niet deel te nemen aan HT.

Vraag 10 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)?

HT is een continu fiscaal compromis.

Vraag 11 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? De medewerkers van de Belastingdienst, maar ook zeker de medewerkers van advieskantoren dienen achter het principe te staan als ze daaraan actief deelnemen.

Vraag 12 In omringende landen heeft het concept horizontaal toezicht ook wortels in de grond gekregen. In mijn thesis zal ik aandacht besteden aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een soortgelijke vorm van horizontaal toezicht (enhanced

99

relationschips) zoals deze in Nederland is geïmplementeerd waarbij de controletaken als het ware zijn ‘geprivatiseerd’. In Zwitserland hanteert men de Pauschal. Welke vorm van toezicht heeft uw voorkeur en waarom?

De vormen zijn mij te onbekend om daar een echt oordeel over te kunnen geven. In grote lijnen lijkt de huidige opzet een goede basis.


Zolang er geen algemeen Europees belastingsysteem is lijkt deze wens nog niet aan de orde.


100


Het open en transparant communiceren tussen adviseur en belastingdienst.


Vanuit ons kantoor is dit middels het gesloten convenant de regel.


E.e.a. is middels de richtlijn van het HT vastgelegd. Vanuit de adviespraktijk dienen we zelf deze afweging te maken onder met mom: ken je klant.

Afdwingen is m.i. niet mogelijk en gaat ook in tegen het oogmerk van het HT: in hoeverre kun je open en transparant zijn als je wordt gedwongen?

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Snelle afhandeling van aangiften. Vooroverleg zou ook sneller moeten worden afgewikkeld, echter dit is in de praktijk steeds minder vaak het geval.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De afweging om wel of iets voor te leggen in de situatie van een pletbaar standpunt.

Deelname van HT wordt voor de medewerkers van de belastingdienst vaker als argument gebruikt om te vragen “hoe kan nu een bepaalde zaak in de aangifte zo zijn opgenomen”? Dus het wordt je wel vaker tegengeworpen.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? M.i. lost dit met name de werkdruk bij de BD op.


Nee. Het toepassen van het vertrouwensbeginsel met of zonder HT is m.i. hetzelfde.


Nee, de wetgeving waaraan moet worden voldaan is uiteraard hetzelfde met als zonder HT.


Weet ik niet.

Vraag 10 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? HT moet volgens mij vaststellingsovereenkomsten voorkomen.

Vraag 11 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Meer helderheid in de uitvoering bij de belastingdienst. Nakomen van afspraken in het kader van de behandeltermijn van vooroverleg (hetgeen voor meerdere klanten wel een argument was om deel te nemen).

Vraag 12 In omringende landen heeft het concept horizontaal toezicht ook wortels in de grond gekregen. In mijn thesis zal ik aandacht besteden aan de ontwikkeling van horizontaal toezicht in het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. In het Verenigd Koninkrijk hanteert men een soortgelijke vorm van horizontaal toezicht (enhanced

101

relationships) zoals deze in Nederland is geïmplementeerd waarbij de controletaken als het ware zijn ‘geprivatiseerd’. In Zwitserland hanteert men de Pauschal. Welke vorm van toezicht heeft uw voorkeur en waarom? Ik heb hier geen kennis van dus kan dit niet beantwoorden.


Dit lijkt mij zonder een Europese belastingheffing niet haalbaar.


102


Horizontaal toezicht is een vorm van toezicht door de belastingdienst op basis van wederzijds vertrouwen en transparantie. Transparantie wordt bereikt door toetsing van het werkproces vooraf en openheid in fiscale zaken, dan wel afstemming vooraf.


Ja, ons kantoor heeft een convenant met de Belastingdienst


Wij zijn van mening dat al onze klanten een juiste aangifte wensen te doen en zouden deel moeten kunnen nemen aan Horizontaal Toezicht. Omdat het vertrouwen bij nieuwe klanten nog niet aanwezig is, hebben wij als procedure om klanten pas aan te melden bij horizontaal toezicht na een periode van 1 jaar.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Een aanspreekpunt bij de Belastingdienst, waardoor de communicatie dan wel afstemming sneller zou moeten kunnen gaan dan via de reguliere weg. In de praktijk blijkt deze snelheid nogal eens te ontbreken.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Metatoezicht. Indien klanten in het metatoezicht vallen is de controle erg uitgebreid en kostbaar.

Ook blijkt in de praktijk nogal eens dat de verwachtingen tussen Belastingdienst en fiscaal dienstverlener niet altijd overeenkomen over informatieverstrekking.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Af en toe. Je hebt een vast aanspreekpunt, waardoor bij problemen de lijntjes korter kunnen zijn.


Ja. In het HT-convenant zijn afspraken gemaakt, waardoor klant, bij het geven van openheid van zaken, sneller een beroep kan doen op het vertrouwensbeginsel.


Nee. Voor alle belastingplichtige, HT, dan wel niet HT, staan dezelfde rechtsmiddelen ter beschikking. Indien in vooroverleg niet tot overeenstemming wordt gekomen, kan daarna alsnog bezwaar worden ingesteld tegen de opgelegde aanslag.


Horizontaal toezicht is een onderdeel van de individuele klantbehandeling welke wordt toegepast bij grote ondernemingen.

Vraag 10 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Door HT wordt er eerder vooraf gesproken over onduidelijkheden in de fiscale wetgeving en zal een fiscaal compromis eerder bereikt worden door openheid van zaken.

103

Vraag 11 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Betere draagkracht binnen de Belastingdienst en snellere afwikkeling van vooroverleg. Meer overleg!


De huidige vorm in Nederland en het Verenigd Koninkrijk. Ik ken de regeling in Zwitserland niet goed, maar het lijkt er op dat deze minder rechtszekerheid biedt.


Zolang de belastingheffing nationaal is, biedt dit naar mijn mening geen meerwaarde. Ook lijkt het me niet haalbaar om overeenstemming te bereiken hierover.


104


HT beoogt m.i. de goedwillende belastingplichtigen/ondernemers die zijn aangesloten bij een accountantskantoor dat de interne controles op orde heeft, zo weinig mogelijk te belasten met boekenonderzoeken en vragen van de zijde van de belastingdienst. Dus, zoals beloofd door de dienst, geen controles en vragenbrieven. Daarnaast de mogelijkheid tot vooroverleg waarbij snelle afhandeling van de kwestie nagestreefd wordt. Dit alles moet er toe leiden dat zo veel mogelijk belastingaangiften administratief afgehandeld kunnen worden omdat de accountantskantoren die gebruik (mogen) maken van HT, dusdanig professioneel zijn en werken, dat er op vertrouwd mag worden door de fiscus dat door hen verzorgde aangiften juist zijn. De administratieve druk bij de belastingdienst zou daardoor lager kunnen worden en de aandacht kan meer worden gegeven aan belastingplichtigen die minder goedwillend zijn dan wel waar grote(re) risico’s gelopen (kunnen) worden, bijv. omdat er veel of alleen maar contante transacties zijn.


Op het moment niet meer zo actief (doe eigenlijk geen nieuwe aanmeldingen meer) en ook vanwege de afgelopen tijd verminderde contact met mij contactpersoon HT. Maak wel vaker gebruik van de mogelijkheid tot vooroverleg.


In principe iedere ondernemer, behalve diegenen met veel contante omzet/ transacties of met bepaalde activiteiten.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Snellere doorlooptijd en afhandeling van aangiften. Meer zekerheid dat de ingediende aangiften (zullen) worden gevolgd. Snelle(re) beantwoording van vragen middels het vooroverleg (praktijk is dat dat toch niet altijd heel snel verloopt).

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Vergt een uitermate uitgebreide vorm van intern controlesysteem bij het accountantskantoor en de accountants en fiscalisten (zeker die eindverantwoordelijk zijn).

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Ja, tijdwinst als gevolg van het vooroverleg, waardoor sneller actie kan worden ondernomen en duidelijkheid vooraf over de standpunten van de belastingdienst in bepaalde kwesties. Lange wachttijden om aangiften af te handelen worden minder.


HT veronderstelt onderling vertrouwen; belastingdienst mag er van uitgaan dat ‘wij’ ons werk goed, deskundig en professioneel, doen. Wij mogen er van uitgaan dat de belastingdienst geen extra controles doet op aangiften die onder HT zijn ingediend.


M.i. staan alle rechtsmiddelen gewoon open, ook bij HT. Alleen zal er in een eerder stadium getracht worden er samen uit te komen. De onderlinge relatie accountantskantoor-belastingdienst moet niet op het spel gezet worden.

105


Geen commentaar.

Vraag 10 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Fiscaal compromis is m.i. altijd al onderdeel geweest van het/mijn handelen met de belastingdienst. Blijft onder HT uiteraard mogelijk en wenselijk, zeker gezien de verwachte open houding ten opzichte van elkaar.

Vraag 11 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? In zijn algemeenheid: % dat meedoet, kan meedoen verhogen. Specifiek: snellere beantwoording vragen middels vooroverleg.


Als geprivatiseerd wel betekent dat dit ambtenaren in dienst van de overheid zijn of worden gecontroleerd door de overheid, dan vorm UK. Kans op belangenverstrengeling ander te groot m.i.


Misschien wel wenselijk (i.v.m. vrije verkeer internationaal) maar m.i. niet haalbaar.


106


Dat er volgens een vast protocol fiscale aangiften worden opgemaakt. En waarbij indien er geen duidelijkheid is omtrent interpretatie van fiscale regelgeving dit aan de belastingdienst wordt voorgelegd.


Nee, omdat wij naar onze mening als accountantsorganisatie gebonden zijn aan kwaliteitsregels vanuit de NBA.


Feitelijk bedoeld voor grote ondernemingen die zelfstandig aangifte doen en in buitenland-verhoudingen hieromtrent duidelijkheid willen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het snel opleggen van definitieve aanslagen.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Dat er naar mijn idee door kantoren misbruik gemaakt kan worden. Dat zij met het stempel van HT vervolgens mogelijk toch weer grenzen gaan opzoeken.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Naar mijn idee niet. Het belangrijkste blijft de volledigheid van aanlevering van bescheiden van klanten. Verticale controle blijft het belangrijkste controlemiddel.


Naar mijn idee niet. Het kan een vals vertrouwen inhouden.


Nee, geen enkele klant is aangemeld voor HT. Er is naar mijn idee geen verschil in rechtsmiddelen voor klanten die zijn aangemeld voor HT versus klanten die niet zijn aangemeld.


Dat wellicht klanten die zijn aangemeld voor HT mogelijk iets vlotter door de belastingdienst worden afgewerkt. Maar dat is lastig te toetsen.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst volgens u gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd?

Dat moet dan volledig op vertrouwen van de adviseur zijn gebaseerd. Maar hetzelfde geldt ook voor een adviseur die voor een klant werkt. Ook zijn verhouding is voor een belangrijk deel op vertrouwen gestoeld. Uiteindelijk zal in de praktijk moeten blijken of het vertrouwen van de belastingdienst in HT gerechtvaardigd is.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Door het benoemen van een relatiebeheer kun je sneller een casus voorleggen en een vaststellingsovereenkomst afsluiten.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht?

107

Aangezien ik hier in geen ervaring heb kan geen verbeterpunten benoemen.


Het is lastig om op deze vraag een goed antwoord te geven vanwege het feit dat de inhoud van de regeling in Zwitserland te weinig bekend is. Maar zoals onderstaand in de voetnoot is vermeld er een afspraak omtrent de te betalen belasting gemaakt kan worden zonder een goede inhoudelijke beoordeling heeft dat niet mijn voorkeur.


Naar mijn idee niet. Elk land heeft z’n eigen fiscale cultuur. Het is naar mijn idee belangrijker om in buitenlandverhoudingen een goede uitwisseling van informatie en gegevens te hebben. En ik vermoed verder dat langzamerhand fiscale wetgeving binnen Europa op elkaar afgestemd zal gaan worden.


108


Horizontaal toezicht houdt in dat je van tevoren een afspraak maakt met de Belastingdienst wat vastgelegd wordt in een convenant, waar een aantal zaken in vastgelegd over bijvoorbeeld de aangifte van MKB cliënten. Meer zekerheid vooraf voor zowel.


Nee, wij zien geen meerwaarde voor ons in horizontaal toezicht. Uit ervaringen van derden (vaktechnisch overleg) blijkt dat voor ons soort klanten niet te werken. Voorbeeld: als je een klant aanmeldt dan komt er een controle. Het kost veel tijd.

Alle discussiepunten moet je van tevoren met de Belastingdienst bespreken. Het wordt dan voor een adviseur lastig om de grenzen op te zoeken (waar uiteraard wel binnen de grenzen wordt gebleven).

De voordelen zijn niet zichtbaar in de praktijk.


Volgens mij moet je jezelf aanmelden als kantoor zijnde. Alleen cliënten komen er in aanmerking die aan een aantal eisen voldoen. Je moet altijd keurig in het gareel gelopen hebben. Echter, bij dat soort ondernemers (die altijd keurig op tijd zijn, op tijd betalen etc.) is horizontaal toezicht in mijn ogen overbodig.

Voor hele grote ondernemingen zou het wellicht wel nuttig kunnen zijn. Daar zijn de belangen veel groter. Als men werkt met een goedkeurende accountantsverklaring dan kan ik me voorstellen dat je vooraf ook zekerheid wil hebben over het fiscale deel.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Voor MKB-kantoren zie ik geen daadwerkelijke voordelen.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Wat wij zien zijn de voornaamste nadelen:

1. Je wordt beperkt in je advieswerk naar de klant toe. Je moet elk discutabel standpunt voorleggen waar van tevoren heel kritisch naar gekeken wordt. Zonder horizontaal toezicht kun je dit standpunt ook in de aangifte aangeven, waar wellicht helemaal niet gekeken wordt. Waarom de moeilijke weg bewandelen als het ook makkelijk kan?

2. Intern zou het meer werk kosten. Veel meer zaken vastleggen o.b.v. protocollen e.d. Er dienen ook investeringen gedaan te worden in bepaalde software en kennis waar nog maar de vraag is of de klant hiervoor wil betalen.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Voor ons niet direct nee. De voordelen die gepaard zouden moeten gaan met HT zie ik niet naar voren komen. Als ik vooraf zekerheid wil hebben dan stuur ik een brief naar de Belastingdienst. Dit werkt wat mij betreft prima.


Ja deze relatie bestaat. Het uitgangspunt van horizontaal toezicht is naar mijn idee dat de Belastingdienst er op kan vertrouwen dat de aangifte goed is. De ondernemer kan erop vertrouwen dat de aangifte nagenoeg altijd geaccepteerd wordt.

109


Het lijkt mij dat de normale rechtsmiddelen onverkort in stand blijven. Je kunt bezwaar en beroep maken, te allen tijde. Anders zou ik al helemaal nooit aan horizontaal toezicht deelnemen. Echter, ik verwacht dat een dergelijke procedure niet ten koste gaat van de relatie. Dat moet ook kunnen gezien de professionele relatie.


Nee daar zie ik geen relatie tussen. Ik zit niet in deze materie dus om deze reden zie ik het wellicht ook niet.


Heel vaak naar mijn idee. Bijvoorbeeld bij een staking van de onderneming: een taxatie van tevoren. Daar maakt de Belastingdienst bijvoorbeeld gebruik van. Aansluiting met de omzetbelasting. Deze overleg je en daar maakt de Belastingdienst dan ook weer gebruik van. Dat hoeven zij verder ook niet meer uit te zoeken. Ik heb ook het idee dat wanneer het goed onderbouwd is dan vertrouwt de Belastingdienst ook op deze gegevens we hebben aangeleverd.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Een vaststellingsovereenkomst sluit je als je buiten de bezwaar en beroepsfase een compromis overeen bent gekomen over een fiscaal discussiepunt. Ik zie het convenant ook niet als fiscaal compromis. Horizontaal toezicht sluit niet uit dat alle rechtsmiddelen open staan. Als er een fiscaal compromis wordt gesloten dan zijn deze rechtsmiddelen juist niet meer beschikbaar.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Ik heb daar geen zicht op. Ik werk niet met horizontaal toezicht en verbeterpunten kun je alleen aangeven als je er ook actief mee bezig bent.


Ik zie dat in Nederland niet gebeuren. Dat past niet in ons systeem. Zie bijvoorbeeld de Vinkenslagaffaire.


Daar heb ik geen visie over, dat speelt hier niet. Het lijkt me wel moeilijk te realiseren. Culturen en landsbelangen botsen regelmatig met elkaar. Ieder land heeft ook zo zijn eigen prioriteiten.


110


Dit houdt naar mijn mening in dat er tussen de Belastingdienst en een belastingplichtige of zijn/haar adviseur een relatie wordt opgebouwd waarbij er actiever wordt samengewerkt. De belastingplichtige krijgt hierdoor sneller zekerheid over zijn aangifte.


Nee, ik zie de voordelen die horizontaal toezicht met zich mee zou moeten brengen niet terugkomen. Althans, niet voor mijn cliënten. Indien wij wel actief zouden deelnemen aan horizontaal toezicht dan zou dit denk ik eerder klanten kosten dan dat het ons oplevert.


Ten eerste: HT kan zeker niet afgedwongen worden, je neemt er vrijwillig aan deel. Horizontal toezicht is naar mijn mening bedoeld om controletaken van de belastingdienst af te schuiven naar ons als advieskantoren. Degene die hier een voordeel van kunnen hebben zijn denk ik vooral de echte grote ondernemingen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Voor de MKB-bedrijven zie ik geen daadwerkelijk voordeel. Wellicht dat je eerder zekerheid krijgt over je aanslag, maar de huidige manier werkt wat mij betreft ook prima.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De nadelen zitten hem in het feit dat ik dit niet kan verkopen aan de klant. Horizontaal toezicht impliceert voor ons dat ondernemers ons meer zien als ‘mede-inspecteur’ dan echt als adviseur. Dat kan ik niet aan hen verkopen. Daarnaast kan ik ook niet aan mijn klanten verkopen dat ze door horizontaal toezicht juist meer kosten kwijt zijn dan zonder.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Voor grote bedrijven zou het eventueel wel problemen kunnen oplossen omdat zij sneller zekerheid krijgen. Hun belangen zijn veelal groter dan bij MKB-ondernemingen.


Ja, het hele concept HT is naar mijn mening gebaseerd op vertrouwen dus deze relatie is er zeker.


Ik denk dat de bezwaar- en beroepsfase altijd moet open staan.


Ik denk dat horizontaal toezicht een onderdeel is van het IKB. IKB daar deed men in mijn tijd als inspecteur al aan.


Naar mijn mening veel, tenzij ze er uiteraard van uit gaan dat de cijfers die aangeleverd worden niet juist zijn. Dat heb ik bij ons echter nog nooit meegemaakt.

111

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Ik denk dat het convenant binnen horizontaal toezicht als een soort fiscaal compromis kan worden gezien.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Ik neem niet deel aan dit concept, maar vanuit mijn eigen tijd als inspecteur acht ik het aanbevelenswaardig om intern bij de Belastingdienst de medewerkers ook achter het concept te laten staan. Ik merkte dat er veel weerstand bestond toen der tijd. Ik weet echter niet hoe dat nu zit.


Ik denk dat een dergelijke toezichtsvorm niet werkbaar is in Nederland. Dat zou te veel vragen en subjectiviteit met zich mee brengen. Het zou wellicht wel een oplossing kunnen zijn als er echt daadwerkelijk te weinig capaciteit is om te controleren.


Voor de hele grote ondernemingen zou dit denk ik wel wenselijk zijn ja. In plaats van meerdere gesprekken met verschillende belastingdiensten zouden zij nu wellicht kunnen volstaan met een of veel minder gesprekken. De haalbaarheid is de vraag. Als ik kijk naar landen als Italië en Griekenland: daar heb ik weinig vertrouwen in en dat is juist de basis binnen horizontaal toezicht.


112

Enquêtes medewerkers ondernemingen

Enquête medewerker onderneming 1 Vraag 1 Wat houdt horizontaal toezicht volgens u in?

Middels horizontaal toezicht gaan wij als onderneming een convenant aan met de Belastingdienst. In dit convenant staan bepaalde gedrags- en richtlijnen waar zowel wij en de Belastingdienst zich aan dienen te houden. Samen wordt er toegewerkt naar een aanvaardbare aangifte.


Ja, wij hebben een convenant horizontaal toezicht afgesloten met de Belastingdienst. Door horizontaal toezicht verkrijgen we eerder zekerheid vooraf, waardoor we bijvoorbeeld sneller jaarstukken kunnen afronden. Dit is bijvoorbeeld goed voor de relatie met de aandeelhouder die weet wat hij of zij kan verwachten.


Ik denk vooral ondernemingen waar de administratie goed werkt. Wij zijn door de Belastingdienst benaderd om een convenant aan te gaan gezien het feit data ze van ons een goed beeld hadden.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het voornaamste voordeel voor ons is dat we sneller zekerheid krijgen. Correcties achteraf zijn minder vaak nodig. We kunnen de aandeelhouder dus ook eerder zekerheid geven.

Het persoonlijke contact met onze afdeling en de Belastingdienst is ook een positief punt. Hierdoor krijgen we ook sneller zekerheid.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De nadelen zijn vaak de onduidelijkheden die horizontaal toezicht met zich meebrengt. Wij als bedrijf leggen namelijk niet alles voor aan de Belastingdienst, enkel waar wij over twijfelen. Een medewerker van de Belastingdienst kan hier echter weer heel anders naar kijken.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? In die zin lost het voor ons het probleem op dat we sneller boekjaren af kunnen ronden en minder onzekerheid hebben.


Ja, horizontaal toezicht staat daar in nauw verband mee. De Belastingdienst vertrouwt erop dat wij een juiste aangifte doen waarbij we van tevoren in gesprek gaan met hen hoe een en ander in te richten. Wij mogen er dan weer op vertrouwen dat zij akkoord gaan met de door ons aangeleverde gegevens.


Ja, wij kunnen gewoon nog een beroeps- en bezwaarprocedure ingaan. Dit komt echter niet vaak voor.


113

Als onderneming die in het GO segment valt hebben wij een individueel convenant met de Belastingdienst. Dit is volgens mij vergelijkbaar met de individuele klant behandeling.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? Naar mijn mening wordt daar veel gebruik van gemaakt. Dit zie ik vooral bij ons zelf ook terug. Ik weet echter niet of ze dit ook doen bij belastingplichtige zonder convenant.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Volgens mij staat dat met elkaar in verbinding. Voor horizontaal toezicht sloten we wel eens een fiscaal compromis met de Belastingdienst. Nu wordt dit van tevoren getackeld door middel van horizontaal toezicht.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Ik ben tevreden met de verbeterde relatie tussen ons en de Belastingdienst. Ik heb echter wel soms het idee dat wij juist meer worden gecontroleerd dan niet deelnemers aan horizontaal toezicht. Dat weet ik echter niet zeker, maar als dat zo is dan is dat terecht. Ons zouden ze immers vertrouwen, waardoor ze de anderen beter kunnen controleren.


Hier ben ik niet in thuis. Het zou wellicht een oplossing kunnen zijn zoals jij (red. de interviewer) aangeeft om kwaadwillende meer te controleren. De voordelen zie ik echter niet naar voren komen voor ons.


Voor ons als onderneming is dat zeker wenselijk. Nu worden er af en toe gesprekken gevoerd met meerdere belastingdiensten die vaak een andere mening over bepaalde vraagstukken hebben of het toezicht in het algemeen. Om die reden verwacht ik echter ook dat een internationaal concept moeilijk haalbaar zal zijn.


114


De samenwerking met de Belastingdienst waarbij het gewenste gedrag van ons, maar ook van de Belastingdienst wordt vastgelegd in een convenant. Wij moeten bijvoorbeeld aantonen dat we in control zijn.


Ja, sinds 2012 werken wij hier actief mee middels een convenant met de Belastingdienst.


Ik denk ondernemingen die aan kunnen tonen dat zij in control zijn of kunnen worden. Vervolgens moet je er dan voor zorgen dat je ook in control blijft.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het voornaamste voordeel voor ons is dat we snel contact hebben met de klantcoördinator die weet wat er speelt binnen onze onderneming. Wij krijgen snel antwoord over een bepaalde casus die we voorleggen.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? De grens wanneer wij iets moeten voorleggen is niet duidelijk genoeg.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? Dat zou ik niet durven zeggen. Gezien de berichtgeving de laatste tijd lijkt het wel alsof het meer problemen met zich mee brengt dan het problemen oplost. Voor ons lost het in die zin problemen op dat we sneller weten waar we aan toe zijn. Dat kan bijvoorbeeld makkelijk zijn bij de (toekomstige) bedrijfsvoering.


Ik zou zeggen van wel. Een van de drie basisbegrippen bij horizontaal toezicht is vertrouwen. Het vertrouwensbeginsel houdt volgens mij in dat je mag vertrouwen op bepaalde uitlatingen van bijvoorbeeld een inspecteur. Hetgeen wij hebben afgesproken in het convenant daar mogen wij wel op vertrouwen.


Ja, gewoon net als ieder ander de normale.


In die zin borduurt het horizontaal toezicht voort op de individuele klantbehandeling.

Vraag 10 In hoeverre maakt de Belastingdienst gebruik van werk dat reeds door derden is uitgevoerd op basis van het schillenmodel? Volgens mij veel. Ik denk sowieso met ondernemingen waar een convenant mee is afgesloten aangezien ze daar op de juistheid van de aangifte vertrouwen.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Horizontaal toezicht is in die zin een compromis dat je elkaars houding bespreekt en vastlegt. Het is niet zo dat er direct een geschil mee wordt opgelost door bijvoorbeeld een fiscaal compromis. Ik denk dat horizontaal toezicht er meer voor is bedoeld om deze compromis te voorkomen.

115

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Voor ons zou het makkelijk zijn als er meer voorwaarden worden gegeven. Zo bestaat er intern nog steeds veel onduidelijkheid over ons TCF. We denken vaak wel dat we het goed doen, maar misschien doen andere het wel veel beter. Voorbeelden zouden in die zin dan wel nuttig kunnen zijn.


Zoals ik het interpreteer lijkt het een beetje op een fiscaal compromis. Ik zou niet weten welke toezichtsvorm de beste is, maar zoals het in Nederland is vorm gegeven denk ik dat het wel een goede ontwikkeling is.


Wenselijk wel, haalbaar niet. In die zin dat wij als onderneming daar wel behoefte aan hebben gezien onze grensoverschrijdende structuur en activiteiten. Of het haalbaar is dat valt nog te bezien. Wellicht dat er wel tussen een aantal landen afspraken gemaakt kunnen worden?


116


Horizontaal toezicht houdt het versoepelde toezicht van de Belastingdienst in ten aanzien van ondernemingen die laten zien dat zij hun fiscale risico’s beheersen. Daarbij ondersteund de Belastingdienst in de werkprocessen en gaan wij met hun in overleg. Hierdoor wordt er als het ware samengewerkt tussen ons en de Belastingdienst.


Ja, middels een convenant met de Belastingdienst nemen wij deel aan horizontaal toezicht.


Zie ook vraag 1. Vooral ondernemingen die laten zien dat zij hun fiscale risico’s beheersen en die bereid zijn om met de Belastingdienst daarin samen te werken. Een belangrijk element daarin vormt het zogenoemde Tax Control Framework dat onderdeel is van onze interne beheersing systemen.

Vraag 4 Wat zijn volgens u de voornaamste voordelen van horizontaal toezicht? Het voornaamste voordeel is volgens mij dat er sneller zekerheid verkregen wordt doordat wij een direct aanspreekpunt bij de Belastingdienst hebben. Dit directe aanspreekpunt is de klantcoördinator.

Vraag 5 Wat zijn volgens u de voornaamste nadelen van horizontaal toezicht? Een nadeel dat wij de laatste tijd weleens ondervinden is dat de snelle rechtszekerheid niet altijd gegeven kan worden door de klantcoördinator gezien zijn werkomvang.

Daarnaast lees je in het nieuws ook veel dat juist bedrijven die aan horizontaal toezicht deelnemen meer worden gecontroleerd dan bedrijven die dat niet doen. Indien deze berichtgeving klopt dan lijkt dat de tegengestelde kant in te gaan waar horizontaal toezicht eigenlijk voor was bedoeld.

Vraag 6 Lost HT problemen op en zo ja, welke? In die zin levert het voor ons problemen op dat wij sneller zekerheid hebben en dus ook sneller kunnen communiceren intern en extern over bepaalde cijfers.


Ja, vertrouwen vormt de basis van samenwerken. Vertrouwen komt met de jaren. ‘Het komt te voet en het gaat te paard’.


Ja, gewoon de normale rechtsmiddelen. Echter, wij proberen vooraf er wel uit te komen met onze klantcoördinator. In de leidraad is de Agree to Disagree mogelijkheid opgenomen dus volgens mij staan alle rechtsmiddelen open.


Voor horizontaal toezicht bestond maakten wij al deel uit van de Individuele Klant Behandeling. Volgens mij houdt IKB ongeveer hetzelfde in.


117

Als zij vertrouwen op het werk dat vooraf door ons wordt gedaan dan neem ik aan dat zij daar ook veelal op vertrouwen. Bij ons wordt daar wel veel gebruik van gemaakt.

Vraag 11 Wat is volgens u de relatie tussen HT en het fiscaal compromis (ofwel de vaststellingsovereenkomst in de zin van artikel 7:900 BW)? Voor HT bestond hebben wij wel eens compromis gesloten met de Belastingdienst over bepaalde vraagstukken. Dat ging dan vooral om situaties vergelijkbaar met Agree to Disagree. In die zin bestaat er dan wel een relatie. Echter, HT zou naar mijn mening juist moeten leiden tot minder overeenkomsten, maar gewoon er uit komen door onderling overleg.

Vraag 12 Wat zijn volgens u de voornaamste verbeterpunten voor het concept horizontaal toezicht? Dat de doelstellingen van HT niet hun doel voorbij schieten. Dat wil zeggen: controleer ook daadwerkelijk die ondernemingen die het nodig hebben. De trend die nu zichtbar is, is juist de omgekeerde.

Daarnaast mag er duidelijker worden aangegeven wat men van ons verwacht. Vooral als HT eenmaal toegestaan is dan wordt er naderhand bijna niet gecontroleerd.


Daar heb ik te weinig inzicht voor om daar een duidelijke mening over te geven.


Wenselijk zeker wel, haalbaar misschien ook wel zeker niet. Wij als bedrijf opereren vaak ook internationaal. Als je de verschillen ziet tussen de verschillende Belastingdiensten waar wij in aanraking mee komen dan liggen deze op verschillende standpunten wel ver uit elkaar.


Op welke wijze zou Horizontaal Toezicht in zijn huidige ...

Documents

Transcript of Op welke wijze zou Horizontaal Toezicht in zijn huidige ...