Wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging formeel verkeer …

1

Wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst’

De voorgestelde navorderingscriteria: aantasting rechtszekerheid?

Bachelorthesis

H.W.J. (Rick) de Munnik

Universiteit van Tilburg

22 april 2014

ANR: 212451

Studierichting: Fiscale Economie

Examencommissie: prof.mr. J.L.M. Gribnau en mr.dr. M.B.A. van Hout

2

Inhoudsopgave Lijst met afkortingen 3

0. Inleiding 4

0.1 Introductie 4

0.2 Verantwoording van de opzet 4

0.3 Afbakening van de thesis 4

1. Navordering 5

1.1 Inleiding 5

1.2 Huidige navorderingssysteem 5

1.2.1 Nieuw feit 6

1.2.2 Te kwader trouw 6

1.2.3 Redelijkerwijs kenbare fout 7-8

1.3 Uitzonderingen 8

1.3.1 De algemene beginselen van behoorlijk bestuur 8

1.3.2 Het ambtelijk verzuim 8-9

1.3.3 Automatiseringsfouten 9

1.4 Conclusie 9-10

2. De voorgestelde navorderingscriteria 11

2.1 Inleiding 11

2.2 Nieuw feit 11

2.3 Criterium ‘wist of behoorde te weten’ 12-14

2.4 Criterium ‘te kwader trouw’ 15-16

2.4.1 Bewaartermijn 16-17

2.4.2 Materieel terugwerkende kracht 17-18

2.5 Automatiseringsfouten 18-19

3. Conclusie 20-21

Literatuurlijst 22-23

Jurisprudentieregister 24

3

Lijst met afkortingen

Abbb= Algemene beginselen van behoorlijk bestuur

Awb = Algemene wet bestuursrecht

AWR = Algemene Wet inzake Rijksbelastingen

BNB= Beslissingen Nederlandse Belastingrechtspraak

FED= Fiscaal Weekblad

HvJ EU= Hof van Justitie van de Europese Unie

HR= Hoge Raad

IB= Inkomstenbelasting

MBB= Maandblad Belasting Beschouwingen

MvT= Memorie van Toelichting

NFTR= Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht

RB= Register Belastingadviseurs

TFB= Tijdschrift Formeel Belastingrecht

Vpb= Vennootschapsbelasting

Wetsvoorstel = Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst

WFR=Weekblad fiscaal recht

4

0. Inleiding

0.1 Introductie

Op 2 september 2013 is het wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst’ (hierna:

wetsvoorstel) ingediend bij de Tweede Kamer.1 Het wetsvoorstel heeft verregaande gevolgen voor

de heffing van aanslagbelastingen, met name de inkomstenbelasting. Daartoe zal het

navorderingssysteem drastisch veranderen, wat voor iedere belastingplichtige gevolgen kan hebben.

Inmiddels is er in de literatuur voornamelijk discussie omtrent de voorgestelde navorderingscriteria.2

De vraag die de basis van deze thesis vormt, luidt als volgt:

In hoeverre tasten de voorgestelde navorderingscriteria uit het wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging

formeel verkeer Belastingdienst’ de rechtszekerheid aan?

0.2 Verantwoording van de opzet

Met bovenstaande probleemstelling wordt onderzocht of belastingplichtigen rechtszekerheid

toekomt als het wetsvoorstel wordt aangenomen. Om tot een weloverwogen antwoord te komen

worden in het eerste hoofdstuk de huidige navorderingscriteria uiteengezet. Daartoe zal kort het

huidige navorderingssysteem worden aangehaald. In dit hoofdstuk komen hoofdzakelijk de criteria

nieuw feit, te kwader trouw en redelijkerwijs kenbare fout aan bod.

In het tweede hoofdstuk komt het nieuwe navorderingssysteem aan bod, waarbij onder andere het

criterium wist of behoorde te weten wordt behandeld. Dit hoofdstuk heeft een analyserend karakter.

Hoofdstuk drie zal een antwoord op de probleemstelling geven.

0.3 Afbakening van het onderwerp

Alhoewel het wetsvoorstel doelt op meerdere belastingmiddelen, zal in deze thesis nadrukkelijk

aandacht worden besteed aan de inkomstenbelasting. Daarnaast worden niet alle pijlers van het

wetsvoorstel besproken. Het wetsvoorstel biedt onder andere mogelijkheden voor digitalisering en

introduceert een herzieningsprocedure. Het heffingssysteem zal tevens een verandering ondergaan.

Binnen het heffingssysteem heeft navordering een belangrijke betekenis. In deze thesis ligt de

nadruk dan ook op navordering.

1 Kamerstukken II, 2012/13, 33 714, nr. 1.

2 Zie onder meer A.J.C. Perdaems, ‘Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst: uitbreiding

navoderingsbevoegdheden’, MBB 2012/11; I.R.J. Thijssen en A.A Kan, ‘De nieuwe regels voor navordering’, NTFR 2013/22; M.J. Pelinck en E. Poelmann, ‘Ontwerp-wetsvoorstel invoering herziening bij aanslagbelastingen: het kan eenvoudiger’, TFB 2012/07; M.J. Hamer en J.A.R. van Eijsden, ‘Vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst? (deel 1)’, WFR 2014/336; P. van der Wal, ‘Navordering revisited: nieuwe regels voor navordering’, FED 2013/106.

5

1. Navordering

1.1 Inleiding

Om nader in te gaan op navordering is enige kennis van het systeem vereist. Hierna volgt een

uiteenzetting van het huidige navorderingssysteem. Vervolgens komen de huidige

navorderingscriteria aan bod. Daarna volgen enkele uitzonderingen. Dit hoofdstuk zal eindigen met

een conclusie.

1.2 Het huidige navorderingssysteem

De materiële belastingschuld vloeit voort uit de wet.3 Echter gaat het systeem van

aanslagbelastingen uit van ondeskundige belastingplichtigen, waardoor de inspecteur de

belastingschuld uiteindelijk formaliseert.4 De inspecteur mag daarbij uitgaan van de juistheid van een

aangifte als er geen aanleiding is om te twijfelen.5

Navordering kan plaatsvinden als na de vaststelling van de formele belastingschuld blijkt dat er ten

onrechte te weinig belasting is geheven.6 Dit echter wel onder voorwaarden, omdat navordering het

rechtszekerheidsbeginsel aantast. De formele vereisten zijn in artikel 16 AWR weergegeven.

Belastingplichtigen mogen erop vertrouwen dat een aanslag zorgvuldig wordt opgelegd.7 Dit

impliceert rechtszekerheid. Het is daarom wenselijk dat er strenge eisen worden gesteld als de

Belastingdienst uiteindelijk na wil vorderen. De wetgever acht het echter rechtvaardig als deze

rechtszekerheid in bepaalde situaties doorbroken kan worden, wat ik onderschrijf. Dit gebeurt veelal

door navordering. Voor nadere uitleg verwijs ik voornamelijk naar paragraaf 1.2.2.

De inspecteur kan niet onbeperkt navorderen. Voor binnenlands belastingplichtigen geldt een

termijn van vijf jaar na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.8 Voor buitenlands

belastingplichtigen of voor inkomensbestanddelen uit het buitenland geldt een navorderingstermijn

van twaalf jaar.9 De navorderingstermijn wordt verlengd met de duur van het verleende uitstel.10

3 Artikel 11, lid 4, AWR 2014.


5 HR 15 juni 1977, BNB 1977/198.


7 HR 30 mei 1923, B 320.




6

1.2.1 Nieuw feit

De inspecteur kan navorderen als een feit bekend wordt nadat de aanslag is vastgesteld. Voorwaarde

daarvoor is dat er meer belasting zou zijn geheven indien dit feit aanstonds bij de inspecteur bekend

zou zijn geweest.11 Indien het feit bekend had moeten zijn bij de inspecteur kan een andere

interpretatie van zijner kant geen grond voor navordering opleveren.12

1 .2.2 ‘Te kwader trouw’

Tevens kan de inspecteur navorderen indien belastingplichtige te kwader trouw is.13 Het criterium ‘te

kwader trouw’ is in de jurisprudentie nader gedefinieerd. Het gaat erom dat belastingplichtige

opzettelijk onjuiste informatie heeft verstrekt14 of juiste informatie heeft verzwegen.15

Voor de kwalificatie van te kwader trouw is een causaal verband tussen de gedraging en de te weinig

geheven belasting vereist.16

Vanwege het opzetvereiste rust er een relatief zware bewijslast op de inspecteur. Belastingplichtigen

moeten ‘willens en wetens’ de belastingheffing onrechtmatig beïnvloeden. De ondergrens daarvoor

is voorwaardelijke opzet, wat het bewust aanvaarden van de aanmerkelijke kans impliceert. Daarbij

is doorslaggevend dat belastingplichtige bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat er door zijn

gedraging te weinig belasting wordt geheven.17 Het gaat erom dat belastingplichtige of adviseur de

intentie heeft om een verkeerde beslissing van de inspecteur teweeg te brengen.18 Indien

belastingplichtige te kwader trouw is, staan de bepalingen van de algemene beginselen van

behoorlijk bestuur navordering niet in de weg.19

Belastingplichtigen ontlenen, naar mijn mening terecht, rechtszekerheid aan een opgelegde aanslag.

Informatie uit de aangifte is normaliter een grond voor de aanslag. Indien deze informatie opzettelijk

onjuist wordt verstrekt, of juiste informatie bewust wordt verzwegen, kan er sprake zijn van een

onjuiste grond ten tijde van het opleggen van een aanslag. Wanneer een juiste aanslag daardoor

onvoldoende gewaarborgd is, kan worden nagevorderd op grond van te kwader trouw. Dit hoeft, in

mijn optiek, dan geen inbreuk op de rechtszekerheid te impliceren. Belastingplichtigen aanvaarden

immers bewust een reële kans op navordering.

11

Artikel 16, lid 1, AWR 2014. 12

HR 8 augustus 2003, BNB 2003/345. 13


HR 20 december 2002, BNB 2003/95. 15

HR 31 januari 2003, BNB 2003/124. 16

HR 11 juni 1997, BNB 1997/383. 17

HR 14 juni 2000, BNB 2000/299. 18

HR 17 december 2004, BNB 2005/105. 19

J.L.M. Gribnau, ‘Navordering als resultaat van geschreven en ongeschreven recht’, WFR 1997/1377.

7

1.2.3 Redelijkerwijs kenbare fout

Navordering op grond van een redelijkerwijs kenbare fout is de derde mogelijkheid. Hiervan kan

sprake zijn indien de inspecteur niet over een nieuw feit beschikt en tevens kwader trouw niet kan

bewijzen.

De Hoge Raad heeft op 7 december 2007 een arrest gewezen.20 In deze casus probeerde een

bejaarde man meerdere malen elektronisch aangifte te doen. Elke keer moest belastingplichtige

opnieuw de cijfers invoeren. De man voerde achtereenvolgens twee waardes bij de hypotheekrente

in, waardoor er een bedrag van 3,4 miljoen euro hypotheekrente in aftrek werd gebracht. De

Belastingdienst legde de aanslag conform de aangifte op.

De inspecteur wilde uiteindelijk navorderen, maar daar was belastingplichtige het niet mee eens. De

inspecteur had zorgvuldiger moeten zijn bij het opleggen van de aanslag. Het Hof deelde de mening

van belastingplichtige en stond een navorderingsaanslag niet toe. De Hoge Raad voegde daaraan toe

dat het aanpassen van artikel 16 AWR geen taak van hem is.

Per 1 januari 2010 is, naar aanleiding van de schrijf- en tikfoutjurisprudentie, artikel 16 AWR door de

wetgever aangepast. Voor dergelijke gevallen wordt er dus een navorderingsgrond gecreëerd.

Bijzondere situaties zijn gelimiteerd opgesomd in artikel 16 lid 2 AWR onder a, b en c.

In alle gevallen is vereist dat er te weinig belasting is geheven. Voor deze thesis is vooral onderdeel c

van belang.21 Dit onderdeel is in 2010 gecodificeerd:

‘Er is ten gevolge van een fout een aanslag ten onrechte achterwege gelaten of ten gevolge

van een fout een belastingaanslag tot een te laat bedrag vastgesteld, hetgeen de

belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is. Hiervan is in ieder geval sprake indien de te

weinig geheven belasting ten minste 30 procent van de ingevolgde de belastingwet

verschuldigde belasting bedraagt.‘

Om op grond van dit criterium te kunnen navorderen is het van belang dat er een discrepantie

bestaat tussen de wil van de inspecteur en hetgeen is vastgelegd door middel van een aanslag. De

inspecteur kan niet navorderen als er bij het opleggen van de aanslag een onjuist inzicht in het recht

was. Bovendien moet het bij de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar zijn dat er een onjuiste

aanslag is opgelegd door de inspecteur. Daarbij kan kennis van de adviseur worden toegerekend aan

belastingplichtigen.22

Het kabinet formuleert een redelijkerwijs kenbare fout redelijk ruim. Een belastingplichtige met een

gemiddelde kennis van het fiscale recht moet een foutieve aanslag kunnen detecteren.23 Daarbij is

het niet van belang of belastingplichtige daadwerkelijk de concrete fout opmerkt. Belastingplichtige

wordt geacht een foutieve aanslag op te merken indien de te weinig geheven belasting 30 procent

20

HR 7 december 2007, BNB 2008/178. 21

Artikel 16, lid 2, sub c, AWR 2014. 22

Kamerstukken II, 2009/10, 32 129, nr. 8, p. 51. 23

Kamerstukken II, 2009/10, 32 129, nr. 3, p. 25.

8

van de verschuldigde belasting bedraagt. In het kader van rechtsgelijkheid acht ik dit wenselijk en

redelijk.

Er geldt een navorderingstermijn van twee jaar als de inspecteur wil navorderen op grond van een

redelijkerwijs kenbare fout. Deze termijn lijkt gunstiger dan de huidige vijfjaarstermijn. Dat hoeft

echter niet het geval te zijn omdat deze navorderingstermijn pas aanvangt op het moment dat er een

onjuiste aanslag is opgelegd.24 De aanslagtermijn bedraagt drie jaren na het tijdstip waarop de

belastingschuld is ontstaan volgens artikel 11 lid 3 AWR. Theoretisch is het dus mogelijk dat de

‘standaard navorderingstermijn’ wordt toegepast.25

1.3 Uitzonderingen

Er zijn een aantal bijzondere situaties waarin navordering niet mogelijk is. Deze worden kort onder

de aandacht gebracht. Allereerst komen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (hierna:

abbb) aan bod, daarna het ambtelijk verzuim en tot slot automatiseringsfouten.

1.3.1 De algemene beginselen van behoorlijk bestuur

De abbb kunnen navordering onmogelijk maken. Dit is met name het geval indien de inspecteur

heeft toegezegd, onder omstandigheden, niet na te vorderen. In het kader van de rechtsbescherming

mag belastingplichtige vertrouwen op zo’n toezegging.26 Als de inspecteur toch besluit om een

navorderingsaanslag op te leggen schaadt hij het vertrouwensbeginsel, wat onredelijk is.

Navordering is in een dergelijke situatie niet mogelijk. Indien de inspecteur voorbij gaat aan een

toezegging of compromis pleegt hij een ambtelijk verzuim.

1.3.2 Ambtelijk verzuim

Als de inspecteur in verzuim is, zogenaamd ambtelijk verzuim, kan hij geen navorderingsaanslag

opleggen ten aanzien van het feit waarmee hij in verzuim treedt. In beginsel mag de inspecteur

uitgaan van de juistheid van een aangifte als er geen omstandigheden zijn die kunnen leiden tot een

redelijke twijfel.27 Dat wil echter niet zeggen dat de inspecteur geen onderzoeksplicht heeft naar alle

relevante feiten. Als hij zijn onderzoeksplicht onvoldoende heeft gewaarborgd treedt hij in verzuim

ten aanzien van die feiten. De inspecteur mag vervolgens geen navorderingsaanslag opleggen omdat

deze feiten aanstonds bij hem bekend hadden moeten zijn.

Het zorgvuldigheidsbeginsel van het navorderingssysteem tracht de rechtszekerheid van

belastingplichten te verbeteren. Daarbij is het van belang dat de inspecteur de benodigde

zorgvuldigheid in acht heeft genomen bij de vaststelling van de aanslag. Rechtsgelijkheid prevaleert

24


P.J. van Amersfoort en L.A. de Blieck, ‘Navordering ter zake van fouten’, MBB 2011/03. 26

HR 11 juni 1997, BNB 1997/382. 27

HR 15 juni 1977, BNB 1977/198.

9

als de inspecteur voldoende zorgvuldig heeft gehandeld. Rechtszekerheid prevaleert echter indien de

inspecteur een ambtelijk verzuim pleegt.

1.3.3 Automatisering

Vele systemen zijn ontwikkeld om de belastingheffing te verbeteren en te versnellen. Echter leiden

deze automatiseringskeuzes van de Belastingdienst ook tot problemen. De meervoudige

belastingkamer van het Hof Arnhem heeft op 14 december 2010 een uitspraak gedaan betreffende

de automatisering in combinatie met navordering.28 In het kader van het wetsvoorstel acht ik het

zinvol om deze zaak aan te halen. Hier volgt een korte casusschets:

X doet op 31 maart 2008 digitaal aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2007. Deze aangifte ‘gaat

door de kelder’, wat inhoudt dat er geen ambtelijke controle plaatsvindt. Op 4 december 2008 stelt

het computersysteem van de Belastingdienst de belastingschuld vast. De aanslag heeft een

uiteindelijke dagtekening van 6 maart 2009. De inspecteur van X dient echter een verbeterde

aangifte IB 2007 in op 5 januari 2009. Het inkomen uit box 1 is beduidend hoger dan wat in eerste

instantie is aangegeven. De inspecteur wil uiteindelijk navorderen op grond van een nieuw feit.29 In

de aanslag is geen rekening gehouden met de herziene aangifte.

Het Hof handhaaft de uitspraak van de rechtbank, dat eerder al besliste dat de inspecteur een

ambtelijk verzuim had gepleegd. Het Hof oordeelt dat niet belastingplichtigen, maar de

Belastingdienst op moet draaien voor haar automatiseringsproblemen. Uiteraard komt dit de

rechtszekerheid van belastingplichtigen ten goede.

1.4 Conclusie

Rechtszekerheid is van groot belang bij aanslagbelastingen omdat de inspecteur de formele

belastingschuld vaststelt. Navordering maakt daarom inbreuk op dit rechtszekerheidsbeginsel.

Desalniettemin is het wenselijk dat de inspecteur in bepaalde gevallen kan navorderen. Vooral in het

kader van het rechtsgelijkheidsbeginsel omdat ik een uniforme belastingheffing wenselijk acht.

Indien sprake is van onterecht te weinig geheven belasting en de inspecteur over een nieuw feit

beschikt, is navordering mogelijk als dat geschiedt binnen de navorderingstermijn. Als er sprake is

van de uitzonderingsgevallen van artikel 16 lid 2 AWR zal de inspecteur tevens kunnen navorderen.

Als de inspecteur concludeert dat belastingplichtige ten aanzien van bepaalde feiten te kwader trouw

is, kan hij op die grond navorderen. Dat daarvoor geen nieuw feit vereist is, geeft mijns inziens

terecht aan dat rechtsgelijkheid in dat geval belangrijker wordt geacht dan rechtszekerheid.

Belastingplichtigen verminderen immers hun eigen rechtszekerheid als ze willens en wetens de

belastingheffing willen verstoren.

De inspecteur kan tevens navorderen indien het evident niet de bedoeling was om belastingschuld

op die wijze te formaliseren. Dit is te verklaren in het kader van het rechtsgelijkheidsbeginsel. In een

28

Hof Arnhem, 10/00280, LJN BP0042. 29

Artikel 16, lid 1, AWR 2014.

10

vergelijkbare situatie zou hij immers de belastingschuld onmiskenbaar hebben gesteld op een ander

bedrag. Daarentegen kan de inspecteur niet navorderen indien sprake is van ambtelijk verzuim. De

inspecteur heeft dan onvoldoende zorgvuldig gehandeld, waardoor de belastingplichtige wordt

beschermd.

Tot slot zijn er nog enkele uitzonderingsgevallen waarin de inspecteur niet kan navorderen. Hierbij

spelen het vertrouwensbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel een belangrijke rol.

Navordering op grond van een redelijkerwijs kenbare fout maakt, naar mijn mening, de meeste

inbreuk op het rechtszekerheidsbeginsel. Discutabel is daarbij het moment waarop rechtsgelijkheid

minder relevant wordt geacht dan rechtszekerheid. Mijns inziens is het terecht dat bij een bepaald

percentage te weinig geheven belasting nagevorderd kan worden.

11

2. De voorgestelde navorderingscriteria

2.1 Inleiding

De wetgever acht het wenselijk om de navorderingscriteria aan te passen.30 Daarbij wordt

onderscheid gemaakt tussen zogenoemde goed- en kwaadwillende belastingplichtigen.

Goedwillende belastingplichtigen krijgen eerder rechtszekerheid en voor kwaadwillende

belastingplichtigen gelden minder strenge navorderingseisen.31

De voorgestelde navorderingscriteria zullen in dit hoofdstuk worden behandeld. Eerst zal het nieuwe

feit aan bod komen, vervolgens het nieuwe criterium ‘wist of behoorde te weten’, daarna ‘te kwader

trouw’ en tot slot automatiseringsfouten.

2.2 Nieuw feit

Bij eenzelfde wetsinterpretatie biedt een nieuw feit, evenals voorheen, een grond voor navordering.

Daardoor blijft de bestaande jurisprudentie hieromtrent van toepassing.

Het voorgestelde artikel 16, lid 1, AWR:

‘Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat ten onrechte geen of te weinig

belasting is geheven, kan de inspecteur de niet of te weinig geheven belasting navorderen.

Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen

grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige

wist of behoorde te weten dat ten onrechte geen of te weinig belasting is geheven.’

In het tweede lid staat de navorderingstermijn voor goedwillende belastingplichtigen.

Het voorgestelde artikel 16, lid 2, AWR:

‘De bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag op grond van het eerste lid

vervalt door verloop van 3 jaar na de dag van ontvangst van de aangifte met betrekking tot

het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, onderscheidenlijk met betrekking tot het

tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Artikel 11, derde lid, tweede volzin, en vierde

lid, is van overeenkomstige toepassing.’

Voor goedwillende belastingplichtigen wordt de navorderingstermijn verkort naar drie jaar na

ontvangst van de aangifte. Een fictiebepaling impliceert dat een eerder ingediende aangifte geacht

wordt te zijn ontvangen op 1 april.32 Hierdoor zal dit voor de meeste belastingplichtigen een

verkorting van de navorderingstermijn van één jaar en negen maanden impliceren.

30


Bezien vanuit het perspectief van de inspecteur. 32

Artikel 11, lid 3, AWR wetsvoorstel. ‘De bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt door verloop van 15 maanden na de dag van ontvangst van de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, onderscheidenlijk met betrekking tot het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Indien de aangifte voor de inkomstenbelasting is ontvangen vóór 1 april van het kalenderjaar volgend op het tijdvak waarop die aangifte betrekking heeft, vangt de in de eerste volzin genoemde termijn aan op 1 april van dat kalenderjaar.’

12

2.3 Criterium ‘wist of behoorde te weten’

Het eerste lid van het voorgestelde artikel 16 AWR (zie paragraaf 2.2) introduceert het criterium ‘wist

of behoorde te weten’. Dit criterium vervangt de bestaande tekst van artikel 16 lid 2 sub c.33

De Memorie van Toelichting: ‘De navorderingsbevoegdheid bij een redelijkerwijs kenbare fout vervalt.

Anders dan deze navorderingsbevoegdheid is de voorgestelde navorderingsbevoegdheid niet beperkt

tot fouten.’34

Voor de beoordeling van het criterium zijn de feitelijke omstandigheden van de casus relevant. Deze

moeten voldoende zijn geobjectiveerd door de inspecteur, wil hij hier beroep op kunnen doen.

Ondergrens daarbij blijft dat belastingplichtigen er in beginsel vanuit mogen gaan dat de aanslag juist

is opgelegd.

De MvT schept een aantal referentiepunten van het criterium.35

- Kennisniveau van de belastingplichtige.

- De grootte van de correctie.

- Aard en complexiteit van de in het geding zijnde regeling.

Naast de genoemde referentiepunten worden in de MvT een aantal concrete voorbeelden genoemd:

1. Het op de aanslag te betalen of terug te ontvangen bedrag wijkt sterk af van wat de

belastingplichtige verwachtte of berekend had, bijvoorbeeld omdat in de aangifte het loon en

de ingehouden loonbelasting is weggelaten, de komma wordt weggelaten (in aftrekposten)

of juist een verkeerd gebruik van de komma (in inkomensbestanddelen) of andere invulfouten

die tot een onverwacht voordeel leiden.

2. De belastingplichtige die in de aangifte een beroep doet op een fiscale faciliteit of

tegemoetkoming moet met extra zorgvuldigheid nagaan of wordt voldaan aan de daaraan

verbonden voorwaarden (is de instelling waaraan een gift is gedaan opgenomen in de door

de Belastingdienst gepubliceerde lijst van algemeen nut beogende instellingen).

3. Het uit te betalen bedrag aan heffingskortingen bedraagt meer dan het bedrag dat de fiscale

partner aan belasting schuldig is.

4. De commerciële aangiftesoftware waarvan de belastingplichtige gebruikmaakt, bevat fouten.

Van een uitgekristalliseerd referentiekader is echter nog geen sprake. Bovendien is het nog onzeker

of de rechtspraak de mening van het kabinet deelt. Dit impliceert rechtsonzekerheid, waardoor er

naar verwachting veel geprocedeerd zal gaan worden.

Perdaems stelt dat de voorbeelden impliceren dat ook bij onjuist inzicht in het recht navordering

mogelijk is.36 Ze betwijfelt of er sprake moet zijn van ‘wist of behoorde te weten’ indien een

belastingplichtige gebruik maakt van een complexe faciliteit en achteraf blijkt hier geen recht op te

hebben gehad. In mijn optiek is uitsluiting van de faciliteit door belastingplichtigen een keerzijde van

33



Kamerstukken II, 2012/13, 33 714, nr. 3, P. 28-29. 36

A.J.C. Perdaems, ‘Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst: uitbreiding navorderingsbevoegdheden’, MBB 2012/11.

13

zorgvuldigheid. Ik kan me voorstellen dat belastingplichtigen geen gebruik van een faciliteit maken,

omdat ze bang zijn dat ze er geen recht op hebben. In het kader van aanslagbelastingen is dat naar

mijn mening geen goede tendens.

Kan en Thijssen vinden een aantal voorbeelden tegenstrijdig met het uitgangspunt dat

belastingplichtigen mogen vertrouwen op een aanslag.37 Dit impliceert rechtsonzekerheid omdat het

onbekend zal zijn in hoeverre belastingplichtigen rechten kunnen ontlenen aan de aanslag.

Diverse critici beweren dat het ‘nieuwfeitvereiste’ minder relevant wordt naarmate het criterium

‘wist of behoorde te weten’ ruime invulling krijgt.38 Pelinck stelt, mijns inziens terecht, dat de

zorgvuldigheid van de inspecteur van minder belang wordt geacht.39 Van belastingplichtigen wordt

namelijk verwacht dat ze voldoende zorgvuldig zijn, indien ze gebruik maken van een bepaalde

faciliteit. Navordering op grond van ‘een nieuw feit’ wordt dus van minder belang. In mijn optiek

komt dit de rechtszekerheid niet te goede. Van der Wal stelt dat het duidelijker geweest zou zijn

indien er voor navordering, gedurende de eerste 3 jaar, geen nieuw feit vereist is.40 Dit zullen

belastingplichtigen als eerlijker ervaren, volgens Van der Wal. Dit onderschrijf ik, omdat het criterium

‘wist of behoorde te weten’ geen uitzondering op het nieuwe feit is. Uit de MvT blijkt namelijk dat de

voorwaarde van een ‘nieuw feit’ ongewijzigd blijft.41 Op onderschreven manier is het moreel beter

te verantwoorden.

Van der Wal stelt, mijns inziens terecht, dat de verantwoordelijkheid bij belastingplichtige rust.42

Indien een feit bij de inspecteur aanstonds bekend was (bij aanslagoplegging), kan hij toch

navorderen, omdat belastingplichtige ‘wist of behoorde te weten’ dat de aanslag onjuist zou zijn.

Belastingplichtigen worden geacht om relevante kennis te vergaren of een adviseur in te schakelen.

Naar mijn mening kun je niet van iedere belastingplichtige verwachten dat ze de advieskosten

kunnen financieren. Daarnaast is het belastingrecht voor veel belastingplichtigen complex en

onoverzichtelijk. Naar mijn mening is dit dan ook een te grote inbreuk op de rechtszekerheid,

voornamelijk als belastingplichtige het behoorde te weten (en dus niet wist).

Het wetsvoorstel heeft geen directe consequenties voor de vennootschapsbelasting. Voor Vpb-

ondernemers zal daarom een navorderingstermijn van 5 jaren blijven gelden.43 Momenteel

onderzoekt het kabinet een nieuw heffingssysteem voor de vennootschapsbelasting.44 Aanpassen tot

een aangiftebelasting lijkt daarbij een mogelijkheid.45

37

A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘Heffingssysteem IB en SW gaat op de schop’. In: Het Register, december 2013, nr. 6. 38

Zie onder meer en I.R.J. Thijssen, ‘Heffingssysteem IB en SW gaat op de schop’. In: Het Register, december 2013, nr. 6. 39

M.J. Pelinck, ‘Wetsvoorstel vereenvoudiging formeel verkeer: het kan eenvoudiger’, TFB 2013/08. 40

P. van der Wal, ‘Navordering revisited: nieuwe regels voor navordering’, FED 2013/106. 41




Zie onder meer A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘Heffingssysteem IB en SW gaat op de schop’. In: Het Register, december 2013, nr. 6. 45

M.J. Pelinck en E. Poelmann, ‘Ontwerp-wetsvoorstel invoering herziening bij aanslagbelastingen: het kan eenvoudiger’, TFB 2012/07.

14

Kan en Thijssen stellen dat een verschillend navorderingssysteem voor IB- en Vpb-ondernemers niet

uitgesloten is. De heren betwijfelen of dat een gewenste aanpassing zal zijn46, wat ik onderschrijf.

Mijns inziens geldt voor Vpb-ondernemers een gunstiger navorderingssysteem dan voor IB-

ondernemers. In mijn optiek gaat dit alle proportionaliteit te boven. Ik betoog , eveneens als

Perdaems47, dat een dergelijk verschil in het navorderingssysteem niet aan een IB-ondernemer uit te

leggen is. Indien de inspecteur van mening is dat er nagevorderd dient te worden zal hij eerst moeten

nagaan of het een IB- of VPB-ondernemer betreft. De wetgever geeft geen enkele onderbouwing

voor het onderscheid, wat in mijn optiek onredelijk is. Perdaems verwijst in haar artikel naar een

arrest van het Hof van Justitie van 10 januari 2010, waarin is bepaald dat discriminatie naar

rechtsvorm niet is toegestaan.48 Verschillende behandeling door afwijkende navorderingscriteria lijkt

me dan ook verre van rechtvaardig.

De wetgever creëert in het voorgestelde artikel 16 AWR een minder gunstig navorderingssysteem49

dan in het huidige artikel 16 AWR. Goedwillende belastingplichtigen worden namelijk geconfronteerd

met een ruimer navorderingscriterium. Navordering zal daarom eerder dan in het huidige recht

mogelijk zijn.50 Mijns inziens merken Hamer en Van Eijsden terecht op dat goedwillende

belastingplichtigen tegemoet worden gekomen door een verkorting van de navorderingstermijn.51 In

mijn optiek komt de voorgestelde verkorting van de navorderingstermijn rechtszekerheid ten goede.

De toegenomen rechtszekerheid is mijns inziens gecompenseerd door het criterium ‘wist of

behoorde te weten’. Per saldo zal de rechtszekerheid van goedwillende belastingplichtigen

verminderen, wat ik onredelijk acht.

46


A.J.C. Perdaems, ‘Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst: uitbreiding navoderingsbevoegdheden’, MBB 2012/11. 48

HvJ 10 januari 2010, C-222/04. 49

In de optiek van belastingplichtigen, met name IB-ondernemers. 50


M.J. Hamer en J.A.R. van Eijsden, ‘Vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst? (deel 1)’, WFR 2014/336.

15

2.4 Criterium ‘te kwader trouw’

Belastingplichtigen die voldoen aan het criterium ‘te kwader trouw’ worden gedefinieerd als

kwaadwillige belastingplichtigen.

Het voorgestelde derde lid van artikel 16 AWR luidt als volgt:

‘Navordering kan plaatsvinden in alle gevallen waarin de belastingplichtige te kwader trouw

is.’

Als er sprake is van te kwader trouw zal de inspecteur kunnen navorderen (indien hij dit kan

bewijzen).52 Belastingplichtige moet daarbij te kwader trouw zijn ten aanzien van het feit dat tot

navordering leidt.53 Van belang daarbij is dat er ten onrechte geen of te weinig belasting moet zijn

geheven door de gedraging van belastingplichtige.54

Het kabinet heeft geen enkel mededogen met belastingplichtigen die te kwader trouw zijn. Zij

benadelen de schatkist en verdienen geen snelle rechtszekerheid.55 Ik onderschrijf, evenals de

literatuur,56 dat er geen mededogen voor kwaadwillende belastingplichtigen hoeft te zijn.

Het voorgestelde vierde lid van artikel 16 AWR:

‘De bevoegdheid tot navorderen op grond van het derde lid vervalt door verloop van 12 jaar

na de dag van ontvangst van de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarover de

belasting wordt geheven, onderscheidenlijk met betrekking tot het tijdstip waarop de

belastingschuld is ontstaan. Artikel 11, derde lid, tweede volzin, en vierde lid, is van

overeenkomstige toepassing.’

De navorderingstermijn voor te kwader trouw zal twaalf jaar gaan bedragen, indien het wetsvoorstel

tot wet wordt verheven.57 Deze navorderingstermijn bedraagt echter twaalf jaar na afloop van de

herzieningstermijn. Critici beweren dat de navorderingstermijn voor kwaadwillende

belastingplichtigen bijna veertien jaar kan bedragen. 58

Om enigszins rechtszekerheid te bieden is er een voortvarendheidseis in het wetsvoorstel

opgenomen.59

Het voorgestelde vijfde lid van artikel 16:

‘De inspecteur de navorderingsaanslag op grond van het vierde lid vast binnen 2 jaar nadat

hij voldoende aanwijzingen heeft dat ten onrechte geen of te weinig belasting is geheven,

tenzij er bijzondere omstandigheden zijn die nopen tot een langere termijn.’

52

Artikel 16, lid 3, AWR wetsvoorstel. 53


HR 11 juni 1997, BNB 1997/383. 55

Kamerstukken II, 2012/13, 33.714, nr. 3, p. 12. 56

Zie onder meer Commissie Wetsvoorstellen van het Register Belastingadviseurs, ‘Commentaar op het wetsvoorstel Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst.’, 17 oktober 2012. 57


Zie onder meer A.A. Kan, ‘Nieuw heffingssysteem IB en erf- en schenkbelasting líjkt alleen eenvoudig’. In: Accountancynieuws, 24 mei 2013, nr. 10. 59

Deze voortvarendheidseis heeft enkel betrekking op kwaadwillende belastingplichtigen.

16

De inspecteur stelt de navorderingsaanslag vast binnen twee jaar nadat hij voldoende informatie

heeft om aan te tonen dat van belastingplichtige ten onrechte te weinig belasting is geheven.60

Ik betoog dat het begrip ‘voldoende’ relatief en vaag is, met procedures als gevolg. Een onvoldoende

geduid begrip leidt tot rechtsonzekerheid.

Het laatste lid van het voorgestelde artikel 16 AWR luidt als volgt:

‘De in het tweede en het vierde lid bedoelde termijn wordt verlengd met de duur van de

termijn van opschorting, bedoeld in artikel 12.’

De wetgever beoogt volgens Hamer en Van Eijsden, wat ik onderschrijf, een wettelijke basis voor

aanslagen die buiten de aanslagtermijn worden opgelegd.61

In deze thesis ga ik hier verder niet op in. Voor nadere informatie zie het artikel van Hamer en Van

Eijsden.62

IB- en Vpb-ondernemers worden verschillend behandeld door de veranderingen van het

wetsvoorstel. Paragraaf 2.3 behandeld dit verschil voor goedwillende belastingplichtigen. Deze

verschillende behandeling krijgt tevens gestalte als belastingplichtigen te kwader trouw zijn. Er geldt

een navorderingstermijn van twaalf jaar voor de inkomstenbelasting. Voor de

vennootschapsbelasting geldt een navorderingstermijn van vijf jaar na het einde van het kalenderjaar

waarop de belastingschuld is ontstaan63. Een particulier of een IB-ondernemer worden dan ten

opzichte van VPB-ondernemers onredelijk lang rechtszekerheid ontnomen. Een stellige argumentatie

waarop dit verschil is gebaseerd wordt niet gegeven. Naar mijn mening is de staatssecretaris hier

tekort geschoten. Indien een dermate groot onderscheid wordt gemaakt zal dat aan de hand van

redelijke argumenten moeten worden verantwoordt.

2.4.1 Bewaartermijn

De wettelijke bewaartermijn voor administratieplichtigen bedraagt zeven jaar.64 De complexiteit van

de onderneming bepaald hoe ordelijk de administratie dient te zijn.

Hoewel de wettelijke bewaartermijn zeven jaar bedraagt, is het niet altijd verstandig de gegevens na

verloop van deze termijn te vernietigen. Indien de inspecteur wil navorderen op grond van te kwader

trouw is het leveren van tegenbewijs, zonder relevante gegevens, lastig.

Kan vraagt zich af hoe de navorderingstermijn van 12 jaar (maximaal 14 jaar) zich verhoudt met de

bewaartermijn. Hij stelt dat het onduidelijk is hoe dit in de praktijk uit zal werken.65 Deze stelling

onderschrijf ik, omdat een administratieplichtige relevante gegevens geen 14 jaar hoeft te bewaren.

60


M.J. Hamer en J.A.R. van Eijsden, ‘Vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst? (deel 1)’, WFR 2014/336. 62



Artikel 52 AWR 2014. 65

A.A. Kan, ‘Nieuw heffingssysteem IB en erf- en schenkbelasting líjkt alleen eenvoudig’. In: Accountancynieuws, 24 mei 2013, nr. 10.

17

De Commissie Wetsvoorstellen van het RB verzoekt om verhelderende uitleg over de verhouding

tussen de bewaar- en navorderingstermijn voor kwaadwillende belastingplichtigen.66

Desalniettemin zijn al veel gegevens digitaal of kunnen worden gedigitaliseerd. Voor

belastingplichtigen kan het verhelderend zijn als de bewaartermijn wettelijk wordt verlengd. In mijn

optiek zijn daar momenteel nog teveel bezwaren tegen van niet-gedigitaliseerde partijen. Het RB

onderschrijft dit in het commentaar.67 Door toenemende digitalisering zou dit een welkome

oplossing voor de toekomst kunnen zijn.

De inspecteur zal te kwader trouw moeten bewijzen. In geval de inspecteur wil navorderen op grond

van te kwader trouw beschikt hij over duidelijke signalen. Hij zal immers opzet moeten bewijzen.

Mijns inziens hoeven goedwillende belastingplichtigen daarom niet bang te zijn om gegevens na de

bewaartermijn te vernietigen, alhoewel het wellicht niet verstandig is.

2.4.2 Materieel terugwerkende kracht

Het kabinet streeft ernaar het nieuwe heffingssysteem direct te implementeren. 68

‘Het kabinet streeft ernaar om het nieuwe heffingssysteem in werking te laten treden voor

aanslagen en voorlopige aanslagen met betrekking tot tijdvakken die aanvangen op of met

ingang van 1 januari 2016 en tijdstippen die zijn gelegen op of na 1 januari 2016. Voor

navorderingsaanslagen treedt het nieuwe heffingssysteem direct in werking.’

De voorgestelde navorderingscriteria zullen direct van toepassing worden. Kan en Thijssen stellen dat

dit voornamelijk kwaadwillende binnenlands belastingplichtigen zal treffen, omdat zij worden

geconfronteerd met een verlening van de navorderingstermijn tot twaalf jaar.69 Hamer en Van

Eijsden stellen dit eveneens70, wat ik onderschrijf. Zij kunnen in de voorgestelde situatie immers

worden geconfronteerd met navorderingsaanslagen over jaren waarvan reeds was aangenomen dat

de navorderingstermijn was verstreken.

Om de rechtszekerheid van kwaadwillende belastingplichtigen te waarborgen zou een

overgangsregeling uitkomst kunnen bieden. Voor de verlengde navorderingstermijn is daar echter

niet in voorzien. Een dergelijke overgangsregeling voorkomt dat er kan worden nagevorderd over

belastingjaren waarvan de huidige navorderingstermijn is verstreken. Een degelijk kabinet zou

moeten voorzien in een overgangsregeling, volgens Kan en Thijssen.71

66

Commissie Wetsvoorstellen van het Register Belastingadviseurs, ‘Commentaar op het wetsvoorstel Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst.’, 17 oktober 2012. 67

Commissie Wetsvoorstellen van het Register Belastingadviseurs, ‘Commentaar op het wetsvoorstel Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst.’, 17 oktober 2012. 68




A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘De nieuwe regels voor navordering’, NTFR 2013/22.

18

Zo zou het kabinet een ‘summiere motivering’ geven om kwaadwillende belastingplichtigen enigszins

te ontzien met een overgangsregeling. Het kabinet stelt namelijk geen enkel mededogen te hebben

met kwaadwillende belastingplichtigen.72 Het wetsvoorstel zou onvoldoende rechtszekerheid laten

toekomen aan kwaadwillende belastingplichtigen. Kan en Thijssen stellen dat ook kwaadwillende

belastingplichtigen moeten worden voorzien van rechtszekerheid.73

Uit een besluit van de staatssecretaris volgt dat kwaadwillende belastingplichtigen eenmalig de kans

krijgen om in te keren.74 Mijns inziens geeft dit rechtszekerheid, wat zonder inkeer niet te verkrijgen

is. Er hoeft echter niet te worden ingekeerd over jaren waarover de Belastingdienst niet meer kan

navorderen. Bij een verlengde navorderingstermijn zouden belastingplichtigen wel moeten inkeren.

In mijn optiek is de directe werking in strijd met de rechtszekerheid en zou over jaren met een

verstreken navorderingstermijn niet meer mogen worden nagevorderd. Kan en Thijssen uiten

eveneens veel kritiek op de directe werking van het wetsvoorstel.75 Een overgangsregeling kan, mijns

inziens, een uitkomst bieden. De rechtszekerheid verbetert hierdoor enigszins, maar dit is natuurlijk

geen oplossing voor de situatie.

2.5 Automatiseringsfouten

Ondanks deze scriptie hoofdzakelijk doelt op navordering op grond van artikel 16 AWR zal er

enigszins aandacht worden geschonken aan artikel 17 AWR. Via deze bepaling is navordering

mogelijk bij automatiseringsfouten van de Belastingdienst als daardoor aanslagen massaal onjuist

worden vastgesteld. Tevens behoren fouten in van derden afkomstige informatie hiertoe. Het

kabinet acht dit nodig in verband met het ingediende wetsvoorstel.76 Ze is van mening dat dergelijke

verstoringen relatief makkelijk te corrigeren moeten zijn. In de huidige regelgeving komen dergelijke

fouten voor rekening van de inspecteur.

De MvT geeft een viertal voorbeelden waarop artikel 17 AWR van toepassing is:

- foutief aangeleverde renseigmenten of verkeerde interpretatie van gerenseigneerde

gegevens door systeemfouten of automatiseringsproblemen;

- onjuiste berekening van belastingbedragen door systeemfouten of

automatiseringsproblemen;

- onvoorziene onjuistheden in de programmatuur bij het implementeren van nieuwe

wetgeving;

- fouten in aangifteprogramma’s van externe softwareleveranciers, of

‘communicatieproblemen’ tussen deze programma’s en de programmatuur van de

Belastingdienst.77

72


A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘De nieuwe regels voor navordering’, NTFR 2013/22. 74

Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 2 september 2013, nr. BKLB2013/509M, Stcrt... 75



Kamerstukken II, 2012/13, 33 714, nr. 3, p. 32.

19

Navordering wordt nu ook mogelijk als belastingplichtige niet wist of behoorde te weten dat er te

weinig belasting is geheven, aldus Kan en Thijssen. Zij stellen dat het onduidelijk is waarom de MvT

dit bestempelt als codificatie van de schrijf- en tikfoutjurisprudentie. Deze jurisprudentie schrijft

immers voor dat in dergelijke situaties niet nagevorderd mag worden. 78 Van der Wal vindt dit tevens

een hele vrije opvatting.79 Ik onderschrijf dit, want naar mijn mening is deze jurisprudentie opgegaan

in het bestaande artikel 16 (lid 2, onderdeel c).

Perdaems acht een navorderingsmogelijkheid op grond van artikel 17 bij toenemende digitalisering

logisch.80 In mijn optiek moet dit echter een mogelijkheid zijn, die bij hoge uitzondering wordt

geïmplementeerd. Naar mijn mening dient de Belastingdienst hoge eisen te stellen aan haar

automatiseringssysteem, vanwege de toenemende digitalisering. Hierdoor wordt het risico op

navordering via artikel 17 AWR gereduceerd. Wat de rechtszekerheid ten goede zal komen.

De navorderingstermijn, op grond van dit artikel, verstrijkt zes maanden na dagtekening van de

aanslag. Voor navordering op grond van artikel 17 AWR zijn geen gronden vereist, behalve dat het

moet gaan om ‘massaal’ onjuist vastgestelde aanslagen. De MvT geeft echter geen richtlijnen

omtrent het begrip ‘massaal’. Het is daarom zeer onduidelijk wat onder ‘massaal’ wordt verstaan. In

mijn optiek moet aan dit begrip een percentage worden gekoppeld, om meer rechtszekerheid te

bewerkstelligen.

78

A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘De nieuwe regels voor navordering’, NTFR 2013/22. 79


A.J.C. Perdaems, ‘Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst: uitbreiding navoderingsbevoegdheden’, MBB 2012/11.

20

3. Conclusie

In dit hoofdstuk zal de probleemstelling worden beantwoord. Deze luidt: In hoeverre tasten de

voorgestelde navorderingscriteria uit het wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging formeel verkeer

Belastingdienst’ de rechtszekerheid aan?

Om de rechtszekerheid te waarborgen is het relevant om duidelijke navorderingscriteria te hanteren.

Navordering maakt immers inbreuk op de rechtszekerheid van belastingplichtigen. Het kan

plaatsvinden in situaties waarin de wetgever rechtsgelijkheid prevalerend acht. Artikel 16 AWR geeft

de limitatieve navorderingscriteria. Dit betreffen respectievelijk ‘een nieuw feit’, ‘te kwader trouw’

en ‘redelijkerwijs kenbare fout’. De wetgever geeft door middel van het wetsvoorstel een andere

dimensie aan de criteria, waarbij ‘een redelijkerwijs kenbare fout’ wordt vervangen door het

criterium ‘wist of behoorde te weten’.

Indien belastingplichtigen bewust onjuiste informatie verstrekken, hoeven zij niet evenveel

rechtszekerheid als goedwillende belastingplichtigen te krijgen. Zij aanvaarden namelijk bewust de

reële kans op navordering. Kwaadwillende belastingplichtigen kunnen immers kiezen voor

rechtszekerheid door de juiste gegevens te overleggen. Als dit wordt verzuimt heb ik geen

mededogen met een relatief lange navorderingstermijn.

Daarbij moet ik echter een tweetal kanttekeningen plaatsen. Ten eerste verhoudt de

navorderingstermijn voor kwaadwillende belastingplichtigen (12 jaar) zich niet tot de bewaartermijn

(7 jaar). Het is dus niet verstandig de gegevens na verloop van 7 jaar te vernietigen, hoewel de wet

dat doet vermoeden. Het leveren van tegenbewijs bij beschuldiging van te kwader trouw is dan

immers erg lastig. In mijn optiek dient de wetgever de verhouding tussen de bewaar- en

navorderingstermijn duidelijk aan te geven om rechtszekerheid van kwaadwillende

belastingplichtigen te bevorderen. Een toekomstige oplossing is verlenging van de bewaartermijn in

samenhang met digitalisering van gegevens.

Ten tweede zal bij een directe inwerkingtreding van het wetsvoorstel teveel rechtszekerheid worden

ontnomen bij deze categorie belastingplichtigen. Naar mijn mening zou er een overgangsregeling

moeten worden geïmplementeerd om onredelijke ontneming van rechtszekerheid te voorkomen.

De inspecteur zal 2 jaar nadat hij voldoende informatie heeft vergaard een navorderingsaanslag op

moeten leggen. Het is de bedoeling van de wetgever dat kwaadwillende belastingplichtigen hierdoor

rechtszekerheid toekomt. Deze voortvarendheidseis acht ik bevorderend voor de rechtszekerheid.

Daarentegen is het begrip ‘voldoende’ relatief en vaag. Naar verwachting zal bestaande

jurisprudentie niet toereikend zijn, wat veel procedures impliceert. Veel procederen komt, in mijn

optiek, rechtszekerheid niet ten goede.

Aangezien het wetsvoorstel niet doelt op de vennootschapsbelasting, is het denkbaar dat er in de

toekomst verschillende navorderingstermijnen voor Vpb- en IB-ondernemers gelden. Daarbij heeft

het voorgestelde artikel 16 AWR betrekking op IB-ondernemers en heeft het huidige artikel 16 AWR

betrekking op Vpb-ondernemers. Buiten het feit dat deze situatie verwarrend is, acht ik het

21

onredelijk. Mijns inziens is een dergelijke discrepantie niet uit te leggen aan belastingplichtigen. De

inspecteur zal (in geval van kwaadwillende belastingplichtigen) eerst moeten nagaan of het een Vpb-

of IB-ondernemer betreft. Enkel dit onderscheid bepaalt of er sprake is van een navorderingstermijn

van vijf, respectievelijk twaalf jaar. In mijn optiek gaat dit alle proportionaliteit te boven en zal de

wetgever met redelijke argumenten moeten komen om dit te rechtvaardigen. Vooralsnog blijven

deze argumenten uit.

Het criterium ‘te kwader trouw’ is echter niet het enige wat aan verandering onderhevig is. De

wetgever introduceert een nieuw criterium, namelijk ‘wist of behoorde te weten’. De

referentiepunten hiervoor zijn kennisniveau van belastingplichtige, omvang van de correctie en de

aard van de regeling. Daarnaast noemt de MvT een aantal concrete voorbeelden. Sommige

voorbeelden zijn tegenstrijdig met de wetenschap dat belastingplichtigen mogen vertrouwen op een

aanslag. Dit impliceert dat de verantwoordelijkheid voor een juiste aanslag grotendeels rust bij

belastingplichtigen. Hiermee krijgt het vereiste van een nieuw feit minder betekenis. Ter

verduidelijking kan de wetgever aangeven dat er voor navordering, gedurende de eerste 3 jaar, geen

nieuw feit is vereist.

Van een uitgekristalliseerd referentiekader is echter geen sprake. Aangezien de rechtspraak invulling

aan het criterium dient te geven, is procederen inherent aan het criterium ‘wist of behoorde te

weten’. In mijn optiek vermindert hiermee de rechtszekerheid. Procederen is immers tijdrovend en

levert feitelijke uitspraken. De verkorting van de navorderingstermijn voor goedwillende

belastingplichtigen gaat teniet bij de verruiming van de navorderingsmogelijkheid. Per saldo

vermindert de rechtszekerheid van goedwillende belastingplichtigen hierdoor.

Navordering door automatiseringsfouten (zie voorgestelde artikel 17 AWR) is redelijk logisch in het

kader van de toenemende digitalisering. Echter zal de Belastingdienst hoge eisen moeten stellen aan

haar automatiseringssysteem om navordering op grond van dit artikel te voorkomen. Indien dit risico

kan worden gereduceerd zal dat de rechtszekerheid ten goede komen. In mijn optiek moeten

dergelijke automatiseringsfouten voortvarend kenbaar worden gemaakt door de Belastingdienst. Zo

wordt voorkomen dat belastingplichtigen rechtszekerheid aan de opgelegde aanslag ontlenen.

Daarnaast moet er, mijns inziens, een percentage worden gekoppeld aan het begrip ‘massaal’. Dit zal

verduidelijken bij welk percentage onjuist opgelegde aanslagen nagevorderd kan worden op grond

van het voorgestelde artikel 17 AWR.

Een antwoord op de vraag in hoeverre de rechtszekerheid wordt aangetast, door de voorgestelde

navorderingscriteria, zal ik nu geven. De rechtszekerheid van goedwillende belastingplichtigen wordt

onredelijk beperkt, onder meer vanwege de directe inwerkingtreding en het criterium ‘wist of

behoorde te weten’. De rechtszekerheid van kwaadwillende belastingplichtigen wordt daarentegen

terecht beperkt, alhoewel er moet worden voorzien in een overgangsregeling. Tevens zal de

wetgever duidelijkheid moeten geven over de verhouding tussen bewaar- en navorderingstermijn.

Daarnaast acht ik dermate groot onderscheid tussen Vpb- en IB-ondernemers onredelijk en niet

wenselijk. Tot slot zal navordering door automatiseringsfouten een uitzonderingsmogelijkheid

moeten zijn. Aan deze mogelijkheid zal een percentage moeten worden gekoppeld ter

verduidelijking. Concluderend impliceren bovengenoemde stellingen een relatief grote aantasting

van de rechtszekerheid door de voorgestelde navorderingscriteria.

22

Literatuurlijst

De Blieck/ Van Amersfoort (2011)

P.J. van Amersfoort en L.A. de Blieck, ‘Navordering ter zake van fouten’, Maandblad Belasting

Beschouwingen, 2011/03.

Gribnau (1997)

J.L.M. Gribnau, ‘Navordering als resultaat van geschreven en ongeschreven recht’, Weekblad fiscaal

recht, 1997/1377.

Hamer/Van Eijsden (2014)

M.J. Hamer en J.A.R. van Eijsden, ‘Vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst? (deel 1)’,

Weekblad fiscaal recht, Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht, 2014/336.

Kan (2013)

A.A. Kan, ‘Nieuw heffingssysteem IB en erf- en schenkbelasting líjkt alleen eenvoudig’,

Accountancynieuws, 2013/10.

Kan/Thijssen (2013)

A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘De nieuwe regels voor navordering’, Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht, 2013/22. A.A. Kan en I.R.J. Thijssen, ‘Heffingssysteem IB en SW gaat op de schop’, Het Register, 2013/06.

Perdaems (2013)

A.J.C. Perdaems, ‘Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst: uitbreiding navoderingsbevoegdheden’, Maandblad Belasting Beschouwingen, 2012/11.

Pelinck (2013)

M.J. Pelinck, ‘Wetsvoorstel vereenvoudiging formeel verkeer: het kan eenvoudiger’, Tijdschrift Formeel Belastingrecht, 2013/08.

Pelinck/ Poelmann (2012) M.J. Pelinck en E. Poelmann, ‘Ontwerp-wetsvoorstel invoering herziening bij aanslagbelastingen: het kan eenvoudiger’, Tijdschrift Formeel Belastingrecht, 2012/07.

Van der Wal (2013)

P. van der Wal, ‘Navordering revisited: nieuwe regels voor navordering’, FED Fiscaal Weekblad,

2013/106.

Kamerstukken II

Kamerstukken II, 2012/13, 33 714, nr. 3.




23

Besluiten

Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 2 september 2013, nr. BKLB2013/509M. Commentaren

Commissie Wetsvoorstellen van het Register Belastingadviseurs, ‘Commentaar op het wetsvoorstel

Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst.’, 17 oktober 2012.

24

Jurisprudentieregister

Hof Arnhem, 14 december 2010, LJN: BP0042. Hoge Raad, 30 mei 1923, B 3202. Hoge Raad, 15 juni 1977, BNB 1977/198.

Hoge Raad, 11 juni 1997, BNB 1997/382.



Hoge Raad, 20 december 2002, BNB 2003/95.

Hoge Raad, 31 januari 2003, BNB 2003/124.

Hoge Raad, 8 augustus 2003, BNB 2003/345.

Hoge Raad, 17 december 2004, BNB 2005/105. Hoge Raad, 7 december 2007, BNB 2008/178.

Hof van Justitie EU, 10 januari 2010, C-222/04.

Wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging formeel verkeer …

Documents

Transcript of Wetsvoorstel ‘Vereenvoudiging formeel verkeer …