1 De jaarrekening: balans & winst-en-verliesrekening · 2017-08-16 · 1 De jaarrekening: balans &...

1 De jaarrekening: balans & winst-en-verliesrekening

1.1 INLEIDING

Als jurist krijgt u met cijfers te maken. Het is belangrijk te bedenken dat er

binnen een organisatie verschillende soorten cijfers circuleren. Deze verschillende

cijfers worden voor de diverse belangengroepen opgesteld. De belangrijkste

groepen die geïnteresseerd zijn in de financiële gang van zaken van een onder-

neming zijn:

Het management

Voor het management worden interne stukken opgemaakt die vaak heel

gedetailleerd zijn. Dit zijn veelal de beste cijfers om analyses op te baseren en om

de vaak beperkte externe jaarstukken nader te kunnen begrijpen. Het manage-

ment gebruikt deze immers om de onderneming draaiende te houden en om waar

nodig bij te sturen. Ze geven vaak een goed beeld van de sterke en de zwakke

punten van ondernemingen. Uit concurrentieoverwegingen lopen ondernemingen

daarom niet te koop met deze gegevens. In de praktijk zal het derhalve vaak

lastig zijn om ze te bemachtigen.

De f iscus

Ook de fiscus wil inzicht in de onderneming hebben en zal inzicht in de cijfers

verlangen. Het doel van de fiscus is de grondslag te berekenen waarover

belasting geheven wordt. Als de fiscale cijfers geanalyseerd worden dient altijd

bedacht te worden dat deze voor fiscale doeleinden zijn opgesteld. De onder-

nemer wil normaal gesproken de winst zoveel mogelijk naar beneden bijstellen

om een lagere belasting te bewerkstelligen. De fiscale cijfers wijken daarom vaak

af van de gepubliceerde cijfers, met name bij wat grotere ondernemingen.

De externe belanghebbende, uitgezonderd de f iscus

Externe belanghebbenden kunnen hun informatie verkrijgen uit de jaarstukken

die door een groot aantal ondernemingen op grond van de wet gepubliceerd

dienen te worden. Een belangrijk deel van de te publiceren informatie vormt de

jaarrekening.

13

Interne stukken

Fiscale cijfers

Jaarrekening

Jaarrekeninglezen_voor_juristen_Herdruk.indb 13 25-Jul-17 12:18:02

J A A R R E K E N I N G L E Z E N V O O R J U R I S T E N

14

Momentopname

Debet

Vaste activa

Vlottende activa

Credit

Vreemd ver mogen

Eigen vermogen

1.2 DE BALANS EN DE WINST-EN-VERLIESREKENING

Een jaarrekening bestaat uit een balans, een winst-en-verliesrekening en een

toelichting. De gegevens die nodig zijn om een jaarrekening op te kunnen stellen

moeten hoofdzakelijk uit de financiële administratie, de boekhouding, worden

gehaald. De jaarrekening geeft inzicht in de financiële positie en het resultaat

van de onderneming. Dit is van belang voor de ondernemer zelf maar ook voor

derden zoals de bank en de fiscus. Voor de meeste rechtspersonen (zoals de

besloten en de naamloze vennootschap) geldt de verplichting om de jaarrekening

(geheel of ten dele) te publiceren bij de Kamer van Koophandel. Deze is daar voor

iedereen in te zien. Hierna worden de eerste twee elementen uit de jaarrekening

besproken.

1.2.1 De balans

De balans bevat een overzicht van het op een bepaald tijdstip in de onderneming

vastgelegde vermogen. Het is nadrukkelijk een momentopname. De presentatie

van de balans vindt doorgaans plaats in scontro-vorm. Dit is een T-vorm met een

linkerkant (debet) en een rechterkant (credit):

Debet (Activa) (Passiva) Credit

Vaste activa Eigen vermogen

Vlottende activa Vreemd vermogen

Totaal vermogen Totaal vermogen

Debet staat het geld dat is geïnvesteerd in verschillende bezittingen van de

onderneming. Men spreekt in plaats van bezittingen ook wel van activa of van

bedrijfsmiddelen. De activa kunnen worden onderscheiden in vaste en vlottende

activa. Het onderscheidende criterium is de tijd dat een actief dienstbaar is aan de

onderneming. Vaste activa gaan in de regel langer dan één productieproces mee,

zoals een bedrijfspand en inventaris. Bij aankoop van vaste activa wordt gesproken

van een investering. Vlottende activa gaan in de regel één productieproces mee.

Te denken valt aan voorraden, aan vorderingen en aan banktegoeden. Deze

vlottende activa zijn over het algemeen weer snel om te zetten in geld, bij vaste

activa is dat over het algemeen niet de bedoeling omdat de vaste activa duur zaam

ten dienste moeten staan van de onderneming.

Aan de creditkant staan de bronnen van het vermogen. Hier staat het antwoord

op de vraag hoe de activa zijn verkregen, de wijze van financieren. De ver-

mogens bronnen zijn te onderscheiden in vreemd en eigen vermogen. Het vreemd

vermogen is het vermogen dat door derden is verschaft. Eigen vermogen wordt

door de eigenaren ingebracht: te denken valt aan de storting van geld van de

privé-rekening van een ondernemer met een eenmanszaak op een bankrekening


15

die is bedoeld voor zijn onderneming. Een ander voorbeeld is het aandelenkapitaal

dat door de aandeelhouders van een besloten vennootschap in de onderneming

is gestort. De wijze van financieren wordt onder meer bepaald door de aard van

de activa, dus door de samenstelling van de debetkant van de balans. Zo zal een

goede ondernemer vaste activa meestal financieren met langdurig ter beschikking

staand vermogen zoals langlopende leningen en eigen vermogen.

1.2.2 Het boekhoudkundig evenwicht

De balans is per definitie in evenwicht. Debet staat de aanwending van het

ondernemingsvermogen in de vorm van verschillende bezittingen. Elke euro die

in een bezitting is geïnvesteerd moet ook op een of andere manier zijn verkregen.

Debet (Activa) (Passiva) Credit

Bezittingen Eigen vermogen

Vreemd vermogen

Totaal vermogen Totaal vermogen

Het vermogen staat zowel debet, de investeringskant, als credit, de financierings-

kant. Er is per definitie evenwicht omdat elke bezitting moet zijn gefinancierd.

Het evenwicht kan als volgt in een vergelijking worden uitgedrukt:

Deze vergelijking is ook te schrijven als:

Bezittingen minus vreemd vermogen is derhalve gelijk aan het eigen vermogen.

De bezittingen en het vreemd vermogen vormen zo de samenstellende bestand-

delen die de omvang van het eigen vermogen bepalen; het eigen vermogen

vormt het sluitstuk. Het eigen vermogen is derhalve gelijk aan het per saldo

door de ondernemer geïnvesteerde vermogen. Waar iedere ondernemer naar

streeft is dat het eigen vermogen in de loop van de tijd toeneemt door winst

uit de onder neming. Van winst wordt in de bedrijfseconomie gesproken als de

opbrengsten van de ondernemersactiviteiten groter zijn dan de kosten. Deze

bedrijfsmatige veranderingen (opbrengsten en kosten) van het eigen vermogen

worden administratief getoond in een winst-en-verliesrekening die ook wel de

resultatenrekening, exploitatierekening of de staat van baten en lasten wordt

genoemd.

Eigen vermogenVreemd vermogenBezittingen

Vreemd vermogenEigen vermogenBezittingen

D E J A A R R E K E N I N G : B A L A N S & W I N S T - E N - V E R L I E S R E K E N I N G – P A R . 1 . 2 . 2

Bezittingen

Geïnvesteerd

vermogen

Winst

=

= +

–/–


1.2.3 De winst-en-ver l iesrekening

Ook een winst-en-verliesrekening kan in scontro-vorm worden opgesteld.

Debet staan de kosten. Credit staan de opbrengsten. Van winst is sprake als de

opbreng sten groter zijn dan de kosten. Bij een verlies zijn de kosten groter dan de

opbrengsten.

Winst-en-verliesrekening

Kosten Opbrengsten

Winst

Totaal Totaal

of


Kosten Opbrengsten

Verlies

Totaal Totaal

De scontro-vorm is gebaseerd op het boekhoudkundige evenwicht. In de te

publiceren jaarrekening wordt een andere presentatiewijze gebruikt. De winst-en-

verliesrekening wordt dan in staffelvorm opgezet. De opbrengsten en de kosten

staan onder elkaar waarbij de kosten van de opbrengsten worden afgetrokken en

als saldo het resultaat wordt berekend.

Opbrengsten

–/– Kosten

Resultaat

Opbrengsten zijn de vergoedingen die de ondernemer in rekening brengt voor

geleverde goederen of verleende diensten en worden ook wel de omzet genoemd.

Het eigen vermogen stijgt daardoor. In het jaarrekeningenrecht worden

opbrengsten ook wel baten genoemd (Titel 9 Boek 2 BW). De ondernemer

moet echter ook doelmatige offers brengen om de productie of de diensten te

kunnen leveren en de onderneming draaiende te houden. Deze worden kosten

genoemd. Kosten verlagen het eigen vermogen van de ondernemer. In het

jaarrekeningenrecht worden kosten ook wel lasten genoemd (Titel 9 Boek 2

BW). De winst-en-verliesrekening geeft de bedrijfsmatige veranderingen weer in

de omvang van het eigen vermogen over een bepaalde periode. Waar de balans

te vergelijken is met een ‘foto’ kan men de winst-en-verliesrekening vergelijken

met een ‘film’. Die ‘film’ wordt gemaakt van de periode die verstrijkt tussen

het opmaken van de balans aan het begin en de balans aan het eind van die


16

Opbrengsten

Baten

Kosten

Lasten


periode. Eerder hebben we gezien dat het eigen vermogen de sluitpost is van

de balans. De sluitpost op de winst-en-verliesrekening bestaat uit het resultaat.

Dit is het verschil tussen de opbrengsten en kosten. Het resultaat kan zijn een

winst of een verlies. Van winst spreekt men als de opbrengsten groter zijn dan de

kosten. Omgekeerd, als de kosten groter zijn dan de opbrengsten, dan is sprake

van verlies. Bij winst is het eigen vermogen bedrijfsmatig per saldo gestegen,

bij verlies is het eigen vermogen bedrijfsmatig per saldo gedaald. Mochten

opbrengsten en kosten (praktisch) gelijk zijn aan elkaar, dan spreken we van een

‘break-even’ situatie.

Voor de winst-en-verliesrekening bestaan twee soorten modellen.

Bij de categoriale opstelling zijn de kosten naar categorieën ingedeeld.

Vereenvoudigd voorbeeld:

Netto-omzet

–/– Kosten:

Kosten van grond- en hulpstoffen

Lonen en salarissen

Afschrijvingen

Overige bedrijfskosten

Bedrijfsresultaat

–/– Rente

Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen

–/– Belastingen

Resultaat na belastingen

De functionele indeling geeft een indeling van de kosten naar functie.

Vereenvoudigd voorbeeld:

Netto-omzet

–/– Kostprijs van de omzet

Bruto-omzetresultaat

–/– Verkoopkosten

–/– Algemene beheerskosten

Netto-omzetresultaat

–/– Rente

Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen

–/– Belastingen

Resultaat na belastingen

17


Resultaat


Om didactische redenen wordt verder in dit hoofdstuk nog niet bij één van deze

twee modellen aangesloten, maar wordt een mix van de twee modellen gebruikt.

In dit hoofdstuk zullen we de volgende indeling hanteren:

Omzet

–/– Kostprijs van de omzet

Brutomarge

–/– Afschrijvingen

–/– Bedrijfskosten

–/– Rentekosten

Winst

1.2.4 Pr ivé-mutat ies

De omvang van het eigen vermogen verandert dus door het resultaat, maar

kan ook veranderen doordat de ondernemer zelf vermogen in de onderneming

stort of er juist aan onttrekt. Van een storting wordt gesproken als de

ondernemer vanuit privé geld of geldswaarden in de onderneming stort. Dit

kan bijvoorbeeld bij de start van een onderneming het geval zijn om daaruit

de eerste investeringen te kunnen betalen. Omgekeerd moet de ondernemer

met een eenmanszaak regelmatig gelden uit de onderneming onttrekken om

in zijn levensonderhoud te kunnen voorzien. De ondernemer kan met zichzelf

immers geen arbeidsovereenkomst aangaan en geniet derhalve geen salaris uit

zijn onderneming. Omgekeerd heeft de onderneming dus geen salariskosten

voor het werk dat de ondernemer verzet. In de winst van de eenmanszaak zit

daarom nog een component die men wel het ondernemersinkomen zou kunnen

noemen. Om op de lange duur levensvatbaar te zijn moet een normaal te noemen

‘ondernemersinkomen’ uit de winst kunnen worden onttrokken. De ondernemer

heeft anders immers geen geld om in zijn levensonderhoud te voorzien, terwijl

hij in een dergelijke situatie tevens in feite ‘voor niets’ werkt. Privé-mutaties zijn

niet bedrijfsmatig en mogen daarom niet in de winst-en-verliesrekening worden

verantwoord.


18

Storting

Onttrekking


1.2.5 Opbrengsten en kosten versus ontvangsten en ui tgaven

Wat opvalt is dat in de winst-en-verliesrekening wordt gesproken over

opbrengsten en kosten (baten en lasten). Het accrualbeginsel, ook wel het

aangroeibeginsel of toerekeningsbeginsel genoemd, bepaalt dat opbrengsten

en kosten worden verantwoord in de periode waarop ze betrekking hebben,

ongeacht of zij tot ontvangsten of uitgaven in diezelfde periode hebben geleid.

Opbrengsten en kosten zijn namelijk niet per definitie gelijk aan ontvangsten en

uitgaven.

Bedrijfseconomische beginselen rekenen de opbrengsten en kosten toe in de tijd:

Het realisatiebeginsel rekent opbrengsten toe aan de periode waarin een goed

of een dienst wordt geleverd (prestatie). De realisatie staat dus los van de

ontvangsten die eerder of later kunnen plaatsvinden. Wordt er niet contant

betaald dan ontstaat er een vordering op de afnemer, ook wel debiteur genoemd,

en die vordering heeft waarde en wordt dan ook op de balans opgenomen.

In beginsel mag de verkoper er immers van uitgaan dat de koper hem (binnen

de overeengekomen krediettermijn) zal betalen. Pas op het moment van

betaling is er sprake van een ontvangst. In feite is dit echter niets anders dan

een wijziging binnen de activa op de debetzijde van de balans: een vordering

verdwijnt; het saldo op de bank neemt toe. Voor de winst-en-verliesrekening

heeft dit geen consequentie, daarin is de opbrengst reeds verantwoord en wel

op het moment dat de levering heeft plaatsgevonden. Blijkt onverhoopt in

een later stadium een vordering niet of slechts gedeeltelijk inbaar, dan brengt

het voorzichtigheidsbeginsel (zie hierna) met zich mee dat de waarde van

de vordering naar beneden wordt bijgesteld. Een dergelijke afboeking op de

vordering vindt plaats ten laste van het resultaat.

Het matchingbeginsel houdt in dat de uitgaven die samenhangen met de omzet

als kosten worden verantwoord in dezelfde periode als waarin deze omzet is

gerealiseerd (product matching). Als de uitgaven eerder zijn gedaan dan op

het moment waarop de omzet wordt gerealiseerd dan worden die uitgaven

geactiveerd op de balans. Voor niet direct met de omzet samenhangende

bedrijfskosten geldt dat deze moeten worden toegerekend aan de periode waarin

men er baat bij heeft (period matching). Als bijvoorbeeld de verzekeringspremie

voor een beroepsaansprakelijkheidsverzekering voor één jaar vooruit wordt

betaald mag dat niet in één keer het resultaat drukken maar moet aan elke

maand een twaalfde deel als kosten worden toegerekend.

Het voorzichtigheidsbeginsel stelt dat de ondernemer zich niet rijker mag rekenen

dan hij of zij is. Dit kan een rem zijn op de toepassing van het realisatie- en het

matchingbeginsel. Winsten worden pas genomen als in beginsel zeker is dat


19

Accrualbeginsel

Realisatie -

beginsel

Matching-

beginsel

Voorzichtigheids-

beginsel


ze zijn behaald. Verplichtingen die hun oorsprong vinden voor het einde van

het boekjaar worden in acht genomen. Mogelijke verliezen die hun oorsprong

vinden voor het einde van het boekjaar kunnen in acht worden genomen. Als

bij voorbeeld blijkt dat een debiteur in zodanige liquiditeitsproblemen verkeert

dat hij waarschijnlijk niet in staat is zijn verplichtingen na te komen, dan moet

daarmee rekening worden gehouden door het vermoedelijk oninbare bedrag ten

laste van het resultaat te brengen (dubieuze debiteuren) en dus administratief af

te waarderen. Juridisch blijft de vordering vanzelfsprekend integraal bestaan.

Een ander voorbeeld: als onzekerheid gaat ontstaan of gedane uitgaven wel

terugverdiend kunnen worden (dus kunnen worden omgezet in geld), dan

moet ook een afwaardering plaatsvinden via het resultaat (bijvoorbeeld indien

voorraden mogelijk incourant zijn).

Het tijdstip van toerekening van opbrengsten en kosten valt, zoals gezegd, lang

niet altijd samen met het moment waarop de geldstromen zich voordoen. De

volgende varianten komen het meeste voor:

a. ontvangsten geen opbrengsten;

b. (geen) uitgaven geen kosten;

c. opbrengsten tegelijkertijd ontvangsten;

d. kosten tegelijkertijd uitgaven;

e. opbrengsten geen ontvangsten;

f. kosten geen uitgaven.

Ter verduidelijking volgen van elk der varianten één of soms meerdere

voorbeelden. De voorbeelden worden behandeld aan de hand van een fictieve

fietsenhandelaar die op 1 januari een onderneming heeft gestart en aan het eind

van de maand januari een balans en een winst-en-verliesrekening op wil stellen.

Ontvangsten en uitgaven vinden steeds plaats via een bankrekening die wordt

aangehouden op grond van een rekening-courantovereenkomst met de huis-

bankier.


20


21

D E J A A R R E K E N I N G : B A L A N S & W I N S T - E N - V E R L I E S R E K E N I N G – P A R . 1 . 3

1.3 VERWERKING VAN FINANCIËLE FEITEN

In het volgende voorbeeld van een fietsenhandelaar worden steeds de mutaties

op de balans getoond en daarbij de eventuele invloed op het eigen vermogen.

Tevens zal de eventuele invloed van deze mutaties op de winst-en-verliesrekening

worden vermeld.

a. Ontvangsten geen opbrengsten

Een ondernemer besluit een fietsenhandel te starten.

1. Om de benodigde investeringen te kunnen financieren wordt e 25.000 eigen

vermogen gestort.

2. Ook is op verzoek van de ondernemer door de huisbankier een lening

verstrekt van e 50.000.

De balans van de fietsenhandel wordt als volgt geopend:

Eigen vermogen:

– Kapitaal e 25.000

Bank e 75.000 Lening e 50.000

e 75.000 e 75.000

De storting leidt tot een stijging van het eigen vermogen maar heeft geen

invloed op de winst-en-verliesrekening. De onderneming heeft immers nog geen

activiteiten verricht. Het is een ontvangst maar geen opbrengst. De lening van de

bank is ontvangen op de rekening-courantrekening. Daar staat aan de creditkant

een schuld tegenover ter waarde van e 50.000. De ondernemer is armer noch

rijker geworden door geld te lenen. Wederom dus een ontvangst maar geen

opbrengst en derhalve geen mutatie in de winst-en-verliesrekening.

b.1. Uitgaven geen kosten

De ondernemer koopt voor e 15.000 inventaris tegen contante betaling (pin-

betaling).

De balans verandert als volgt:

Inventaris + e 15.000 Eigen vermogen e – –

Bank –/– 15.000

e – – e – –



22

en wordt dan:

Inventaris e 15.000 Eigen vermogen:


Bank 60.000 Lening 50.000

e 75.000 e 75.000

Dit is een voorbeeld waarbij geld wordt uitgegeven terwijl de ondernemer daar

niet armer van wordt. Het ene activum (geld) wordt gedeeltelijk omgezet in een

ander activum, inventaris. De inventaris wordt gewaardeerd tegen de prijs die

ervoor is betaald, de zogenaamde verkrijgingsprijs of kostprijs. In dit voorbeeld is

een vlottend actief omgezet in een vast actief, de inventaris. Dit is een investering.

b.2. Geen uitgaven geen kosten

De fietsenhandelaar koopt 10 racefietsen van e 2.500 per stuk op rekening.


Voorraad + e 25.000 Eigen vermogen e – –

Crediteuren + 25.000

+ e 25.000 + e 25.000

Ook in dit geval wordt de ondernemer niet armer. Hij krijgt een schuld aan de

leverancier maar daar staat de verkrijging van de voorraad fietsen tegenover.

De leverancier wordt een crediteur van de ondernemer.

De nieuwe balans wordt:



Voorraad 25.000 Lening 50.000

Bank 60.000 Crediteuren 25.000

e 100.000 e 100.000

c. Opbrengsten tegel i jkert i jd ontvangsten

De fietsenhandelaar verkoopt en levert 5 fietsen met een verkrijgingsprijs van

e 2.500 per stuk voor een verkoopprijs van e 4.000 per stuk. De koper betaalt

onmiddellijk per bank.


23



Eigen vermogen:

Voorraad –/– e 12.500 – Winst + e 7.500

Bank + 20.000

+ e 7.500 + e 7.500

en wordt dan:



– Winst 7.500



e 107.500 e 107.500

Als een verkoopovereenkomst wordt afgesloten ontstaan er twee verbintenissen:

de koper moet betalen, de verkoper moet leveren. Als de verkoper minder

opoffert dan de waarde van de tegenprestatie door de koper dan maakt hij

winst. In het voorbeeld is dit het geval. De opbrengst is gerealiseerd nu de

fietsenhandelaar heeft geleverd, dit is het realisatiebeginsel. Aan de andere kant

moet de fietsenhandelaar nu ook laten zien wat hij opoffert, de 5 fietsen die de

handelaar per stuk e 2.500 hebben gekost. Dit zijn kosten op grond van het

matchingbeginsel. De kosten zijn op dit moment geen uitgave.

Deze feiten zijn ook zichtbaar in de winst-en-verliesrekening:

Deze gebeurtenis Cumulatief

Omzet e 20.000 e 20.000

Kostprijs van de omzet (12.500) (12.500)

Brutomarge 7.500 7.500

Afschrijvingen – –

Bedrijfskosten – –

Saldo winst (of verlies) e 7.500 e 7.500

d. Kosten tegel i jkert i jd uitgaven

Voorbeelden zijn de betaling van bedrijfskosten zoals salarissen, huur en overige

huisvestingskosten die betrekking hebben op de periode waarin de uitgave

plaatsvindt. Veronderstel dat de fietsenhandelaar het bedrijfspand huurt en voor

de lopende maand (januari) e 1.500 huur betaalt.



24


Eigen vermogen:

Bank –/– e 1.500 – Winst –/– e 1.500

–/– e 1.500 –/– e 1.500

en wordt dan:



– Winst 6.000



e 106.000 e 106.000

Deze betaling vertegenwoordigt kosten over de maand januari.

Ook deze kosten zijn terug te vinden in de winst-en-verliesrekening:


Omzet e 20.000

Kostprijs van de omzet (12.500)

Brutomarge 7.500


Bedrijfskosten e (1.500) (1.500)

Saldo winst (of verlies) e (1.500) e 6.000

e. Opbrengsten geen ontvangsten

De fietsenhandelaar verkoopt en levert 3 fietsen met een verkrijgingsprijs van

e 2.500 per stuk voor een verkoopprijs van e 4.500 per stuk. De koper ontvangt

de rekening en zal pas later betalen.


Voorraad –/– e 7.500 Eigen vermogen:

Debiteuren + 13.500 – Winst + e 6.000

+ e 6.000 + e 6.000


25


en wordt dan:



Voorraad 5.000 – Winst 12.000

Debiteuren 13.500 Lening 50.000


e 112.000 e 112.000

Opnieuw gelden het realisatie- en het matchingbeginsel. Per saldo is het eigen

vermogen met e 6.000 toegenomen. Dit is de winst van de verkoop. De winst is

al genomen (driemaal de winst van e 2.000 per verkochte fiets), terwijl er nog

niets is ontvangen. Het realisatiebeginsel gaat ervan uit dat de opbrengst genoten

is omdat de fietsenhandelaar een vordering heeft gekregen op de afnemer. Deze

vordering heet ‘debiteuren’ en wordt in beginsel gewaardeerd tegen de nominale

waarde.

De winst-en-verliesrekening ziet er na deze transactie als volgt uit:


Omzet e 13.500 e 33.500

Kostprijs van de omzet (7.500) (20.000)

Brutomarge 6.000 13.500


Bedrijfskosten (1.500)

Saldo winst (of verlies) e 6.000 e 12.000

f. Kosten geen uitgaven

1. De fietsenhandelaar schrijft elke maand e 250 af op de inventaris omdat

inventaris geleidelijk door gebruik in waarde zal verminderen.


Inventaris –/– e 250 Eigen vermogen:

– Winst –/– e 250

–/– e 250 –/– e 250



26

en wordt dan:



Voorraad 5.000 – Winst 11.750



e 111.750 e 111.750

De uitgave die is gedaan ten tijde van de investering wordt over langere tijd als

kosten gespreid. Zo wordt telkens een klein deel van de kosten aan een periode

toegerekend. Dit is een voorbeeld van het matchingbeginsel: elke periode moet

zijn eigen kosten dragen. Het zou immers bedrijfseconomisch niet juist zijn om

uitgaven in verband met investeringen die langere tijd mee gaan in één keer als

kosten toe te rekenen aan de periode waarin de investering heeft plaatsgevonden.

De winst-en-verliesrekening ziet er na dit feit als volgt uit:


Omzet e 33.500


Brutomarge 13.500

Afschrijvingen e (250) (250)


Saldo winst (of verlies) e (250) e 11.750

2. De fietsenhandelaar besluit om rekening te houden met mogelijke garantie-

verplichtingen die uit de levering van de racefietsen voort kunnen vloeien.

Hij besluit een voorziening te vormen van e 1.000.


Eigen vermogen:

– Winst –/– e 1.000

Voorziening + 1.000

e – – e – –


en daarna ziet de balans er als volgt uit:


Voorraad 5.000 – Kapitaal e 25.000

Debiteuren 13.500 – Winst 10.750

Bank 78.500 Voorziening 1.000

Lening 50.000

Crediteuren 25.000

e 111.750 e 111.750

Deze voorziening wordt getroffen om voor onzekere maar waarschijnlijke

toekomstige verplichtingen nu de kosten te nemen omdat deze kosten

samenhangen met gedurende deze periode gerealiseerde opbrengsten volgens

het matchingprincipe. In verband met de verkoop van fietsen ontstaat een

garantieverplichting. De exacte omvang van die verplichting is nog niet vast

te stellen maar als de ondernemer een redelijke schatting kan maken van de

waarschijnlijke toekomstige uitgaven in verband met de garantieverplichtingen

dan moeten nu al kosten worden genomen. De nog te verwachten uitgaven

worden toegerekend aan de kostprijs van de in deze periode verkochte fietsen.

De voorziening vormt samen met de schulden het vreemd vermogen.

De winst-en-verliesrekening ziet er na dit feit als volgt uit:


Omzet e 33.500


Brutomarge 13.500

Afschrijvingen (250)

Kosten voorzieningen e (1.000) (1.000)

Bedrijfskosten e (1.500) (1.500)

Saldo winst (of verlies) e (1.000) e 10.750

Ten slotte volgen in onderdeel g. nog enige voorbeelden van geldstromen die zich

gedurende de verslagperiode voor kunnen doen.

g. Enkele geldstromen

1. De debiteur van transactie e. betaalt e 10.000.


Debiteuren –/– e 10.000 Eigen vermogen e – –

Bank + 10.000

e – – e – –

27


Voorziening



28

en wordt dan:



– Winst 10.750

Voorraad 5.000 Voorziening 1.000



e 111.750 e 111.750

Dit is een voorbeeld van een ontvangst die geen opbrengst is. De winst-en-

verliesrekening en het eigen vermogen veranderen niet. De bate is al genomen ten

tijde van de verkoop en levering toen de vordering ontstond (realisatiebeginsel).

2. Aan de crediteur (van transactie b.2) wordt e 20.000 betaald.


Eigen vermogen e – –

Bank –/– e 20.000 Crediteuren –/– 20.000

–/– e 20.000 –/– e 20.000

en wordt:



– Winst 10.750




e 91.750 e 91.750

Dit is een voorbeeld van een uitgave die geen kosten vormt. Van het betalen van

schulden wordt men immers niet armer. Tegenover de uitgave staat een verla-

ging van de schuld tot hetzelfde bedrag. De winst-en-verliesrekening wordt door

deze betaling niet geraakt. Wat opvalt is dat er nu minder geïnvesteerd vermo-

gen in de onderneming aanwezig is, het krediet dat de leverancier (de crediteur)

gaf is immers gedaald.

Ook het laatste voorbeeld betreft nog een uitgave die voor de onderneming geen

kosten vormt:

3. De fietsenhandelaar neemt e 2.500 op uit de onderneming om in zijn

levensonderhoud te voorzien terwijl hij niet voornemens is om dit bedrag

later weer in de onderneming te steken.


29



Eigen vermogen:

Bank –/– e 2.500 – Kapitaal –/– e 2.500

–/– e 2.500 –/– e 2.500

en wordt:



– Winst 10.750




e 89.250 e 89.250

Dit is een voorbeeld van een onttrekking. Het is een uitgave die weliswaar het

eigen vermogen verlaagt maar niet tot kosten leidt omdat de ondernemer voor

zichzelf in privé het geld heeft onttrokken en deze onttrekking niet als loon

wordt aangemerkt. De transactie heeft dus geen invloed op de winst-en-verlies-

rekening. Het eind eigen vermogen na alle transacties is dus e 22.500+

e 10.750 = e 33.250.

Samenvattend kunnen we van het voorbeeld van de fietsenhandelaar een

zogenaamde balansmutatiestaat opstellen die op de bladzijde hierna is

weergegeven. Deze wordt horizontaal opgesteld waarbij de activa en passiva

naast elkaar staan op één regel. Het voordeel van deze opstelling is dat elk

financieel feit op één regel kan worden weergegeven. Het evenwichtsdenken

van de balans komt nu mogelijk nog duidelijker tot uitdrukking. Het totaal aan

veranderingen per regel aan de debetzijde van de balans moet gelijk zijn aan dat

van de veranderingen aan de creditzijde van de balans.

1.4 VERMOGENSVERGELIJKING

Tussen de beginbalans en de eindbalans bestaat een logisch verband. Het blijkt

dat het eigen vermogen volgens de eindbalans (eind eigen vermogen) kan worden

berekend door uit te gaan van het eigen vermogen op de beginbalans (begin eigen

vermogen) en daarbij alle mutaties in privé en alle mutaties die leiden tot winst

of verlies te verrekenen. Anders gesteld: de privé-mutaties en de mutaties die

leiden tot resultaat vormen de brug tussen beginvermogen en eindvermogen.

Begin eigen vermogen

+ of –/– Resultaat

+ Privé-stortingen

–/– Privé-onttrekkingen

Eind eigen vermogen



30


31


Vermogens-

verschil

Privé-stortingen

Privé-

onttrekkingen

Rechtstreekse

mutaties in het

eigen vermogen

Dit model kan in een andere vorm ook worden gebruikt om het resultaat te

berekenen door de vermogens met elkaar te vergelijken. Dit model wordt meestal

fiscaal gebruikt.

Deze methode werkt als volgt:

Eind eigen vermogen

–/– Begin eigen vermogen

Vermogensverschil

+ Privé-onttrekkingen

–/– Privé-stortingen

Resultaat

Het vermogensverschil dat ontstaat door van het eind eigen vermogen het begin

eigen vermogen af te trekken, bestaat uit privé-mutaties en uit het resultaat. Het

resultaat kan worden bepaald door de privé-mutaties te corrigeren op het eind

eigen vermogen. Het eind eigen vermogen kan immers ook veranderd zijn door

niet bedrijfsmatige activiteiten. Zo kan het zijn gestegen door privé-stortingen.

Door die er weer af te trekken resteert het eind eigen vermogen dat niet is

beïnvloed door privé-stortingen. Omgekeerd kan het eind eigen vermogen zijn

verlaagd door privé-onttrekkingen. Tel deze weer bij het eind eigen vermogen

op en de invloed van privé-onttrekkingen is uit het eind eigen vermogen

verdwenen. Het vermogensverschil bestaat dan nog slechts uit bedrijfsmatige

veranderingen die samen te vatten zijn onder de term resultaat. Privéstortingen

en privéonttrekkingen worden samen ook wel genoemd: rechtstreekse mutaties

in het eigen vermogen. Bij rechtspersonen bestaan er naast de privémutaties ook

nog andere mutaties die rechtstreeks in het eigen vermogen worden verwerkt.

Ingevuld met het voorbeeld van de fietsenhandelaar:

Eind eigen vermogen e 33.250

–/– Begin eigen vermogen 0

Vermogensverschil 33.250

+ Privé-onttrekkingen 2.500

–/– Privé-stortingen 25.000

Resultaat e 10.750

Nadeel van deze methode van resultaatberekening is dat geen inzicht wordt

verkregen in de oorzaken van het resultaat. Wil men dat bereiken, dan moet er

een winst-en-verliesrekening worden opgesteld waarin alle veranderingen die zijn

ontstaan door de exploitatie van de onderneming gespecificeerd zijn opgenomen.



32

De fietsenhandelaar kon de volgende winst-en-verliesrekening opstellen over de

maand januari:

Cumulatief

Omzet e 33.500


Brutomarge 13.500

Afschrijvingen (250)

Kosten voorzieningen (1.000)


Saldo winst (of verlies) e 10.750

of:

Kosten Winst-en-verliesrekening januari Opbrengsten

Kostprijs omzet e 20.000 Omzet e 33.500

Afschrijvingen 250

Bedrijfskosten 2.500

Saldo winst 10.750

e 33.500 e 33.500

1.5 KASSTROOMOVERZICHT

In de vorige paragrafen is inzicht verschaft in de bedrijfsmatige veranderingen

van het eigen vermogen. De winst-en-verliesrekening geeft een specificatie van

deze veranderingen: de opbrengsten en de kosten. Om inzicht te krijgen in

de geldstromen van een periode wordt vaak een kasstroomoverzicht, vroeger

gepresenteerd als mutatie-overzicht van balansposten (staat van herkomst en

besteding van middelen), opgesteld.

In het voorbeeld van de fietsenhandelaar zou de boekhoudkundige presentatie

(staat van herkomst en besteding van middelen) als volgt kunnen luiden:

Besteding Herkomst

Toename Inventaris + e 15.000 Toename Voorzieningen + e 1.000

Toename Voorraad + 5.000 Toename Leningen + 50.000

Toename Debiteuren + 3.500 Toename Crediteuren + 5.000

Onttrekking (afname EV) + 2.500 Nettowinst + 10.750

Afschrijvingen + 250

Toename Bank + 66.000 Storting (toename EV) + 25.000

e 92.000 e 92.000


33


Enkel boekhouden

De presentatie van het kasstroomoverzicht kan er als volgt uitzien:

Kasstroom uit operationele activiteiten

Nettowinst + e 10.750

Afschrijvingen + 250

Toename Voorzieningen + 1.000

Toename Debiteuren –/– 3.500

Toename Voorraad –/– 5.000

Toename Crediteuren + 5.000

+ e 8.500

Kasstroom uit investeringsactiviteiten

Toename Inventaris –/– e 15.000

–/– e 15.000

Kasstroom uit financieringsactiviteiten

Toename Leningen + e 50.000

Onttrekking –/– 2.500

Storting + 25.000

+ e 72.500

Toename Bank + e 66.000

1.6 DE ADMINISTRATIE

Om didactische redenen is tot nu toe na elke gebeurtenis de balans en de winst-

en-verliesrekening bijgewerkt waarin de gevolgen van financiële feiten zijn

uiteengezet. In de dagelijkse praktijk schiet deze administratievorm tekort.

Met het toenemen van het aantal te verwerken mutaties wordt deze methode

al snel onoverzichtelijk en is praktisch niet uitvoerbaar. Toch is blijkens het

voorgaande een goede administratie voor een ondernemer van groot belang,

onder andere om met enige regelmaat inzicht te hebben in het resultaat.

Daarom zijn er alternatieven. In de vorige paragraaf is aan de orde geweest op

welke wijze de winst over een bepaalde periode kan worden bepaald. De winst

kan worden bepaald door de winst-en-verliesrekening op te stellen en door

vermogensvergelijking.

Winstbepaling volgens deze laatste methode wordt toegepast bij enkel

boekhouden. Bij deze methode wordt in principe alleen een balans opgemaakt

aan het einde van een periode. Tussentijds kan in aparte boeken nog het een

en ander worden bijgehouden. Zo kan er een kasboek zijn waarin de contante

geldstromen worden geregistreerd. Doorgaans zal men alleen een boek bijhouden

van die zaken waarvoor men een dagelijkse hoeveelheidscontrole wenst. Aan

het einde van de periode kan men dus van een aantal zaken (zoals de liquide

middelen) de actuele stand uit de boeken halen. Voor de actuele stand van de

meeste bezittingen en schulden zal men echter moeten gaan inventariseren. Dit

betekent dat men bijvoorbeeld het magazijn in moet om de voorraad te tellen,

alle openstaande inkoopfacturen moet optellen, de nog openstaande debiteuren


moet optellen enzovoort. Nadat men van alle bezittingen en schulden de actuele

stand weet kan men een balans opstellen. Een balans met als sluitstuk het eigen

vermogen. Vervolgens kan men het eigen vermogen vergelijken met het eigen

vermogen van de vorige balans. Het verschil na correctie van de privé-mutaties

is de behaalde winst tussen de twee balansdata. Een groot nadeel van deze

methode is dat men tussendoor nooit weet wat de hoogte van de bezittingen en

schulden is. Ook heeft men geen tussenstand van het resultaat. Wanneer men

dit tussen tijds wenst te weten zal men moeten inventariseren. Door de huidige

mogelijk heden van geautomatiseerde gegevensverwerking wordt het enkel boek-

houden nauwelijks nog toegepast, zoals reeds opgemerkt gebruikt de fiscus de

methode van vermogensvergelijking nog wel als winstbepalingsmethode naast

de opstelling van een fiscale winstberekening in de vorm van een winst-en-

verliesrekening.

Het overgrote deel van de ondernemingen heeft een administratie waarbij zij

de balans en winst-en-verliesrekening continu bijhouden. Dit wil zeggen dat

de balans en winst-en-verliesrekening na elke financiële gebeurtenis worden

aangepast. Het grote voordeel van deze methode is dat men op elk gewenst

moment kan zien wat de bezittingen en de schulden zijn, wat het eigen vermogen

is en wat het resultaat van de onderneming is. De voornoemde methode staat

bekend als de methode van het dubbel boekhouden. De veranderingen in

bezittingen en vreemd vermogen worden geregistreerd net als alle veranderingen

in het eigen vermogen. De bedrijfsmatige veranderingen in het eigen vermogen

worden geregistreerd op zogenaamde hulprekeningen van het eigen vermogen.

1.7 DUBBEL BOEKHOUDEN, DE GROOTBOEKADMINISTRATIE

In deze wijze van administreren worden niet alleen de veranderingen in de

bezittingen en schulden vastgelegd maar ook de veranderingen in de omvang van

het eigen vermogen. De grootboekadministratie wordt hierna kort en in stappen

beschreven. Voor de geïnteresseerden is in appendix 1 een voorbeeld van een

grootboekadministratie opgenomen die gemaakt kan worden door de fietsen-

handelaar zoals hiervoor besproken.

1.7.1 Inventar isat ie

Bij de start van deze wijze van administreren wordt een inventarisatie gemaakt

van alle bezittingen en schulden. Alle aanwezige bezittingen en schulden

worden geteld en gemeten. Dit is ook van belang als een ondernemer geen

goede administratie heeft bijgehouden of als een ondernemer de methode van

het zogenaamde enkel boekhouden hanteert. Uit de inventarisatie kan men de

beginbalans opstellen. Vervolgens wordt voor elke balanspost een grootboek-

rekening geopend. Een grootboekrekening is, net als de balans, in scontro-vorm

opgesteld. Uitgangspunt is weer het comptabel evenwicht.


34

Dubbel

boekhouden

Grootboek-

administratie


1.7.2 Verwerking van f inanciële fe i ten

Het bijwerken van de balans en winst-en-verliesrekening na elke gebeurtenis

is zoals we in paragraaf 1.3 gezien hebben dus wel mogelijk maar de methode

van de mutatiebalans zal bij het toenemen van de transacties een grote

administratieve last veroorzaken. Men heeft dit opgelost door alle transacties

eerst te verzamelen en alvast de gelijksoortige transacties bij elkaar te plaatsen.

Bijvoorbeeld:

– kasontvangsten en kasuitgaven worden bijgehouden in het Kasboek;

– bankontvangsten en bankuitgaven worden bijgehouden in het Bankboek;

– inkoop van goederen en diensten in het Inkoopboek;

– verkoop van goederen en diensten in het Verkoopboek;

– diverse postenboek (memoriaal).

Dergelijke boeken worden dagboeken genoemd. De dagboeken worden

bijgewerkt aan de hand van zogenaamde boekstukken. Boekstukken zijn

bijvoorbeeld bankafschriften, inkoopfacturen, verkoopfacturen en kassarollen.

Nadat er enige systematiek in de gebeurtenissen is aangebracht worden de balans

en de winst-en-verliesrekening opgesteld. Het systeem is nu dat elke gebeurtenis

vanuit de dagboeken in de grootboekrekeningen wordt verwerkt. Begint men dus

met het Bank-dagboek te verwerken (dit proces heet journaliseren) dan weet men

in ieder geval dat bij die gebeurtenissen de bank dient te worden bijgewerkt. Elke

gebeurtenis brengt echter in ieder geval twee veranderingen in de balans teweeg,

maar het kunnen er ook meer zijn. Zou dit niet het geval zijn dan zou de balans

nooit in evenwicht blijven.

Voorbeelden zi jn:

– een post aan de debetzijde daalt, een andere post aan de debetzijde stijgt (per

bank wordt bijvoorbeeld een auto aangeschaft);

– een post aan de creditzijde daalt, een andere post aan de creditzijde stijgt (er

wordt een langlopende lening aangetrokken waarmee direct het bankkrediet

wordt afgelost);

– een post aan de debetzijde daalt, post creditzijde daalt (met banktegoeden

wordt een lening afgelost);

– een post aan de debetzijde stijgt, post creditzijde stijgt (er wordt een lening

aangetrokken welke op het banktegoed van de onderneming wordt gestort).

We willen achteraf kunnen zien waardoor het eigen vermogen is veranderd.

De bedrijfsmatige veranderingen in het eigen vermogen worden hiertoe in de

winst-en-verliesrekening gespecificeerd. De stijging van het eigen vermogen

wordt veroorzaakt door opbrengsten, de daling van het eigen vermogen wordt

veroorzaakt door kosten die in de winst-en-verliesrekening per soort verandering

35


Dagboeken

Journaliseren


worden bijgehouden. Uit het voorgaande blijkt duidelijk dat de winst-en-

verliesrekening een hulprekening van het eigen vermogen is. Het geeft een

specificatie van de bedrijfsmatige veranderingen in het eigen vermogen. In het

voorbeeld van de contante verkoop stijgt de kas, daalt de voorraad, stijgen de

opbrengsten en stijgen de kosten. Als de opbrengsten meer stijgen dan de kosten

leidt dat per saldo tot een stijging van het eigen vermogen. Vergelijk bijvoorbeeld

mutatie c. in het voorbeeld van de fietsenhandelaar.

In het systeem van het dubbel boekhouden worden de bedrijfsmatige

veranderingen in het eigen vermogen dus bijgehouden via de winst-en-

verliesrekening. Dit systeem is voldoende om een sluitende boekhouding te

voeren. Van een aantal posten op de balans wil de onderneming echter niet

alleen weten hoe hoog ze zijn maar ook wat of wie er achter de bedragen zit.

Uit de post debiteuren blijkt hoe hoog deze post is, maar men wil ook weten

wie de debiteuren zijn. Hetzelfde geldt voor de post crediteuren. Ook van de

post voorraad is het handig om te weten waaruit deze bestaat. Deze informatie

kan worden gevonden in de sub-grootboeken. Het systeem van het dubbel

boekhouden kan als volgt schematisch worden weergegeven:

Een uitgebreid voorbeeld van dubbel boekhouden is in appendix 1 opgenomen.

Het behandelde systeem van administreren zult u als jurist vaak niet zelf

hoeven uit te voeren, tenzij u uw eigen administratie voert. Ook het handmatig

voeren van een administratie door ondernemingen komt steeds minder voor.

Gestandaardiseerde boekhoudpakketten hebben hun weg naar de meeste

ondernemingen gevonden. Het boekhoudpakket voert de besproken stappen

geautomatiseerd uit. De kans op verkeerd journaliseren is sterk afgenomen. Ook

bij een geautomatiseerde administratie is het mogelijk om de grootboeken en de

sub-grootboeken uit te draaien.


36

Hulprekening

InventarisBeginbalans(begin periode)

Feiten in de periode

Dagboeken Journaal Grootboek

SubgrootboekenTellingen- ensaldilijsten

ProefbalansSaldibalans


Eindbalans

opening

controle


37


Nu in dit hoofdstuk de totstandkoming van de administratie is besproken zal in

het volgende hoofdstuk worden beschreven aan welke vereisten een balans en

een winst-en-verliesrekening volgens het jaarrekeningenrecht moeten voldoen.

37


1 De jaarrekening: balans & winst-en-verliesrekening · 2017-08-16 · 1 De jaarrekening: balans &...

Documents

Transcript of 1 De jaarrekening: balans & winst-en-verliesrekening · 2017-08-16 · 1 De jaarrekening: balans &...