Rode vlaggenFrauderisico’s ontdekken en melden

Lex van Almelo

2 RODE VLAGGEN

INHOUDSOPGAVE

Voorwoord 3

DEEL 1 NUT EN NOODZAAK 4

1.1 Poortwachters 5

1.2 Waar leidt het toe? 8

1.3 Wwft en andere voorschriften 17

DEEL 2 SIGNALEN UIT DE (TUCHT)RECHTSPRAAK 22

2.1 AO/IB 23

2.2 Contanten en kas 47

2.3 Geknoei met cijfers 62

2.4 Belastingkwesties 71

2.5 Facturen 96

2.6 Customer due diligence 104

2.7 Diversen 110

DEEL 3 OVERZICHTEN 121

3.1 Rode vlaggen op een rij 122

3.2 Groene vlaggen op een rij 129

3.3 Rechtspraakregister 135

Colofon 139

VOORWOORD

Fraude signaleren is een lastige opgave. Personen die erachter zitten zullen er immers alles aan doen om niet ontdekt te worden. En or ganisaties waar fraude heeft plaatsgevonden hangen dit vaak liever niet aan de grote klok, terwijl openheid van zaken al een be langrijk deel van de oplossing is. Tegelijk wordt van de accountant verwacht dat die als geen ander bedacht is op fraude en tijdig aan de bel trekt. Het mag duidelijk zijn dat, zeker waar anderen fraude niet zien of willen zien, het signaleren van fraude voor de accountant een stevige uitdaging is.

Het werk dat accountants op het terrein van fraude verrichten speelt zich veelal achter de schermen af. Zo hoeft er geen fraudemelding plaats te vinden bij een opsporingsinstantie, als een controlecliënt een volgens de accountant toereikend herstelplan heeft opgesteld en uitgevoerd. En meldingen van ongebruikelijke transacties mag de accountant met niemand anders delen. We kunnen echter niet de ogen sluiten voor die gevallen waar accountants steken hebben laten vallen. Sterker nog, we moeten hier met zijn allen van willen leren.

Het lerend vermogen van het accountantsberoep is een belangrijk thema voor de NBA. Zo hebben we de afgelopen jaren de nodige acties in gang gezet om de rol van de accountant bij de aanpak en bestrijding van fraude te versterken. Het is van eminent belang om de discussie hierover gaande te houden en elk handelen en nalaten tegen het licht te houden.

Dit neemt niet weg dat accountants in de dagelijkse praktijk telkens weer voor verrassingen kunnen komen te staan. Ik ben dan ook blij met dit waardig vervolg op de succesvolle uitgave ‘Uitglijders’ dat nu volledig aan het thema fraude is gewijd. Hopelijk zijn de hierin op genomen rode én groene vlaggen de NBAleden tot steun bij het voldoende oog hebben voor alles wat neigt en riekt naar fraude. Voorkomen is immers beter dan genezen en wegkijken is geen optie.

Pieter Jongstra RAVoorzitter bestuur NBA

deel 1Nut en noodzaak

5RODE VLAGGEN

1.1 POORTWACHTERS

1.1.1 ‘NIET PLUIS’-GEVOEL

Uit zichzelf begint een accountant niet snel over dubieuze transacties. Maar als je ernaar vraagt, komen de verhalen los. Zo vertelde een zuidelijke registeraccountant mij eens hoe een medewerkster van zijn kantoor hem op de schouder tikte en vroeg: “Ludo, is dit niet raar? De klant heeft nóg een bankrekening en ook daarop worden facturen betaald.” Ludo (niet zijn echte naam), zei: “Maak kopieën van alle afschriften en vraag hem of de afschriften van die andere rekening ook van hem zijn”. De klant stond een half uur later voor de deur, maar kwam met vage antwoorden op de gestelde vragen. De accountant heeft toen een melding gedaan bij de Financial Intelligence Unit Nederland (FIUNederland). De klant wist echter van niets. De accountant mag hem niet inlichten over de melding en hij wilde geen slapende honden wakker maken. Daarom wilde hij de klant ook niet meteen aan de kant zetten. Bovendien: hoe kom je dan op een elegante manier van de klant af? “De rekening verhogen!”, suggereerden wij. De accountant was even stil en schoot vervolgens in de lach.

Een ander verhaal uit de praktijk. Een belasting adviseur op een klein accountantskantoor kreeg het verzoek van een klant om een nieuwe bvstructuur op te zetten, waarbij een van de rechtspersonen zou worden gevestigd in een belastingparadijs. De adviseur werkte er niet aan mee. “De structuur was volstrekt onnodig en de onderneming zat al in een bedenkelijke business…”, lichtte de fiscaliste van het accountantskantoor toe.

De held(inn)en uit deze twee verhalen hebben hun intuïtie gevolgd: begin er niet aan of stop ermee als je aan je water voelt dat

er iets niet pluis is. Notarissen, die het soms ook lastig vinden om te weten of zij nu wel of niet moeten melden, spreken in dit verband wel van het ‘niet pluis’gevoel.

In 2016 schreef de Monitoring Commissie Accountancy dat de verbeteringen in het publiek belang onvoldoende vaart hadden. “Het dienen van het publiek belang kan bijvoorbeeld blijken uit de positie die de accountancysector inneemt ten aanzien van vraagstukken zoals: corruptie, fraude, bepaalde fiscale constructies en integriteitsvraagstukken. Met betrekking tot deze vraagstukken is de accountancysector naar de mening van de Commissie thans nog te weinig zichtbaar en hoorbaar. Dit wordt onder meer veroorzaakt doordat de accountant bij dergelijke, moreel getinte vraagstukken geneigd is te kijken of een handelwijze juridisch (wettelijk) klopt en niet of het (moreel) deugt.”En, zo voegt de commissie eraan toe: “Tenminste een deel van het maatschappelijk verkeer verwacht bij dergelijke casuïstiek dat de accountant – vanuit diens poortwachtersfunctie naast de afweging van het klantbelang en het commercieel (eigen)belang van de accountant(sorganisatie), ook het publiek belang zichtbaar en afdoende meeweegt.”

1.1.2 FLAG IT UP!

Het maatschappelijk verkeer verwacht van oudsher dat de accountant fraude voorkomt en ontdekt, terwijl hij of zij daartoe lang niet altijd in staat is. Onder invloed van de ‘Paradise Papers’ en andere onthullingen over belastingontduiking of –ontwijking is de kritiek op het gebruik van offshore constructies toegenomen, ook al zijn die constructies op zichzelf legaal. Daardoor

https://www.accountant.nl/globalassets/accountant.nl/toekomst-accountantsberoep/veranderen_in_het_publiek_belang-rapport_monitoring_commissie_accountancy_20_oktober_2016.pdfhttps://www.accountant.nl/globalassets/accountant.nl/toekomst-accountantsberoep/veranderen_in_het_publiek_belang-rapport_monitoring_commissie_accountancy_20_oktober_2016.pdf

6 RODE VLAGGEN

wordt ook kritischer gekeken naar de rol die accountantskantoren hierbij spelen. Los hiervan noopt de wet en regelgeving tot een betere invulling van de poortwachtersrol, die ook de Monitoring Commissie Accountancy onderstreept. Zo wordt de Wet ter voorkoming van witwassen en terrorismefinanciering (Wwft) in de loop van 2018 aangescherpt omdat de Vierde Witwasrichtlijn dat voorschrijft. Know your customer wordt daardoor nog belangrijker. De nieuwe regels zijn ook een impuls voor betere naleving en handhaving van de meldingsplicht.

Het is geen toeval dat de Britse overheid in 2017 is begonnen met een Flag it up! campagne. In een instructiefilmpje leggen een afdelingshoofd van het Serious Fraud Office en een compliance officer van BDO in kort bestek uit waarom accountants (en andere zakelijke dienstverleners) zich niet moeten laten gebruiken door fraudeurs, omkopers, witwassers en terroristen. Zij ondermijnen niet alleen de samenleving, maar ook de reputatie van accountants. Voor wie reputatieschade te abstract vindt, wijzen zij op het tijdverlies dat u lijdt wanneer u zelf voorwerp van onderzoek bent, omdat u niet heeft gemeld bijvoorbeeld. Dat zal uw baas niet leuk vinden! Afijn, de payoff van het filmpje is duidelijk: ‘Do your due diligence so criminals don’t catch you out!’

Hoewel Nederland geen ‘Zwaai met de vlag’campagne heeft, is de NBA behoorlijk actief in de strijd tegen fraude. Zo kwam de Werkgroep Focus op Fraude met een rapport, waarin de beroepsgroep wordt aangespoord kennis van frauderisico’s en ervaringen met fraude te delen. En zo werd fraude tijdens een bijeenkomst van het Platform Leren van Toezicht in 2017 gezien als een kans voor de accountant. Daarbij komt dat de NBA de training ‘Frauderisicofactoren’ verplicht stelt in het kader van permanente educatie. Tegen

deze achtergrond is het logisch dat de tuchtrechtbundel Uitglijders een vervolg krijgt dat is toegespitst op frauderisicofactoren.

1.1.3 OPZET RODE VLAGGEN

In Rode vlaggen putten we uit de rechtspraak over gevallen van fraude, waarin accountants (en een enkele keer een belastingadviseur of administratiekantoor) een rol speelden en soms al dan niet terecht een melding achterwege hebben gelaten. Daarbij gaat het – een enkele uitzondering daargelaten – niet om professionals die zelf hebben gefraudeerd, ook al zijn daar tientallen voorbeelden van te vinden. Anders dan bij Uitglijders kijken we niet alleen naar tuchtrechtspraak, maar gaan we ook in op straf en bestuursrechtspraak. Bovendien zijn niet alleen zaken geselecteerd, waarin accountants een steek lieten vallen, maar ook uitspraken over zaken waarin de accountant het goed heeft gedaan. Eigenlijk zijn er zoveel mogelijk zaken verzameld die een licht werpen op de meldenswaardigheid van transacties.

Hier en daar zit er ook een uitspraak bij die nog niet definitief was bij het schrijven van dit boek. Maar ook van zaken die nog hangen in hoger beroep valt te leren wat een risicofactor is en uit welke grijze zone een accountant beter weg kan blijven.

In hoofdstuk 1.2 wordt uitgelegd dat melden en screenen meer effect heeft dan u wellicht denkt. Daarna volgt in hoofdstuk 1.3 een kort overzicht van de wetten, regels en voorschriften met – in de ebookeditie hyperlinks naar de onderliggende bronnen. In deel 2 trekken wij lessen uit een kleine vijftig zaken, die voornamelijk voortkomen uit de tuchtrechtspraak.

In het laatste deel zetten wij de lessen op een rij in het overzicht van Rode vlaggen respectievelijk Groene vlaggen. Deze overzichten

https://youtu.be/sjOJluQ8Q6ghttps://www.nba.nl/nieuws-en-agenda/nieuwsarchief/2017/januari/nba-verwelkomt-rapport-werkgroep-focus-op-fraude/https://www.accountant.nl/artikelen/2017/6/fraude-als-kans-voor-de-accountant/https://www.accountant.nl/globalassets/accountant.nl/diversen/uitglijders_lessen_uit_accountantstuchtrecht.pdf

7RODE VLAGGEN

kunnen ook behulpzaam zijn bij het zoeken. Een echt trefwoordenregister ontbreekt echter. Wie de diepte in wil, kan in de eversie van dit boek de zoekfunctie gebruiken en desgewenst doorklikken.

In aanvulling op de indicatoren, richtsnoeren, handreikingen, leidraden et cetera geeft de besproken rechtspraak aan of een transactie onder omstandigheden nu dubieus is of niet en wanneer een fraude gemeld moet worden. De bedoeling van de verzamelde casuïstiek is niet de accountant in een kwaad daglicht te plaatsen, maar om hem en haar te helpen bij het verder ontwikkelen van hun ‘nietpluis’gevoel, zodat zij ‘vlaggen’ als hun klant buiten spel staat.

8 RODE VLAGGEN

1.2 WAAR LEIDT HET TOE?

OM legt voor €70 mln beslag bij financiële dienstverlener in Rotterdam

Een samenwerkingsverband van politie en opsporingsdienst Fiod heeft onder leiding van het Arrondissementsparket Rotterdam van het Openbaar Ministerie (OM) op woensdag 25 januari 2017 beslag gelegd op bankrekeningen met een saldo van ruim €70 mln. De miljoenen zijn afkomstig van een bedrijf dat zijn statutaire zetel heeft in Rotterdam en verdacht wordt van witwassen. Het gaat om een bedrijf dat zich bezighoudt met financiële dienstverlening. Er zijn geen aanhoudingen verricht. Dit heeft het OM dinsdag bekendgemaakt. Het OM wil niet zeggen om welk bedrijf het gaat. Het is een onderneming die als financiële holding is ingeschreven bij de Kamer van Koophandel. Het bedrijf zou zich volgens die inschrijving bezighouden met het beheren en verkrijgen van deelnemingen in andere ondernemingen. Het vermoeden van het OM is dat een aantal transacties van het betrokken bedrijf geen bedrijfseconomisch doel dienden. Verder maakte het bedrijf volgens het OM ook gebruik van diensten die de anonimiteit bevorderen zoals het inschakelen van een trustkantoor. Dit zijn signalen die volgens het OM kunnen wijzen op witwaspraktijken.

FIUNederlandHet onderzoek is gestart naar aanleiding van een melding bij de Financial Intelligence

Unit Nederland. Een zogenoemde transactiemelding wordt gedaan bij FIUNederland wanneer meldingsplichtige organisaties een ongebruikelijke transactie tegenkomen. De melding had betrekking op het aanwezig hebben van een groot bedrag aan liquide middelen. De melding werd door de FIU Nederland onderzocht en als verdachte transactie beschikbaar gesteld aan het zogenoemde Integrale afpakteam.

Onder leiding van het OM Rotterdam werd het onderzoek opgestart. Daarin werd ook samengewerkt met het Functioneel Parket, een van de landelijke onderdelen van het Openbaar Ministerie. Het onderzoek naar het bedrijf wordt de komende tijd voortgezet.

AfpakteamHet Integrale afpakteam is een samenwerkingsverband tussen politie, Belastingdienst, de Fiod, deurwaarders van de gemeente Rotterdam en het Openbaar Ministerie. Het team beoogt kennis van de diverse partners te bundelen en daarmee effectiever crimineel verkregen vermogen ‘af te pakken’.

De aanpak van witwassen heeft prioriteit bij de overheid, omdat het volgens het OM van groot belang is voor de effectieve bestrijding van allerlei vormen van ernstige criminaliteit.

Dienstverleners vinden het zelden fijn om een melding te doen over een (afgewezen) cliënt. Soms voelt het als verraad. En ergens druist nee zeggen in tegen het commerciële bloed. Besef dan dat de meldingsplicht helpt bij het voorkomen van witwassen en andere misdrijven. Al was het maar omdat cliënten

afzien van bepaalde transacties als de dienstverlener te veel lastige vragen stelt. Deze paragraaf is een poging om duidelijk te maken hoe meldingen daadwerkelijk bijdragen aan de bestrijding van (financieeleconomische) criminaliteit.

https://www.om.nl/actueel/nieuwsberichten/@97693/openbaar-ministerie-0/

9RODE VLAGGEN

Het OM noemt het ook van groot belang dat poortwachters zoals banken, andere financiële instellingen, notarissen, accountants en belastingadviseurs hun verplichtingen in het kader van de Wet ter voorkoming van witwassen en financiering van terrorisme (Wwft) nakomen. Ongebruikelijke transacties moeten gemeld worden bij de FIU. De FIU

beoordeelt vervolgens of de ongebruikelijke transactie verdacht is. Indien de transactie als ‘verdacht’ wordt aangemerkt dan kan die onderzocht worden door een opsporingsinstantie of een veiligheidsdienst.

(Persbericht OM, 31 januari 2017)

1.2.1 4,6 MILJARD EURO AAN VERDACHTE TRANSACTIES

Hoeveel fraudevermoedens accountants melden aan opsporingsautoriteiten wordt nergens centraal bijgehouden. Over Wwftmeldingen zijn wel cijfers bekend. In 2016 werden in totaal 417.067 ongebruikelijke transacties gemeld bij de FIUNederland, Daarvan werden er na analyse 53.333

Ongebruikelijke transacties gemeld door sector vrije beroepsgroepen, 2013-2016

2013 2014 2015 2016

Accountant 532 **1330 956 1260

Administratiekantoor 40 65 73

Bedrijfseconomisch adviseur 17 7 13

Subtotaal Accountants + 589 1.402 1.042 1.260

Advocaat* 13 17 10 12

Belastingadviseur 79 **255 118 138

Makelaar onroerend goed 36 49 81 140

Notaris 344 226 322 529

Trustkantoor 88 201 148 280

Totaal 1.149 2.150 1.721 2.359

* Inclusief onafhankelijk juridisch adviseurs ** Groot deel van meldingen heeft betrekking tot inkeerders

verdacht verklaard. Met deze verdachte transacties was 4,6 miljard euro gemoeid, zo blijkt uit het Jaarverslag van de FIU Nederland 2016. Van de 1260 ongebruikelijke transacties die accountants in 2016 meldden, zijn er 277 aangemerkt als verdacht.

Verdacht verklaarde transacties gemeld door sector vrije beroepsgroepen, 2013-2016

2013 2014 2015 2016

Accountant 235 279 392 277

Administratiekantoor 16 4 53

Bedrijfseconomisch adviseur 8 2 0

Subtotaal Accountant + 259 285 445 277

Advocaat 1 7 6 5

Belastingadviseur 5 28 23 20

Makelaar onroerend goed 17 8 6 16

Notaris 179 178 173 181

Trustkantoor 55 149 77 60

Totaal 516 655 730 559

http://Jaarverslag van de FIU--Nederland 2016http://Jaarverslag van de FIU--Nederland 2016

10 RODE VLAGGEN

Vergeleken met aanpalende beroepsgroepen doen accountants het niet slecht. Advocaten meldden in 2016 slechts twaalf ongebruikelijke transacties, belastingadviseurs 138 en notarissen 529. Wanneer je het aantal meldingen deelt op het aantal leden van de beroepsorganisaties dan is de rangschikking op basis van het percentage meldingen per beroepsgroep in 2016 als volgt:

Aantal meldingen per

beroepsbeoefenaar in %

1. (Kandidaat-)Notarissen 0,17

2. Accountants 0,06

3. Belastingadviseurs (NOB/RB) 0,01

4. Advocaten 0,0007

De rangorde is min of meer voorspelbaar. Notarissen oefenen een publieke taak uit wanneer zij akten passeren. Bij vastgoedtransacties en het oprichten of doorleveren van rechtspersonen is de kans op ongebruikelijke en verdachte praktijken relatief groot. Ook de accountant werkt in het publiek belang, maar stuit doorgaans pas achteraf op dubieuze transacties. Bij advocaten en belasting adviseurs staat daarentegen primair het belang van de cliënt voorop. Zij melden weinig, omdat dit niet hoeft als zij werkzaamheden uitvoeren om de rechtspositie van hun cliënt te bepalen voor, tijdens of na een rechtsgeding of als zij advies geven ter vermijding van een rechtsgeding.

Internationaal gezien melden Nederlandse instellingen het meest, samen met de Britten. Volgens Europol zorgen Nederland en het Verenigd Koninkrijk voor 31 respectievelijk 36 procent van de één miljoen gemelde ongebruikelijke transacties die bij de Financial Intelligence Units in de EU worden gemeld. Nederland is zo bezien het op één na braafste meisje van de Europese klas en in de klas van de Nederlandse professionals zijn accountants het op één na braafste jongetje.

1.2.2 WAT GEBEURT ER MET DE MELDINGEN?

Of al die Wwftmeldingen nu leiden tot een betere bestrijding van witwassen (en terrorismefinanciering) is niet onomstotelijk vast te stellen. Preventieve effecten zijn per definitie onmeetbaar. Maar de meldings en screenings plicht dwingt de financiële sector en beroepsgroepen in ieder geval wel om na te denken over de verlening van hun diensten aan zakenlieden met onoirbare bedoelingen. Het optreden van het Openbaar Ministerie en toezichthouders tegen zogenoemde nietmelders leidt tot verwijdering van rotte appels uit de beroepsgroep.

Ook het repressieve effect van de meldingsplicht blijkt lastig vast te stellen. Volgens de Algemene Rekenkamer hebben de ministers van Financiën en van Veiligheid en Justitie geen inzicht in de voornaamste witwasrisico’s en in de resultaten van witwasbestrijding. “Terwijl de gegevens er wel zijn.” Volgens de rekenkamer koppelen de ministers nog steeds niet goed terug aan de meldingsplichtige instanties wat opsporingsdiensten met de meldingen van verdachte transacties hebben gedaan. De FIUNederland is niet doof gebleken voor de roep om meer inzicht te geven in wat er met een melding gebeurt. Hierna volgen enkele cases, waaruit de rol van de accountant en diens melding naar voren komt. De tekst is integraal overgenomen van de FIUsite en niet door ons geredigeerd.

https://static1.squarespace.com/static/574ed613b654f9622c9dbf0e/t/59afba642994ca703c02d0e8/1504688771378/FROM+SUSPICION+TO+ACTION.pdfhttps://www.rekenkamer.nl/binaries/rekenkamer/documenten/rapporten/2014/03/06/bestrijden-witwassen-stand-van-zaken-2013/Rapport+Bestrijden+witwassen.pdf

11RODE VLAGGEN

1.2.3 GEVOLGEN VAN MELDINGEN DOOR ACCOUNTANTS

1.2.3.1 Misbruik van subsidieregelingen

In Nederland zijn tal van subsidieregelingen om onder meer milieuvriendelijke ondernemingsactiviteiten te bevorderen. Helaas zijn er altijd weer mensen of ondernemingen, die misbruik maken van deze regelingen en onterecht subsidies opstrijken. Een externe accountant constateerde bij een boekencontrole, dat er onregelmatigheden in de administratie van het betreffende bedrijf aanwezig waren. Facturen en aangevraagde subsidies op het gebied van zogenaamde milieuinvesteringsaftrek correspondeerden niet naadloos met elkaar.

Het accountantskantoor meldde conform de Wwft de bevindingen aan FIUNederland. Na analyse bleek dat er vermoedelijk voor enkele tonnen door het bedrijf gefraudeerd was. Het dossier werd overgedragen aan de Fiod, die op haar beurt gedetailleerd onderzoek verrichtte en de vermoedelijke fraude vaststelde op ruim vierhonderdduizend euro. Uiteraard aanleiding voor het OM om de thans lopende vervolging te starten. De constateringen van het accountantskantoor hebben rechtstreeks geleid tot een vervolging voor fraude met subsidies.

1.2.3.2 Geweten op nul

Een voormalig bestuurslid van een charitatieve organisatie werd vanwege zijn frauduleuze handelingen in december 2016 tot drie jaar verblijf in de cel veroordeeld. De penningmeester van dezelfde instelling kreeg vanwege medeplichtigheid een voorwaardelijke gevangenisstraf en een taakstraf van 240 uur. Vele tonnen waren door het bestuurslid voor privédoeleinden gespendeerd terwijl dat geld voor kankeronderzoek bestemd was.

De zaak kwam in 2012 aan het rollen toen er nepfacturen werden ontdekt. In die tijd kwamen er ook bij FIUNederland signalen over de financiële handel en wandel van het bestuurslid binnen. De meldingen bleken naadloos op bevindingen uit het inmiddels gestarte opsporingsonderzoek aan te sluiten. Zo maakte de man forse bedragen over naar

zijn eigen bankrekening om het vervolgens door te sluizen naar weer een andere rekening. Vanaf die bankrekening werd uiteindelijk een deel van de hypotheekschuld op zijn eigen huis afgelost. Ook ging er veel geld op aan luxe zaken.

De transactiemeldingen waren zowel door een accountant als een bankinstelling gedaan. In totaal kwamen er voor een bedrag van 746 duizend euro meldingen binnen. De transacties werden ter beschikking van het rechercheteam gesteld. Bij de uitspraak van december 2016 bepaalde de rechtbank overigens niet alleen dat de veroordeelde de cel in moest, maar ook dat hij een miljoen euro aan de benadeelde instelling terug diende te betalen.

12 RODE VLAGGEN

1.2.3.3 Fraude met donaties

Elk jaar organiseerde een stichting een groot evenement om fondsen te werven. Het doel van dit evenement was om onderzoek naar behandelmethoden van ernstig zieke kinderen te bekostigen. Al jaren was dit grote evenement een enorm succes en elk jaar werden vele miljoenen euro’s bijeengebracht.

Een bestuurder van de stichting vond kennelijk zijn persoonlijke financiële nood net zo, zo niet belangrijker dan het wel en wee van zieke kinderen. Gedurende twee jaar kreeg hij het voor elkaar om een fraude binnen de stichting op te zetten en uit te voeren waardoor hij uiteindelijk bijna 650 duizend euro ten behoeve van zichzelf kon laten overboeken.

De constructie die hij gebruikte waren valse facturen voor niet geleverde diensten en gemanipuleerde bankafschriften om het geheel administratief af te dekken. De externe accountant achterhaalde echter de onregelmatigheden en legde de fraude bloot.

De stichting stelde de bestuurder onmiddellijk op nonactief en deed aangifte van de fraude. Tegelijkertijd meldde de externe accountant aan FIUNederland de frauduleuze transacties. De transacties werden verdacht verklaard en ter beschikking gesteld aan het rechercheteam, dat de fraude onderzocht.

1.2.3.4 Jij een beetje, ik een beetje

In juni 2017 werd na een actie van opsporingsdiensten beslag gelegd op ruim een miljoen euro aan onroerend goed, saldi van bankrekeningen en een auto. Daarnaast werden gegevensdragers en administratie veiliggesteld. Het onderzoek startte naar aanleiding van een aangifte van een benadeelde werkgever en een transactiemelding door een accountantskantoor. De transactieinformatie werd ter beschikking van de opsporingsdiensten gesteld.

De spil in het geheel was een man, die als trade manager in de commoditytermijn

handel voor zijn voormalige werkgever gewerkt had. Hij bevoordeelde klanten ten koste van zijn werkgever, het bedrijf dat aangifte tegen hem had gedaan. De verdachte bevoordeelde klanten door lagere prijzen te rekenen, waarna hij voor ‘advieswerkzaamheden’ van diezelfde klanten buiten zicht van zijn werkgever telkens betaald kreeg. Het onderzoeksteam berekende dat de man op deze wijze in drie jaar tijd 1,2 miljoen euro opgestreken had. Het beslag was daarmee vrijwel toereikend om alle nietlegitieme inkomsten van de verdachte te kunnen ontnemen.

13RODE VLAGGEN

1.2.3.5 Met een omweg in de eigen knip

De eigenaar van een agrarisch bedrijf wilde een nieuwe stal aan zijn bedrijf toevoegen en kende de weg in subsidieland. Hij diende bij de aangewezen instantie een aanvraag in en na de nodige formaliteiten werd een subsidie van bijna honderdduizend euro beschikbaar gesteld. Dezelfde man had naast zijn agrarische onderneming ook een bouw annex loonbedrijf. In het jaar dat de nieuwe stal gebouwd werd steeg de omzet van dat bouw annex loonbedrijf fors, namelijk met bijna honderdduizend euro.

Toeval? Nou, niet echt. Bij de controle van de boekhouding ontdekte het accountantskantoor dat de subsidieontvangende agrariër via een er tussengeschoven vennootschap zijn eigen bouwbedrijf

opdracht had gegeven de stal te bouwen. Met andere woorden, middels een trucje had de man zichzelf de opdracht gegund en haalde zodoende niet alleen de subsidie binnen maar ook een royale winst uit de gesubsidieerde opdracht. En dat was nu net iets wat in strijd met de subsidievoorwaarden was. Het accountantskantoor wees haar klant hierop, maar deze gaf te kennen absoluut niet van plan te zijn de subsidieverlenende instantie in kennis te stellen. Het accountantskantoor beëindigde per onmiddellijke ingang de relatie met de klant en meldde, conform de meldplicht, de geconstateerde ongebruikelijke transactie aan FIUNederland. De transacties werden verdacht verklaard en overgedragen aan de hiervoor aangewezen opsporingsinstantie.

1.2.3.6 Nooit tevreden

Sommige mensen willen altijd maar meer en meer en zijn daarvoor bereid om ethiek en wet maar even te laten voor wat het is. Dat leek ook het geval bij meldingen van twee verschillende accountantskantoren. FIUNederland startte op basis van deze meldingen een onderzoek naar betalingen en facturering tussen een bouwonderneming, een ziekenhuis en een manager. De meldingen handelden over enkele facturen waarvoor kennelijk geen diensten geleverd waren. Bovendien waren er signalen, dat er voor honderdduizend euro aan een huis van de

manager was verbouwd zonder dat daarvoor door de bouwonderneming een rekening aan hem was verzonden. De manager was in de positie namens het ziekenhuis bouwprojecten te gunnen. Het dossier werd overgedragen voor verder onderzoek, de Fiod startte een opsporingsonderzoek, traceerde nog meer onregelmatigheden en hield in de loop van 2016 de manager als verdachte van valsheid in geschrifte en corruptie aan. Het OM legde beslag op diens huis. Het strafdossier is inmiddels afgerond en het OM brengt de zaak binnenkort voor de rechter.

14 RODE VLAGGEN

1.2.3.7 Schuiven met miljoenen

De eerste melding kwam in 2011 bij FIU Nederland binnen. Vanaf 2010 vonden tussen een aantal ondernemingen girale transacties plaats. De bedragen waren groot. Vele miljoenen euro’s werden ontvangen en weer verzonden. In de eerste instantie leek het op een zogenaamde btwcarrousel, maar dat bleek toch niet het geval. Het was lastig om de illegale aard van de transacties te onderkennen. Het onderzoek duurde dan ook enkele maanden voordat FIUNederland de transacties beter konden interpreteren. Door het achterhalen van een relatie met een bedrijf dat eerder in Engeland als verdachte in een belastingzwendel was geïdentificeerd kwam er meer duidelijkheid. Het karakter van de transacties kwam namelijk overeen met de transacties in het Engelse onderzoek. Om die reden konden vijfentwintig transacties met een totaal van meer dan vijftig miljoen euro verdacht worden verklaard. Na deze verdachtverklaring gingen Fiodrechercheurs aan de slag en zij ontrafelden stap voor stap de stroom van financiële transacties.

Het uiteindelijke resultaat van hun onderzoek kwam drie weken geleden in de publiciteit: op 20 december jongstleden (2013, LvA)

werd een veertigjarige hoofdverdachte door de rechtbank Den Haag veroordeeld tot vier jaar gevangenisstraf. De man, een voormalig jurist van een gerenommeerd internationaal advocatenkantoor, werd veroordeeld voor belastingfraude, witwassen en valsheid in geschrifte. Samen met zijn echtgenote en een handlanger had hij gedurende enkele jaren zogeheten kasvennootschappen opgekocht om ze vervolgens met gefingeerde verliezen leeg te trekken. Op deze wijze liep de Nederlandse Staat 8,5 miljoen euro aan belastinginkomsten mis. Dat geld verdween in de zakken van de veroordeelden. De handlanger werd veroordeeld tot een gevangenisstraf van twee jaar. De zaak tegen de echtgenote was al in een eerder stadium om gezondheidsredenen van de vrouw met een schikking afgedaan. Vier vennootschappen van de veroordeelden kregen ieder een boete van driehonderdduizend euro opgelegd. De gemelde transacties waren mede aanleiding tot een opsporingsonderzoek en maakten deel uit van de bewijsmiddelen. Overigens meldde parallel aan het opsporingsonderzoek ook de externe accountant ongebruikelijke transacties en werd de opdracht door het meldende accountantskantoor teruggegeven.

1.2.3.8 Onbetrouwbare medewerker

Hij deed er anderhalf jaar over om zijn werkgever totaal 650 duizend euro afhandig te maken. De medewerker van een vennootschap in vastgoedbeheer was belast met betalingen aan derden. Door facturen valselijk op te maken en niet geleverde diensten in rekening te brengen, kon hij vanaf de derden geldrekening van de onderneming het totale bedrag beetje bij beetje naar zijn eigen rekeningen overmaken. Toen onregelmatigheden in de administratie werden

aangetroffen, werd een recherchebureau in de arm genomen. De externe accountantscontrole bevestigde de malversaties, waarna het accountantskantoor hun bevindingen aan FIUNederland meldde. De ontdekking betekende voor de medewerker op staande voet ontslag en aansprakelijkheidsstelling voor het verduisterde bedrag. FIUNederland droeg het dossier voor verdere strafrechtelijke afhandeling over aan de politie.

15RODE VLAGGEN

1.2.3.9 Een rotte appel in de mand

Toen de accountant de melding van een ongebruikelijke transactie bij FIUNederland deed, was er al door de betreffende onderneming aangifte van frauduleuze praktijken gedaan. Bij een administratieve controle was vast gesteld dat er een bedrag van ruim boven de vierhonderdduizend euro aan een leverancier was overgemaakt. Hoewel de naam en adres van de leverancier klopte, bleek het gebruikte bankrekeningnummer van de onderneming te zijn gemanipuleerd. Hierdoor was het geld naar een andere rekening overgemaakt. De in het bedrijf in gebruik zijnde procedures om fraude te voorkomen, waren op geraffineerde wijze omzeilt. Al snel werd duidelijk, dat maar één werknemer de manipulatie had kunnen uitvoeren. Bij gebrek aan hard bewijs van betrokkenheid was hij op staande voet ontslagen maar bleef vooralsnog een strafrechtelijk vervolg uit.

Nadat de melding van de accountant was ontvangen, analyseerde FIUNederland de informatie. Zij stelde vast dat er al eerder een dossier was opgemaakt waarbij de betreffende exwerknemer bij criminaliteit betrokken was, in dat geval echter niet als hoofdverdachte. Een bedrijf, dat amper zes maanden oud was, ontving door frauduleuze handelingen twee bedragen van een Oostenrijkse onderneming. Het geld was al weggesluisd toen de Oostenrijkse benadeelde erachter kwam. In die zaak constateerde de meldende bank dat er nog vermogen op de voor de fraude gebruikte rekening stond waarna alsnog beslag gelegd kon worden. De exwerknemer speelde bij genoemde fraude een ondersteunende rol. De informatie van beide hierboven genoemde dossiers was weliswaar bij de opsporingsdiensten bekend, maar door de analyse van FIUNederland konden beide fraudezaken aan een en dezelfde persoon gekoppeld worden.

16 RODE VLAGGEN

1.2.3.10 Faillissementsfraude

Een onderneming bankierde al lange tijd bij een Nederlandse bancaire instelling. De bankmutaties waren vrijwel geheel giraal, totdat op een bepaald moment ruim twintigduizend euro aan contant geld werd opgenomen. Dit was atypisch voor het bedrijf en voor de branche waarin zij actief was. Tijdens de jaarlijkse controle van de financiële administratie werd de contante opname dan ook door de externe accountant opgemerkt waarna verduidelijkende vragen door hem werden gesteld aan de ondernemer. De opname bleek desgevraagd in de administratie verantwoord te zijn als aankoop van een hoeveelheid smartphones voor medewerkers van het bedrijf. Volgens de directeur had hij de bestelling geplaatst en kon hij deze smartphones van de op dat moment nieuwste generatie geleverd krijgen. De leverancier van de telefoons stelde daarbij echter wel als voorwaarde, dat de factuur contant zou worden voldaan. En zo geschiedde.

Na analyse van de in de administratie op genomen factuur bleek een aantal essentiële gegevens te missen. Zo ontbraken het btwnummer en de Kamer van Koophandel registratie van de leverancier van de telefoons. Dit was voldoende aanleiding voor de accountant om haar bevindingen aan de FIUNederland te melden. Uit onderzoek bleek dat de leverende partij veertien dagen na verkoop van de smartphones failliet was verklaard. De leverancier wist dus op het moment van de verkoop dat het faillissement nog een kwestie van weken zo niet dagen zou zijn. Gezien deze bevindingen was het aannemelijk dat de factuur buiten de reguliere boekhouding was gehouden, de contante betaling niet in de financiële administratie was opgenomen en een faillissementsfraude hiermee een feit leek te zijn. Het dossier is recent overgedragen aan een opsporingsdienst die op haar beurt in contact zal treden met de curator in dit voornoemd faillissement.

17RODE VLAGGEN

1.3 WWFT EN ANDERE VOORSCHRIFTEN

Naar verwachting gaat de wijziging van de Wwft medio 2018 in. De aanscherping van deze wet maakt extra aandacht voor de witwas en terrorismefinancieringsmeldingsplicht en het cliëntenonderzoek noodzakelijk. Ook al omdat er niet langer moet worden gekeken naar het risico van soorten cliënten, maar naar het risico van de individuele cliënt. Volgens de nieuwe Wwft zijn de meldings en screeningsverplichtingen niet van toepassing op beroepsbeoefenaars in loondienst. De accountant in loondienst – of het nu een openbaar accountant is, een accountant in business, een forensisch accountant, een overheidsaccountant of een internal auditor kan de melding en screening standaard overlaten aan de compliance officer van de werkgever. De accountant zal dan wel intern moeten melden aan de compliance officer.

In dit hoofdstuk vindt u een overzicht van de belangrijkste wetgeving, voorschriften en documenten die de verantwoordelijke accountant helpen bij de uitleg daarvan. De ‘indicatoren’ die daarin te vinden zijn, worden hier niet uiteengezet. Die kunt u nalezen in de documenten zelf. In deel 2 van deze gids zien we indicatoren als rode vlaggen opdoemen in praktijkgevallen.

1.3.1 EUROPESE RICHTLIJN

De Vierde Witwasrichtlijn had Nederland al op 20 mei 2017 geïmplementeerd moeten hebben. Met name door de Wwft aan te passen. De contouren van die aanpassing zijn al enige tijd bekend, in de vorm van dit consultatie wetsvoorstel. Voor accountants betekent die wijziging met name dat zij vaker verscherpt cliëntenonderzoek moeten instellen. De risico’s die tot nadere screening nopen, zijn niet langer afhankelijk van

bepaalde typen cliënten, maar hangen nu samen met de individuele cliënt. Voor zover de cliënt niet zelf de uiteindelijke belanghebbende is bij de transactie of opdracht moet de accountant bepalen wie die ultimate benificial owner (ubo) is.

Om die taak te vereenvoudigen zal er een Nederlands uboregister komen. Omdat de politiek het er nog niet over eens kan worden wie allemaal toegang heeft tot dit register en hoe de privacy van grootaandeelhouders wordt beschermd, heeft de invoering van het register en de wetswijziging vertraging op gelopen. In september 2017 verwachtte de verantwoordelijke bewindsman dat de wet medio 2018 zou worden ingevoerd. We gaan niet dieper in op de wetswijziging. Wel staan we hier kort stil bij de verzwaarde eisen voor cliëntenonderzoek; zowel bij aanvaarding als bij continuering van de opdracht.

1.3.2 WWFT EN CLIËNTENONDERZOEK

Het cliëntenonderzoek houdt om te beginnen in dat de accountant of het accountantskantoor de cliënt identificeert en diens identiteit verifieert. Ook moet de accountant of de compliance officer de uiteindelijk belanghebbende (van de cliënt) identificeren en ‘redelijke maatregelen’ nemen om diens identiteit te verifiëren en bij een rechtspersoon om inzicht te verwerven in de eigendoms en zeggenschapsstructuur van de cliënt. Verder moet het doel en de beoogde aard van de zakelijke relatie worden vastgesteld. Artikel 3 van de (nieuwe) Wwft verlangt bovendien dat de accountant of het kantoor de zakelijke relatie, diens transacties en diens risicoprofiel blijft monitoren. Zo nodig wordt onderzocht waar de middelen vandaan komen die bij de zakelijke relatie of

http://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/PDF/?uri=CELEX:32015L0849&from=EThttps://www.internetconsultatie.nl/implementatiewetvierdeantiwitwasrichtlijn/https://www.internetconsultatie.nl/implementatiewetvierdeantiwitwasrichtlijn/

18 RODE VLAGGEN

de transactie worden gebruikt. Verder moet de accountant of het kantoor:• vaststellen of degene die de cliënt

vertegenwoordigt daartoe bevoegd is;• redelijke maatregelen nemen om te

verifiëren of de cliënt ten behoeve van zichzelf optreedt dan wel ten behoeve van een derde.

Maar wat is een ubo? Tot de wetswijziging was dat iemand die 25 procent van de aandelen of stemrechten had plus één aandeel/stem. Onder de nieuwe Wwft is die ‘25+’ slechts een indicatie. Zo kan een natuurlijk persoon nu ook ubo zijn via indirect eigendom. Als de ubo niet te traceren is, kunnen directieleden tot ubo worden bestempeld. Verder moeten politieke prominenten aan een verscherpt cliëntenonderzoek worden onderworpen. Niet alleen buitenlandse, maar nu ook binnenlandse, inclusief hun familieleden en/of naasten. Accountants en kantoren zullen het cliëntenonderzoek meer dan voorheen moeten baseren op een risicoweging aan de hand van de risicofactoren uit Bijlage II van de Richtlijn. Cliëntgebonden factoren met een potentieel hoger risico zijn onder meer:• rechtspersonen of juridische constructies

die vehikels zijn voor het aanhouden van persoonlijke activa;

• de eigendomsstructuur van de vennootschap lijkt ongebruikelijk of buitensporig complex gezien de aard van de vennootschapsactiviteit.

Product, dienst, transactie of leveringskanaalgebonden factoren met een hoger risico zijn onder meer:• private banking;• producten of transacties die anonimiteit

bevorderen; • zakelijke relaties op afstand of transacties

op afstand, zonder sommige garanties, zoals elektronische handtekeningen;

• betalingen die worden ontvangen van onbekende of nietverbonden derden.

Verder is het uitkijken geblazen met cliënten en transacties in landen met hoge risico’s en/of die niet meewerken aan de bestrijding van witwassen en terrorismefinanciering. De Financial Action Task Force houdt die landen bij op de website www.fatfgafi.org/countries/.

Accountants moeten in het dossier vastleggen hoe zij de risico’s van cliënten hebben beoordeeld en afgewogen. In het kader van customer due diligence moeten ook de af wegingen worden vastgelegd die zijn gemaakt bij continuering van de opdracht. Volgens de memorie van toelichting bij het wijzigingsvoorstel is het raadplegen van het uboregister niet voldoende als de witwas of terrorismerisico’s groter zijn. Wie zich geen abonnement kan veroorloven op bijvoorbeeld het dure World Checksysteem of op Company Info kan de cliënt dan het beste googelen. Als de cliënt in het buitenland vertoeft en u of uw kantoor daar geen vestiging heeft, is het mogelijk om de identiteit vast te stellen en te verifiëren met behulp van Skype of FaceTime. Bewaar het digitale bestand met de beelden waarop de cliënt het paspoort naast zijn of haar tronie houdt in het dossier.

Grosso modo verschillen de risicofactoren die nopen tot diepgaander cliëntenonderzoek niet van de factoren die een transactie ongebruikelijk maken. En zulke transacties moet u, zoals bekend, melden bij de FIU Nederland. Er valt veel te zeggen over wat wel en niet ongebruikelijk is. Deel 2 bevat daar allerlei sprekende voorbeelden van. Uit die casuïstiek komt onder meer naar voren dat de accountant zich niet hoeft te bekreunen over de vraag of een transactie ook verdacht is en dat een vermoeden voldoende is. In veel gevallen weet een accountant wel wat gebruikelijk is in een bepaalde branche.

http://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/PDF/?uri=CELEX:32015L0849&from=EThttp://www.fatf-gafi.org/countries/https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-33238-3.htmlhttps://meldportaal.fiu-nederland.nl/Homehttps://meldportaal.fiu-nederland.nl/Home

19RODE VLAGGEN

Maar soms blijkt iets uiteindelijk minder ongebruikelijk dan het lijkt, zie bijvoorbeeld paragraaf 2.6.3.

1.3.3 INDICATOREN, LEIDRADEN, HANDLEIDING, HANDREIKING, RICHTSNOEREN EN VOORBEELDEN

Voor een algemene uitleg van de Wwft meldingsplicht is er de Algemene leidraad Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Wwft) en Sanctiewet (SW). Iets meer toegespitst is de Handleiding voor advocaten, notarissen, accountants, belastingadviseurs en administratiekantoren van het Bureau Financieel Toezicht (BFT) en de Specifieke leidraad naleving Wwft voor accountants, belastingadviseurs, administratie kantoren etc. van dezelfde toezichthouder. Maar ook die maken u niet zo heel veel wijzer over de precieze omstandigheden waaronder u moet melden of wanneer u uw cliënt nader moet screenen en monitoren. Ja, contante transacties van boven de vijftienduizend euro zult u altijd moeten melden. Dat staat in de objectieve indicator, die te vinden is in de Bijlage bij Uitvoerings besluit Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme.

De subjectieve indicatoren maken het de accountant lastig om te weten wanneer er nu wel en niet moet worden gemeld. Daarvoor kunt u onder meer het volgende document raadplegen: Voorbeelden bij de subjectieve indicator voor het melden van ongebruikelijke transacties door de instellingen als bedoeld in artikel 1 lid 1 letter a sub 11, sub 12 en 13 Wwft. Maar het meest handzame document om mee te beginnen is vermoedelijk NBAHandreiking 1124: Richtsnoeren voor de interpretatie van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Wwft) voor belasting adviseurs en accountants. Die handreiking mist – als wij dit schrijven wel een vingerwijzing naar de nieuwe Wwft.

1.3.4 WTA, BTA, VGBA, NV COS EN HANDREIKING 1137

Behalve bovenstaand woud van antiwitwas/terrorismefinancieringsregels en richtlijnen is er nog de fraudemeldplicht van accountants uit artikel 26 lid 2 van de Wet toezicht accountants. Die meldplicht geldt voor fraudes van materieel belang, waarop een accountant stuit bij een wettelijke controle. Wat fraude van materieel belang is, staat in artikel 36 van het Besluit toezicht accountants. Die definitie bevat geen financiële grens: “een opzettelijk handelen of nalaten waarbij misleiding wordt gebruikt om een wederrechtelijk voordeel te behalen en waarbij de aard of de omvang zodanig is dat beslissingen die in het maatschappelijk verkeer worden genomen op grond van de financiële verantwoording van de controlecliënt zouden kunnen worden beïnvloed door die misleiding”.

In de Nadere Voorschriften Controle en Overige Standaarden (NV COS) vindt u wat u moet doen als ‘redelijk handelend en redelijk bekwaam accountant’. In NV COS 240 staan de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot fraude in het kader van een controle van financiële overzichten. In paragraaf 8 staat dat “de accountant gedurende de gehele controle een professioneelkritische instelling dient te handhaven, rekening houdend met de mogelijkheid van een af wijking van materieel belang die het gevolg is van fraude, ook als hij in het verleden heeft ervaren dat het management van de entiteit en de met governance belaste personen eerlijk en integer waren”. Verder schrijft paragraaf 5 voor dat de controleleider moet zorgen dat het controleteam een redelijke mate van zekerheid verkrijgt dat de financiële overzichten geen afwijkingen van materieel belang bevatten die het gevolg zijn van fraude of fouten. De controle moet risicogericht zijn en dus ook rekening houden met frauderisicofactoren. Volgens het model

https://www.fiu-nederland.nl/nl/algemene-leidraad-wwfthttps://www.fiu-nederland.nl/nl/algemene-leidraad-wwfthttps://www.fiu-nederland.nl/nl/algemene-leidraad-wwfthttp://www.bureauft.nl/wp-content/uploads/2016/03/Brochure-WWFT-juridische-beroepsgroepen.pdfhttp://www.bureauft.nl/wp-content/uploads/2016/03/Brochure-WWFT-juridische-beroepsgroepen.pdfhttp://www.bureauft.nl/wp-content/uploads/2016/03/Brochure-WWFT-juridische-beroepsgroepen.pdfhttp://www.bureauft.nl/wp-content/uploads/2016/03/Specifieke-leidraad-naleving-WWFT-voor-accountants-en-belastingadviseurs-.pdfhttp://www.bureauft.nl/wp-content/uploads/2016/03/Specifieke-leidraad-naleving-WWFT-voor-accountants-en-belastingadviseurs-.pdfhttp://www.bureauft.nl/wp-content/uploads/2016/03/Specifieke-leidraad-naleving-WWFT-voor-accountants-en-belastingadviseurs-.pdfhttp://wetten.overheid.nl/BWBR0024280/2016-09-27#Bijlagehttp://wetten.overheid.nl/BWBR0024280/2016-09-27#Bijlagehttp://wetten.overheid.nl/BWBR0024280/2016-09-27#Bijlagehttps://www.fiu-nederland.nl/sites/www.fiu-nederland.nl/files/u3/voorbeelden WWFT bij subjectieve indicator.pdfhttps://www.fiu-nederland.nl/sites/www.fiu-nederland.nl/files/u3/voorbeelden WWFT bij subjectieve indicator.pdfhttps://www.fiu-nederland.nl/sites/www.fiu-nederland.nl/files/u3/voorbeelden WWFT bij subjectieve indicator.pdfhttps://www.fiu-nederland.nl/sites/www.fiu-nederland.nl/files/u3/voorbeelden WWFT bij subjectieve indicator.pdfhttps://www.nba.nl/globalassets/wet--en-regelgeving/nba-handreikingen/nba-handreiking_1124_richtsnoeren_wwft.pdfhttps://www.nba.nl/globalassets/wet--en-regelgeving/nba-handreikingen/nba-handreiking_1124_richtsnoeren_wwft.pdfhttps://www.nba.nl/globalassets/wet--en-regelgeving/nba-handreikingen/nba-handreiking_1124_richtsnoeren_wwft.pdfhttps://www.nba.nl/globalassets/wet--en-regelgeving/nba-handreikingen/nba-handreiking_1124_richtsnoeren_wwft.pdfhttp://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0019468&hoofdstuk=3&afdeling=3.2&artikel=26&z=2017-07-01&g=2017-07-01http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0020184&hoofdstuk=9&artikel=36&z=2017-06-17&g=2017-06-17http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0020184&hoofdstuk=9&artikel=36&z=2017-06-17&g=2017-06-17https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=970

20 RODE VLAGGEN

van de ‘fraudedriehoek’ moet de aandacht uitgaan naar de ‘druk’, ‘gelegenheid’ en ‘rationalisatie’ van fraude. Met behulp van Bijlage 1 van deze standaard kan de accountant frauderisicofactoren in kaart te brengen.

Volgens paragraaf 5 van NV COS 250 moet de accountant bij de uitvoering van de controle rekening houden met het toepasselijke wet en regelgevingskader. Daaronder valt ook de Wwft.

Los van Standaard 240 en 250 zijn er andere standaarden en overige voorschriften die samenhangen met fraude. Met dien verstande dat een accountant fraude eerder op het spoor zal komen als hij of zij zich daaraan houdt. De volgende standaarden zult u tegenkomen in deel 2:• NV COS 315: Risico’s op een afwijking van

materieel belang identificeren en inschatten door inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving;

• NV COS 320: Materialiteit bij de planning en uitvoering van een controle;

• NV COS 500: Controleinformatie;• NV COS 530: Het gebruiken van steek

proeven bij een controle;• NV COS 600: Bijzondere overwegingen

controles van financiële overzichten van een groep (inclusief de werk zaamheden van accountants van groepsonderdelen);

• NV COS 2400: Opdrachten tot het beoordelen van financiële overzichten;

• NV COS 3000: Assuranceopdrachten anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van historische financiële informatie;

• NV COS 4410: Samenstellingsopdrachten.

De NBAHandreiking 1137 inzake corruptie komt in deel 2 niet voor. De tuchtrechter heeft nog geen oordelen geveld over corruptie. De handreiking dateert van eind 2016.Volgens de corruptiehandreiking gaan de rode vlaggen omhoog bij transacties:

• van relatief grote omvang;• met tussenkomst van derden;• die tot stand zijn gekomen op basis

van een succes fee;• waarbij de prestatie moeilijk te

waarderen is;• waarbij gebruik wordt gemaakt van

persoonlijke netwerken;• waarbij de besluitvorming in handen is

van een beperkt aantal personen;• waarbij gebruik wordt gemaakt van

contant geld;• waarvan de afwikkeling op ongebruike

lijke wijze geschiedt;• zonder (zichtbare) tegenprestatie.

De per 1 januari 2014 geldende Verordening gedrags en beroepsregels accountants (VGBA) draait om vijf ‘fundamentele beginselen’, waaraan de accountant zich in zijn of haar beroepsuitoefening moet houden, te weten die van professionaliteit, integriteit, objectiviteit, vakbekwaamheid en zorgvuldigheid en vertrouwelijkheid.Bij witwassen spelen vooral het integriteitsbeginsel en artikel 7 een rol: de accountant die betrokken is bij of in verband wordt gebracht met nietinteger handelen van anderen, moet maatregelen nemen om (te proberen) een einde te maken aan dat handelen. Volgens artikel 8 moet een accountant ook handelen als hij of zij vermoedt dat de organisatie waaraan hij of zij verbonden is niet integer handelt. Wat het professionaliteitsbeginsel betreft moet de accountant zich conform artikel 4 onthouden van elk handelen of nalaten waarvan hij of zij weet of behoort te weten dat dit het accountantsberoep in diskrediet brengt of kan brengen. Uit hoofde van het vakbekwaamheids en zorgvuldigheidsbeginsel en artikel 13 lid 1 moet de accountant de wet en regelgeving toepassen die van belang is voor de professionele dienst die hij of zij levert. Een accountant mag dus niet meewerken aan witwassen en moet zich

https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=1170https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=1507https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=1770https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=2152https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=2504https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=3221https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=6293https://www.nba.nl/tools/hra-2016/?folder=4331https://www.nba.nl/globalassets/wet--en-regelgeving/consultaties/4410/standaard-4410-01012016.pdfhttps://www.nba.nl/globalassets/wet--en-regelgeving/nba-handreikingen/nba-handreiking_1137_corruptie_werkzaamheden_van_de_accountant.pdfhttps://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=5791https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=5791

21RODE VLAGGEN

houden aan de meldingsplichten van de Wta en de Wwft.

1.3.5 WWFT-MELDINGSPLICHT VS. FRAUDEMELDPLICHT

De twee meldingsplichten lopen bij wettelijke controles soms uiteen. Met name bij vermoedens van belastingfraude. In paragraaf 2.4.3 verwijst de tuchtrechter bijvoorbeeld naar een arrest van de Hoge Raad, die zegt dat belastingfraude de basis kan vormen voor witwassen. Daardoor moet een vermoeden van fiscale fraude leiden tot een vermoeden van een witwastransactie. Die samenloop van meldingsplichten kan lastig zijn, omdat de twee meldingsplichten op sommige punten verschillen. Bij witwassen moet de accountant een ongebruikelijke transactie melden aan

de FIUNederland. Volgens de fraudemeldplicht moet de accountant de autoriteiten inlichten bij een redelijk vermoeden van fraude. Omdat het eerder zal voorkomen dat een accountant een transactie ongebruikelijk vindt dan dat er een redelijk vermoeden bestaat van fraude, zal de accountant vaker een witwasmelding doen dan een fraudevermoeden melden. Het punt is dat de accountant de cliënt dan volgens het tipping offverbod van de Wwft niet mag inlichten over de melding. De controlerend accountant die fraude vermoedt, zal daarover echter juist in gesprek moeten met de cliënt. In de volgende hoofdstukken is helaas geen rechtspraak te vinden, waarin een uitweg uit dit dilemma wordt geschetst. Gelukkig doet het zich in de praktijk niet vaak voor.

http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:HR:2008:BD2774

Deel 2 Signalen uit de (tucht)rechtspraak

23RODE VLAGGEN

2.1 AO/IB

Een slechte administratieve organisatie en beroerde interne beheersing kunnen voortekenen zijn van fraude.

2.1.1 MUTEREN EN VERWERKEN INKOOPFACTUREN IN ADMINISTRATIE IN ÉÉN HAND

• Het ontbreken van een inkoop en aanbestedingsbeleid.

• Het ontbreken van een inkoopbegroting.

• Het ontbreken van een naam nummercontrole.

• Het ontbreken van een functiescheiding tussen het muteren in het crediteuren stambestand en het verwerken van inkoopfacturen in de crediteuren administratie.

• Medewerkers van de financiële administratie kunnen zowel facturen boeken als bank rekeningnummers van crediteuren aanpassen.

• Inkoper zegt jarenlang dat hij bij zijn vorige baas ‘personeelskortingen’ krijgt, terwijl die kortingen fors zijn en ook gelden voor zijn huidige werkgever.

• Nota’s komen van een bedrijf dat niet (meer) bestaat; KvKnummer ontbreekt.

FeitenEen accountant controleerde enkele boekjaren de jaarrekeningen van een jeugdzorgstichting en gaf daarbij goedkeurende verklaringen af. In de (concept)management letters wees hij voortdurend op:• het ontbreken van een inkoop en

aanbestedingsbeleid;• het ontbreken van een inkoopbegroting;• het risico dat een medewerker inkoop

kortingen in zijn eigen zak steekt.

De accountant constateerde al in het tweede boekjaar “dat één betaling niet heeft plaatsgevonden aan het bankrekeningnummer van de juiste leverancier”. In een management letter schreef de accountant twee jaar later: “Door het ontbreken van een naamnummercontrole is het risico aanwezig dat dit wederom is gebeurd”. De accountant kwam steeds met aanbevelingen om de tekortkomingen te verbeteren. Die werden niet of slechts traag opgevolgd. Zo werd pas in het vierde boekjaar in de financiële administratie een functiescheiding aangebracht tussen het muteren in het crediteuren stambestand en het aanmaken van facturen. Daardoor konden medewerkers van de financiële administratie niet meer zowel facturen boeken als bankrekeningnummers van crediteuren aanpassen. Na onderzoek door een hogeschoolstudentstagiair kon het management van de stichting in het vijfde boekjaar een kleine verbetering melden in het inkoop en aanbestedingsbeleid.

De stichting deed uiteindelijk aangifte van verduistering en valsheid in geschrifte door een exwerknemer. De stichting dacht dat hij op twee manieren ruim twee miljoen euro verduisterd had.De eerste methode: de exwerknemer was een ict’er die voorheen werkte bij een leverancier van hard en software. Tegen de stichting zei hij dat hij daar nog gebruik kon maken van de personeelskorting. Daar bestelde hij hard en software en fabriceerde in negen jaar tijd zelf 95 valse nota’s, die zogenaamd afkomstig waren van de leverancier. De nota’s kwamen van een niet (meer) bestaand filiaal van het bedrijf en btw of KvKnummers ontbraken. De nota’s werden betaald op de bankrekening van de ict’er. In totaal was 2.283.843 euro overgemaakt op deze rekening. Om de nota’s te ‘dekken’ bestelde de ict’er hard en software bij een

24 RODE VLAGGEN

plaatselijke leverancier. Deze goederen liet hij daadwerkelijk afleveren bij de stichting, maar hij kocht ze in voor een veel lagere prijs dan het totaal van de valse facturen ad 250.829 euro.De andere methode kwam erop neer dat de ict’er de plaatselijke leverancier direct liet leveren en factureren aan de stichting, waarbij hij eigenhandig de nota’s verhoogde. Voor zover bekend betaalde de stichting op deze manier 16.402,02 euro te veel. De ict’er deelde deze ‘winst’ met de leverancier.

OordeelDe accountant heeft, op één lijncontrole van een enkele (nagemaakte) factuur na, geen (aanvullende) controlewerkzaamheden uitgevoerd op de ictinkoop. Bij die lijncontrole heeft hij de levering niet gecontroleerd en ook het ontbreken van een order gemist. Bovendien negeerde hij het ontbreken van KvK en btwnummer, terwijl dat voor zo’n grote onderneming als die van de leverancier toch opmerkelijk was. Het verhaal van de ict’er over ‘personeelskorting’ is op zichzelf al ‘voldoende kwestieus’. De accountant negeerde bovendien de omvang van de ‘personeelskorting’ en het opmerkelijke feit dat die korting ook gold voor nota’s aan de stichting. Ook had de accountant zich moeten afvragen waarom er bij de stichting werd gefactureerd, maar via de bankrekening van de ict’er werd betaald.

Dat had alles bij elkaar aanleiding moeten zijn om nader onderzoek in te stellen, mede vanwege de gebrekkige administratieve organisatie en interne beheersing. De accountant is al die tijd verantwoordelijk geweest voor de controlewerkzaamheden en kende de afspraken tussen de stichting en de ict’er over de inkopen via de ict’er bij diens oude werkgever. Bovendien had de accountant in de management letter zelf gemeld dat één factuur was betaald op het bankrekeningnummer van de ict’er. Hij bracht hierover

een advies uit dat uiteindelijk niet is uitgevoerd. Datzelfde geldt voor het ontbreken van een inkoop en aanbestedingsbeleid.

De administratieve organisatie was steeds twijfelachtig en daarom had de accountant nadere controlewerkzaamheden moeten uitvoeren. Hij mocht in deze situatie niet uitgaan van de algemene informatie die het management gaf over de leveringen. Het management had immers ook kunnen samenspannen en belang kunnen hebben bij de fraude. De accountant had bij zijn controlewerkzaamheden niet alleen oog moeten hebben voor de belangen van de stichting en haar bestuur, maar ook voor het algemeen belang.

De aanvullende controle was ook nodig om te kunnen schatten of het frauderisico kon leiden tot een afwijking van materieel belang. De fraude heeft een paar jaar geduurd. Dan moet je niet alleen de materialiteit op jaarbasis toetsen, maar ook het cumulatieve effect van de fraude op het eigen vermogen van de stichting in aanmerking nemen. Dit effect was een veelvoud van de gehanteerde materialiteit en dus wel degelijk van materieel belang voor de jaarrekening.

Het nalaten van aanvullende controlewerkzaamheden is een onzorgvuldig en niet vakkundig verzuim. Maar de opdrachtgever is wel primair zelf verantwoordelijk voor de interne beheersing van haar administratieve organisatie en de beslissing om op een on gebruikelijke manier te profiteren van een korting bij een van haar leveranciers.

MaatregelWaarschuwing. (15/2728 Wtra AK)

Schadeclaim afgewezenDe Rechtbank NoordHolland heeft de schadeclaim tegen het accountantskantoor en de accountant afgewezen. Zij hebben de directie

https://www.accountant.nl/tucht/2016/10/frauderisico-inkoop-niet-nader-onderzocht/

25RODE VLAGGEN

voldoende gewaarschuwd, maar die heeft de adviezen vrijwel volledig in de wind geslagen. De schade die daarvan het gevolg is, kun je volgens de rechtbank niet toeschrijven aan het accountantskantoor. De stichting heeft weliswaar een scheiding doorgevoerd in de administratie voor het aanpassen van rekening nummers in het debiteurenstambestand en de feitelijke betaling van facturen. Er is echter niet (systematisch) gecontroleerd of de betalingsconstructie daadwerkelijk was gestopt. Volgens de rechtbank was dat in de eerste plaats de verantwoordelijkheid van de stichting zelf en niet van de accountant. De rechtbank wijst de schadeclaims tegen het kantoor en de accountant daarom af.

Bij langdurige fraude niet alleen de materialiteit op jaarbasis toetsen, maar ook het cumulatieve effect van de fraude op het eigen vermogen van de opdrachtgever in aanmerking nemen (cumulatief kan de fraude wel degelijk van materieel belang zijn voor de jaarrekening).

2.1.2 BEPERKT ZICHT OP OMZETVERANTWOORDING

Volledigheid verantwoorde omzet niet vast te stellen door gebrekkige functiescheiding.

FeitenDe Nederlandse dochter van een Duits familiebedrijf im en exporteerde groenten en fruit. Het bedrijf liet de jaarrekeningen controleren door een partner en een teamleider van een accountants/advieskantoor te Rotterdam. De geconsolideerde jaarrekeningen van het concern werden gecontroleerd door de Duitse groepsaccountant, die de Rotterdamse accountants jaarlijks vragenlijsten liet invullen. De Rotterdamse partner gaf een goedkeurende verklaring af bij de eerste twee jaarrekeningen,

maar bij de jaarrekeningen over de drie jaar daarna kwam hij met oordeelonthoudingen. De functiescheiding tussen de inkoop en de verkoopfuncties liet namelijk zo te wensen over dat het niet mogelijk was om vast te stellen of de omzet en de daarmee samenhangende posten volledig verantwoord waren. Later bekende een van de bestuursleden van de dochter tegenover de twee andere bestuursleden dat hij al die tijd fictieve omzet heeft gegenereerd via de post ‘uitstaande debiteuren’. De Duitse moeder liet de fraude onderzoeken door de groepsaccountant, die tot de conclusie kwam dat over zes boekjaren een bedrag van ruim 2,4 miljoen euro aan verliezen is verborgen door fictieve omzetten te boeken.

OordeelDe accountants voeren aan dat zij jaarlijks cijferbeoordelingen hebben verricht, aansluitingen hebben gemaakt met de kolommen balans, ouderdomsanalyses hebben uitgevoerd, ontstaans en afloopcontroles hebben verricht, detailcontroles hebben gedaan en hun bevindingen hebben besproken met de directie. Dit alles om de post debiteuren en de daarmee samenhangende posten te controleren. Op basis van de verrichte controlewerkzaamheden konden aanvankelijk goedkeurende verklaringen worden afgegeven. De verklaringen van oordeelonthouding waren ingegeven door de onzekerheid of de omzet in de daaropvolgende jaren wel voldoende was verantwoord. Op basis van hun controlewerkzaamheden vonden de accountants het aanvaardbaar om de omzetten te stellen op minimaal de verantwoorde bedragen. In die jaren was er volgens hen geen aanleiding om meer of andere gegevensgerichte werkzaamheden uit te voeren.

Volgens de Accountantskamer hadden de accountants echter aanvullende gegevensgerichte werkzaamheden moeten uitvoeren

http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:RBNHO:2017:2994

26 RODE VLAGGEN

bij de controle van de jaarrekeningen om voldoende controleinformatie te krijgen. Met name om na te gaan of alle vorderingen in de post uitstaande debiteuren daadwerkelijk bestonden. Zij hadden dat bijvoorbeeld kunnen doen met saldobevestigingen in een steekproef uit deze post. Wat de accountants wel hebben gedaan, geeft maar zeer beperkte zekerheid over het bestaan van de vorderingen.

Voor de aanvullende controlemaatregelen hoeft geen specifieke aanleiding of fraudesignaal te bestaan. De verplichting om aanvullende controlewerkzaamheden uit te voeren, vloeit namelijk voort uit de eis dat de controle van de jaarrekening (voor consolidatiedoeleinden) met voldoende diepgang wordt uitgevoerd. Uit hoofde van de vereiste professioneelkritische instelling had van de accountants ook mogen worden verwacht dat zij meer controleinformatie over het bestaan van de vorderingen uit handels debiteuren hadden vergaard. De noodzaak daarvoor was des te groter nu zij zelf al hadden geconstateerd dat de interne controle bij de dochter te zwak was om vast te stellen dat de omzet volledig was verantwoord.

Dat een extern administratiekantoor de jaarrekeningen had samengesteld, is geen excuus om de gegevensgerichte controlewerkzaamheden achterwege te laten. De twee accountants hebben wel aangegeven dat zij niet precies wisten hoe de verhouding tussen de dochter en het extern administratiekantoor precies was. Maar in hun controledossier hebben zij niet vermeld dat zij hebben afgezien van het verzamelen van meer controleinformatie, omdat een extern kantoor de jaarrekening samenstelde.

Gezien de beperkte reikwijdte van de uitgevoerde gegevensgerichte werkzaamheden bestond er onvoldoende grondslag voor de verklaringen bij de jaarrekeningen voor de goedkeurende verklaringen noch voor die van oordeelonthouding. Of de omzetfraude was ontdekt als die werkzaamheden wel waren uitgevoerd, is niet zeker. Maar de kans daarop was wel groter geweest.

MaatregelDe accountants hebben hun kerntaak niet naar behoren uitgevoerd, terwijl het om een zeer wezenlijke post gaat. Zij hebben echter niet opzettelijk of uit eigen gewin gehandeld. Tijdelijke doorhaling voor vier weken (partner) en berisping (teamleider). (12/643 en 12/644 Wtra AK)

Aanvullende, gegevensgerichte controle werkzaamheden doen met voldoende diepgang en professioneel kritische houding als (mede) door gebrekkige functie scheiding niet duidelijk is of omzet volledig is verantwoord.

https://www.accountant.nl/tucht/2013/7/fraude-niet-ontdekt-ondanks-oordeelonthouding/

27RODE VLAGGEN

2.1.3 ADMINISTRATEUR MET ALLE BEVOEGDHEDEN EN SMARTCARD DIRECTEUR

Administrateur beschikt over alle bevoegdheden voor het betalingsprogramma.

Administrateur kan beschikken over de smartcard met bijhorende code van de directeur.

De aansluiting tussen de administratie en de jaarrekening is lastig te maken.

FeitenEen bedrijf dat bouwnijverheidsmachines, diepladers, heftrucks en kranen produceert, verkoopt, onderhoudt en repareert, liet een registeraccountant de jaarrekening samenstellen over één boekjaar. De accountant gaf daarbij een samenstellingsverklaring af. In de twee boekjaren daarna gaf de accountant een controleverklaring; over het laatste boekjaar niet. Nadat de administrateur van de onderneming was ontslagen en opgevolgd door een ander kwamen kasverschillen aan het licht. Uit onderzoek door een extern bureau bleek dat de administrateur drie miljoen euro had verduisterd.

Omdat de administrateur alle betalingsbevoegdheden had, kon hij betalingen aan crediteuren doorboeken op rekeningen van hemzelf en een administratief medewerkster. De onbevoegde overmakingen maakte hij moeilijker te ontdekken via ‘code‘ of ‘batchbetalingen’. Daarbij kreeg je in het digitale betalingsprogramma Money Manager namelijk geen bankafschriften te zien, maar alleen een code. Bovendien splitste hij bedragen, zodat het maken van een aansluiting tussen jaarrekening en administratie lastig was. Die aansluiting ontbrak ook in de jaren die al waren afgesloten en waarin de administrateur eveneens geld wegsluisde.Na een apart onderzoek werd de directeur

ontslagen, maar niet strafrechtelijk vervolgd. De administrateur en de medewerkster werden wel strafrechtelijk vervolgd. De vrouw werd vrijgesproken, de administrateur kreeg drie jaar cel en moest het bedrijf 2,5 miljoen euro schadevergoeding betalen.

OordeelDe administrateur kon frauderen omdat hij beschikte over alle bevoegdheden voor het betalingsprogramma Money Manager. Zo’n cumulatie van taken en bevoegdheden is een frauderisicofactor. Bij haar samenstellingswerkzaamheden en voor de samenstellingsverklaring hoefde de accountant de interne beheersing van de administratieve organisatie niet te beoordelen noch de werking daarvan te controleren. Pas na het verstrekken van de samenstellingsverklaring constateerde zij dat de administrateur soms kon beschikken over de smartcard met bijhorende code van de directeur.

Bij de controleverklaringen over de twee volgende boekjaren ligt dat anders. Dat achteraf is gebleken dat bij gecontroleerde gegevens en stukken sprake was van fraude dan wel dat de accountant de frauduleuze onttrekkingen bij haar controlewerkzaamheden niet op het spoor is gekomen, betekent op zichzelf nog niet dat zij de beroeps en gedragsregels heeft geschonden. Volgens Standaard 240 van de NV COS (De verantwoordelijkheid van de accountant voor het onderkennen van het risico van fraude in het kader van de controle van financiële overzichten) bestaat gezien de inherente beperkingen van een controle een onvermijdelijk risico dat niet alle afwijkingen van materieel belang worden ontdekt, ook al is de controle adequaat en conform de Standaarden opgezet en uitgevoerd.

De controle van de twee boekjaren is echter niet adequaat opgezet en uitgevoerd conform

https://www.nba.nl/tools/hra-2017/?folder=970

28 RODE VLAGGEN

de Standaarden. Nadat de accountant de frauderisicofactor had geconstateerd, heeft zij voor het eerste controlejaar geen fraudegerichte en aanvullende controlewerkzaamheden uitgevoerd. Dat had zij wel moeten doen om in te schatten hoe groot het risico van een afwijking van materieel belang was. En ook om het bedrijf te kunnen adviseren hoe het dit risico kon verkleinen. Het niet uitvoeren van die aanvullende werkzaamheden tijdens de controle van dit boekjaar is een verzuim.

De accountant heeft niets vastgelegd over de melding van het frauderisico. Daarom is niet duidelijk of zij een en ander aan het bedrijf heeft voorgehouden en zo ja, met welke diepgang. Zij had op heldere en indringende wijze moeten zeggen wat zij had geconstateerd en dat schriftelijk moeten vastleggen.

De accountant heeft echter alleen geadviseerd om de betaaladvieslijst die de administrateur opstelde voortaan ook te laten ondertekenen door de directeur. Het betalingsproces en de effectiviteit van de voorgestelde ingreep heeft de accountant niet geanalyseerd. De

betaaladvieslijst bleek geen sluitende schakel in het betalingsproces, omdat de administrateur achteraf betalingen kon toevoegen en/of wijzigen. Dat is des te relevanter, omdat de administrateur veelvuldig ‘code‘ of ‘batchbetalingen’ deed, zodat alleen het totaalbedrag op het bankafschrift voorkwam en niet de individuele betalingen met de begunstigden. Het advies van de accountant is daarom “ondoordacht en ineffectief”. De accountant had niet alleen bij de controle, maar ook in haar advisering grondiger en concreter moeten zijn en zowel moeten nagaan of het advies als de manier waarop het bedrijf dat opvolgde doeltreffend genoeg waren.

De accountant heeft de risicoanalyse weliswaar aangepast voor de controle van het volgende boekjaar, maar dat had zij het jaar daarvoor al moeten doen. Overigens heeft de aangepaste risicoanalyse niet geleid tot de geëigende controlewerkzaamheden. De accountant heeft het betalingsproces namelijk alleen maar gecontroleerd vanuit een selectie van twintig facturen. Daarbij bleef de kans bestaan dat betalingen niet in verband stonden

29RODE VLAGGEN

met facturen, zodat de controle volstrekt onvoldoende zekerheid gaf dat er geen on geautoriseerde betalingen waren gedaan. De accountant heeft bovendien geen lijncontrole van betalingen gedaan en evenmin de betalingen onderzocht voor een specifiek project, waarop garantiewerkzaamheden werden geboekt. In beide boekjaren heeft zij de controle van het betalingsverkeer daardoor met onvoldoende diepgang uitgevoerd. Haar goedkeurende verklaringen bij de jaarrekeningen van twee boekjaren missen daarom een deugdelijke grondslag.

MaatregelDe accountant heeft op meerdere momenten haar kerntaak niet naar behoren verricht en onvoldoende rekening gehouden met de belangen van de klant. Anderzijds is het bedrijf primair zelf verantwoordelijk voor de interne beheersing van haar administratieve organisatie en dus ook voor de beslissing om de administrateur meer bevoegdheden te geven dan wenselijk was. Berisping. (13/2940 Wtra AK)

Bij een controle de interne beheersing van de administratieve organisatie beoordelen en de werking daarvan controleren met voldoende diepgang.

De controle adequaat opzetten en uitvoeren als u een frauderisicofactor heeft geconstateerd.

De directie adequaat en effectief adviseren als u een frauderisicofactor heeft geconstateerd.

Lijncontrole uitvoeren bij het betalingsproces en een flinke steekproef nemen als dat fraudegevoelig is.

2.1.4 CONTROLLER NIET GECONTROLEERD

Concentratie van betalingsbevoegdheden bij één persoon, die niet wordt gecontroleerd.

FeitenEen controller werkte bij een onderneming met 34 werknemers en een omzet van 6,4 miljoen euro. Nadat hij per ongeluk een verkeerd rekeningnummer op de betaallijst had ingevoerd en deze niet meer kon corrigeren, legde de bank hem uit hoe hij betalingen kon veranderen buiten het systeem om. Toen de controller later problemen kreeg met zijn vrouw besloot hij de truc te gebruiken om haar een bedrag over te maken. Omdat hij niet werd gecontroleerd door de directie en de accountant kon hij ongestoord zijn gang gaan, zo zei hij later. Met de truc verduisterde hij gedurende enkele jaren in totaal 4,4 ton.

De accountant gaf een goedkeurende verklaring af bij de jaarrekening. Wel waarschuwde hij voor het risico op fraude. Onder meer omdat de directie de mutaties die de controller doorvoerde niet uitdrukkelijk controleerde. Daardoor bestond het risico dat de controller onrechtmatig mutaties doorvoerde en geld uit de onderneming sluisde. De accountant deed enkele aanbevelingen om dit risico tegen te gaan. In plaats van dit advies uit te voeren, diende de directie een klacht in tegen de accountant toen de fraude werd ontdekt.

OordeelHet enkele feit dat achteraf blijkt dat er fraude is gepleegd, betekent nog niet dat een accountant de beroeps en gedragsregels heeft geschonden. De primaire verantwoordelijkheid voor het voorkomen en ontdekken van fraude berust immers bij de controlecliënt zelf. Gezien de inherente beperkingen van een controle bestaat er een onvermijdelijk

https://www.accountant.nl/tucht/2014/8/geen-adequate-controle-gezien-frauderisico/

30 RODE VLAGGEN

risico dat niet alle afwijkingen van materieel belang worden ontdekt, ook als de controle adequaat is opgezet en uitgevoerd. Voor een adequate controle moet de accountant wel onderkennen dat de normale controlewerkzaamheden niet allemaal geschikt zijn om een materiële afwijking als gevolg van fraude te ontdekken. De accountant moet zijn controlewerkzaamheden afstemmen op het ingeschatte risico van een afwijking van materieel belang.

De accountant heeft de directie gewaarschuwd voor de concentratie van betalingsbevoegdheden bij de controller en geadviseerd om een van die bevoegdheden in te trekken. De directie heeft dit advies niet willen opvolgen, omdat dat niet werkbaar zou zijn. De accountant heeft vervolgens nader advies uitgebracht. Ook in het later uitgebrachte conceptaccountants verslag heeft de accountant gewezen op het risico van onrechtmatige mutaties. Hij gaf daarbij wel aan dat het risico minder wordt als de directeur de betaallijst controleert aan de hand van de facturen. Bij de controle van de jaarrekeningen heeft de accountant vastgesteld dat de directeur alle betalingen had geaccordeerd. Omdat er dus geen aanwijzingen waren voor fraude heeft hij een normale controle uitgevoerd.

De Accountantskamer vond het advies aan de directie om de kans op fraude te reduceren gebrekkig en tuchtrechtelijk verwijtbaar. Maar het College van Beroep voor het bedrijfsleven denkt hier anders over: dat je achteraf kunt zeggen dat lacunes of onjuistheden aan het licht zouden zijn gekomen wanneer de bedragen uit de betaallijst waren opgeteld, wil niet zeggen dat het advies onvoldoende is. Volgens het college was er op het moment van het advies nog geen aanleiding om dit totaliseren van de bedragen aan te bevelen als noodzakelijke voorwaarde voor effectieve fraudevermijding. Het college vindt het onvolledige advies daarom niet tuchtrechtelijk verwijtbaar.

Wel tuchtrechtelijk verwijtbaar is dat de accountant geen aanvullende controlewerkzaamheden heeft verricht. Hij was immers bekend met het frauderisico. Dat aanvullende controlemaatregelen de fraude in dit geval mogelijk niet aan het licht zouden hebben gebracht, ontslaat de accountant naar het oordeel van het college niet van de plicht om die maatregelen te nemen. De accountant heeft verzuimd voldoende controlemaatregelen te nemen. Gezien dit verzuim en de fraude mist de goedkeurende verklaring een deugdelijke grondslag.

MaatregelWaarschuwing. (AWB 10/549 en 09/2155 Wtra AK)

• Wijzen op het risico van onrechtmatige mutaties.

• Aanvullende controlemaatregelen nemen als een frauderisico wordt gesignaleerd.

2.1.5 FUNCTIESCHEIDING MEER DAN VOLDOENDE, MAAR SLECHTS TWEE DIRECTIELEDEN

• Er zijn twee directieleden die de waarde van incourante goederen kunnen ophogen.

FeitenEen registeraccountant gaf een goedkeurende verklaring af bij de geconsolideerde jaarrekening van een meubelstoffenhandel en de jaarrekeningen van zijn Nederlandse, Deense, Duitse en Servische dochtervennootschappen. De jaarrekeningen van twee bovenliggende vennootschappen en gelieerde vennootschappen uit de groep controleerde hij niet. Bij de controle van de jaarrekeningen van de meubelstoffenhandel steunde de accountant op de administratieve organisatie

https://www.accountant.nl/tucht/2013/2/nadere-controle-nodig-als-frauderisico-bekend-is/http://tuchtrecht.overheid.nl/YH0080http://tuchtrecht.overheid.nl/YH0080

31RODE VLAGGEN

en de interne beheersing van de onderneming. Zijn controleaanpak was hoofdzakelijk organisatiegericht. Van de AO/IB had hij een beschrijving gemaakt. Verder had hij proceduretests uitgevoerd en gesproken met het personeel. In een controleplanningmemorandum schreef de accountant dat de administratie bestond uit vier personen die ieder andere taken en bevoegdheden hebben. De risico’s rond de financieel directeur waren volgens hem gering. Die had er namelijk geen belang bij om bijvoorbeeld boekingen door te geven aan de administratie die buiten de normale processen omgaan, had geen winstafhankelijke beloning en werd niet afgerekend op resultaten. Een andere functie had de financieel directeur volgens de accountant niet. De functiescheiding in het bedrijf was “meer dan voldoende”, ook al schuilde er een zeker risico in dat de directie slechts bestond uit twee leden. Voor de controle van de voorraden voerde hij elk jaar aanvullende gegevensgerichte werkzaamheden uit.

De onderneming inventariseerde en waardeerde de voorraden elk jaar in aanwezigheid van het controleteam van de accountant. De waardering ging tegen de historische kostprijs of de lagere marktwaarde. De algemeen directeur bepaalde de (lagere) marktwaarde van de onderdelen die niet of minder courant waren. Volgens de algemeen directeur had het accountantskantoor de controle van de jaarrekening van de meubelstoffenhandel niet goed uitgevoerd en ten onrechte niet ook de bovenliggende vennoot schappen gecontroleerd. De algemeen directeur was geschrokken van de “valsheid in geschrifte, fraude en allerlei boekhoudkundige onjuistheden die zeer waarschijnlijk op korte termijn zullen leiden tot een faillissement”. Zo had de financieel directeur stelselmatig de waardering van incourante goederen in de voorraadlijsten opgehoogd. Nog dezelfde maand ging de handel failliet.

OordeelIn dit geval heeft de accountant voldoende gedaan en geen signalen van mogelijke fraude genegeerd. De accountant heeft aandacht besteed aan de administratieve organisatie en interne beheersing van de meubelstoffenhandel. Hij heeft namelijk een beschrijving gemaakt, proceduretests gedaan en daarover gesproken met personeelsleden. Gezien de omvang van de organisatie was er meer dan voldoende functiescheiding; dat de financieel directeur nog andere functies had, wist de accountant niet. Tijdens de controle heeft hij gekeken naar het risico van een tweekoppige directie en daarover een passage opgenomen in het controleplanningmemorandum.

MaatregelGeen. (AWB 14/98 en 13/965 Wtra AK)

• AO/IB onderzoeken door proceduretests te doen, met personeel te praten en controleplanning af te stemmen op risicio’s.

2.1.6 DIRECTEUR STEMT TOE IN EIGEN PRIVÉLENING VAN DE ZAAK

• Directeur leent privé van de zaak en onder tekent leningcontract namens twee partijen.

FeitenDe directeur van een stichting voor bejaardenhuisvesting was ook de administrateur van de vereniging van eigenaren (VvE), waarin de bewoners waren verenigd. Een accountantadministratieconsulent voerde administratieve diensten uit voor de VvE en het bestuur van de stichting en was verantwoordelijk voor het samenstellen van de jaarrekeningen. Toen een registeraccountant van hetzelfde kantoor de jaarrekening van de stichting controleerde, bleek de directeur 119

https://www.accountant.nl/tucht/2016/2/nalatigheid-bij-controle-niet-aangetoond/https://www.accountant.nl/tucht/2014/3/controle-voldoende-ondanks-fraude/

32 RODE VLAGGEN

duizend euro te hebben overgemaakt naar zijn privérekening, om een beslag op de bankrekening voor te zijn. Na enig aandringen betaalde de directeur het bedrag terug, met rente. Niet lang daarna leende de directeur vier ton van de VvE en lichtte de VvE en de raad van toezicht hierover niet in. De directeur wist de lening lang verborgen te houden. Toen die uitkwam, zei de Rechtbank Den Haag dat hij de vier ton plus de wettelijke handelsrente moest terugbetalen.

OordeelVolgens vaste rechtspraak (onder meer AWB 13/823) bestaat er in beginsel geen verificatieplicht bij het opstellen van een jaarrekening met een samenstellingsverklaring. De opdrachtgever is primair verantwoordelijk voor de juistheid van de informatie die is neergelegd in de jaarrekening met een samenstellingsverklaring. De accountant moet méér doen als er aanleiding bestaat om te twijfelen aan de juistheid of volledigheid van de verkregen informatie of als die informatie anderszins onbevredigend is. De accountant heeft ter aanvulling van zijn werkzaamheden het contract opgevraagd en in zoverre invulling gegeven aan bovenomschreven verificatieplicht. Hij had naar aanleiding van het leningcontract echter nader onderzoek moeten doen. Het ging namelijk om een flink bedrag, terwijl het contract namens beide partijen was ondertekend door dezelfde persoon. Onder deze omstandigheden is het niet uitgesloten dat hier fraude in het spel was.

De accountant heeft dat in zekere zin ook beseft, want naar aanleiding van het contract heeft hij in het handelsregister van de Kamer van Koophandel gecontroleerd of de directeur bevoegd was beide partijen te vertegenwoordigen bij dit contract. In de gegeven omstandigheden was dat onvoldoende, omdat uit het uittreksel van de inschrijving van de VvE blijkt dat de bevoegdheden van

de stichting om de VvE te vertegenwoordigen beperkt waren. De accountant heeft die beperkingen niet onderzocht en had de directeur moeten doorzagen over de leningsovereenkomst. Hij had met name moeten vragen of de raad van toezicht had ingestemd met het contract en de directeur bijvoorbeeld moeten voorstellen om de raad van toezicht te vragen het bestaan van het contract te bevestigen. Door in deze omstandigheden een samenstellingsverklaring af te geven bij de jaarrekening heeft de accountant in strijd gehandeld met de fundamentele beginselen van deskundigheid en zorgvuldigheid en professioneel gedrag.

MaatregelWaarschuwing. (AWB 14/847 en 14/337 Wtra AK)

• Tekenbevoegdheid directie grondig onderzoeken.

2.1.7 LENING PENNINGMEESTER AAN PENNINGMEESTER

• Leningen van penningmeester aan zichzelf zonder autorisatie en onderbouwing.

FeitenTwee accountants controleerden de jaarrekeningen van een kennis en onderzoekscentrum dat beroepsopleidingen verzorgt en adviezen geeft over technische bedrijfsvoering aan mkbbedrijven.De directeur van het centrum vertelde de accountants dat de penningmeester in de voorgaande jaren stelselmatig aanzienlijke bedragen had overgemaakt naar de bankrekeningen van hemzelf en zijn echtgenote respectievelijk enkele privécrediteuren. De penningmeester van het centrum had tegen de accountants gezegd dat de overboekingen samenhingen met een lening die het bestuur

https://www.accountant.nl/tucht/2015/7/foute-verwerking-meteen-gecorrigeerd/https://www.accountant.nl/tucht/2015/7/foute-verwerking-meteen-gecorrigeerd/https://www.accountant.nl/tucht/2016/5/samensteller-onderzoekt-fraudesignaal-onvoldoende/https://www.accountant.nl/tucht/2015/1/samenstellingsverklaring-ondanks-fraudesignaal/https://www.accountant.nl/tucht/2015/1/samenstellingsverklaring-ondanks-fraudesignaal/

33RODE VLAGGEN

aan hem had verstrekt. De accountants hebben deze ‘leningen’ als zodanig opgenomen in de jaarrekeningen over drie boekjaren. Bij al deze jaarrekeningen hebben zij goedkeurende verklaringen afgegeven.

OordeelDat de autorisatie en onderbouwing bij de transacties ontbraken, wijst op de mogelijkheid van fraude. De accountants zeggen dat zij enkele overboekingen wel hebben gezien, maar erop vertrouwden dat de penningmeester de leningen zou terugbetalen en schriftelijk zou laten formaliseren door het bestuur. Een gesprek hierover met de penningmeester van het dagelijks bestuur is echter niet voldoende, temeer omdat de penningmeester zelf de begunstigde van de transacties was. De accountants hadden hierover contact moeten opnemen met het (dagelijks) bestuur.

MaatregelWaarschuwing. (12/2800 en 12/2801 Wtra AK)

• Contact opnemen met directie of bestuur als bestuurslid zichzelf onbevoegd een ‘lening’ uitbetaalt.

2.1.8 GEBREKKIG BETALINGSPROCES DEELNEMING

• Het betalingsproces bij een deelneming is slecht georganiseerd en de meerderheidsdeelneming heeft zelf de jaarrekening opgesteld.

• Het mogelijke cumulatieve effect van de fraude op het eigen vermogen van de entiteit in aanmerking nemen bij de beoordeling van de materialiteit.

• Alleen steekproef doen in plaats van testen interne(fraude)beheersingsmaatregelen deelneming.

FeitenEen internationale transportgroep bestond uit verschillende dochterondernemingen, twee minderheidsdeelnemingen en een 66procentsdeelneming in een Duitse GmbH. De groepsaccountant controleerde de jaarrekeningen van de dochters en de holding. Hij gaf over vijf boekjaren een goedkeurende verklaring af. Voor de meerderheidsdeelneming had hij geen controleopdracht.

Toen de groepsaccountant werd opgevolgd door een kantoorgenoot bleken binnen de subadministratie crediteuren van de meerderheidsdeelneming twee bedragen als betaling afgeboekt door middel van memoriaalboekingen, waarbij de crediteurenfacturen niet waren ‘afgeletterd’. De opvolger stelde hierover vragen aan de holding en de meerderheidsdeelneming.

Uit een aanvullend onderzoek bleek dat een trouwe medewerkster van de financiële administratie van de meerderheidsdeelneming jarenlang fraude had gepleegd. In tien jaar tijd verduisterde zij 427.571 euro door bedragen over te boeken naar haar eigen bankrekening of die van haar echtgenoot. Zij debiteerde deze bedragen op (omvangrijke) crediteuren van het bedrijf en schoof deze vervolgens via tussenrekeningen door op andere (omvangrijke) crediteuren. Om de fraude te verhullen, verwijderde zij journaalposten.

De holding en de meerderheidsdeelneming dienden een klacht in tegen de eerste controlerend accountant, omdat hij de risico’s van een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude niet juist had ingeschat. Ook