Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

32
Handleiding voor het toepassen van de functionele indeling van de winst-en-verliesrekening bij woningcorporaties verslagjaar 2015 maart 2016

Transcript of Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

Page 1: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

Handleiding voor het toepassen van de

functionele indeling van de

winst-en-verliesrekening bij

woningcorporaties verslagjaar 2015

maart 2016

Page 2: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

2

Inhoud Pag.

1. Inleiding 3

2. Algemeen kader 4

3. De functionele indeling toegepast 6

3.1. Eisen die gelden voor toepassing van de functionele indeling 6

3.2. Functionele indeling is niet het doel, maar een middel om inzicht te krijgen 7

3.3. Van categoriaal naar functioneel - een stappenplan 7

3.3.1. Uitwerking stap 1: onderscheid direct en niet direct toerekenbare

opbrengsten en kosten 8

3.3.2. Uitwerking stap 2: direct toerekenbare opbrengsten en kosten toewijzen

aan de activiteiten (functies) 8

3.3.3. Uitwerking stap 3: opstellen verdeelstaat voor de niet direct toerekenbare

opbrengsten en kosten 10

3.4. Meten is weten? 12

3.5. Best practices rond het onderbouwen en verifieerbaar maken van

de opbrengsten- en kostenverdeling 13

3.6. De 80/20-regel als best practice 14

3.7. Beperk het gebruik van de activiteiten Overige activiteiten en Overige organisatiekosten 14

4. Functionele indeling nader bezien: uitsplitsing per activiteit 16

4.1. Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille 16

4.2. Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling 19

4.3. Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille 20

4.4. Waardeveranderingen vastgoedportefeuille 21

4.5. Netto resultaat overige activiteiten 22

4.6. Overige organisatiekosten 23

4.7. Leefbaarheid 24

4.8. Financiële baten en lasten 24

4.9. Overige categorieën in de functionele indeling 24

5. Do’s en don’ts 25

Bijlage 1: Toepassing van de modellen voor de balans en de resultatenrekening 27

Bijlage 2: Model winst-en-verliesrekening - functioneel model (RJ 645) 31

Bijlage 3: Kostenverdeelstaat - relatie categoriaal versus functioneel 32

Page 3: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

3

1. Inleiding

Woningcorporaties kunnen hun winst-en-verliesrekening in de jaarrekening presenteren volgens de

categoriale of de functionele indeling. De Richtlijn voor de Jaarverslaggeving 645 inzake de Toegelaten

instellingen volkshuisvestiging (hierna: RJ645) biedt woningcorporaties hier een keuzemogelijkheid.

De Autoriteit Woningcorporaties (hierna: Aw) sluit in de gegevensopvraging met ingang van het

verslagjaar 2014 aan op de functionele indeling. Met ingang van verslagjaar 2016 is het verplicht ook

in de jaarrekening de functionele indeling te hanteren.

Voor verslagjaar 2013 hebben corporaties voor het eerst in de verantwoordingsinformatie dVi de

winst- en verliesrekening moeten verantwoorden op basis van het functionele model. Hiertoe is een

handleiding uitgegeven. De ervaringen op basis hiervan zijn gebruikt voor een actualisatie en een

verdere aanscherping en verduidelijking voor verslagjaar 2014 en 2015. De wijzigingen voor

verslagjaar 2015 zijn beperkt. Uit analyse van de jaarcijfers 2014 bleek dat de verkoop uit voorraad

(onverkochte nieuwbouw op balans) wisselend werd verwerkt. In de handleiding is nu expliciet

opgenomen dat dit type verkopen dient te worden opgenomen onder verkocht vastgoed in

ontwikkeling: Ook is expliciet opgenomen hoe beheerwoningen verwerkt worden.

In essentie houdt de functionele indeling in dat de opbrengsten en kosten van de verschillende

activiteiten die woningcorporaties uitvoeren, gesplitst worden per activiteit. De functionele indeling

geeft hierdoor meer inzicht in de opbouw van het jaarresultaat van een corporatie en in welke mate

de verschillende activiteiten hebben bijgedragen aan dit resultaat. Ook wordt expliciet de omvang

getoond van de niet-primaire activiteiten van een corporatie, zijnde de niet aan de

vastgoedportefeuille toe te rekenen opbrengsten en kosten.

Aangezien veel corporaties naast verhuuractiviteiten, tevens activiteiten verrichten op het gebied van

ontwikkeling van vastgoed en verkoop van delen van de vastgoedportefeuille, past de functionele

indeling in principe beter bij de aard van een corporatie (artikel 2:377 BW2 Titel9) dan de categoriale

indeling.

Uit de jaarrekeningen 2012 van woningcorporaties bleek echter dat slechts een klein deel de winst-en-

verliesrekening op basis van de functionele indeling reeds inrichtte. Vanuit de praktijk bleek behoefte

aan uitbreiding van richtlijnen omtrent de toepassing van de functionele indeling. Deze handleiding

heeft tot doel om binnen hetgeen reeds voorhanden is in de regelgeving (RJ645) en de daarbij

uitgebrachte Handreiking voor toepassing van de RJ645, nader richting te geven aan de toepassing

van de functionele indeling van de winst-en-verliesrekening. Hierbij is aansluiting gezocht bij de

praktijkervaringen van woningcorporaties. De werkmethoden die in de praktijk toegepast kunnen

worden, zijn aangeduid met best practices, voorzien van do’s en don’ts.

Page 4: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

4

2. Algemeen kader

In de RJ645 zijn twee modellen voor de winst-en-verliesrekening opgenomen, namelijk het categoriale

model en het functionele model. Deze modellen zijn afgeleid van de jaarrekeningmodellen in het

besluit modellen jaarrekening.

In het categoriale model wordt de opbouw van de opbrengsten en kosten, zonder onderscheid naar de

bedrijfsactiviteiten, weergegeven.

In het functionele model worden de opbrengsten en kosten, die samen het resultaat uit gewone

bedrijfsuitoefening voor belastingen vormen, uitgesplitst naar de verschillende te onderkennen

bedrijfsactiviteiten, namelijk:

netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille,

netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling,

netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille,

waardeveranderingen vastgoedportefeuille,

netto resultaat overige activiteiten,

overige organisatie kosten,

leefbaarheid;

financiële baten en lasten.

Het verschil tussen beide modellen is de wijze van presentatie van het resultaat uit gewone

bedrijfsuitoefening voor belastingen. Na het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen

volgen net als in de categoriale indeling de categorieën belastingen resultaat uit gewone

bedrijfsuitoefening, resultaat deelnemingen, buitengewone baten, buitengewone lasten en belastingen

buitengewoon resultaat, resulterend in het uiteindelijke resultaat na belastingen. Voor een nadere

detaillering van het functionele model zoals opgenomen in de RJ645 verwijzen wij naar bijlage 2.

De modellen hebben dus geen invloed op de resultaatbepaling; de hoogte van het resultaat uit

gewone bedrijfsuitoefening en daarmee ook het resultaat na belastingen is gelijk in beide modellen.

De keuze voor een model dient op basis van wettelijke bepalingen te worden gebaseerd op het model

dat het beste past bij de aard van de bedrijfsactiviteiten (art. 2:377 BW). In de handreiking

toepassing RJ645 (bijlage 1) wordt voor corporaties de voorkeur uitgesproken voor de toepassing van

de functionele indeling. “Als handreiking wordt aangegeven dat het functionele model van de winst-

en-verliesrekening over het algemeen het beste past bij een corporatie, die naast de

verhuuractiviteiten van de vastgoedportefeuille, ook significante activiteiten ontplooit op het terrein

van de ontwikkeling van vastgoed en de verkoop van delen van de vastgoedportefeuille.”

De Aw, samen met WSW en ministerie, schrijft met ingang van de dVi uitvraag 2013 de functionele

indeling voor. In de jaarrekening kan nog worden gekozen voor de categoriale indeling. Deze

handleiding is primair geschreven voor corporaties die in de jaarrekening het categorale model

hanteren en voor de dVi volgens het functionele model dienen aan te leveren. Aanbevolen wordt de

handleiding ook te hanteren indien in de jaarrekening reeds voor het functionele model is gekozen.

Mocht de situatie zich voordoen dat, bij hantering van het functionele model in de jaarrekening, de

Page 5: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

5

jaarrekening op onderdelen strijdig is met deze handleiding, dan is het toegestaan om de jaarrekening

aan te houden.

Opmerking bij toepassing functionele indeling in de jaarrekening

Als de functionele indeling in de jaarrekening wordt toegepast, moet in de toelichting additionele

informatie worden verstrekt over een aantal categoriale kostensoorten, waaronder het totaalbedrag

van de in de winst-en-verliesrekening verwerkte lonen en salarissen (RJ270.504). Hierbij dient het

totaal van de personeelskosten afzonderlijk in de toelichting van de jaarrekening te worden vermeld

en wel als volgt:

Lonen en salarissen

Pensioenlasten

Overige sociale lasten

Totaal personeelskosten.

Voorts dient het totaalbedrag van de in de winst-en-verliesrekening verwerkte afschrijvingen in de

toelichting van de jaarrekening te worden vermeld (RJ270.504).

Page 6: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

6

3. De functionele indeling toegepast

3.1. Eisen die gelden voor toepassing van de functionele indeling

Voordat deze handleiding nader in gaat op de manier waarop een functionele indeling gemaakt kan

worden, is het goed om stil te staan bij de eisen die aan de winst-en-verliesrekening en daarmee de

functionele indeling gesteld worden. In artikel 2:362 lid 3 BW is hiervoor bepaald dat de winst-en-

verliesrekening met de toelichting getrouw, duidelijk en stelselmatig de grootte van het resultaat van

het boekjaar en zijn afleiding uit de posten van baten en lasten dient weer te geven:

Getrouw

Een belangrijke eis is dat de functionele indeling van de winst-en-verliesrekening getrouw inzicht moet

geven in de kosten en opbrengsten per activiteit. In de praktijk houdt deze eis in dat de functionele

indeling gebaseerd moet zijn op de werkelijke opbrengsten en kosten en dat de toerekening naar de

verschillende activiteiten ook gebaseerd moet zijn op de werkelijkheid.

Om de werkelijkheid te benaderen, is het essentieel om dit goed te kunnen meten. Voor de ene

corporatie zal dit eenvoudiger zijn dan de andere, er kan bijvoorbeeld sprake zijn van omvangrijke en

complexe transacties versus beperkte en eenvoudige transacties, een gering aantal bedrijfsactiviteiten

versus een groot aantal bedrijfsactiviteiten, een complexe organisatie versus een eenvoudige

organisatiestructuur, et cetera. Van cruciaal belang is dat de keuzes die gemaakt worden bij de

toerekening adequaat onderbouwd worden (met bewijstukken). Dit laatste is van belang om ook

achteraf vast te kunnen stellen dat de kostenverdeling conform de werkelijkheid is. De opbouw moet

dus verifieerbaar zijn.

Daarnaast geldt als voorwaarde dat beïnvloeding door subjectieve factoren zoveel als mogelijk

vermeden moet worden. Bij het bepalen van verdeelsleutels kan het noodzakelijk zijn om

inschattingen te maken welke verdeelsleutel het meest getrouwe inzicht geeft in de toedeling naar

activiteiten. Dergelijke inschattingen zijn niet altijd volledig objectief te bepalen en zijn mede

afhankelijk van individuele en mogelijk subjectieve inschattingen. Dit risico kan beperkt worden door

schattingen zoveel mogelijk te onderbouwen met onderliggende bewijsstukken en metingen.

Duidelijk

Duidelijkheid stelt eisen aan onder meer de begrijpelijkheid en relevantie van

de winst-en-verliesrekening gepresenteerd volgens de functionele indeling en de hieraan ten

grondslag liggende toerekening van kosten en opbrengsten.

Er kan strijdigheid ontstaan tussen de eis van begrijpelijkheid en relevantie. Voorkomen moet worden

dat de toerekening van kosten en opbrengsten dusdanig ingewikkeld wordt dat deze moeilijk te

begrijpen is.

Page 7: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

7

Stelselmatig

Bij het presenteren van de winst-en-verliesrekening volgens de functionele indeling dient een

bestendige gedragslijn te worden gehanteerd. Een eenmaal gekozen toerekeningsmethodiek dient te

worden gehandhaafd, tenzij er omstandigheden (gegronde redenen) zijn waardoor afgeweken moet

worden van de bestendige gedragslijn, dit dient dan wel toereikend gemotiveerd te worden.

Ten behoeve van de controleerbaarheid van de toepassing van de functionele indeling is ook een

gedegen onderbouwing van de methodiek essentieel. In de volgende paragrafen wordt nader ingegaan

op enkele practices die door de praktijk (vanuit de klankbordgroepleden en de bijeenkomsten met

corporaties) zijn aangereikt en die binnen de huidige wet- en regelgeving passen.

3.2. Functionele indeling is niet het doel, maar een middel om inzicht te krijgen

Het doel van de functionele indeling is niet het opstellen, maar het inzicht geven in de opbrengsten en

kosten per activiteit. Zeker als aansluiting kan worden gevonden tussen de sturingsvariabelen binnen

de organisatie en de verantwoording hierover via de functionele indeling van de winst-en-

verliesrekening.

Een belangrijk startpunt is om na te gaan hoe de sturingsmechanismes die reeds aanwezig zijn binnen

de corporatie zijn ingericht. Wanneer de corporatie in het grootboek kostenplaatsen heeft gecreëerd,

bijvoorbeeld per afdeling Verhuur, Verkoop, et cetera, dan is het zinvol om hier vanuit te gaan en te

evalueren of verdere detaillering noodzakelijk is om tot de functionele indeling te komen van de winst-

en-verliesrekening in RJ645 (zie bijlage 2). Het inzicht dat de functionele indeling biedt, kan hierbij

ook doorvertaald worden naar de managementrapportages, zoals de tussentijdse ontwikkeling van de

verkoopactiviteiten uit bestaand bezit.

3.3. Van categoriaal naar functioneel - een stappenplan

In deze paragraaf wordt de transitie van een categoriale indeling naar een functionele indeling in een

stappenplan toegelicht. De drie basisstappen die bij de transitie worden gezet, zijn als volgt:

Stap 1: Maak per post en waar nodig per grootboekrekening (in de categoriale indeling) een

onderscheid tussen directe toerekenbare opbrengsten en kosten en niet direct toerekenbare

opbrengsten en kosten.

Stap 2: Wijs de direct toerekenbare opbrengsten en kosten toe aan de van toepassing zijnde

categorie binnen de functionele indeling.

Stap 3: Stel voor de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten een verdeelstaat op en verdeel

de opbrengsten en kosten over de diverse activiteiten binnen de functionele indeling.

In het vervolg van deze paragraaf worden deze stappen nader uitgewerkt. Het is aan te raden om de

gemaakte keuzes te documenteren en de relatie tussen de categoriale en functionele indeling bij

Page 8: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

8

eerste toepassing inzichtelijk te houden. Een verdeelstaat/relatietabel, zoals opgenomen in bijlage 3,

kan daartoe een handig hulpmiddel zijn.

Belangrijk om in gedachten te houden, is dat het resultaat volgens de winst-en-verliesrekening op

basis van de functionele indeling hetzelfde is als die op basis van de categoriale indeling. De

verschillen zitten alléén in de presentatie. De transitie naar een functionele indeling heeft derhalve

niet tot gevolg dat transacties/boekingen die via de balans lopen, door toepassing van de functionele

indeling via de winst-en-verliesrekening gaan lopen. De uitkomst (zoals het bedrijfsresultaat) zou dus

niet mogen afwijken.

3.3.1. Uitwerking stap 1: onderscheid direct en niet direct toerekenbare opbrengsten en

kosten

Stap 1: Maak per post (in de categoriale indeling) een onderscheid tussen directe toerekenbare

opbrengsten en kosten en niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten.

Het centrale uitgangspunt van de functionele indeling is de verdeling naar activiteiten. Om een goede

toerekening te maken, is het noodzakelijk om (op basis van het grootboek) een onderscheid te maken

tussen de direct aan de activiteiten en niet direct aan de activiteiten toe te rekenen opbrengsten en

kosten. Opbrengsten die direct zijn toe te wijzen, zijn bijvoorbeeld de huren, de opbrengsten

servicecontracten en de verkoopopbrengsten. Kosten die direct toe te wijzen zijn aan de activiteiten

zijn bijvoorbeeld de kosten van servicecontracten, de overheidsbijdragen, de onderhoudskosten en de

boekwaarde van verkocht vastgoed.

Voor het direct kunnen toerekenen van opbrengsten en kosten is het essentieel dat sprake is van

zuivere grootboekrekeningen. Dat wil zeggen dat kosten en opbrengsten niet door elkaar op dezelfde

grootboekrekening geboekt zijn daar waar die gesplitst weergegeven moeten worden in de functionele

indeling (bijvoorbeeld kosten en opbrengsten servicecontracten), danwel dat er geen kosten en

opbrengsten op een grootboekrekening worden geboekt die bij verschillende activiteiten horen. Indien

een grootboekrekening een gemengd karakter heeft, kan deze daardoor niet in zijn geheel

toegerekend worden aan een activiteit. Het is in deze situatie noodzakelijk om de grootboekrekening

eerst uit te splitsen.

Best practice: Analyseer de grootboekrekeningen op het zuivere karakter van de rekeningen en leg

vast welke grootboekrekeningen direct toerekenbaar zijn. Bij voorkeur intracomptabel op

grootboekniveau door labelling naar bepaalde kostenplaatsen/activiteiten. In de praktijk wordt dit in

echter niet altijd als praktisch ervaren en ligt de splitsing extracomptabel vast, aangezien het

grootboek- en boekingssysteem (nog) niet aangepast. Het verdient echter aanbeveling deze stap wel

te gaan zetten, zeker met het oog op verplichte toepassing in de jaarrekening vanaf verslagjaar 2016.

3.3.2. Uitwerking stap 2: direct toerekenbare opbrengsten en kosten toewijzen aan de

activiteiten (functies)

Stap 2: Wijs de direct toerekenbare opbrengsten en kosten toe aan de van toepassing zijnde

categorie binnen de functionele indeling.

Op basis van de initiële splitsing kunnen de directe opbrengsten en kosten worden toegewezen aan de

nieuwe plek binnen de functionele indeling.

Page 9: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

9

Ter illustratie volgt onderstaand een overzicht van de bedrijfsactiviteiten volgens

de winst-en-verliesrekening op basis van de functionele indeling, aangevuld met voorbeelden van

jaarrekeningposten (en de hieraan gerelateerde grootboekrekeningen) uit het categoriale model die

direct toerekenbaar zijn aan deze activiteiten:

Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille: voorbeelden van direct toerekenbare posten zijn

de huuropbrengsten, de opbrengsten van servicecontracten, de verhuurdersheffing en de

overheidsbijdragen. Voor de toerekening aan deze activiteit kan aansluiting worden gezocht bij de

toerekening zoals toegepast bij het berekenen van de bedrijfswaarde voor het vastgoed in

exploitatie.

Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling: een voorbeeld van een post die direct

toerekenbaar is omvat de projectopbrengsten uit verkoop activa in ontwikkeling. Deze

opbrengsten zijn opgenomen in de categoriale post netto verkoopresultaat vastgoedportefeuille.

Het is hierbij van belang om deze jaarrekeningpost uit te splitsen naar het deel dat betrekking

heeft op verkocht vastgoed in ontwikkeling (onderhanden projecten) en het deel dat betrekking

heeft op de verkoopopbrengst dat betrekking heeft op bestaand bezit (dat wordt onder de

volgende activiteit opgenomen). De grootboekrekeningen die zuiver de opbrengsten en kosten

bevatten inzake verkocht vastgoed in ontwikkeling kunnen direct toegerekend worden. Ook

verkoop van grondposities dient onder deze activiteit te worden opgenomen.

Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille: zie de vorige activiteit, de

jaarrekeningpost netto verkoopresultaat vastgoedportefeuille kan aan deze activiteit toegerekend

worden voor het onderdeel dat betrekking heeft op verkopen uit bestaand bezit. Uiteraard alleen

voor zover de hieraan gerelateerde grootboekrekeningen zuiver de opbrengsten en kosten

bevatten van de verkopen uit bestaand bezit (zie stap 1).

Indien de corporatie gekozen heeft om sociaal vastgoed te waarderen op basis van RJ 212

(bedrijfswaarde) dient ook de realisatie van de herwaarderingsreserve bij verkoop van

vastgoedobjecten hieronder te worden opgenomen.

Voor wat betreft de presentatie gaan corporaties hier in de praktijk op verschillende manieren mee

om. Voor verwerking in de dVi dient de gerealiseerde herwaarderingsreserve door verkopen te

worden opgenomen onder deze activiteit.

Waardeveranderingen vastgoedportefeuille: Direct toerekenbaar is de categoriale post Overige

waardeveranderingen van (im)materiële vaste activa en vastgoedportefeuille.

Netto resultaat overige activiteiten: hieraan zijn op basis van de categoriale indeling van de winst-

en-verliesrekening geen posten direct toe te rekenen. Mogelijk zijn de opbrengsten verband

houdend met de overige activiteiten wel afzonderlijk herleidbaar uit de categoriale post overige

opbrengsten en direct aan de categorie overige activiteiten toerekenbaar. Hiertoe dient de

betreffende grootboekrekeningen zuiver te zijn (zie stap 1). Als voorbeeld kunnen de opbrengsten

en kosten van een Warmte- en Koudopslaginstallatie (WKO), beheer voor derden en VvE-beheer

worden genoemd, als ook eventuele opbrengsten zendmasten en erfpachtopbrengsten. Eventueel

ontvangen saneringsbijdrage dient ook hieronder te worden opgenomen.

Dit zijn vaak activiteiten die niet op zichzelf beschouwd door de eigen organisatie voor de eigen

Page 10: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

10

vastgoedexploitatie uitgevoerd (hoeven te) worden. Deze activiteiten worden soms ook

ondergebracht in een aparte BV.

Overige organisatiekosten: vanuit de categoriale indeling moet een uitsplitsing gemaakt worden

naar de organisatiekosten toerekenbaar aan de verschillende activiteiten en de organisatiekosten

die niet direct toerekenbaar zijn aan de activiteiten. De opbrengsten en kosten die niet

toerekenbaar zijn (ook niet na toerekening van indirecte kosten), worden opgenomen onder

Overige organisatiekosten. Voorbeelden hiervan zijn (een deel van) de (salaris)kosten van het

management en de raad van commissarissen. Dit deel wordt dan meer gezien als apparaatskosten

en is bijvoorbeeld het gevolg van de gekozen aansturing (centraal/decentraal) c.q. is niet direct

noodzakelijk voor de uitvoering van de activiteiten.

Leefbaarheid: deze kosten kunnen direct worden overgenomen uit de gelijknamige

jaarrekeningpost in de categoriale indeling, tenzij hierin ook kosten zitten die noodzakelijk zijn

voor de verhuurexploitatie. Mocht dit het geval zijn, dan dienen deze kosten via een

verdeelssleutel aan de verhuurexploitatie toegerekend te worden.

Saldo financiële baten en lasten: deze opbrengsten en kosten kunnen overgenomen worden uit de

gelijknamige jaarrekeningpost, met uitzondering van de aan vastgoed in ontwikkeling

toegerekende financieringskosten. Indien de grootboekrekeningen zuiver zijn (zie stap 1), dan is

direct toerekenen mogelijk.

3.3.3. Uitwerking stap 3: opstellen verdeelstaat voor de niet direct toerekenbare

opbrengsten en kosten

Stap 3: Stel voor de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten een verdeelstaat op en verdeel

de opbrengsten en kosten over de diverse activiteiten binnen de functionele indeling.

Nadat de directe toerekenbare opbrengsten en kosten zijn toegerekend, blijft de lastigste categorie

over, te weten de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten. Voor deze opbrengsten en kosten

zal een manier gevonden moeten worden om deze toe te rekenen aan de activiteiten. Een belangrijke

vraag bij deze stap is: Welk nauwkeurigheidsniveau is noodzakelijk om te voldoen aan de eisen van

getrouwheid, duidelijkheid en stelselmatigheid en welke administratieve lasten van de methodiek

brengt dit met zich mee?

Naarmate een hogere nauwkeurigheid bereikt en gewenst wordt, zullen ook de administratieve lasten

hoger zijn, uiteraard afhankelijk van de huidige uitgangssituatie van kostenallocatie en de inrichting

en reproduceerbaarheid via de systemen. Het is van belang om vooraf een gewenst optimum te

bepalen tussen de gewenste nauwkeurigheid en de administratieve lasten en dit af te stemmen met

de verantwoordelijken voor de jaarrekening, de raad van commissarissen en de externe accountant.

Best practice: Veel tijd kan verloren gaan met verdelingen op detailniveau, terwijl die uiteindelijk

nauwelijks nauwkeuriger/beter inzicht geven. Probeer zoveel mogelijk aan te sluiten bij reeds

toegepaste toerekeningen zoals kostenplaatsen of bedrijfswaardeberekeningen.

Uitgangspunt daarbij is om zo min mogelijk op de 'overige' regels onder te brengen.

Bij uitzondering kunnen kosten voorkomen die niet toerekenbaar zijn. Omvangrijke (ongedekte)

kosten op 'overige' posten zullen in het toezicht van de Aw worden gebruikt als signaal voor mogelijke

verspilling van maatschappelijk gebonden vermogen.

Page 11: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

11

Het op voorhand bewust toerekenen (ook categoraal) kan achteraf veel tijd schelen. Uit analyse blijkt

bijvoorbeeld dat een aantal corporaties categoraal niet alle uren van personeel hadden geactiveerd,

welke zij bij de verdeling van de personeelskosten bij de functionele indeling niet meer konden

plaatsen.

Als minimumeis voor de opbrengsten- en kostenverdeling geldt dat de winst-en-verliesrekening op

basis van deze verdeling een getrouw beeld weergeeft op basis van de jaarrekening materialiteit en

inzicht geeft in de juiste en getrouwe toedeling naar activiteiten. Dit houdt in dat de kosten- en

opbrengstenverdeling verifieerbaar is en adequaat is onderbouwd met bewijsstukken.

De twee belangrijkste vragen bij de toerekening van de niet direct toerekenbare opbrengsten en

kosten zijn:

1. Welke methode wordt gehanteerd voor het toedelen van opbrengsten en kosten?

2. Welke verdeelsleutels worden gehanteerd voor het verdelen van opbrengsten en kosten?

De theorie biedt een aantal methoden van toedelen, bijvoorbeeld de opslagmethode en de

kostenplaatsmethode.

De opslagmethode

Bij de opslagmethode worden de directe kosten of een deel van de directe kosten van een activiteit

verhoogd met een bepaald opslagpercentage ter dekking van de indirecte kosten.

Kostenplaatsmethode

Bij de kostenplaatsmethode worden indirecte kosten toegerekend aan kostenplaatsen. Op basis van

een kostprijstarief worden deze vervolgens toegerekend aan de activiteiten.

Best practice: de meeste corporaties boeken al naar kostenplaats en dan ligt de kostenplaatsmethode

het meest voor de hand. In bijlage 3 is een voorbeeld opgenomen.

Page 12: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

12

Na de keuze van de verdeelmethode zal moeten worden besloten welke verdeelsleutels gehanteerd

dienen te worden. Ook hier kunnen meerdere sleutels gekozen worden. Bijvoorbeeld een verdeling op

basis van:

aantallen verhuureenheden;

vierkante meters;

fte’s;

omzet;

urenregistraties.

Het is belangrijk dat eenduidige grondslagen voor de verdeelsleutels worden gekozen, waarbij de

brongegevens op eenvoudige wijze zijn te verkrijgen, te toetsen en die ook niet veelvuldig wijzigen

(gedurende het boekjaar). Het betekent overigens niet dat voor alle te verdelen posten dezelfde

verdeelsleutel toegepast moet worden. Het hanteren van één verdeelsleutel is qua toerekening

eenvoudiger, maar het leidt mogelijk tot onnauwkeurige of zelfs onjuiste toerekeningen. Overweeg

per post de te kiezen verdeelsleutel.

Best practice: het aantal fte’s wordt in de praktijk als meest logisch ervaren om de kosten van lonen

en salarissen te verdelen naar de verschillende activiteiten. Hierbij wordt per fte bepaald voor welke

activiteit deze is ingezet. Dit leidt uiteraard tot de vraag hoe de tijdsbesteding inzichtelijk gemaakt kan

worden. Urenregistratie kan hiertoe een middel zijn. Ook de functie waartoe de fte behoort, kan een

goede indicatie zijn. Een alternatieve manier is door (achteraf) inschattingen te maken van de

tijdsbestedingen van de betreffende medewerkers. Dit kan aan de hand van interviews van de

betreffende medewerkers, over een bepaalde periode de tijdsbesteding te registreren of op basis van

arbeidsovereenkomsten in combinatie met functieomschrijvingen. Essentieel is dat de verdeling

achteraf verifieerbaar en onderbouwd is en periodiek wordt herijkt.

3.4. Meten is weten?

Zoals voor meer zaken geldt ook bij woningcorporaties het gezegde: Meten is weten. De vraag hierbij

is met welke diepgang dit gebeurt, met andere woorden: welk nauwkeurigheidsniveau is haalbaar en

wenselijk? Met betrekking tot de indirecte posten hoeven nauwkeurigere verdeelsleutels niet per

definitie ook tot zuiverdere uitkomsten te leiden. Een voorbeeld is het schrijven van uren van

medewerkers per activiteit. Dit leidt in principe tot nauwkeurigere uitkomsten dan het maken van een

verdeling op basis van het aantal fte’s, maar niet per definitie tot een betere c.q. andere uitkomst.

Beide zijn aanvaardbare methodes. Ook inschattingen op basis van het aantal fte’s kunnen toereikend

zijn wanneer functieomschrijvingen en kostenplaatsen van de betrokken medewerkers al een goede

indicatie geven.

Best practice: Als het noodzakelijk is voor het inzicht dan is het “meten” van de kosten per activiteit

een essentiële stap. Als dit niet noodzakelijk is, bijvoorbeeld omdat de inrichting van de organisatie

niet complex is en de kosten per activiteit reeds voldoende inzichtelijk zijn, kan ook volstaan worden

met een eenvoudiger en pragmatischer methode. Bijvoorbeeld door de verdeling in te richten op basis

van een eenmalige meting, deze verdeling voortaan te hanteren en bijvoorbeeld jaarlijks te evalueren.

Page 13: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

13

3.5. Best practices rond het onderbouwen en verifieerbaar maken van de opbrengsten- en

kostenverdeling

De onderbouwing van de gekozen methodiek dient voldoende houvast te geven om de invloed van

subjectieve inschattingen te beperken. Een bestendige gedragslijn in het toegepaste (verdeel)systeem

is hierbij een belangrijke voorwaarde, net als een jaarlijkse herijking van de opbrengsten- en

kostenverdeling. Een solide onderbouwing van de methodiek is dus cruciaal om vast te kunnen stellen

dat de winst-en-verliesrekening op basis van de functionele indeling een getrouw beeld en het vereiste

inzicht geeft. Onderstaand volgen enkele best practices rond het onderbouwen en verifieerbaar maken

van de opbrengsten- en kostenverdeling.

Best practices:

1. Direct aan activiteiten herleidbare opbrengsten en kosten: de onderbouwing hiervan moet

voldoende verifieerbaar zijn, oftewel hier moeten bewijsstukken van zijn. Bijvoorbeeld: ter

onderbouwing van de kosten van de fte’s die uitsluitend voor één activiteit ingezet worden,

kunnen bewijsstukken gehanteerd worden, zoals de arbeidsovereenkomsten, de salariskosten en

de functieomschrijvingen.

2. Niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten: pas een verdeelsystematiek toe die de realiteit

zoveel mogelijk benadert. Indien dit met “meten” gerealiseerd kan worden, dan heeft dat de

voorkeur. Indien het meten onaanvaardbaar veel tijd kost of wanneer dit achteraf niet meer

mogelijk is (zoals tijdsregistratie), dan is het minimaal noodzakelijk om de schattingen te

onderbouwen met relevante bewijsstukken. Bijvoorbeeld: voor medewerkers die voor meerdere

activiteiten ingezet worden, kunnen inschattingen over de tijdsbesteding onderbouwd worden met

interviewverslagen of (steekproefsgewijze) metingen naderhand over een beperkt tijdsbestek.

3. Schattingen: evalueer periodiek de in de verdeelsystematiek gehanteerde schattingen.

Aanvaardbaar is de schattingen jaarlijks te evalueren en eens in de drie jaar te herijken met een

meting, zoals een tijdsregistratie. De periodieke evaluatie houdt in dat vastgesteld wordt dat het

betreffende uitgangspunt, ook in de actuele situatie, nog passend is en zoveel mogelijk de realiteit

benadert. Dit kan bereikt worden door eens in de drie jaar een steekproef uit te voeren door

activiteiten alsnog te meten. Als er omstandigheden zijn waardoor te verwachten is dat de

verdeelsystematiek niet meer passend is (bijvoorbeeld een reorganisatie), dan is het aan te raden

de schatting al eerder te evalueren op basis van metingen. Kortom: voor alle schattingen in de

verdeelsystematiek moet een actuele en verifieerbare onderbouwing ten grondslag liggen die

minimaal eens in de drie jaar is geëvalueerd op basis van metingen.

4. Stem vooraf met de externe accountant of de geplande onderbouwing voldoet aan de daaraan te

stellen eisen.

5. In de situatie dat de functionele indeling extracomptabel gemaakt wordt, is het aan te bevelen om

bijvoorbeeld via een brugstaat aansluiting te laten zien tussen de categoriale indeling en de

functionele indeling, zodat aantoonbaar is dat er geen kosten en opbrengsten onverhoopt niet

opgenomen zijn in de functionele indeling.

6. Indien in de jaarrekening het functionele model is gehanteerd, neem in de toelichting bij de

jaarrekening een uiteenzetting op over de gehanteerde verdeelsystematiek.

Page 14: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

14

3.6. De 80/20-regel als best practice

Best practice: Als vuistregel wordt in de praktijk vaak de “80/20”-regel gehanteerd. De regel houdt in

dat in veel gevallen een klein deel van de input (20%) zorgt voor een groot deel van de output (80%).

Dit houdt in dat er geen gelijkmatige verhouding bestaat tussen de inspanning en het resultaat.

Bij de toerekening van opbrengsten en kosten naar de activiteiten geldt over het algemeen dat de

meerderheid (80%) van de posten direct toegerekend kan worden. De moeilijkheid zit in de

minderheid (20%). In deze minderheid weegt de inspanning soms niet op tegen de invloed van de

verdeling. Als de inschatting aanwezig is dat een verdeelsleutel geen of nauwelijks effect heeft op de

uiteindelijke uitkomst, dan is het de vraag of een gedetailleerde verdeling noodzakelijk en zinvol is.

Afhankelijk van de omvang van de indirecte kosten zal de mate van gedetailleerdheid uiteraard

verschillen. Bij kleinere omvang zal een wat grovere toedeling op basis van bijvoorbeeld aantal fte

voldoende kunnen zijn.

Best practice: de meeste corporaties gebruiken het aantal fte’s als belangrijkste verdeelsleutel, omdat

deze kosten als representatief gezien worden voor de omvang van de activiteiten en omdat deze

kosten een substantieel deel van de totale kosten vormen van de corporatie. Alleen voor de posten

waar het aantal fte’s als verdeelsleutel niet passend is, worden aanvullende verdeelsleutels bepaald.

Het aantal verdeelsleutels beperkt zich vaak wel tot het strikt noodzakelijke. Een veelvoud aan

verdeelsleutels leidt niet per definitie tot betere uitkomsten, maar maakt de toerekening wel

complexer, moeilijker toetsbaar en (mogelijk) foutgevoeliger.

3.7. Beperk het gebruik van de activiteiten Overige activiteiten en Overige

organisatiekosten

Zoals nader uitgewerkt in hoofdstuk 4 omvat de activiteit Overige activiteiten de opbrengsten en

kosten die niet te relateren zijn aan de primaire activiteiten (i.c. het exploiteren, het ontwikkelen of

verkopen van vastgoed). De overige activiteiten worden bij toepassing van de functionele indeling

gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat overige activiteiten. Onder Overige

organisatiekosten worden verstaan de overige kosten die niet zijn te classificeren op basis van de

overige categorieën in de functionele indeling.

De functies overige activiteiten en overige organisatiekosten zijn bedoeld als categorieën die gebruikt

kunnen worden voor uitzonderingen. Activiteiten die duidelijk afwijken van de reguliere functies1

worden gepresenteerd onder de overige activiteiten, zoals beheer (VvE) voor derden en kosten en

opbrengsten van VoV-activiteiten. Het is dus niet de bedoeling dat deze functies gebruikt worden als

verzamelcategorie voor opbrengsten en kosten die niet direct aan de reguliere functies toerekenbaar

zijn. Het uitgangspunt is derhalve dat deze functies uitsluitend voor echte uitzonderingen gebruikt

1 De reguliere functies betreffen: netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille, nettoresultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling,

netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille, waardeveranderingen vastgoedportefeuille, leefbaarheid en saldo

financiële baten en lasten.

Page 15: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

15

dienen te worden. Bij toepassing van het functionele model in de jaarrekening is het gezien dit

uitzonderingskarakter passend specifieke aandacht te besteden aan de toelichting op deze posten. Dit

voorkomt dat de vergelijkbaarheid tussen jaarrekeningen onderling afneemt én geeft het een

zuiverder beeld van de totale opbrengsten en kosten die gemaakt worden om activiteiten uit te

voeren.

Page 16: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

16

4. Functionele indeling nader bezien: uitsplitsing per activiteit

In dit hoofdstuk volgt in aanvulling op het vorige hoofdstuk een nadere beschrijving van de binnen de

winst-en-verliesrekening begrepen activiteiten en de jaarrekeningposten die hier deel van uitmaken.

4.1. Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille

De direct aan de vastgoedexploitatie te relateren opbrengsten en kosten worden bij toepassing van de

functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat exploitatie vastgoed

portefeuille. Het model volgens de huidige RJ645 biedt geen onderscheid tussen DAEB en niet-DAEB

activiteiten. Het model is als volgt:

20xx 20xx-1

Huuropbrengsten

Opbrengsten servicecontracten

Lasten servicecontracten

Overheidsbijdragen

Lasten verhuur en beheeractiviteiten

Lasten onderhoudsactiviteiten

Overige directe operationele lasten exploitatie bezit

Afschrijvingen vastgoed in exploitatie

Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille

Huuropbrengsten

Hier worden de huuropbrengsten opgenomen welke uit de exploitatie van het vastgoed worden

gegenereerd. Dit zijn zowel de huuropbrengsten uit de exploitatie van het sociaal vastgoed als het

commercieel vastgoed. Inhoudelijk bestaat er op dit punt geen verschil met de presentatie onder het

categoriale model (daar geclassificeerd onder de ‘Bedrijfsopbrengsten’).

Opbrengsten servicecontracten

Hier worden de opbrengsten opgenomen welke worden gegenereerd uit de (op de huurexploitatie)

afgesloten servicecontracten. Inhoudelijk bestaat er op dit punt geen verschil met de presentatie

onder het categoriale model (daar geclassificeerd onder de Bedrijfsopbrengsten’.

Lasten servicecontracten

Hier worden de kosten opgenomen welke worden gegenereerd uit de (op de huurexploitatie)

afgesloten servicecontracten. In het categoriale model worden deze gepresenteerd onder de

subcategorie Bedrijfskosten. In het functionele model worden deze opgenomen onder de subcategorie

Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille, direct onder de Opbrengsten Servicecontracten. Op

deze wijze is direct zichtbaar of er een eventuele marge wordt behaald op de met de huurders

afgesloten servicecontracten.

Page 17: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

17

Overheidsbijdragen

Hier worden de overheidssubsidies en andere vormen van overheidsbijdragen gepresenteerd.

Inhoudelijk bestaat er op dit punt geen verschil met de presentatie onder het categoriale model (daar

geclassificeerd onder de Bedrijfsopbrengsten). Binnen een woningcorporatie bevat de post

overheidsbijdragen bijvoorbeeld de vrijval uit de egalisatierekening rijksbijdragen en de overige

overheidsbijdragen. De overheidsbijdragen hebben betrekking op specifieke regelingen die verband

houden met de exploitatie van de vastgoedportefeuille door een woningcorporatie.

Lasten verhuur en beheeractiviteiten

Dit is een categorie die niet voorkomt in het categoriale model. Onder deze categorie worden bij

toepassing van het functionele model de directe en indirecte kosten verantwoord welke rechtstreeks

zijn te relateren aan de verhuur- en beheeractiviteiten. Hierbij kan worden gedacht aan:

lonen en salarissen voor personeel dat primair bezig is met de exploitatie van het vastgoed

(bijvoorbeeld huurconsulenten/opzichters);

kosten klanten contact center;

verhuurdersheffing.

Deze opsomming is niet limitatief. Een en ander zal afhankelijk zijn van de specifieke activiteiten van

de corporatie.

Best practice: bij ruimte voor toelichting hierin een uiteenzetting opnemen welke kosten in deze post

zijn opgenomen.

De lasten verhuur en beheeractiviteiten bevatten zowel directe verhuur- en beheerskosten als

indirecte kosten. De indirecte kosten zullen veelal met behulp van een verdeelstaat worden

toegerekend aan de categorie Kosten verhuur en beheeractiviteiten. Een voorbeeld is opgenomen in

bijlage 3.

Lasten onderhoudsactiviteiten

Hier worden de onderhoudskosten gepresenteerd welke zijn gerelateerd aan het vastgoed in

exploitatie. In het categoriale model zouden deze kosten gepresenteerd zijn onder de subcategorie

bedrijfskosten. De Lasten onderhoudsactiviteiten worden in het functionele model verantwoord onder

de subcategorie Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille. Dit impliceert dat enkel

onderhoudskosten worden verantwoord welke zijn gerelateerd aan het vastgoed in exploitatie.

Overige directe operationele lasten exploitatie bezit

Binnen de hoofdactiviteit Exploiteren van bezit is een aantal subactiviteiten te onderscheiden die

dienstbaar zijn aan de hoofdactiviteit, namelijk:

verhuren;

beheren;

onderhouden.

De kosten die samenhangen met het verhuren, beheren en onderhouden van het bezit zijn binnen de

functionele indeling gegroepeerd binnen afzonderlijke subcategorieën. Zie daartoe ook de

Page 18: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

18

toelichtingen bij de onderdelen Lasten verhuur en beheeractiviteiten en Lasten onderhoudsactiviteiten

binnen dit hoofdstuk. Naast deze (veelal) direct aan de subactiviteiten te relateren kosten brengt het

vastgoed in exploitatie ook andere kosten met zich mee die niet direct te relateren zijn aan de

subactiviteiten verhuren, beheren en onderhouden. Dit zijn echter wel kosten die worden veroorzaakt

door het feit dat de corporatie vastgoed heeft. Voorbeelden (niet limitatief) hiervan zijn:

onroerende zaakbelasting;

saneringsheffing

verzekeringskosten.

Afschrijvingen vastgoed in exploitatie

Hier worden de afschrijvingen op het vastgoed in exploitatie verantwoord.

In het categoriale model is sprake van een categorie Afschrijvingen (im)materiële vaste activa en

vastgoedportefeuille welke is opgenomen onder de Bedrijfskosten. Onder deze categorie worden bij

toepassing van de categoriale indeling alle afschrijvingen verantwoord. Dus zowel de afschrijvingen op

immateriële vaste activa, als de afschrijvingen op de materiële vaste activa en de afschrijvingen op de

vastgoedbeleggingen.

Zoals de naam al impliceert, worden onder de categorie Afschrijvingen vastgoed in exploitatie, bij

toepassing van het functionele model enkel de afschrijvingen verantwoord op het vastgoed in

exploitatie. Dit kan dus zijn:

1. Sociaal vastgoed in exploitatie

2. Commercieel vastgoed in exploitatie.

De afschrijvingen van het sociale vastgoed in exploitatie en het commerciële vastgoed in exploitatie

(bij toepassing historische kostprijs model) worden dus onder deze categorie verantwoord.

Indien de corporatie gekozen heeft om sociaal vastgoed te waarderen op basis van RJ 212

(bedrijfswaarde) dient ook de realisatie van de herwaarderingsreserve hieronder te worden

opgenomen. Een deel van de herwaarderingsreserve wordt gerealiseerd naarmate de levensduur van

het actief verstrijkt. Het over te boeken bedrag komt overeen met het verschil tussen de afschrijving

gebaseerd op de geherwaardeerde boekwaarde en de afschrijving gebaseerd op de oorspronkelijke

kostprijs van het actief.

Voor wat betreft de presentatie gaan corporaties hier in de praktijk op verschillende manieren mee

om. Voor verwerking in de dVi dient de gerealiseerde herwaarderingsreserve door afschrijvingen te

worden opgenomen onder deze activiteit.

NB: op grond van de vigerende verslaggevingsregels (RJ 212.415) is het toegestaan om in de

jaarrekening deze vrijval direct te verwerken in het eigen vermogen. De Aw heeft een sterke voorkeur

om dit via de winst- en verliesrekening inzichtelijk te maken.

Mocht de corporatie echter in haar jaarrekening gekozen hebben voor directe mutatie in het eigen

vermogen, dan is het toegestaan dit ook als zodanig in de dVi te verwerken.

Page 19: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

19

Voorbeeld:

Ultimo 2014 is de bedrijfswaarde van een woning € 125.000,- waarvan € 50.000,- ongerealiseerde

herwaardering. De restant levensduur van deze woning is 25 jaar. Afschrijving 2015 o.b.v.

bedrijfswaarde is € 125.000,- gedeeld door 25 jaar is € 5.000,-.

Hiervan is € 50.000,- gedeeld door 25 jaar is € 2.000,- realisatie van de herwaardering.

Het deel gerealiseerde herwaarderingsreserve van € 2.000,- wordt ook via de afschrijving

gepresenteerd.

Naast de afschrijvingen op vastgoed in exploitatie is er doorgaans ook sprake van afschrijvingen op

overige activa (niet zijnde vastgoed in exploitatie). Te denken valt aan afschrijvingen op:

1. Immateriële vaste activa (bijvoorbeeld software)

2. Materiële vaste activa ten dienste van de exploitatie (bijvoorbeeld eigen kantoorpand)

Best practice: afschrijvingen op overige activa (niet zijnde vastgoed in exploitatie) worden op basis

van de feitelijke situatie opgenomen in een verdeelstaat en toegerekend aan de verschillende

activiteiten.

4.2. Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling

De direct aan de in ontwikkeling zijnde verkoopobjecten te relateren opbrengsten en kosten worden

bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat verkocht

vastgoed in ontwikkeling. Uit analyse van de jaarcijfers 2014 bleek dat de verkoop uit voorraad

(onverkochte nieuwbouw) wisselend werd verwerkt. Ook dit type verkoop wordt opgenomen

opgenomen onder verkocht vastgoed in ontwikkeling. Het model is als volgt:

20xx 20xx-1

Omzet verkocht vastgoed in ontwikkeling

Uitgaven verkocht vastgoed in ontwikkeling

Toegerekende organisatiekosten

Toegerekende financieringskosten

Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling

Omzet verkocht vastgoed in ontwikkeling

Hier worden de opbrengsten uit de verkoopprojecten verantwoord. Dit betreft dus de omzet welke

wordt gerealiseerd op onderhanden projecten in opdracht van derden. De omzet op verkoopprojecten

dient te worden verantwoord conform de bepalingen in RJ221.

Uitgaven verkocht vastgoed in ontwikkeling

Hier worden de kosten verantwoord welke betrekking hebben op de verkoopprojecten in ontwikkeling

(vervaardigingsprijs). Dit betreffen de aan derden uitbestede kosten (bijvoorbeeld kosten aannemer).

Voor de verwerking van projectopbrengsten en projectkosten is bepalend of het resultaat van een

onderhanden project op betrouwbare wijze kan worden ingeschat. Als dat het geval is, verwerkt de

Page 20: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

20

corporatie de projectopbrengsten en projectkosten naar rato van de verrichte prestaties per

balansdatum (RJ221.301). Dit is de ‘percentage of completion’ methode. Als dat niet het geval is, dan

wordt de ‘zero profit’ methode toegepast, waarbij er tussentijds geen winstneming plaatsvindt.

Toegerekende organisatiekosten

Hier worden de indirecte kosten, lonen en salarissen en overige organisatiekosten opgenomen welke

zijn toe te rekenen aan de verkoopprojecten in ontwikkeling. Ook deze kosten dienen naar rato van de

verrichte prestaties in de winst-en-verliesrekening te worden verwerkt. Voorbeelden van kosten die

worden verantwoord zijn:

lonen en salarissen projectontwikkeling (bijvoorbeeld van de projectleider);

lonen en salarissen verkoopafdeling (bijvoorbeeld van de verkoopadviseur);

overige indirecte kosten (bijvoorbeeld de afschrijving op het verkoopinformatiesysteem).

Toegerekende financieringskosten

Hier worden de financieringskosten verantwoord welke zijn te relateren aan de verkoopprojecten in

ontwikkeling. Hierbij dient aansluiting gezocht te worden bij de toerekening die reeds in de categoriale

indeling plaatsvindt. Bijvoorbeeld bij projecten met een verlies. Zo is het niet toegestaan om aan

verlieslatende projecten financieringskosten toe te rekenen. Dit geldt ook voor de functionele indeling.

4.3. Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille

De opbrengsten en kosten van direct uit de voorraad en uit bestaand bezit verkochte objecten worden

bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto gerealiseerd

resultaat verkoop vastgoedportefeuille. Indien de corporatie gekozen heeft om sociaal vastgoed te

waarderen op basis van RJ 212 (bedrijfswaarde) dient ook de realisatie van de herwaarderingsreserve

bij verkoop van vastgoedobjecten hieronder te worden opgenomen. Het model is als volgt:

20xx 20xx-1

Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille

Toegerekende organisatiekosten

Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille

Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille

Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille

Hier wordt de verkoopopbrengst verantwoord die wordt gerealiseerd op verkopen uit bestaand bezit

en verkopen uit voorraad. De externe verkoopkosten dienen daarbij gesaldeerd te worden met de

verkoopopbrengst vastgoedportefeuille.

Toegerekende organisatiekosten

Hier worden de indirecte kosten, lonen en salarissen en overige organisatiekosten opgenomen welke

Page 21: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

21

zijn toe te rekenen aan de in het boekjaar verkochte objecten. Voorbeelden van kosten die worden

verantwoord, zijn:

lonen en salarissen verkoopafdeling (bijvoorbeeld de verkoopadviseur);

overige indirecte kosten (bijvoorbeeld de afschrijving op het verkoopinformatiesysteem).

Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille

De boekwaarde van de verkochte eenheden dient per verkoopdatum te worden verwerkt in de winst-

en-verliesrekening. Bij verkoop uit voorraad betreft dit de voorraadwaarde op het moment van

verkoop. Bij verkoop uit bestaand bezit betreft dit:

de historische kostprijs (boekwaarde), bij waardering van vastgoed in exploitatie tegen historische

kostprijs;

de bedrijfswaarde, bij waardering van vastgoed in exploitatie tegen bedrijfswaarde op basis van

RJ212;

de marktwaarde, bij waardering van vastgoed in exploitatie tegen marktwaarde op basis van

RJ213.

4.4. Waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Naast de Overige waardeveranderingen worden in de categorie Waardeveranderingen

vastgoedportefeuille ook de Niet-gerealiseerde waardeveranderingen verantwoord. Het model is als

volgt:

20xx 20xx-1

Overige waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille verkocht

onder voorwaarden

Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd

voor verkoop

Waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Overige waardeveranderingen vastgoedportefeuille

De overige waardeveranderingen worden gevormd door de waardevermindering die is ontstaan door

gedurende het verslagjaar nieuw aangegane juridische en feitelijke verplichtingen met betrekking tot

investeringen in nieuwbouw, woningverbetering en herstructurering. In de sector wordt dit aangeduid

als een onrendabele top. Naast waardeverminderingen kunnen er ook terugnames van

waardeverminderingen voorkomen. Dit is het geval wanneer de bepaling van de waardevermindering

op basis van actuelere/recentere uitgangspunten lager uitvalt dan in voorgaand jaar. Het is daarbij

niet de bedoeling dat waardemutaties die geen relatie hebben met investeringen in het bestaande

bezit worden opgenomen op deze regel.

Page 22: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

22

Ook op marktwaarde waarderende corporaties dienen het gehele effect van nieuw aangegane

juridische en feitelijke verplichtingen (zowel een eventueel onrendabel op basis van markthuur als het

extra onrendabel als gevolg van het bij verhuur niet hanteren van de markthuur maar een lagere

huur), op te nemen onder overige waardeveranderingen. Zowel de waardeverminderingen (kosten) als

de terugnames van in voorgaande jaren genomen waardeverminderingen (opbrengsten) worden onder

deze activiteit in de winst-en-verliesrekening verantwoord. Ook worden de waardeveranderingen als

gevolg van projecten die niet zijn doorgegaan, opgenomen onder deze activiteit.

In uitzonderlijke gevallen kan er ook sprake zijn van vrijval van een herwaarderingsreserve als gevolg

van sloop. Voor verwerking in de dVi dient de gerealiseerde herwaarderingsreserve door deze sloop te

worden verwerkt onder deze activiteit.

Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille

De jaarlijkse mutatie van de actuele waarde van de vastgoedobjecten in exploitatie (exclusief het

effect van onrendabele investeringen) welke gewaardeerd zijn als vastgoedbelegging (RJ213) worden

in de winst-en-verliesrekening verantwoord onder Niet gerealiseerde waardeveranderingen

vastgoedportefeuille.

Niet gerealiseerde waardeverandering vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden

De jaarlijkse mutatie van de actuele waarde van de woningen verkocht onder voorwaarden wordt in

de winst-en-verliesrekening verantwoord onder Niet gerealiseerde waardeveranderingen

vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden.

Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop

Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille betreffen winsten of mogelijke verliezen,

die ontstaan door een wijziging in de waarde van de vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop in het

verslagjaar.

4.5. Netto resultaat overige activiteiten

De opbrengsten en kosten die niet zijn te relateren aan overige activiteiten worden bij toepassing van

de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat overige activiteiten.

Met overige activiteiten worden de niet-primaire activiteiten bedoeld. Met andere woorden, niet

gerelateerd aan het exploiteren, het ontwikkelen, of verkopen van vastgoed. Voorbeelden van overige

activiteiten zijn de bijdragen en kosten voor de warmte- en koudeopslaginstallatie (WKO), het beheer

(van VvE’s) voor derden, kosten en opbrengsten van VoV-activiteiten,de opbrengsten en kosten van

overige dienstverlening en incidentele opbrengsten. Het model is als volgt:

20xx 20xx-1

Opbrengsten overige activiteiten

Kosten overige activiteiten

Netto resultaat overige activiteiten

Page 23: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

23

Opbrengsten overige activiteiten

De opbrengsten uit de niet-primaire activiteiten worden verantwoord onder de categorie

Opbrengsten overige activiteiten. Beheer voor derden, waarbij dit bezit niet in de balans is

opgenomen, wordt ook onder deze post opgenomen. Het gaat hier om de ontvangen huren en andere

ontvangsten.

Kosten overige activiteiten

De kosten uit de niet-primaire activiteiten worden verantwoord onder de categorie Kosten overige

activiteiten. Beheer voor derden, waarbij dit bezit niet in de balans is opgenomen, wordt ook onder

deze post opgenomen. Het gaat hier om de gemaakte kosten inclusief de afdrachtverplichting aan de

juridische eigenaar. Doorgaans zal de categorie overige activiteiten beperkt van omvang zijn in relatie

tot de overige categorieën binnen de functionele indeling. Een nadere uiteenzetting waaruit deze

activiteiten bestaan in de toelichting, vergroot het inzicht in deze post.

4.6. Overige organisatiekosten

De overige organisatiekosten welke niet zijn te classificeren op basis van de overige categorieën in de

functionele indeling worden opgenomen in de subcategorie overige organisatiekosten. Uitgangspunt

dient te zijn dat alle directe en indirecte kosten zoveel als mogelijk worden toegerekend aan de

bedrijfsactiviteiten. Doorgaans zal de categorie overige organisatiekosten beperkt van omvang zijn in

relatie tot de overige categorieën binnen de functionele indeling. Een nadere uiteenzetting waaruit

deze activiteiten bestaan in de toelichting, vergroot het inzicht in deze post. Uitgangspunt daarbij is

om zo min mogelijk op de overige regels onder te brengen.

Bij uitzondering kunnen kosten voorkomen die niet toerekenbaar zijn. Omvangrijke (ongedekte)

kosten op overige posten zullen in het toezicht van de Aw worden gebruikt als signaal voor mogelijke

verspilling van maatschappelijk gebonden vermogen.

Het op voorhand bewust toerekenen (ook categoraal) kan achteraf veel tijd schelen. Uit analyse blijkt

bijvoorbeeld dat een aantal corporaties categoraal niet alle uren van personeel hadden geactiveerd,

welke zij bij de verdeling van de personeelskosten bij de functionele indeling niet meer konden

plaatsen.

Ook het opnemen van bijvoorbeeld (een groot deel van) de salariskosten van het management en de

RvC onder deze regel is in beginsel niet wenselijk. Deze kosten dienen zo veel mogelijk te worden

toegerekend aan de overige activiteiten alvorens een eventueel beperkt restant onder deze regel kan

worden opgenomen. Kosten van personeel belast met treasury dient wel opgenomen te worden op

deze regel.

Omvangrijke bedragen c.q. kosten op overige posten worden overigens in het toezicht van de Aw

betrokken bij signalering van mogelijke verspilling van maatschappelijk gebonden vermogen.

Page 24: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

24

4.7. Leefbaarheid

De kosten welke zijn te relateren aan leefbaarheid, en welke niet noodzakelijk zijn voor de

verhuurexploitatie, worden in de functionele indeling opgenomen in de categorie Leefbaarheid.

4.8. Financiële baten en lasten

Onder de subcategorie financiële baten en lasten worden posten opgenomen die overeen stemmen

met de categoriale indeling. Inhoudelijk zijn er geen verschillen op dit punt. Het model is als volgt:

Waardeveranderingen van financiële vaste activa en van effecten 20xx 20xx-1

Opbrengst van vorderingen die tot de vaste activa behoren en van

effecten

Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten

Rentelasten en soortgelijke kosten

Saldo financiële baten en lasten

4.9. Overige categorieën in de functionele indeling

Het verschil tussen de categoriale en functionele indeling is de wijze van presentatie van het resultaat

uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen.

Na het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen volgen in het functionele model net

als in het categoriale model onderstaande categorieën, resulterend in het uiteindelijke resultaat na

belastingen:

belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening;

resultaat deelnemingen;

buitengewone baten;

buitengewone lasten;

belastingen buitengewoon resultaat.

Voor een nadere detaillering van het functionele model zoals opgenomen in de RJ645 verwijzen wij

naar bijlage 2.

De modellen hebben dus geen invloed op de resultaatbepaling; de hoogte van het resultaat uit

gewone bedrijfsuitoefening en daarmee ook het resultaat na belastingen is gelijk in beide modellen.

Page 25: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

25

5. Do’s en don’ts

Vanuit de interviews met klankbordgroepleden is bij de toepassing van de functionele indeling een

aantal do’s en don’ts naar voren gekomen. Hieronder volgen de belangrijkste:

Zoek vooraf afstemming met de externe accountant met betrekking tot de voorgenomen verdeling

en de wijze van onderbouwing.

Kijk kritisch naar de indirecte kosten waar mogelijk een deel als directe kosten aan een activiteit

kan worden toegerekend.

Hanteer een overzichtelijke en eenvoudige systematiek van doorbelastingen. Vermijd bijvoorbeeld

een systematiek waarbij verschillende afdelingen onderling naar elkaar kosten doorbelasten.

Kies eenduidige grondslagen voor de verdeelsleutels, waarbij de brongegevens op eenvoudige

wijze zijn te verkrijgen en niet veelvuldig wijzigen (gedurende het boekjaar).

Hanteer de 80/20-regel, voor zover dit het getrouw beeld niet in de weg staat.

Hanteer één stelsel, dus leg verantwoording af over de functies waarop je als organisatie ook

intern stuurt.

Maak onderscheid tussen kasstromen en waardemutaties. Voor het bepalen waar de opbrengsten

en kosten vandaan komen c.q. aan gerelateerd moeten worden, wordt vaak gekeken naar de

kasstromen. Deze zijn dan ook vaak bepalend voor de inrichting van de functionele indeling en de

interne sturingsvariabelen.

Begin tijdig met de opzet van de kostenverdeelstaat (logica, activiteitentoerekening, analyse

uitkomsten).

Inrichting en verdeelsleutels moeten logisch zijn op basis van de betreffende organisatie (en

inrichting daarvan).

Zorg dat de uitgangspunten navolgbaar, transparant en duidelijk zijn en leg deze vast. Zorg voor

een consistente lijn hierin. Dit maakt de verschillende jaren ook beter vergelijkbaar en het geeft

de gebruiker meer inzicht.

Maak gebruik van een extracomptabele brugstaat in het eerste jaar van toepassing van de

functionele indeling om zodoende de juiste inrichting ervan te kunnen beoordelen. Pas de

inrichting van de financiële administratie pas aan na de definitieve vaststelling van de inrichting

van de functionele indeling en de daaraan gekoppelde grootboekrekeningen.

Draai het eerste jaar een winst-en-verliesrekening volgens gebruikelijke indeling (doorgaans

categoriaal) om daarmee de aansluiting naar het uiteindelijk te verantwoorden resultaat aan te

tonen. Het resultaat in de functionele indeling moet uiteindelijk hetzelfde zijn als in de categoriale

indeling.

Bij toepassing van de functionele indeling in de jaarrekening: neem de categoriale indeling in de

toelichting op.

Maak per boekjaar een brugstaat voor zowel het categoriale als het functionele model.

Splits resultaten altijd in kosten en opbrengsten in het grootboek. Kortom: geen gemengde

rekeningen.

Maak mogelijke wijzigingen in de vergelijkende cijfers zichtbaar (toelichting stelselwijziging).

Page 26: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

26

Leg duidelijk en volledig vast hoe de indirecte kosten zijn verdeeld over de diverse activiteiten en

waarom voor de toegepaste verdeelsleutels gekozen is.

Maak visueel duidelijk in de winst-en-verliesrekening welke bedragen opgeteld dan wel

afgetrokken worden. In het functionele model staan kosten en opbrengsten immers door elkaar.

Page 27: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

27

Bijlage 1: Toepassing van de modellen voor de balans en de

resultatenrekening

Modellen balans en winst-en-verliesrekening RJ645

In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de modellen van verslaggeving van Toegelaten Instellingen.

Hierbij worden de volgende definities gehanteerd:

Oude modellen: de modellen zoals deze zijn opgenomen in Bijlage 1 van Richtlijn 645 Toegelaten

instellingen volkshuisvesting (aangepast 2005).

Nieuwe modellen: de modellen zoals deze zijn opgenomen in Bijlage Modellen voor de

jaarrekening van Richtlijn 645 Toegelaten instellingen volkshuisvesting (herzien 2011).

Opgemerkt wordt dat de nieuwe modellen een combinatie zijn van de ontwikkelde modellen voor

waardering op historische kostprijs en actuele waarde, zowel voor de waardering van de

vastgoedportefeuille uitgaande van de Richtlijn RJ212, als ook voor de waardering van de

vastgoedportefeuille, uitgaande van de waardering op RJ213.

De diversiteit van verschillen als gevolgen hiervan op de ontwikkelde samengevoegde modellen, komt

het meeste tot uiting in de verschillen in de posten van de winst-en-verliesrekening. Derhalve zal in

deze handleiding met name worden ingegaan op de modellen voor

de winst-en-verliesrekening.

Model balans

Het model voor de balans wordt uiteengezet in de handleiding toepassing RJ645. Aangezien deze

handleiding ingaat op toepassing van het functionele model voor de winst-en-verliesrekening is het

betreffende onderdeel uit de handleiding in deze handleiding achterwege gebleven.

Model van de winst-en-verliesrekening

Na een aantal generieke opmerkingen zal in deze paragraaf een aantal specifieke opmerkingen

worden gemaakt, als nadere guidance en/of als handleiding bij het toepassen van deze modellen bij

het opstellen van de jaarrekening van Toegelaten Instellingen.

De modellen

Voor de indeling van de winst-en-verliesrekening zijn twee alternatieven mogelijk: de functionele

inrichting en de categoriale indeling. Op basis van wettelijke bepalingen dient de keuze van het model

van de winst-en-verliesrekening en de hierin gedefinieerde indeling, te worden gebaseerd op het

model dat het beste past bij de aard van het bedrijf (art. 2:377 BW en MvT bij het BMJ). Als onderdeel

van deze handleiding wordt aanbevolen de overwegingen voor de keuze van de indeling van de winst-

en-verliesrekening, in de toelichting nader uit te werken.

Page 28: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

28

In het functionele model wordt het ‘resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen’

uitgesplitst naar een functionele indeling. Hierbij worden de opbrengsten en kosten weergegeven naar

de verschillende bedrijfsfuncties:

exploitatie vastgoed;

resultaat vastgoed ontwikkeling;

resultaat verkoop vastgoedportefeuille;

waardeverandering vastgoedportefeuille;

netto resultaat overige activiteiten;

overige organisatie kosten;

leefbaarheid;

financiële baten en lasten.

Indien in overeenstemming met de aard van het bedrijf de categoriale indeling de voorkeur heeft, dan

wordt het categoriale model voor de winst-en-verliesrekening als uitgangspunt gekozen voor de

jaarverslaggeving. Hierbij worden de kosten weergegeven per kostensoort (huuropbrengsten, lonen

en salarissen, sociale lasten, afschrijvingen, et cetera) en niet toegerekend aan de eventueel

verschillende bedrijfsactiviteiten. Opgemerkt wordt dat in de oude RJ richtlijn de modellen uitsluitend

een categoraal model voor de resultatenrekening kenden.

Het functionele model van de winst-en-verliesrekening geeft inzicht in de opbouw van het

jaarresultaat van een woningcorporatie, waarbij het jaarresultaat naar de verschillen activiteiten van

de corporatie wordt uitgesplitst en de omvang van de niet aan de vastgoedportefeuille toe te rekenen

opbrengsten en kosten, separaat worden weergegeven als overhead. Als handleiding wordt derhalve

aangegeven dat het functionele model van de winst-en-verliesrekening over het algemeen het beste

past bij een corporatie, die naast de verhuuractiviteiten van de vastgoedportefeuille, ook significante

activiteiten ontplooit op het terrein van de ontwikkeling van vastgoed en de verkoop van delen van de

vastgoedportefeuille.

De in het functionele model onderscheiden posten van de exploitatie van de vastgoedportefeuille,

sluiten aan op de posten, zoals deze worden gebruikt in de bepaling van de marktwaarde van

vastgoedbeleggingen op basis van een DCF-berekening, uitgaande van bepalingen van RJ213.

Als handleiding wordt in dit kader derhalve aangegeven dat het functionele model het meest geschikt

wordt geacht bij waardering van de vastgoedportefeuille op marktwaarde, volgens de uitgangspunten

zoals verwoord in RJ213.

Als handleiding wordt daarnaast aangegeven dat de keuze van het model van de winst-en-

verliesrekening in het jaarverslag nader dient te worden toegelicht aan de hand van de aard en de

omvang van de verschillende activiteiten van de corporatie.

Opmerkingen bij de functionele indeling

Als de functionele indeling wordt toegepast, moet in de toelichting additionele informatie worden

Page 29: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

29

verstrekt over de categoriale kostensoorten, waaronder het totaalbedrag van de in de winst-en-

verliesrekening verwerkte lonen en salarissen (RJ270.504).

Hierbij dient het totaal van de personeelskosten afzonderlijk in de toelichting te worden vermeld en

wel als volgt:

lonen en salarissen;

pensioenkosten;

overige sociale lasten;

totaal personeelskosten.

Voorts dient het totaalbedrag van de in de winst-en-verliesrekening verwerkte afschrijvingen in de

toelichting te worden vermeld (RJ270.504).

Als handleiding wordt tevens geadviseerd de opbouw van de overhead nader te specificeren naar de

verschillende activiteiten en/of afdelingen, waaraan deze overhead is toe te rekenen, zoals de afdeling

communicatie, P&O, facilitaire zaken, financieel & control.

Bij toepassen van het functionele model dienen de te onderscheiden opbrengsten en kosten aan de

verschillende te onderscheiden activiteiten te worden toegerekend. Afhankelijk van de inrichting van

de Planning & Controlsystematiek en de inrichting van het grootboek van de toegelaten instelling, kan

hierbij een kostenverdeelstaat worden gehanteerd. Aan de hand van deze kostenverdeelstaat kan de

toerekening inzichtelijk worden gemaakt en kan eveneens de consistente toepassing van deze

toerekening door de jaren heen worden beoordeeld.

Overhead welke niet aan de directe activiteiten, door middel van een opslag op de kosten van deze

activiteiten, wordt toegerekend, wordt per saldo verantwoord onder de overige organisatie kosten.

Opmerkingen bij de categoriale indeling

Als de post overige bedrijfskosten in het categoriale model omvangrijk is ten opzichte van de andere

kostenposten, dan moet in de toelichting deze post nader uiteen worden gezet, zo nodig met een

nadere specificatie (RJ270.503). Als handleiding wordt hierbij een bedrag gehanteerd, dat

overeenkomt met een minimum van 10% van elk van de andere in het categorale model

onderscheiden posten.

Benamingen en volgorde

De benamingen van de posten van de winst-en-verliesrekening in zowel het categoriale, als ook in het

functionele model mogen worden gewijzigd, echter alleen in benamingen die in het gegeven geval op

ten minste even duidelijke wijze de inhoud van de post of telling aanduiden (art. 5 lid 2 BMJ).

Wanneer de naam die een post op de winst-en-verliesrekening heeft, wordt vervangen door een

benaming die inhoudelijk afwijkt van de vervangen naam, moet deze benaming in de toelichting

worden verklaard.

De begrippen EBIT (Earnings Before Interest and Tax) en EBIT(D)A (Earnings Before Interest, Tax,

(Depreciation) and Amortisation) worden vaak gebruikt in de jaarverslaggeving. Veelal worden deze

begrippen in de toelichting op de winst-en-verliesrekening, in het jaarverslag, in kerncijfers en/of

Page 30: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

30

meerjarenoverzichten gebruikt. In een aantal gevallen worden deze begrippen tot uitdrukking

gebracht in de winst-en-verliesrekening zelf.

In RJ 270.509 wordt gewezen op de onverenigbaarheid van de begrippen EBIT en EBIT(D)A met het

BMJ, aangezien de hantering van EBIT en/of EBIT(D)A er in veel gevallen toe leidt dat de volgorde van

de posten in de winst-en-verliesrekening moet worden gewijzigd, wat in strijd is met de vereisten van

art. 6 lid 1 BMJ. Een dergelijke presentatie kan dus alleen plaatsvinden in de toelichting op de

jaarrekening of in het jaarverslag.

De volgorde van de posten in de modellen van de winst-en-verliesrekening mogen niet worden

veranderd (art. 6 lid 1 BMJ). Dit betekent dat het weergeven van begrippen als EBIT(D)A in de winst-

en-verliesrekening zelf niet is toegestaan, omdat daarmee de dwingend voorgeschreven volgorde niet

kan worden gehandhaafd (RJ 270.509). Er mag wel een uitsplitsing van de betreffende posten worden

toegevoegd in de toelichting. Als handleiding wordt aangegeven in de toelichting bij de winst-en-

verliesrekening van de corporatie de omvang van de EBIT(D)A nader toe te lichten.

Toegestaan is een ononderbroken reeks van posten uit de winst-en-verliesrekening geheel of ten dele

op te nemen in de toelichting op de winst-en-verliesrekening, waarbij dan het totaal van die reeks in

de winst-en-verliesrekening wordt opgenomen (art. 8 lid 2 BMJ). Bijvoorbeeld:

het saldo van de financiële baten en lasten;

het totaal van de bedrijfskosten.

Daarbij dient de voorgeschreven volgorde van de posten te worden gehandhaafd. In de toelichting op

de winst-en-verliesrekening moet dan ook het totaal van de desbetreffende posten blijken en in

overeenstemming zijn met de desbetreffende post in de winst-en-verliesrekening.

Page 31: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

31

Bijlage 2: Model winst-en-verliesrekening – functioneel model (RJ

645)

Ref. 20x0 20x0-1

Huuropbrengsten

Opbrengsten servicecontracten

Lasten servicecontracten

Overheidsbijdragen

Lasten verhuur en beheeractiviteiten

Lasten onderhoudsactiviteiten

Overige directe operationele lasten exploitatie bezit

Afschrijvingen vastgoed in exploitatie

Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille

Omzet verkocht vastgoed in ontwikkeling

Uitgaven verkocht vastgoed in ontwikkeling

Toegerekende organisatiekosten

Toegerekende financieringskosten

Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling

Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille

Toegerekende organisatiekosten

Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille

Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille

Overige waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden

Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop

Waardeveranderingen vastgoedportefeuille

Opbrengsten overige activiteiten

Kosten overige activiteiten

Netto resultaat overige activiteiten

Overige organisatiekosten

Leefbaarheid

Waardeveranderingen van financiele vaste activa en van effecten

Opbrengst van vorderingen die tot de vaste activa behoren en van effecten

Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten

Rentelasten en soortgelijke kosten

Saldo financiele baten en lasten

Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen

Belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening

Resultaat deelnemingen

Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening na belastingen

Buitengewone baten

Buitengewone lasten

Belastingen buitengewoon resultaat

Buitengewoon resultaat na belastingen

Resultaat na belastingen

Page 32: Handleiding functionele indeling winst-en-verliesrekening bij ...

32

Bijlage 3: Kostenverdeelstaat – relatie categoriaal versus functioneel

Kostenverdeelstaat woco (RJ645) Totaal

Overhead Geactiveerde

produktie

eigen bedrijf

Exploitatie

vastgoed-

portefeuille

(Sociaal)

Exploitatie

vastgoed-

portefeuille

(Commer-

cieel)

Verkocht

vastgoed in

ontwikkeling

Verkoop

vastgoed-

portefeuille

Overige

activiteiten

Categoriale indeling Verkocht

vastgoed in

ontwikkeling

Verkoop

vastgoed-

portefeuille

Waardever-

anderingen

vastgoed-

portefeuille

Overige

activiteiten

Overige

organisatie-

kosten

Leefbaarheid Financiële

baten en

lasten

Belastingen /

resultaat

deelnemingen

Buiten-

gewone baten

en lasten

Resultaat na

belastingen

Totaal Sociaal Commercieel

Bedrijfsopbrengsten:

Huuropbrengsten ............ ............ ............ ............

Opbrengsten servicecontracten ............ ............ ............ ............

Overheidsbijdragen ............ ............ ............ ............

Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille ............ ............ ............ ............ ............

Toegerekende organisatiekosten Y

Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille ............ ............ ............ ............ ............

Netto verkoopresultaat vastgoedportefeuille ............

Overige waardeveranderingen immateriële vaste activa en vastgoedportefeuille ............ ............

Wijzigingen in onderhanden werk ............ ............

Geactiveerde produktie eigen bedrijf T

Overige opbrengsten ............ ............

Totaal bedrijfsopbrengsten ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............

Bedrijfslasten:

Afschrijvingen (im)materiele vaste activa en vastgoedportefeuille ............ ............ A1% A2% A3% A4% A5% A6% ............ ............ ............ ............

Overige waardeveranderingen immateriele vaste activa en vastgoedportefeuille ............ ............

Erfpacht ............ ............ ............ ............

Lonen en salarissen ............ ............ B1% B2% B3% B4% B5% B6% B7% ............ ............ ............ ............ ............

Sociale lasten ............ ............ B1% B2% B3% B4% B5% B6% B7% ............ ............ ............ ............ ............

Pensioenlasten ............ ............ B1% B2% B3% B4% B5% B6% B7% ............ ............ ............ ............ ............

Kosten uitbesteed werk ............ ............

Onderhoudslasten ............ ............ ............ ............

Leefbaarheid ............

Lasten servicecontracten ............ ............ ............ ............

Overige bedrijfslasten ............ ............ D1% D2% D3% D4% D5% D6% D7% ............ ............ ............ ............ ............

Totaal bedrijfslasten ............ ............ Overhead ............ ............ ............ ............

O1% O2% O3% O4% O5%

Toerekening indirecte kosten (functioneel) U V W Y Z U + V U V W Y Z

Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille ............ ............

Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille VOV ............ ............

Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop ............ ............

(Niet-gerealiseerde) waardeveranderingen vastgoedportefeuille ............

Financiële baten en lasten:

Waardeveranderingen van financiele vaste activa en van effecten ............ ............

Opbrengst van vorderingen die tot de vaste activa behoren en van effecten ............ ............

Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten ............ ............

Rentelasten en soortgelijke kosten ............ E1% E2% ............

Saldo financiele baten en lasten ............ T F F

Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen ............

Belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening ............ ............

Resultaat deelnemingen ............ ............

Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening na belastingen ............

Buitengewone baten ............ ............

Buitengewone lasten ............ ............

Belastingen buitengewoon resultaat ............ ............

Buitengewoon resultaat na belastingen ............

Resultaat na belastingen ............

Functionele indeling ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............

Toelichting verdeelsleutels:

A) De afschrijvingen op de vastgoedportefeuille zijn direct toegerekend aan de 'Exploitatie vastgoedportefeuille'.

De overige asfchrijvingen (t.d.v. de exploitatie) zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten:

..................

[bijvoorbeeld vloeroppervlak kantoorruimte e.d.]

B) De personeelslasten zijn op grond van tijdschrijven direct toegerekend aan de verschillende activiteiten. De niet direct toerekenbare personeelslasten zijn

op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten:

..................

C) Een deel van de kosten van leefbaarheid is op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de 'Exploitatie vastgoedportefeuille'.

..................

D) De overige bedrijfslasten zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten:

..................

E) De financieringskosten zijn als volgt toegerekend aan 'Geactiveerde produktie eigen bedrijf' en 'Verkocht vastgoed in ontwikkeling':

..................

O) De totale overhead kosten zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten:

..................

Exploitatie vastgoedportefeuille

Verdeelsleutels in %Niet direct

toerekenbaar

Direct toerekenbaar