DE FISCALE ONDERZOEKSBEVOEGDHEID

Waar ligt de grens?

Mr. Jan Tuerlinckx en Mr. Charlotte Lardenoit

Tuerlinckx Fiscale Advocaten

Inhoudstabel

1. De fiscale visitatie

2. De vraag om inlichtingen

3. Het boekenonderzoek

4. Zwijgrecht versus spreekplicht bij een fiscale controle

1. De fiscale visitatie

Visitatie Pré interventie:

Preventief handelen

Tijdens de interventie: Containend handelen

Risico-analyse

Post interventie: Corrigerend

handelen

Welk risico loopt u ?

Aard van de risico’s

• Sectorrisico’s

• Ondernemingsrisico’s

• Persoonsrisico’s

• Omgevingsrisico’s

Doe de test

Pré-interventie : preventief handelen

• Informeer key persons

• Licht uw inrichting en organisatie door

• Wie, wat, hoe

• Auditeer uw risico-gevoeligheden

Tijdens interventie : containend handelen

• Fase I - Bij aankondiging

• Fase II - Bij de werkzaamheden

• Fase III - Bij het afsluiten

Fase I - Bij aankondiging

• Opvang van de belastingadministratie – geen rechtstreekse toegang tot onderneming

• Wees beleefd, maar laat u niet intimideren of verleiden

• Contacteer de zaakvoerder(s) en uw raadsman

• Start uw eigen registratie !

• Neem het legaliteitsstandpunt in van bij aanvang van de controle

• Communiceer naar uw ondergeschikten toe

Het recht om toegang te verlenen

– Controleer het aanstellingsbewijs • Ambtenaren moeten in bezit zijn van hun aanstellingsbewijs • Géén voorleggingsplicht volgens de wet : enkel indien de

belastingplichtige de ambtenaar erom verzoekt • Rechtspraak:

– Geen instemming mogelijk: Luik 29 oktober 2003 (strenger):, Brussel 22 december 1999 (soepeler): “enkel voorzien zijn van”

– Bij gebrek aan spontane aanstelling , is toestemming gevisiteerde voldoende indien deze ‘met kennis van zaken’ is gegeven (Cass. 17 februari 2005; Cass. 12 september 2008; Cass. 15 december 2011 (BP kan stilzwijgend met de visitatie instemmen, maar bij latere betwisting, dient de administratie bewijs van het bezit van aanstellingsbewijs nog steeds te leveren)

• Controle van de legitimiteit van de controle en ambtenaren

– Controle van alle feitelijke gegevens, waaronder plaats van de controle

– Relevant tijdskader, doel en andere specificaties

– Rechtelijke machtiging (privé)

– Vraag reeds kopie

Fase II - Bij de werkzaamheden

A. Wat mag de fiscus doen?

B. Wettelijke grondslag

C. Rechtspraak over draagwijdte fiscaal

visitatierecht

A. Wat mag de fiscus doen?

• De beroepslokalen en/of privé-lokalen waar

vermoedelijk een activiteit plaatsvindt visiteren om :

– de aard en belangrijkheid van de beroepsactiviteiten vaststellen

– de voorraden en beroepsactiviteiten nagaan (met inbegrip van installaties en rollend materieel)

– de boeken en bescheiden onderzoeken die zich in de lokalen bevinden

– De betrouwbaarheid nagaan van de geïnformatiseerde inlichtingen door de voorlegging ter inzage te vorderen

B. Wettelijke grondslag - WIB

• Het recht om toegang te verlenen dus controleer de finaliteit van de visitatie 1) Vaststellen van de aard en belangrijkheid van de

werkzaamheid + bestaan(art. 319, 1e lid WIB)

2) Nazicht voorraad en voorwerpen van alle aard (art. 319, 1e lid WIB)

3) Onderzoek boeken en bescheiden die zich in de lokalen bevinden zoals bij BTW (harmonisering)

• Vanaf 7/6/2010: art.319, 1e lid in fine WIB

4) Betrouwbaarheid nagaan door inzage te vorderen van stukken (art. 319, 3e lid WIB)

1. Wie verleent toegang (art. 319 WIB 1992):

– De gevisiteerde:

• Elke natuurlijke persoon en elke “gemachtigde” van de rechtspersoon – = toegang verlenen

– Vereist aanwezigheid

• ≠“eigenmachtig toegang verschaffen” – art. 63, 3°, derde lid WBTW : verleent administratie recht

om “zich in de gebouwen van de BP te begeven”

– Weigering IB : administratie heeft dan geen toegang , enkel de mogelijkheid om de BP administratief te sanctioneren

2. Waar en wanneer? De bedrijfslokalen • plaats waar de bedrijfswerkzaamheid normaal wordt uitgeoefend

tijdens de ‘werkuren’ (uren waarop er gewerkt wordt) • Ook buiten “normale werkuren” => ‘snachts • Activiteit is voldoende (dus ook bijwerken boekhouding)

• bewijs werkzaamheid rust op Administratie: Luik 20 februari 2002 • Exemplatieve opsomming van de beroepslokalen (art. 319, 1e lid

WIB) : kantoren, fabrieken, werkplaatsen, werkhuizen, magazijnen, garages,..

• Alle andere plaatsen waar vermoedelijk dergelijke werkzaamheden worden verricht (art. 319, 2e lid, 1e zin WIB) zoals – tijdelijke werkplaatsen om in hoofdzaak of bijkomstig een

beroepswerkzaamheid uit te oefenen (Com.IB. 1992 nr. 319/10) vb. bouwwerven

• Uitzondering toegang bedrijfslokalen:

- geen toegang tot kantoor van titularissen van vrije beroepen, ambten of posten gedurende de aanwezigheid van cliënten (MvT 1961-62; Com. IB nr. 319/3)

- Nooit dwingen tot schending beroepsgeheim BP (Parlementaire werkzaamheden; Com. IB nr. 319/4; Art. 458 Sw. + Art 334 WIB)

3. Waar? Privéwoning (art. 319, 2e lid in fine WIB)

– Tussen 5 – 21 uur

– Uitzonderlijke gevallen (MvT 1980-81 en Com.IB. nr. 319/12): bewijs van beroepsactiviteit

– Toestemming hiërarchische oversten met graad van inspecteur (Com.IB. nr. 319/11)

– Machtiging politierechtbank : vraag en controleer de machtiging

– OF instemming BP zelf: Cass. 11 maart 2008; dan zelfs geen machtiging vereist

– geen vermoeden van woning (Antwerpen 28 april 2009)

Contra:

GwH 3 december 2008 (sociale inspectie)

Antwerpen 4 december 2012 (bewoner zelf) : geen voorafgaande machtiging politierb, boeken uit kast gehaald

onrechtmatig verkregen bewijs

Rb. Bergen 26 april 2011 (echtgenoot)

Samengevat:

1) BP moet aanwezig zijn

2) Vrije toegang ‘verlenen’,

• BP mag niet hinderen vb: beschermkledij voorzien (Com. IB 1992, nr. 319/7)

• niet manu militari binnendringen (↔ Art. 476 WIB) eventueel wel bijstand van ordediensten

3) Bij weigering enkel sanctionering mogelijk (administratieve geldboete art. 445 WIB)

C. Wettelijke grondslag - BTW

1. Wie verleent de toegang (Art. 63, 1e lid Wbtw):

– De gevisiteerde:

• ‘Eenieder die een economische activiteit uitoefent’ – Ook vrijgestelde personen

– Bevoegde ambtenaar (belast met controle of onderzoek)

• ‘In bezit van aanstellingsbewijs’ = kunnen voorleggen

2. Wat mag de fiscus doen? (Art. 63, 1elid 1°-3° Wbtw):

1. Onderzoek boeken en bescheiden die zich in de

lokalen bevinden

2. Betrouwbaarheid nagaan door inzage te vorderen van stukken • Kopies art. 61-62 Wbtw

3. Vaststellen van de aard en belangrijkheid van de werkzaamheid met inbegrip van productie- en vervoermiddelen

3. Waar? “Beroepslokaal”

- De ruimten waar een economische activiteit wordt

uitgeoefend (opsomming in art. 63, 2e lid Wbtw)

- Bewijs beroepsactiviteit bij administratie (Rb. Bergen 22/12/2010)

- Externe observatie is geoorloofd (vb: Rb. Brussel 13 april 2000) = ‘verrekijkoperaties’

- Alle andere plaatsen waar vermoedelijk dergelijke werkzaamheden worden verricht (art. 63, 3e lid Wbtw)

4. Waar? Privéwoning (art. 63, 3e lid, 2e zin Wbtw)

– Tussen 5 – 21 uur

– Machtiging politierechtbank Beperkingen voor art. 319 WIB van toepassing: • Instemming door BP kan gebrek aan machtiging pol.rb.

dekken?

• Uitzonderlijke gevallen (MvT 1980-81 en Com.IB. nr. 319/12): bewijs van beroepsactiviteit

• Toestemming hiërarchische oversten met graad van inspecteur (Com.IB. nr. 319/11)

5. Wanneer?

1) Op elk tijdstip

2) Zonder voorafgaande verwittiging

3) Vrije toegang verlenen • Aangezochte persoon aanwezig zijn

• Bij weigering enkel sanctionering mogelijk (art. 70, §4 Wbtw)

• Huiszoekingsrecht? Kasten en laden openen? Cf. infra.

• “Verrekijkoperaties”: klantenverloop (Rb. Brussel 13 april 2000) met recht op privacy als grens

Bijzonderheid: visitatie bij vaststelling KI (art. 476 WIB)

1) Personeelsleden van kadaster (met aanstellingsbewijs)

2) Tussen 8.00 en 18.00 uur 3) Recht zich te begeven in ‘eender welk onroerend

goed’ van de BP – Geen weigering mogelijk door BP, ambtshalve

‘binnendringen’ met bijstand van personen opgesomd in art. 376, 2e lid in fine WIB. (↔ Art. 319 WIB: ‘toegang’)

– Privé (zonder machtiging politierechter ↔ Art. 319 WIB) en beroepsmatig aangewende onroerende goederen

4) Beperkt doel: opmetingen, verkenningen van grensscheidingen en ramingen

Rechten van fiscus bij visitatie

• Boeken en boekhoudkundige documenten inkijken en meenemen

• Aard en belangrijkheid van beroepsactiviteiten vaststellen

• De voorraden en beroepsactiviteiten nagaan

• Mondelinge vragen om inlichtingen stellen aan de BP zelf (niet aan personeel en/of derden)

• Computergegevens op verzoek inkijken om betrouwbaarheid geïnformatiseerde inlichtingen na te gaan

• Onderzoekstermijnen mondeling uitbreiden naar zeven jaar (directe belastingen)

• Fishing expedition uitvoeren

• Computergegevens eigenhandig kopiëren

• Getuigenverhoor

• Inbreuk op recht op privacy

• Inbreuk beroepsgeheim

Actief zoekrecht?

Wat mag fiscus doen Wat mag fiscus NIET doen

D. Rechtspraak over draagwijdte

• Uiteenlopende rechtspraak

• Lesson learned ?

• Uiteenlopende rechtspraak – Cass. 16 december 2003 :

• Artikel 63, lid 1 WBTW moet worden onderscheiden van artikel 61, § 1, lid 1 WBTW;

• ‘dat hieruit volgt’ dat de controleambtenaar krachtens artikel 63, §1, lid 1 WBTW ‘het recht heeft na te gaan welke boeken en stukken zich bevinden in de ruimten waar de activiteit wordt uitgeoefend alsook de boeken en stukken die zij aldaar aantreffen, te onderzoeken, zonder voorafgaand om de voorlegging van die boeken te moeten verzoeken’.

• Interpretatie : “nagaan welke boeken en zich bevinden in de ruimten” ≠ actief kasten en lades doorzoeken

• Administratieve commentaar op het Wbtw erkent dat de administratie geen actief zoekrecht heeft: – “Hoewel het recht op toegang op een zeker

onderzoeksrecht is gesteund, mag het niet gelijkgesteld worden met het recht tot huiszoeking of een huiszoekingsbevel” (Com.Wbtw nr. 63/54)

– “In de huidige stand van de wetgeving mag een ambtenaar uit eigen beweging geen gesloten kast openen noch een beroep doen op een slotenmaker om toegang te verkrijgen tot een gesloten lokaal” (Com.Wbt nr. 63/55)

– “Het door artikel 63 Wbtw verleende recht is noch een recht tot huiszoeking noch een huiszoekingsbevel” (Com.Wbtw nr. 63/111)

• Antwerpen van 28 juni 2011: – Wijst op het onderscheid tussen ‘boekenonderzoek’ en

‘visitatierecht’, met elk hun eigenheid – Kiezen tussen beide bevoegdheden

• Antwerpen 4 december 2012 : – art. 319 WIB primeert – ‘van zodra de ruimte waar de stukken zich bevinden, deel

uitmaakt van een particuliere woning, moet de ambtenaar altijd voorzien zijn van een machtiging van de politierechtbank, zelfs al hebben de controlerende ambtenaren de toestemming gekregen van de bewoner om binnen te gaan’

• Belgische echtspraak interpreteert cassatiearrest zeer verschillend – Rb. Brugge van 26 oktober 2011, TFR 2012, afl. 422, 499 : géén toestemming

van BP vereist • BBI komt niet aangegeven inkomsten van een werknemer op het spoor door een

onderzoek op de administratieve zetel van de werkgever • BBI kopieerde verschillende documenten en de volledige informatica-gegevens (databank

van contracten, klanten en consultants, overzicht van alle ink. en uitg. facturaties en betalingen, inclusief het uurloon en het aantal gewerkte uren van consultants)

• Hieruit bleek dat WN inkomsten als consultant uitbetaald kreeg via een Ierse tussenvennootschap, en dat die bedragen niet aangegeven waren. Er was ook geen btw geheven op de prestaties

• BBI was in het bezit van een aanstellingsbewijs, maar deden onderzoek zonder dat er iemand bij was die beveogd was om de onderneming te vertegenwoordigen

– Rb. Leuven 13 januari 2012, Fisc.Koer. 2012/390 : wel toestemming van BP vereist • fiscus gaat bevoegdheid te buiten door de vraag om een kopie van de informaticadata te

stellen aan een werknemer waarvan zij wisten dat die niet de bevoegdheid had de vennootschap t.a.v. derden te vertegenwoordigen

• zie eveneens Antwerpen 31 maart 2009, Fiscoloog, nr. 1172, 13

– Rb. Brussel van 17 januari 2012, TFR 2012, afl. 417, 238 : géén toestemming vereist. Fiscus beschikt over een fiscaal huiszoekingsrecht dat op sommige vlakken zelfs ruimer is dan de strafrechtelijke variant

– Cass. 11 september 2012 : Fiscus mag tijdens een onderzoek in een privéwoning alle computerbestanden kopiëren en meenemen maar het Hof hechtte enorm belang aan de omstandigheden : • De BP werd bijgestaan door zijn raadsman • De BP had zelf documenten overhandigd aan de fiscus en had

uitdrukkelijk toestemming gegeven om ze mee te nemen • Aanwezigheid en toestemming van BP • Recht van verdediging niet geschonden : machtiging van de

politierechter was afdoende gemotiveerd

• EHRM 14 maart 2013 Bernh Larsen Holding Aangekondigde controle : BP was op de hoogte van de komst van de fiscus Noorse fiscus maakte een backuptape van alle bestanden van de server

van BLH Artikel 8 EVRM (recht op eerbiediging van het privé-leven, de woning en

de correspondentie) Een inmenging is toegestaan onder voorwaarde dat:

1. De wet op doeltreffende wijze toegankelijk en voorzienbaar is voor het individu

2. Nodig is in het belang van ‘s lands veiligheid of het economisch welzijn

• Geen schending van artikel 8 EVRM want voldoende waarborgen in Noorse wetgeving BP was méér dan één jaar op de hoogte van de komst van de fiscus Noorse Wetgeving voorziet in een bezwaarrecht tegen een boekenonderzoek

(verzegeling van de gekopieerde bestanden) : behandeld door ‘Centrale Administratie’

Bezwaarrecht werkt schorsend Tegensprekelijk (aanwezigheid, verslag door Adm, kopie aan BP voor commentaar)

• Rb. Gent 11 juni 2013 (Optima) : – Visitatie ≠ strafrechtelijke huiszoeking – Fishing expeditie en machtsafwending

• De onderzoeksbevoegdheden van artikel 315 ev WIB 1992 zijn bedoeld om de eigen belastingtoestand van de BP te onderzoeken en niet die van derden

• Rb. Antwerpen 20 december 2013 : fiscus beschikt over een actief zoekrecht (zwarte aan- en verkopen bakkersbloem => visitatie privéwoning, meenemen van boeken en computer)

• Gent 21 januari 2014, 1404/0150 – Toepassing van de principes van Bernh Larsen Holding – In casu onaangekondigd controlebezoek inzake btw – Er wordt kopie gemaakt van de computerbestanden, meer bepaald outlook-bestanden van de

pc van een bediende en mappen van de server met de naam van de zaakvoerder en de naam ‘company’

– Hof van Beroep Gent : • Computers bevonden zich in een exclusieve beroepsruimte • alle gegevens ‘ook persoonlijke’ stonden op één computer van de zaak • Ambtenaren waren gerechtigd, tegen ontvangstbewijs, een kopie mee te nemen van de bestanden in

kwestie en te behouden

• Rb. Antwerpen van 2 februari 2014 (FJF N° 2014/63): – bevestigt opnieuw dat de fiscus over een actief zoekrecht

beschikt (aanwijzingen zwarte aankopen bloem, zv niet aanwezig enkel echtgenote, visitatie werd uitgeoefend zonder akkoord zv, pc en boeken actief onderzocht en meegenomen)

– Merkwaardige conclusie rb : het is niet de fiscus die moet aantonen dat de huisvisitatie regelmatig was maar de BP dient het bewijs te leveren van de onregelmatigheid • Deze uitspraak in strijd met de gemeenrechtelijke bewijsregels

die de bewijslast leggen bij de partij die zich op een recht beroept (artikel 870 Ger.W. juncto artikel 1315 BW))

• Cass. 19 september 2014 (Cass. 19 september 2014, 12.0375.N over cassatie tegen arrest HvB Antwerpen van 28 februari 2012): – “het kopiëren van digitale bestanden is gewettigd (ook

al stond dat toen nog niet uitdrukkelijk in de wet) aangezien door of namens de belastingplichtige toestemming gegeven was”

– in zulke gevallen mag de administratie het vergaarde bewijs gebruiken om een aanslag te vestigen. De bevoegdheden van de fiscus kunnen dus verder gaan dan wat de wet toelaat, als de belastingplichtige maar toestemming geeft

• Gent van 13 januari 2015(1504/0001 en 1504/0002):

– Digitale bestanden (computers) zijn wel stukken

– Volgens het Hof zijn emailberichten en andere computerbestanden gelijk te stellen met “stukken”, overeenkomstig artikel 60, § 4 WBTW

– Artikel 60, §4 WBTW (catch-all bepaling) : “de bewaringsplicht strekt zich uit tot de ‘andere boeken en stukken’ met betrekking tot de uitgeoefende werkzaamheid” deze catch-all niet in WIB

• Rb. Leuven 6 februari 2015 (1521/0315): – Een computer is niet zomaar gelijk te stellen met een kast of met ‘stukken en bescheiden’ – Een aanslag gebaseerd op digitale gegevens die zonder akkoord van de BP zijn gekopieerd is

NIETIG – Rb. Spreekt zich nog niet uit over de vraag of de fiscus een actief zoekrecht zou hebben

• Rb. Antwerpen 19 juni 2015 (15/0762): staat géén voorl.maatr. toe om de meegenomen info te “containen” voor privacy en dreiging van hacking omdat BP te lang heeft gewacht – BP verzoekt op inleid. zitting voorl. maatr. om meegenomen info te beschermen tegen

onbeveiligde bewaring en hacking (art. 19, lid 3 GerW) daar krantenartikels verschenen nav visitatie

– Rb: Uit geen enkel objectie element blijkt dat de administratie onvoldoende waarborgen biedt voor beveiliging meegenomen data en doc. De krantenartikels dateerden van mei terwijl vz. VM pas in september volgde

• Rb. Gent 9 december 2015: – De fiscus heeft een actief zoekrecht – BP wordt opnieuw in het ongelijk gesteld

• (!) Rb. Gent dd. 27 juni 2016 (fisc. 2016, afl. 1483, 1):

• Stelt prejudiciële vraag aan GwH : – indien actief zoekrecht;

– verenigbaar met de Grondwet en EVRM ? (inzake o.m. eerbiediging van zijn privéleven)

• Wat met wetsvoorstel dd. 3 februari 2015 (door meerderheid ingediend)

– “Vrije” toegang verdwenen uit nieuw artikel 319 WIB 1992 en artikel 63 WBTW

– Visitatierecht uitvoeren overeenkomstig artikel 315 WIB 1992 (lees : op verzoek en dus niet actief)

• Lesson Learned

– Belgische rechtspraak contradictorisch

– Niet-eenvoudig en niet-transparant belastingstelsel

– Géén voorzienbaarheid

– Grote rechtsonzekerheid

In strijd met de grondrechten van elke burger

• Recht op eerbiediging van privé-leven (art. 8 EVRM) – Huiszoeking vormt een inmenging in het recht op privé-

leven

– Slechts geoorloofd wanneer er een wettelijke basis voorhanden is die duidelijk en voorzienbaar is

– ‘noodzakelijke in een democratische samenleving’, m.a.w. ‘pertinent’ en ‘proportioneel’

• artikel 319 WIB en 63 WBTW voorzien niet in een actief zoekrecht

• Talrijke interpretatieproblemen tonen gebrek aan nauwkeurigheid en voorzienbaarheid aan

• Onze Belgische wetgeving voorziet onvoldoende waarborgen voor de actieve inmenging van de fiscus op de grondrechten van de burger

• In strijd met het EVRM en het Europees Handvest

Fase III - Bij het afsluiten

• Inzake meegenomen stukken - proces-verbaal van meename is verplicht binnen 5 dagen

- vraag een ontvangstbewijs van meegenomen stukken - maak uw eigen inventaris op en laat die aanhechten

• Inzake uw verklaringen • Inzake hun werkzaamheden • Inzake het PV dat wordt opgesteld

Post interventie : corrigerend handelen

• Debrief alle betrokkenen

• Herbekijk alle vragen die gesteld zijn en de gegeven antwoorden, samen met de gekopieerde documenten. Corrigeer enige verkeerde informatie of foutief antwoord zo spoedig mogelijk

• Noteer onmiddellijk na visitatie gedetailleerde, gedateerde en ondertekende verklaringen van elk personeelslid die bij de visitatie betrokken was

• Overweeg een audit

• Overweeg interne en eventueel ook externe communicatie over het hoe en waarom van de visitatie

• Lessons learned – Na de eerste (logische) paniek: biedt beleefd en kordaat weerwerk. Wees

assertief – Zorg voor een aanspreekpunt dat alles coördineert – Stuur geen paniekmails (deze komen uiteindelijk toch aan het licht) – Wees kritisch - oog voor detail – Laat u niet onder druk zetten door fiscale sancties: een recht is een recht – Grijp op tijd in: wacht niet op advocaat

2. Vraag om inlichtingen

• Vragen aan de belastingplichtige zelf (art. 316 WIB), met het oog op het onderzoek van zijn fiscale toestand

– Mondelinge vragen (telefonisch, in persoon)

• Antwoord binnen “redelijke termijn”

• Sanctionering moeilijk wegens bewijsproblematiek

• > enkel voor praktische inlichtingen

– Schriftelijke vragen • Verplicht schriftelijk antwoord binnen 1 maand

• Te rekenen vanaf de derde werkdag volgend op de verzending

• Verlenging mogelijk wegens ‘wettige reden’ indien gevraagd vóór het verstrijken van de termijn (=ruimer dan overmacht)

- Vb. langere termijn nodig dan de verleende termijn, ernstige zieke of langdurige afwezigheid

– “Alle verrichtingen waaraan de belastingplichtige heeft deelgenomen”

• Vb. Gegevens betreffende de belastingplichtige zelf, en gegevens betreffende derden als klanten, leveranciers, tussenpersonen

• Fiscus moet op rechtsgeldige wijze kennis hebben van de verrichting – geen ‘fishing’ - Administratie dient eerst kennis te hebben van deze feiten

vooraleer zij de BP om nadere toelichting kan verzoeken

- Zij kan dus géén vragen stellen aan BP met het louter doel het bestaan van fiscaal relevante feiten te achterhalen

– Potentiële (= niet noodzakelijk) fiscale relevantie vereist • geen vragen naar levensstandaard: problematiek taxatie volgens

tekenen en indiciën

• persoonlijke levenssfeer belastingplichtige zoveel mogelijk eerbiedigen

– Administratie is gebonden aan de beginselen van behoorlijk bestuur: verbod willekeur, redelijkheidsbeginsel (geen te verregaande vragen)

• Antwoord van de belastingplichtige

- inlichtingen = informatie, toelichting, opheldering

- de belastingplichtige moet geen bewijs leveren

- belastingplichtige kan vragen ontslagen te worden van de plicht bepaalde informatie te verstrekken

• Gebruik van de verkregen inlichtingen

- in de eerste plaats met het oog op de vaststelling van de eigen belasting: antwoord heeft dezelfde waarde als aangifte

- maar ook met het oog op de belasting van derden (art. 317 WIB 1992)

• Antwoordplicht?

- passieve medewerkingsplicht

- enkel weigering mogelijk indien vraag manifest onwettelijk is, bewijs van overmacht in hoofde van de belastingplichtige

- zekere dwang door sancties in geval niet wordt geantwoord/een manifest laconiek antwoord wordt gegeven:

- Aanslag van ambtswege (art. 351 WIB)

- Administratieve geldboete (art. 445 WIB)

- Strafsanctie (art. 449 WIB) indien bedrieglijk opzet wordt aangetoond

• Maar gevoeligheid kantelmoment strafrechtelijke vervolging (zie verder)

3. Boekenonderzoek

– Wie ?

• “eenieder die onderhevig is aan de PB, de Ven.B., RPB, of

de belasting van NI “ is:

- verplicht de administratie op haar verzoek

- zonder verplaatsing

- met het oog op het nazien ervan

- alle boeken en bescheiden voor te leggen die noodzakelijk zijn

om het bedrag van zijn belastbare inkomsten te bepalen” (ongeacht de natuur (onroer., roer., beroeps of divers inkomen) of de oorsprong (Belgisch of buitenl. inkomen).”

A. Artikel 315 WIB 92

• Enkel de BP zelf kan voorwerp uitmaken, niemand anders tenzij zij gemachtigd zijn door de BP kan de fiscus zich niet wenden tot :

• bedienden • aangestelden • familieleden • partners

• Het is voornamelijk wanneer de fiscus overgaat tot onaangekondigd boekenonderzoek dat dit problemen kan geven bedienden, familieleden enz. zijn in afwezigheid gerechtigd de inzage te weigeren

-- Welke boeken en bescheiden?

– in de wettekst van artikel 315 WIB 92 enkel: • Stukken ivm buitenlandse bankrekening van Belgische rijksinwoners;

• Registers van de aandelen en obligaties op naam;

• En de presentielijsten van de algemene vergaderingen van vennootschappen;

• Vanaf 1 januari 2013: levensverzekeringsovereenkomsten;

• Vanaf 1 januari 2015 juridische constructies

– geen andere specificatie in wettekst of Parlementaire voorbereiding

– nadere definiëring van het begrip ‘boeken en bescheiden’ = werk van jurisprudentie

• die ‘noodzakelijk’ zijn om het bedrag van de

belastbare inkomsten te bepalen:

– documenten die van aard zijn de fiscus een inzicht te

verlenen in de werkelijke fiscale toestand van de BP

– alle stukken die door of krachtens de wet verplicht zijn te houden

• balans en de jaarrekening

• dagboeken en ontvangstbewijsboekjes

• toegangsbiljetten

• het register dat is bij te houden door schuldenaars van roerende inkomsten van buitenlandse oorsprong

• factuurboeken

– alle stukken die tot het bijhouden van de boekhouding

hebben gediend : telbanden, dubbels van kwijtingen,

facturen, inventarissen, kasboeken, kastickets

(Cass. 28 november 1967, Bull.Bel 1968, nr. 457, 1807; Pas., 1968, I, 453)

– alle stukken mbt de organisatie en de structuur van onderneming

en op de wijze waarop de boekhouding

wordt gevoerd zoals : het rekeningstelsel,

organisatieschema’s, prijsoffertes, vervoersdocumenten,

werkfiches, bestel- en leveringsbons

(Antwerpen 2 januari 2001, Fiscoloog 2001, 785)

– huurcontracten, arbeidsovereenkomsten,

afsprakenboeken en telefoonrekeningen

(Gent 5 november 1998, Fiscoloog 1999, 791)

– ≠ inhoud van de kas daar munten en bankbiljetten

geen boeken en bescheiden zijn

B. Artikel 315bis WIB

“BP die beroep doet op een computersysteem om de boeken en

bescheiden te houden zijn verplicht ter inzage voor te leggen” :

- op verzoek van de administratie,

- ter plaatse

- de dossiers mbt de analyses

- de programma’s en het beheer van het gebruikte systeem

- alsook de informatiedragers en alle gegevens die zij bevatten

C. Art. 315ter WIB 1992

• Wet ‘houdende diverse fiscale bepalingen’ van 21/12/2013 (in werking dd. 10 januari 2014) – “De controleur krijgt het recht om de boeken en

bescheiden te behouden” • ook boeken en bescheiden m.b.t. buitenlandse

levensverzekeringen (reden : aangifteplicht van buitenlandse levensverzekeringen, wat met juridische constructies)

– M.a.w de fiscus mag de boeken meenemen, waarvoor de ambtenaar een proces-verbaal moet opmaken • inzake btw bestond dergelijk meeneemrecht al (Zie art. 61, § 2

WBTW)

• Uitzondering : boeken die nog niet zijn afgesloten mogen niet worden meegenomen

D. Voorleggingsplicht

• voorafgaande aankondiging boekenonderzoek niet verplicht (Parl. Vr. Volksv. Anciaux 12 december 1967, Vr.&Antw. Kamer 1967-1968, 260)

• ‘zonder verplaatsing’ – BP niet dwingen stukken te doen toezenden of afgeven (Rb. Brussel

19 september 2002, TFR 2003, 123; Rb. Luik 28 oktober 2002, TFR 2003, 123)

– administratie dient zich ter plaatse te begeven van de “zetel” – Indien op een andere plaats dient BP ervoor te zorgen dat boeken

worden terugbezorgd zodat boekenonderzoek in zijn onderneming kan doorgaan

• administratie mag boeken nu wél meenemen (BP kan niet worden gesanctioneerd bij weigering om boeken over te leggen op kantoren administratie) ( controles vóór 1 januari 2014)

• Begrip ‘voorlegging’ :

– BP dient boeken voor te leggen

– administratie mag niet zelf op zoek gaan naar stukken • Hof van Beroep Luik : administratie gaat grenzen van zijn

onderzoeksmacht te buiten door eigenhandig documenten uit niet afgesloten kasten of uit bureaus te halen om deze in te zien (Luik 3 december 2001, Fisc.Act. 2002, 10/2).

– ook indien BP gebruik maakt van computersysteem • Adm. kan enkel de voorlegging van de boeken en bescheiden vragen

• Adm. kan gebruikmaken van het materiaal van de onderneming doch het is de BP die die in aanwezigheid van de ambtenaar de gevorderde stukken binnen het computersysteem moet opvragen (Ci.RH. 81/470.18 van 7 mei 1998) adm. kan niet zelf rondneuzen

– verzoek tot inzage moet ‘noodzakelijk’ zijn om het bedrag van de belastbare inkomsten vast te stellen

– nuttig of dienstig = onvoldoende (Rb. Brussel 27 mei 2004, Fisc.Koer. 2004, 604 => ‘tachograafschijf;’ Rb. Hasselt 18 februari 2004, FJF 2004, 765 => ‘loonfiches’)

– Maar negatief : Brussel 15 december 2007 tachograafschijf moet niet volgens boekhoudwetgeving worden bijgehouden maar belet niet dat de informatie die ze bevatten belangrijk kan zijn voor de bepaling van de belastbare inkomsten van een transportonderneming”) ‘alle rekeningen van bank- en spaarverrichtingen’ en ‘alle bewijzen van leningen’ gaat door haar algemene en onbeperkte aard duidelijk de controle van de aangifte en van de belastbare toestand vd BP te buiten)

– administratieve commentaar :

• “wegens gebrek aan noodzakelijke fiscale relevantie, is de adm. niet gerechtigd bescheiden van loutere privé-aard op te vorderen, zonder enig verband met geldbeleggingen of inkomstenincasseringen, zoals bv boeken betreffende huishoudelijke uitgaven, privé-correspondentie, medische gegevens” (Com.IB 1992, nr. 315/5)

– fiscaal boekenonderzoek slechts mogelijk om fiscale situatie van BP zelf te onderzoeken

– wel kan de adm. de gegevens die ontdekt zijn nav fiscaal onderzoek bij de BP ook aanwenden om derden te belasten (art. 317 WIB)

• Muv gegevens ontdekt nav een fiscaal onderzoek bij een BP die tot

beroepsgeheim is gehouden • Gegevens slechts bruikbaar tav derden indien boekenonderzoek er

initieel op gericht is de fiscale situatie te onderzoeken van de BP die het voorwerp controle uitmaakt bewijslast rust op fiscus bij betwisting

• Niet toegelaten om uitsluitend moo belasten van derden boekenonderzoek id zin van art. 315(bis) WIB uit te voeren (zie vb. de derdenrekening houdt geen verband met fiscale situatie BP

E. Conclusie boekenonderzoek BP kan zich niet onttrekken aan voorleggingsplicht tenzij :

• Boeken door gerecht in beslag zijn genomen

• Overmacht (zeer restrictief): Oorlogssituatie, brand, diefstal, ernstige geestesziekte

4. Zwijgrecht versus spreekplicht bij fiscale controle

administratief recht strafrecht ↔

medewerkingsplicht zwijgrecht

meerdere boetes geen dubbele bestraffing

“verplicht” karakter van de boete mildering door uitstel/opschorting

administratieve beslissing rechterlijke machtiging

prealable vermoeden van onschuld

• Puur strafrechtelijke huiszoeking :

– ‘opsporing van reeds gepleegde misdrijven’

– bijzondere beginselen van toepassing;

• Subsidiariteit;

• Proportionaliteit;

• aflijning van de saisine in rem;

• en schriftelijke motivering en toestemming van rechter

– huiszoekingsbevel : onderzoeksrechter beslist à charge en à décharge of dat nodig is

• Puur fiscale ‘huiszoeking’ : – ‘een onderzoeksmaatregel die los staat van enige

vorm van belastingfraude’ en dus misdrijf

– Enkel machtiging politierechtbank noodzakelijk, die beslist op ‘eenzijdig verzoek’ adm. (dus enkel à charge)

– Fiscale huisvisitatie (een lager maatschappelijk belang dan ‘lands openbare veiligheid) gaat dus verder dan een huiszoeking !

– op geen enkele manier aan beginselen strafr. huiszoeking voldaan

Huidig fiscaal (straf)vervolgingsbeleid

• Uitgangspunt scheiding fiscaal onderzoek- en strafproces – Fiscaal onderzoek : meewerkingsverplichting

– Strafonderzoek : nemo teneturrecht (zwijgrecht)

– Kantelmoment van het zwijgrecht is de ‘criminal charge’ (verdragsconform) : • strafrechtelijke vervolging wanneer een rechtsonderhorige

uit een geheel van handelingen van de overheid, naar redelijkheid mag verwachten dat een strafvervolging tegen hem is ingesteld of tegen hem ingesteld zal worden (EHRM 21 september 1994, Fayed, Publ. ECHR)

• Het recht op een eerlijk proces (art. 6 EVRM): – 6.1 : recht op een eerlijke behandeling, binnen een redelijke

termijn, door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht dat bij wet is ingesteld

– 6.2 : iedereen wordt geacht onschuldig te zijn, tot het tegendeel (‘schuld in rechte’) is bewezen

– 6.3 : eenieder tegen wie een vervolging is ingesteld heeft het recht:

• Zichzelf te verdedigen of daarbij de bijstand te hebben van een raadsman

• Te beschikken over de tijd en faciliteiten die nodig zijn voor de voorbereiding van zijn verdediging

• Belang? – Indien fiscale onderzoekshandelingen worden

gesteld (VOI, BvW, kennisgeving aanslag van ambtswege,..) die uitsluitend dienen voor de sanctionering (en niet de belastingheffing)

• ‘Theoretische scheiding’ : in de praktijk voortdurende verstrengeling – Opgelet : men moet keuze maken tussen

‘belastingplichtige’ of ‘verdachte’ teneinde alle rechten te vrijwaren

• Wanneer is er een ‘criminal charge’ in puur administratieve fiscale zaken? • Kan een taxatieprocedure leiden tot een strafrechtelijke

vervolging in de zin van artikel 6 EVRM ? – Ja (EHRM Hozée van 22 mei 1998)

– Administratieve (strafrechtelijke) sancties (cfr. art. 444 en 445 WIB en art. 70 WBTW)

– Kennisgeving art. 333, 3e lid WIB en art. 84ter WBTW

– BBI : Algemene administratie van de bijzondere belastinginspectie wordt belast met de gestructureerde strijd tegen de fraude wat betreft alle belastingen

• Wat zijn administratieve (straf)sancties? –GwH van 3 april 2014, nr. 61/2014:

• Discriminatie mbt de opschorting van fiscaal-administratieve sancties omdat het non bis in idem-beginsel niet gegarandeerd is tav alle belastingplichtigen : de uitsluiting van de dubbele bestraffing is enkel van toepassing wanneer de BP tijdens het fiscaal onderzoek wordt geconfronteerd met een gerechtelijk onderzoek

• Daarenboven : ‘de fiscale geldboete en de belastingverhoging hebben een overheersend repressief karakter en vormen bijgevolg sancties van strafrechtelijke aard’

• GwH maakt géén onderscheid naargelang de hoogte van de boete of de belastingverhoging, maar gaat er van uit dat dit steeds het geval is (bevestiging GwH 18 juni 2008, nr.91/2008)

• Europese rechtspraak? – Het EHRM hanteert een materieel en geen

formeel criterium : een officiële inbeschuldigingstelling voor een misdrijf is niet vereist

– Het zwijgrecht kan dus ook van toepassing zijn in de fiscale (administratieve) procedure:

- Saunders ‘EHRM 17 december 1996, Saunders, JDF 1997, 98, § 67) ‘strafrechtelijke dreiging kan naast politie en OM, ook door de handelingen van de fiscale administratie

• Niet :

– de juridische kwalificatie naar intern recht (= behoort de overtreding tot het strafrecht) is van belang

• Wel :

– de feitelijke beoordeling of een overtreding strafrechtelijk is in de zin van artikel 6 EVRM

• Arrest Saunders 17 december 1996 : – Verklaringen gedaan tijdens administratieve fase,

voorafgaand aan een ‘criminal charge’ - onder dwang verkregen – knn nadien niet worden aangewend als grondslag van een latere strafvervolging

– Scheiding tussen : • 1) de inroepbaarheid en • 2) de reikwijdte van het zwijgrecht

– De aanvang van de ‘criminal charge’ van ondergeschikt belang voor de toepassing van het zwijgrecht. Wat van belang is, is dat er daadwerkelijk een strafvervolging volgt

• Chambaz van 5 april 2012: is vóór de rechtsbescherming van artikel 6 EVRM

– Voldoende dat de dreiging van een criminal charge bestaat zonder dat er daadwerkelijk sprake moet zijn van een effectieve sanctionering’

(EHRM 5 april 2012, Chambaz, FJF 2012, 848, § 40)

• Maar EHRM 16 juni 2015, 784/14, Van Weerelt:

– Ned. adm. ontvangt info van Duitse adm. over vermogen Ned. inwoner, en begunstigde van Liechtensteinse stichting

– Ned. Adm. stuurde VOI aan BP

– BP lichtte toe geen doc. meer te hebben

– Fiscus daagde BP voor rb. + dwangsom (2.500 EUR/d) om BP te dwingen info te verstrekken

– Oordeel Hof : • zwijgrecht verbiedt niet dat dwangMR w gebruikt om een BP te

verplichten info te verstrekken over hun financ. verrichtingen voor belastingheffingsdoeleinden

• verwijst naar Arrest HR 12.07.2013 dat oordeelt dat dwangsom kan moo belastingheffing:

• Gaat voorbij aan Chambaz (“elk fiscaal ond. dat “kan” leiden tot opleggen van een sanctie valt onder art. 6 EVRM)

• en valt terug op Saunders – wilsonafh. (zwijgrecht nvt inzake bewijsmat. dat wel onder dwang is verkregen, maar bestaat onafhankelijk van de wil van verdachte)

• Wilsafhankelijk ? Ook dat bewijs mag gebruikt w, doch enkel voor de belastingheffing

(!) belangrijke nuance : HR had preventief enig gebruik voor een strafvervolging (via fiscale boeten of straf. vervolging) uitgesloten

• HR 29.05.2015 : wilonafh. doc zijn deze verkregen ogv. bevel vd rechter/stukken waarvan het bijhouden door de wet vereist zijn:

– Bv. adem-, bloed-, DNA-test,...)

– Fiscaal : rekeningafschriften waarvan BP als rekeninghouder w geïdentificeerd.

• Belgische rechtspraak? – Zie Hof van Beroep te Brussel dd. 2 oktober 2013 (1302/0741) :

• schending van zwijgrecht en verbod op zelfincriminatie voor gedeelte van de btw-boete (groothandelaar in vlees legt als getuige verklaringen af)

– Rb. Luik 18 juni 2012, Fisc.Koer. 2012/503: adm. Kan BP niet dwingen om te antwoorden op VOI onder sanctie van admi. Boetes die een strafkarakter hebben

– Luik 19 september 2012, Fisc. 2012, afl. 1313,10-): het uitoefenen van zwijgR kan niet worden bestraft, ook niet door het opleggen van een strafr/adm. boete

– Rb. Brussel dd. 29 januari 2015: dwangsom kan (!) moo belastingheffing • Volgde niet Chambaz; verwijst naar oud arrest EHRM Allen dd. 10 sept 2009 • Ook hier bevestigde fiscus dat er geen strafr. vervolging zou zijn

• Wet 22 april 1999 betreffende boekhoudkundige en fiscale beroepen →

strafrechtelijk gesanctioneerd

• Raakt openbare orde en bindt ook fiscus • Dient ter bescherming van belangen derden / cliënten • Belastingplichtige moet recht zelf inroepen → kan niet worden ingeroepen om

zich aan eigen fiscale controle te onttrekken

• Tussenkomst tuchtoverheid

– Inkomstenbelastingen: beslissing tuchtorgaan bindt partijen (ook rechter) – BTW: rechter niet gebonden door beslissing tuchtorgaan – Praktisch: gevoelige informatie onherkenbaar maken

Beroepsgeheim

• Uitzonderingen op het BGH

– Wettelijke meldingsplichten m.o.o. bestrijding fiscale fraude

– Getuigenis in rechte

• Cass. 20 september 1986: degene met een beroepsgeheim heeft bij een getuigenis in rechte het RECHT om te spreken

• Enkel getuigenis in rechte = voor gerechtelijke instantie

• Getuigenis IN RECHTE Andere getuigenissen, zoals fiscaal getuigenverhoor : art. 322, 325 en 326 W.I.B.

– Bij fiscaal getuigenverhoor dus nog steeds zwijgPLICHT

• Cass. 1 april 2016 (volgens HvB moet accountant timesheets (voor prestaties aan haar cliënteel) aan fiscus bezorgen indien zij dit vraagt: – HvB heeft onvoldoende geantw. op de argumentatie vd fiscus

dat zij die tot het BGH gehouden zijn, volgens art. 458 Sw, spreekplicht hebben wanneer de wet hen verplicht hun “geheimen” bekend te maken;

– De btw-wetgeving verplicht BP alle stukken en inl. te verschaffen die nodig zijn om de juiste heffing vd belasting te controleren (art. 60 tot 62 WBTW)

– zaak verwezen naar HvB Bergen die oordeelt dat de accountant de gevraagde timesheets moet overmaken mits weglating van de ID van klanten gelet op art. 60 tot 62 WBTW • De regeling in art. 334 WIB (m.n. bindend advies tuchtcommissie) is

niet van toepassing in de btw

Praktische tips bij een fiscale controle

1. In alle omstandigheden kalm en beleefd blijven 2. Zorg voor een aanspreekpunt die alles coördineert 3. Probeer zo karig mogelijk te zijn in uw antwoorden. Bij twijfel antwoordt niet en

kom er op terug na de inval 4. Enkel de zv/gemachtigde mag antwoorden en/of bijstand verlenen tijdens de

visitatie 5. U bent niet verplicht om mee te werken en/of te antwoorden 6. Laat u niet intimideren bij dreiging van boetes en/of strafvervolging 7. Stuur geen paniekmails (deze komen uiteindelijk toch aan het licht) 8. Herlees uitermate grondig het PV inzake de vaststellingen tijdens de visitatie 9. Wanneer de inhoud van het PV niet overeenstemt met de werkelijkheid laat dit

aanpassen 10. Indien er zich een onregelmatigheid heeft voorgedaan, laat dit akteren door de

ambtenaar 11. Onderteken het PV niet met “gelezen en goedgekeurd”, maar met : “Ik heb de

ambtenaren geen toestemming gegeven om de handelingen te stellen die zij hebben gesteld. Ik teken onder voorbehoud van alle recht”

12. Vraag kopie van het PV

Tuerlinckx Fiscale Advocaten cvba

Maria-Henriëttalei 1 Place Ste Véronique 10 Nijverheidsstraat 14

B-2018 Antwerpen B-4000 Liège B-2260 Westerlo

T. +32 3 206 21 10 T. +32 4 233 34 36 T. +32 14 21 01 10 F. +32 3 206 21 19 F. +32 4 233 81 45 F. +32 14 21 01 19

www.tuerlinckx.eu